初级财务_第五章_持有至到期投资和长期股权投资

1、第五章第五章 持有至到期投资与长期股权投资持有至到期投资与长期股权投资第一节第一节 持有至到期投资持有至到期投资（Held-to-maturity Securities） 持有至到期投资概述持有至到期投资概述 持有至到期投资的计量持有至到期投资的计量 持有至到期投资适用的账户持有至到期投资适用的账户 持有至到期投资的会计处理持有至到期投资的会计处理 持有至到期投资的期末计价持有至到期投资的期末计价一、持有至到期投资概述一、持有至到期投资概述 持有至到期投资：指持有至到期投资：指到期日固定、回收到期日固定、回收金额固定或可确定，且企业有明确意图和金额固定或可确定，且企业有明确意图和能力持有至到期

2、的一项非衍生金融资产。能力持有至到期的一项非衍生金融资产。 持有至到期投资的性质为债权性投资，持有至到期投资的性质为债权性投资，如长期公司债券和长期国债等债务工具投如长期公司债券和长期国债等债务工具投资。资。 企业将金融资产划分为持有至到期投资应企业将金融资产划分为持有至到期投资应同时满足以下条件：同时满足以下条件：（1）到期日和回收金额固定或可确定；）到期日和回收金额固定或可确定；（2）企业）企业有能力有能力持有至到期；持有至到期；（3）企业）企业有明确的意图有明确的意图持有至到期。持有至到期。二、持有至到期投资的计量二、持有至到期投资的计量 包括初始计量、后续计量和期末计量。包括初始计量、

3、后续计量和期末计量。1.持有至到期投资的初始计量持有至到期投资的初始计量 按取得时的公允价值和相关交易费用之和按取得时的公允价值和相关交易费用之和作为初始投资成本。作为初始投资成本。 支付的价款中包含的已到付息期但尚未领支付的价款中包含的已到付息期但尚未领取的债券利息，应单独确认为应收利息债权处取的债券利息，应单独确认为应收利息债权处理。理。长期债券投资成本长期债券投资成本 买买 价价 相相 关关 费费 用用 已到期但尚已到期但尚未领取的利息未领取的利息例：某企业于例：某企业于07年年4月月1日购入面值日购入面值1000万元万元的的3年期债券，并将其划分为持有至到期投年期债券，并将其划分为持有

4、至到期投资。实际支付价款为资。实际支付价款为1100万元，其中含已万元，其中含已到付息期但尚未领取的债券利息到付息期但尚未领取的债券利息50万元，万元，另支付相关税费另支付相关税费5万元。该债券的初始入帐万元。该债券的初始入帐金额为（金额为（ ）万元。）万元。 A 1105万万 B 1100 C 1055 D 10002.持有至到期投资的后续计量持有至到期投资的后续计量（1）资产负债日摊余成本的计量）资产负债日摊余成本的计量 摊余成本指投资初始确认金额扣除已偿摊余成本指投资初始确认金额扣除已偿还的本金，加上或减去采用实际利率法将还的本金，加上或减去采用实际利率法将该初始确认金额与到期日金额之间

5、的差额该初始确认金额与到期日金额之间的差额进行摊销形成的累计摊销额，扣除已发生进行摊销形成的累计摊销额，扣除已发生的减值损失。的减值损失。（2）投资持有期间利息收入的计量）投资持有期间利息收入的计量 持有至到期投资在资产负债表日，按照持有至到期投资在资产负债表日，按照摊余成本和实际利率法计算确定的利息收摊余成本和实际利率法计算确定的利息收入确认为投资收益。入确认为投资收益。 实际利率与票面利率差别较小的，也可实际利率与票面利率差别较小的，也可按票面利率计量利息收入，计入投资收益。按票面利率计量利息收入，计入投资收益。（3）持有至到期溢折价的计量）持有至到期溢折价的计量债券投资溢价额债券投资初始

6、成本债券面值债券投资溢价额债券投资初始成本债券面值债券投资折价额债券面值债券投资初始成本债券投资折价额债券面值债券投资初始成本 对持有至到期债券投资溢折价，应按一定方法对持有至到期债券投资溢折价，应按一定方法进行摊销。进行摊销。 平平价价购购入入 溢溢价价购购入入 折折价价购购入入 1 10 00 0 万万 面面额额 1 10 00 0 万万 6 60 0 万万 2 20 0 万万 1 16 60 0 万万 3 3 年年期期 2 2 年年期期 8 80 0 万万 3. 持有至到期投资的期末计量持有至到期投资的期末计量 企业应当在资产负债表日对持有至到期投资的企业应当在资产负债表日对持有至到期投

7、资的账面价值进行检查，有客观证据表明该持有至到账面价值进行检查，有客观证据表明该持有至到期投资发生减值的，应当计提减值准备。期投资发生减值的，应当计提减值准备。 以摊余成本计量的持有至到期投资在发生减值以摊余成本计量的持有至到期投资在发生减值时，应当将该投资的账面价值减去至预计未来现时，应当将该投资的账面价值减去至预计未来现金流量现值，其账面价值与预计未来现金流量现金流量现值，其账面价值与预计未来现金流量现值之间差额确认为持有至到期投资减值损失，计值之间差额确认为持有至到期投资减值损失，计入当前损益。入当前损益。三、持有至到期投资适用的账户三、持有至到期投资适用的账户1. “持有至到期投资持有

8、至到期投资”账户的设置账户的设置 为总括反映持有至到期投资的增减变为总括反映持有至到期投资的增减变化及其结果，企业应设置化及其结果，企业应设置“持有至到期投持有至到期投资资”总账账户，并按持有至到期投资的类总账账户，并按持有至到期投资的类别和品种设置如下明细账：别和品种设置如下明细账：“持有至到期投资成本持有至到期投资成本”“持有至到期投资利息调整持有至到期投资利息调整”总账明细账（1）“持有至到期投资成本持有至到期投资成本”明细账户明细账户 反映持有至到期投资债券投资面值的增反映持有至到期投资债券投资面值的增减变化及其结果。减变化及其结果。 持有至到期债券投资面持有至到期债券投资面值的增加值

9、的增加持有至到期投资成本持有至到期投资成本贷方贷方 到期收回或处置及重分到期收回或处置及重分类而转出的持有至到期类而转出的持有至到期债券投资的面值债券投资的面值借方借方期末余额：债券本金期末余额：债券本金（2）“持有至到期投资利息调整持有至到期投资利息调整”明细账明细账户户 反映持有至到期投资债券投资初始投资反映持有至到期投资债券投资初始投资成本大于或小于面值产生的溢折价额，及成本大于或小于面值产生的溢折价额，及其持有期间溢折价额的摊销。其持有期间溢折价额的摊销。（1）投资时初始投资成本高）投资时初始投资成本高于债券面值的于债券面值的溢价额溢价额。（2）持有期间按照一定方法）持有期间按照一定方

10、法摊销的摊销的折价额折价额。持有至到期投资利息调整持有至到期投资利息调整贷方贷方借方借方期末余额：尚未摊销的期末余额：尚未摊销的溢价额溢价额（1）投资时初始投资成本低）投资时初始投资成本低于债券面值的于债券面值的折价额折价额（2）持有期间按照一定方法）持有期间按照一定方法摊销的摊销的溢价额溢价额。期末余额：尚未摊销的期末余额：尚未摊销的折价额折价额（3）“持有至到期投资应计利息持有至到期投资应计利息”明细账明细账户户 反映持有至到期投资投资到期支付的应反映持有至到期投资投资到期支付的应得利息收入。得利息收入。登记应收利息登记应收利息持有至到期投资应计利息持有至到期投资应计利息贷方贷方借方借方期

11、末余额：尚未收回期末余额：尚未收回的利息。的利息。登记收回的利息登记收回的利息2. “持有至到期投资减值准备持有至到期投资减值准备”冲减的冲减的持有至到期投资持有至到期投资减值准备；减值准备；持有至到期投资收回而持有至到期投资收回而转销转销的减值准备。的减值准备。持有至到期投资减值准备持有至到期投资减值准备期末余额：已提取的期末余额：已提取的减值准备。减值准备。登记提取的持有至到登记提取的持有至到期投资减值准备期投资减值准备四、持有至到期投资的会计处理四、持有至到期投资的会计处理1. 平价平价投资的会计处理投资的会计处理 平价投资指企业购买的持有至到期投资平价投资指企业购买的持有至到期投资债券

12、的面值等于初始投资成本，且票面利债券的面值等于初始投资成本，且票面利率等于实际利率。率等于实际利率。（1）取得时）取得时 借：持有至到期投资成本借：持有至到期投资成本 贷：银行存款贷：银行存款（2）持有期间业务处理）持有期间业务处理 借：应收利息（票面值借：应收利息（票面值票面利率）票面利率） （ 持有至到期投资应计利息）持有至到期投资应计利息） 贷：投资收益贷：投资收益（3）到期业务处理）到期业务处理 借：银行存款借：银行存款 贷：持有至到期投资成本贷：持有至到期投资成本 应收利息应收利息 （持有至到期投资应计利息）（持有至到期投资应计利息）例：甲企业在例：甲企业在08年年4月月1日以日以2

13、0.5万元平价购入万元平价购入A企业企业08年年1月月1日发行的日发行的3年期、票面利率年期、票面利率为为10的分期付息到期一次还本的债券的分期付息到期一次还本的债券200张，每张面值为张，每张面值为1000元。该债券每年元。该债券每年6月月30日和日和12月月31日各付利息一次。日各付利息一次。要求：编制相关会计分录。要求：编制相关会计分录。2. 溢价溢价投资的会计处理投资的会计处理 溢价投资指当企业持有至到期投资的初溢价投资指当企业持有至到期投资的初始投资成本大于债券的面值，且票面利率始投资成本大于债券的面值，且票面利率大于实际利率。大于实际利率。（1）取得时）取得时借：持有至到期投资成本

14、（借：持有至到期投资成本（面值面值） 持有至到期投资利息调整持有至到期投资利息调整 （初始成本大于面值的差额初始成本大于面值的差额） 贷：银行存款贷：银行存款（2）持有期业务的会计处理）持有期业务的会计处理年末计算利息时年末计算利息时 企业根据债券面值和票面利率计算应计利息，计算企业根据债券面值和票面利率计算应计利息，计算溢价摊销额并确定投资收益。溢价摊销额并确定投资收益。 溢价摊销方法有溢价摊销方法有直线法直线法和和实际利率法实际利率法两种。两种。06年发年发布的布的企业会计准则企业会计准则规定采用规定采用实际利率法实际利率法进行摊销。进行摊销。借：应收利息（借：应收利息（债券面值债券面值票

15、面利率票面利率） （ 持有至到期投资应计利息）持有至到期投资应计利息） 贷：投资收益（贷：投资收益（债券账面价值债券账面价值实际利率实际利率） 持有至到期投资利息调整（持有至到期投资利息调整（差额差额）实际利率法（实际利率法（Effective-interest Method） 指根据每期期初债券的指根据每期期初债券的实际价值实际价值和和实际实际利率利率计算利息收入，以计算利息收入，以应计利息应计利息与与利息收利息收入入的差额作为每期的溢价摊销额。的差额作为每期的溢价摊销额。应计利息票面值应计利息票面值票面利率票面利率期数期数利息收入实际价值利息收入实际价值实际利率实际利率期数期数每期溢价摊销

16、额应计利息利息收入每期溢价摊销额应计利息利息收入实际价值票面值尚未摊销的溢价实际价值票面值尚未摊销的溢价收到利息时收到利息时借：银行存款借：银行存款 贷：应收利息贷：应收利息（3）到期收回债券）到期收回债券借：银行存款借：银行存款 贷：持有至到期投资成本贷：持有至到期投资成本 应收利息应收利息 （ 持有至到期投资应计利息）持有至到期投资应计利息）例：例：A企业企业1月月1日购入日购入B企业当日发行的企业当日发行的5年年期、每年末计息一次、到期还本分期付息期、每年末计息一次、到期还本分期付息的企业债券的企业债券80份，准备长期持有。每份债份，准备长期持有。每份债券面值券面值10000元，年利率元

17、，年利率12，实际买入，实际买入价为价为10400元，发生费用元，发生费用8000元。元。B企业发企业发行债券的实际利率为行债券的实际利率为10.66，按实际利率，按实际利率法摊销溢价。价款及费用均已用银行存款法摊销溢价。价款及费用均已用银行存款支付。支付。要求：编制相关会计分录。要求：编制相关会计分录。解解：（：（1）投资时）投资时持有至到期投资初始成本持有至到期投资初始成本10400808000840000元元持有至到期投资面值持有至到期投资面值1000080800000元元持有至到期投资溢价额持有至到期投资溢价额84000080000040000元元借：持有至到期投资借：持有至到期投资B

18、债券成本债券成本 800000 持有至到期投资持有至到期投资B债券利息调整债券利息调整 40000 贷：银行存款贷：银行存款 840000（2）持有期间）持有期间 一般编制计算表计算应收利息、利息收一般编制计算表计算应收利息、利息收入、溢价摊销额等。入、溢价摊销额等。应计利息应计利息80万万129.6万万计息日期计息日期应计利息应计利息利息收入利息收入溢价摊销溢价摊销未摊销溢未摊销溢价价面值与未摊面值与未摊销溢价之和销溢价之和面值面值票面利票面利率率实际价值实际价值实际利率实际利率= 上期上期 =面值面值+发行日发行日40000840000第第1年末年末96000895446456335448

19、33544第第2年末年末9600088856714426400826400第第3年末年末9600088094790618494818494第第4年末年末960008725187499745809745第第5年末年末960008625597450800000持有至到期投资溢价摊销表（实际利率法）持有至到期投资溢价摊销表（实际利率法）第第1年末年末借：应收利息借：应收利息B 96000 贷：持有至到期投资贷：持有至到期投资B债券利息调整债券利息调整 6456 投资收益投资收益 89544 借：银行存款借：银行存款 96000 贷：应收利息贷：应收利息 96000第第2年、第年、第3年、第年、第4年

20、依此类推年依此类推第第5年末年末借：应收利息借：应收利息B 96000 贷：持有至到期投资贷：持有至到期投资B债券利息调整债券利息调整 9745 投资收益投资收益 86255借：银行存款借：银行存款 800000 贷：持有至到期投资贷：持有至到期投资B债券成本债券成本 800000直线法（直线法（Straight-line Mehtod） 将投资产生的溢价额，按持有的期限平均将投资产生的溢价额，按持有的期限平均摊销。摊销。应计利息票面值应计利息票面值票面利率票面利率期数期数每期溢价摊销额溢价额每期溢价摊销额溢价额持有期持有期利息收入应计利息每期溢价摊销额利息收入应计利息每期溢价摊销额例：例：A

21、企业企业1月月1日购入日购入B企业当日发行的企业当日发行的5年期、年期、每年末计息一次、到期还本分期付息的企业每年末计息一次、到期还本分期付息的企业债券债券80份，准备长期持有。每份债券面值份，准备长期持有。每份债券面值10000元，年利率元，年利率12，实际买入价为，实际买入价为10400元，发生费用元，发生费用8000元。按直线法摊销元。按直线法摊销溢价。价款及费用均已用银行存款支付。溢价。价款及费用均已用银行存款支付。要求：编制相关会计分录。要求：编制相关会计分录。持有至到期投资初始成本持有至到期投资初始成本10400808000840000元元持有至到期投资面值持有至到期投资面值100

22、0080800000元元持有至到期投资溢价额持有至到期投资溢价额84万万80万万4万元万元每年溢价摊销额每年溢价摊销额4万万50.8万元万元应收利息应收利息80万万129.6万万利息收入利息收入9.60.88.8万万计息日期计息日期应收利息应收利息溢价摊销额溢价摊销额利息收入利息收入未摊销溢未摊销溢价价面值与未摊面值与未摊销溢价之和销溢价之和面值面值票面利票面利率率 溢价额溢价额持有期持有期 上期上期 =面值面值+发行日发行日40000840000第第1年末年末9600080008800032000832000第第2年末年末9600080008800024000824000第第3年末年末960

23、0080008800016000816000第第4年末年末960008000880008000808000第第5年末年末960008000880000800000持有至到期投资溢价摊销表（直线法）持有至到期投资溢价摊销表（直线法）第一年末第一年末借：应收利息借：应收利息B 96000 贷：投资收益贷：投资收益 88000 持有至到期投资持有至到期投资B债券利息调整债券利息调整 8000收到利息时收到利息时借：银行存款借：银行存款 96000 贷：应收利息贷：应收利息B 960003. 折价折价投资的会计处理投资的会计处理 折价投资指当企业购买的持有至到期投资折价投资指当企业购买的持有至到期投资

24、的面值大于初始投资成本，且票面利率小的面值大于初始投资成本，且票面利率小于实际利率。于实际利率。（1）取得时）取得时借：持有至到期投资成本借：持有至到期投资成本（面值）（面值） 贷：银行存款贷：银行存款 持有至到期投资利息调整持有至到期投资利息调整 （初始成本小于面值的差额）（初始成本小于面值的差额）（2）持有期业务的会计处理）持有期业务的会计处理年末计算利息时年末计算利息时 企业根据债券面值和票面利率计算应计利息，企业根据债券面值和票面利率计算应计利息，计算折价摊销额并确定投资收益。计算折价摊销额并确定投资收益。借：应收利息借：应收利息（债券面值（债券面值票面利率票面利率） （持有至到期投资

25、应计利息）（持有至到期投资应计利息） 持有至到期投资利息调整持有至到期投资利息调整 贷：投资收益贷：投资收益（债券（债券账面账面价值价值实际利率实际利率） 折价摊销方法有直线法和实际利率法两种。折价摊销方法有直线法和实际利率法两种。实际利率法实际利率法 指根据每期期初债券实际价值和实际利指根据每期期初债券实际价值和实际利率计算利息收入，以利息收入与应计利息率计算利息收入，以利息收入与应计利息的差额作为每期折价摊销额。的差额作为每期折价摊销额。应计利息票面值应计利息票面值票面利率票面利率期数期数利息收入实际价值利息收入实际价值实际利率实际利率期数期数每期折价摊销额利息收入应计利息每期折价摊销额利

26、息收入应计利息实际价值票面值尚未摊销的折价实际价值票面值尚未摊销的折价例：例：A企业企业1月月1日购入日购入B企业债券，票面利率企业债券，票面利率为为10，实际利率为，实际利率为12，5年期，分期付年期，分期付息、到期还本。票面值为息、到期还本。票面值为40万元，初始投万元，初始投资成本为资成本为370562元。元。要求：编制相关会计分录。要求：编制相关会计分录。解解：（：（1）投资时）投资时债券面值债券面值400000元元债券折价额债券折价额40000037056229438元元借：持有至到期投资借：持有至到期投资B成本成本 400000 贷：持有至到期投资贷：持有至到期投资B利息调整利息调

27、整 29438 银行存款银行存款 370562（2）期末计算利息）期末计算利息应计利息应计利息4000001040000计息日期计息日期利息收入利息收入应计利息应计利息折价摊销折价摊销未摊销折未摊销折价价面值与未摊面值与未摊销折价之差销折价之差上期上期实际利实际利率率 面值面值票面利率票面利率 上期上期 =面值面值发行日发行日29438370562第第1年末年末44467.44400004467.4424970.56375029.44第第2年末年末45003.53400005003.5319967.03380032.97第第3年末年末45603.96400005603.9614363.0738

28、5636.93第第4年末年末46276.43400006276.438086.64391913.36第第5年末年末48086.64400008086.640400000持有至到期投资折价摊销表（实际利率法持有至到期投资折价摊销表（实际利率法 ）第第1年末计提利息年末计提利息借：应收利息借：应收利息 40000 持有至到期投资持有至到期投资B 利息调整利息调整 4467.44 贷：投资收益贷：投资收益 44467.44借：银行存款借：银行存款 40000 贷：应收利息贷：应收利息 40000第第2年、第年、第3年、第年、第4年依此类推年依此类推（3）到期收回投资时）到期收回投资时借：银行存款借：

29、银行存款 440000 贷：持有至到期投资贷：持有至到期投资B 成本成本 400000 应收利息应收利息 40000直线法直线法 在直线法下，将投资时产生的折价额，在直线法下，将投资时产生的折价额，按持有的期限平均摊销。按持有的期限平均摊销。应计利息票面值应计利息票面值票面利率票面利率期数期数每期折价摊销额折价额每期折价摊销额折价额持有期持有期利息收入应计利息每期折价摊销额利息收入应计利息每期折价摊销额例：例：A企业企业7月月1日购入日购入B企业于当年企业于当年1月月1日发日发行的行的3年期债券。该债券每年末计息一次，年期债券。该债券每年末计息一次，到期还本付息。该债券面值到期还本付息。该债券

30、面值60万元，实际万元，实际价格价格60.3万元，包括未到期利息。票面利万元，包括未到期利息。票面利率为率为6。采用直线法摊销折价。采用直线法摊销折价。要求：编制相关会计分录。要求：编制相关会计分录。解：（解：（1）投资时）投资时未到期利息未到期利息60万万6218000元元实际价值实际价值60300018000585000元元折价摊销额折价摊销额60000058500015000元元借：持有至到期投资借：持有至到期投资B成本成本 600000 持有至到期投资持有至到期投资B应计利息应计利息 18000 贷：持有至到期投资贷：持有至到期投资B利息调整利息调整 15000 银行存款银行存款 60

31、3000 （2）第）第1年末计息年末计息应计利息应计利息60万万6218000元元折价摊销额折价摊销额15000 （624）63000利息收入利息收入18000300021000元元借：持有至到期投资借：持有至到期投资B应计利息应计利息 18000 持有至到期投资持有至到期投资B利息调整利息调整 3000 贷：投资收益贷：投资收益 21000（3）第）第2年末计息年末计息应计利息应计利息60万万636000元元折价摊销额折价摊销额15000 （624）126000利息收入利息收入36000600042000元元借：持有至到期投资借：持有至到期投资B应计利息应计利息 36000 持有至到期投资持

32、有至到期投资B利息调整利息调整 6000 贷：投资收益贷：投资收益 42000借：应收利息借：应收利息 36000 贷：持有至到期投资贷：持有至到期投资B应计利息应计利息 36000购入债券时购入债券时平价购入平价购入实际购入成本实际购入成本= =面值面值 借：持有至到期投资借：持有至到期投资成本成本 持有至到期投资持有至到期投资应计利息（应收利息）应计利息（应收利息） 贷：银行存款（实付价款）贷：银行存款（实付价款） 溢价购入溢价购入实际购入成本面值实际购入成本面值 借：持有至到期投资借：持有至到期投资成本成本 持有至到期投资利息调整持有至到期投资利息调整 贷：银行存款贷：银行存款折价购入折

33、价购入实际购入成本面值实际购入成本面值 借：持有至到期投资成本借：持有至到期投资成本 贷：持有至到期投资利息调整贷：持有至到期投资利息调整 银行存款银行存款账务处理小结账务处理小结期末计算应计利息，摊销溢价或折价，确认投资收益期末计算应计利息，摊销溢价或折价，确认投资收益平价购入平价购入本年应计利息本年应计利息= =面值面值年利率年利率 本年持有月数本年持有月数/12/12 借：借：持有至到期投资应计利息持有至到期投资应计利息 贷：投资收益贷：投资收益溢价购入溢价购入本年应计利息：同上本年应计利息：同上本年应摊溢价溢价总额本年应摊溢价溢价总额/ /年限年限本年持有月份本年持有月份/12/12本

34、年投资收益本年投资收益= =本年应计利息本年应摊溢价本年应计利息本年应摊溢价 借：借：持有至到期投资应计利息持有至到期投资应计利息 贷：贷：持有至到期投资利息调整持有至到期投资利息调整 投资收益投资收益 折价购入折价购入本年应计利息：同上本年应计利息：同上本年应摊溢价折价总额本年应摊溢价折价总额/ /年限年限本年持有月份本年持有月份/12/12本年投资收益本年投资收益= =本年应计利息本年应摊折价本年应计利息本年应摊折价 借：借：持有至到期投资持有至到期投资应计利息应计利息 持有至到期投资利息调整持有至到期投资利息调整 贷：投资收益贷：投资收益 核算内容核算内容平价购入平价购入溢价购入溢价购入

35、折价购入折价购入到期收到期收回本息回本息 借：银行存款（本利和）借：银行存款（本利和） 贷：持有至到期投资成本贷：持有至到期投资成本 持有至到期投资应计利息持有至到期投资应计利息同左同左同左同左转让债券转让债券 借：银行存款（转让收入）借：银行存款（转让收入） 贷：贷：持有至到期投资成本持有至到期投资成本 长期债权投资长期债权投资应计利息应计利息 （账面累计利息）（账面累计利息） 投资收益投资收益同左同左同左同左五、持有至到期投资的期末计价五、持有至到期投资的期末计价 企业应当定期或至少于每年年度终了，企业应当定期或至少于每年年度终了，对持有至到期投资进行逐项检查。如果由对持有至到期投资进行逐

36、项检查。如果由于市价持续下跌或被投资单位经营状况恶于市价持续下跌或被投资单位经营状况恶化等原因导致预计未来现金流量现值低于化等原因导致预计未来现金流量现值低于账面价值的，应当计提持有至到期投资减账面价值的，应当计提持有至到期投资减值准备。值准备。1. 持有至到期投资减值判断持有至到期投资减值判断 持有至到期投资的减值是指持有至到期投持有至到期投资的减值是指持有至到期投资的账面价值高于预计未来现金流量现值而资的账面价值高于预计未来现金流量现值而发生资产减值损失的价值。发生资产减值损失的价值。企业可以根据下列迹象进行判断：企业可以根据下列迹象进行判断：（1）发行方或债务人发生了严重财务困难。）发行

37、方或债务人发生了严重财务困难。（2）债务人违反了合同条款，如偿付利息或本）债务人违反了合同条款，如偿付利息或本金时发生违约或逾期等。金时发生违约或逾期等。（3）债务人很可能倒闭或进行财务重组。）债务人很可能倒闭或进行财务重组。（4）债权人出于经济或法律等方面因素考虑，）债权人出于经济或法律等方面因素考虑，对发生财务困难的债务人做出让步。对发生财务困难的债务人做出让步。（5）因发行方发生了严重财务困难，该持有至）因发行方发生了严重财务困难，该持有至到期投资无法在活跃市场继续交易。到期投资无法在活跃市场继续交易。2. 成本与预计现金流量现值孰低法成本与预计现金流量现值孰低法 持有至到期投资减值准备

38、应按单个投资项持有至到期投资减值准备应按单个投资项目分别计算。目分别计算。借：资产减值损失借：资产减值损失 贷：贷：持有至到期投资减值准备持有至到期投资减值准备 持有至到期投资确认减值损失后，如果有持有至到期投资确认减值损失后，如果有客观证据表明该投资的价值又得以恢复，原客观证据表明该投资的价值又得以恢复，原确认的减值损失应当予以转回，记入当期损确认的减值损失应当予以转回，记入当期损益。益。借：持有至到期投资减值准备借：持有至到期投资减值准备 贷：资产减值损失贷：资产减值损失例：例：A企业对持有至到期投资的企业对持有至到期投资的B债券进行检债券进行检查，发现该投资账面余额为查，发现该投资账面余

39、额为60万元，预计万元，预计现金流量现值为现金流量现值为40万元，该投资已提取为万元，该投资已提取为10万元的减值准备。万元的减值准备。解：解：应提减值准备金额应提减值准备金额60万万40万万20万万应提额大于应提额大于“持有至到期投资减值准备持有至到期投资减值准备”账账户余额，应补提差额：户余额，应补提差额：补提额补提额20万万10万万10万元万元借：资产减值损失借：资产减值损失 100000 贷：持有至到期投资减值准备贷：持有至到期投资减值准备B 100000例：例： A企业对持有至到期投资的企业对持有至到期投资的B债券进行检债券进行检查，发现该投资账面余额为查，发现该投资账面余额为60万

40、元，预计现万元，预计现金流量现值为金流量现值为65万元，有确凿证据表明该投万元，有确凿证据表明该投资价值已得恢复，该投资已提取为资价值已得恢复，该投资已提取为10万元的万元的减值准备。减值准备。解：解：应转回已确认的减值损失应转回已确认的减值损失10万元万元借：持有至到期投资减值准备借：持有至到期投资减值准备B 10万万 贷：资产减值损失贷：资产减值损失 10万万六、处置持有至到期投资六、处置持有至到期投资借：银行存款借：银行存款 持有至到期投资减值准备持有至到期投资减值准备 贷：持有至到期投资本金贷：持有至到期投资本金 利息调整利息调整 应计利息应计利息 投资收益投资收益例：例：2008年年

41、12月月15日，甲企业将持有至到期日，甲企业将持有至到期投资出售，收到价款投资出售，收到价款550万。出售时，该持万。出售时，该持有至到期投资各明细科目余额为：有至到期投资各明细科目余额为：“成成本本”500万（借），万（借），“应计利息应计利息”25万万（借），（借），“利息调整利息调整”10万（贷）。万（贷）。要求：请编制相关会计分录。要求：请编制相关会计分录。第二节第二节 长期股权投资长期股权投资（Long-term Equity Investment）一、长期股权投资的概念和特点一、长期股权投资的概念和特点（一）（一） 概念概念 指指企业对其他单位的股权投资，通常企业对其他单位的股权投

42、资，通常是长期持有，不准备随时出售，投资企业是长期持有，不准备随时出售，投资企业成为被投资企业的股东，按所持股份比例成为被投资企业的股东，按所持股份比例享有权益并承担责任。享有权益并承担责任。（二）特点（二）特点 1、投资期限长、投资期限长 2、投资金额大、投资金额大 3、除股票投资外，长期股权投资通常、除股票投资外，长期股权投资通常不能随意出售。不能随意出售。 4、相对于长期债权投资而言，投资风、相对于长期债权投资而言，投资风险较大。险较大。 5、投资收益高、投资收益高（三）长期股权投资的类型（三）长期股权投资的类型1. 控制控制 （Control） 指有权决定一个企业的财务和经营政策，指有

43、权决定一个企业的财务和经营政策，并能据以从该企业的经营活动中获取利益。并能据以从该企业的经营活动中获取利益。（对子公司投资）（对子公司投资）2. 共同控制共同控制 （Common Control） 指按合同约定对某项经济活动所共有的指按合同约定对某项经济活动所共有的控制。控制。（对合营企业投资）（对合营企业投资）3. 重大影晌（重大影晌（Significant Influence） 指对一个企业的财务和经营政策有参与指对一个企业的财务和经营政策有参与决策的权力，但并不决定这些政策。决策的权力，但并不决定这些政策。（对（对联营企业投资）联营企业投资） 4. 无控制、无共同控制且无重大影响无控制、

44、无共同控制且无重大影响 （四）长期股权投资取得方式（四）长期股权投资取得方式1. 在证券市场上以货币资金购买其他单位的在证券市场上以货币资金购买其他单位的股票，以成为被投资单位的股东；股票，以成为被投资单位的股东；2. 以资产（包括货币资金、无形资产和其以资产（包括货币资金、无形资产和其他实物资产）投资于其他单位，从而成为他实物资产）投资于其他单位，从而成为被投资单位的股东。被投资单位的股东。二、长期股权投资初始投资成本的确定二、长期股权投资初始投资成本的确定 企业合并形成的长期股权投资企业合并形成的长期股权投资 同一控制下企业合并形成长期股权投资同一控制下企业合并形成长期股权投资 非同一控制

45、下企业合并形成长期股权投资非同一控制下企业合并形成长期股权投资 企业合并以外的其他方式形成的长期股权企业合并以外的其他方式形成的长期股权投资投资 （一）企业合并取得的长期股权投资（一）企业合并取得的长期股权投资1. 同一控制下企业合并取得同一控制下企业合并取得 同一控制下的企业合并，是指同一控制下的企业合并，是指参与合并参与合并的企业在合并前后均受同一方或相同的多的企业在合并前后均受同一方或相同的多方最终控制，且该控制并非暂时性的。方最终控制，且该控制并非暂时性的。 例如，例如，A公司为公司为B公司和公司和C公司的母公司，公司的母公司，A公司将其持有公司将其持有C公司公司60%的股权转让给的股

46、权转让给B公司。转让股权后，公司。转让股权后，B公司持有公司持有C公司公司60%的股权，但的股权，但B公司和公司和C公司仍由公司仍由A公司所控公司所控制。制。 同一控制下的企业合并，在合并日取得对其同一控制下的企业合并，在合并日取得对其他参与合并企业控制权的一方为他参与合并企业控制权的一方为合并方合并方，参，参与合并的其他企业为与合并的其他企业为被合并方被合并方。 合并日合并日，是指合并方实际取得对被合并方控，是指合并方实际取得对被合并方控制权的日期。制权的日期。 同一控制下的企业合并，合并双方的合并行同一控制下的企业合并，合并双方的合并行为不完全是自愿进行和完成的，这种企业合为不完全是自愿进

47、行和完成的，这种企业合并并不属于交易行为不属于交易行为，而是参与合并各方资产，而是参与合并各方资产和负债的重新组合，因此，合并方可以按照和负债的重新组合，因此，合并方可以按照被合并方的被合并方的账面价值账面价值进行初始计量。进行初始计量。（1 1）合并方以支付货币资金、转让非现金资产或承担）合并方以支付货币资金、转让非现金资产或承担债务等方式取得被合并方的股权债务等方式取得被合并方的股权借：长期股权投资成本借：长期股权投资成本 （享有被合并方所有者权益账面价值的份额）（享有被合并方所有者权益账面价值的份额） 应收股利应收股利（按应享有被投资单位已宣告但尚未发（按应享有被投资单位已宣告但尚未发

48、放的现金股利）放的现金股利） 资本公积资本公积（差额）（差额） 盈余公积盈余公积（资本溢价不足冲减部分）（资本溢价不足冲减部分） 利润分配未分配利润利润分配未分配利润（资本溢价不足冲减部分）（资本溢价不足冲减部分） 贷：有关资产等科目贷：有关资产等科目（账面价值）（账面价值） 有关负债等科目有关负债等科目（账面价值）（账面价值） 资本公积资本公积（差额）（差额）例：甲公司和乙公司同为例：甲公司和乙公司同为A集团的子公司，集团的子公司，2010年年6月月1日，甲公司以银行存款取得乙日，甲公司以银行存款取得乙公司所有者权益的公司所有者权益的80，同日乙公司所有，同日乙公司所有者权益账面价值者权益账

49、面价值1000万。万。（1）若甲公司支付银行存款）若甲公司支付银行存款720万；万；（2）若甲公司支付银行存款）若甲公司支付银行存款900万。万。要求：编制相关会计分录。要求：编制相关会计分录。（1）若甲公司支付银行存款）若甲公司支付银行存款720万万借：长期股权投资成本借：长期股权投资成本 800 贷：银行存款贷：银行存款 720 资本公积资本溢价资本公积资本溢价 80（2）若甲公司支付银行存款）若甲公司支付银行存款900万万借：长期股权投资成本借：长期股权投资成本 800 资本公积资本溢价资本公积资本溢价 100 贷：银行存款贷：银行存款 900 如资本公积不足冲减，则冲减留存收益。如资本

50、公积不足冲减，则冲减留存收益。（2）合并方以发行股票等方式取得被合并方的股权）合并方以发行股票等方式取得被合并方的股权借：长期股权投资成本借：长期股权投资成本 （享有被合并方所有者权益账面价值的份额）（享有被合并方所有者权益账面价值的份额） 应收股利应收股利（按应享有被投资单位已宣告但尚未发（按应享有被投资单位已宣告但尚未发 放的现金股利）放的现金股利） 资本公积资本公积（差额）（差额） 盈余公积盈余公积（资本溢价不足冲减部分）（资本溢价不足冲减部分） 利润分配未分配利润利润分配未分配利润（资本溢价不足冲减部分）（资本溢价不足冲减部分） 贷：股本贷：股本（面值）（面值） 资本公积资本公积（长期

51、股权投资初始投资成本与所（长期股权投资初始投资成本与所 发行股票面值差额）发行股票面值差额）例：甲公司和乙公司同为例：甲公司和乙公司同为A集团子公司，集团子公司，2010年甲公司发行年甲公司发行600万股普通股取得乙公司万股普通股取得乙公司60的股权，同日乙公司账面净资产总额为的股权，同日乙公司账面净资产总额为1300万元。万元。要求：编制相关会计分录。要求：编制相关会计分录。借：长期股权投资成本借：长期股权投资成本 780（130060） 贷：股本贷：股本 600 资本公积股本溢价资本公积股本溢价 1802. 非同一控制下企业合并取得的长期股权投资非同一控制下企业合并取得的长期股权投资 非同

52、一控制下的企业合并，是指参与合非同一控制下的企业合并，是指参与合并的各方在合并前后不受同一方或相同的并的各方在合并前后不受同一方或相同的多方最终控制。多方最终控制。 相对于同一控制下的企业合并而言，非相对于同一控制下的企业合并而言，非同一控制下的企业合并是合并各方自愿进同一控制下的企业合并是合并各方自愿进行的交易行为，作为一种公平的交易，应行的交易行为，作为一种公平的交易，应当以当以公允价值公允价值为基础进行计量。为基础进行计量。（1）以支付货币方式取得被购买方股权）以支付货币方式取得被购买方股权借：长期股权投资成本借：长期股权投资成本 应收股利应收股利 贷：银行存款贷：银行存款（2）以付出货

53、币资金以外的其他资产的方式取得被购）以付出货币资金以外的其他资产的方式取得被购买方的股权买方的股权借：长期股权投资成本借：长期股权投资成本 （按照资产的公允价值）（按照资产的公允价值） 贷：主营业务收入贷：主营业务收入 其他业务收入其他业务收入 固定资产清理固定资产清理 应交税费应交增值税等应交税费应交增值税等 同时结转付出资产的成本，将其公允价值同账面同时结转付出资产的成本，将其公允价值同账面价值的差额计入当期损益。价值的差额计入当期损益。（3）以承担负债方式取得被购买方的股权）以承担负债方式取得被购买方的股权借：长期股权投资成本（负债的公允价值）借：长期股权投资成本（负债的公允价值） 贷：

54、负债账户贷：负债账户（4）以发行股票等方式取得被购买方股权）以发行股票等方式取得被购买方股权借：长期股权投资成本借：长期股权投资成本 贷：股本贷：股本 资本公积股本溢价资本公积股本溢价例：甲企业例：甲企业07年年4月月1日与乙企业原投资者日与乙企业原投资者A企企业签订协议，甲企业和乙企业不属于同一控业签订协议，甲企业和乙企业不属于同一控制下的两个企业。甲企业以存货和承担制下的两个企业。甲企业以存货和承担A企企业的短期贷款还贷义务换取业的短期贷款还贷义务换取A企业持有乙企企业持有乙企业的股权，业的股权，07年年7月月1日合并日乙企业可辨认日合并日乙企业可辨认净资产公允价值为净资产公允价值为100

55、0万元，甲企业取得万元，甲企业取得70的份额。甲企业投出存货的公允价值为的份额。甲企业投出存货的公允价值为500万元，增值税万元，增值税85万元，账面成本万元，账面成本400万元，万元，承担规还贷款义务承担规还贷款义务200万元。万元。要求：编制相关会计分录。要求：编制相关会计分录。借：长期股权投资借：长期股权投资 785 贷：短期借款贷：短期借款 200 主营业务收入主营业务收入 500 应交税费增（销项）应交税费增（销项） 85借：主营业务成本借：主营业务成本 400 贷：库存商品贷：库存商品 400 （二）非企业合并取得的长期股权投资（二）非企业合并取得的长期股权投资 非企业合并取得的长

56、期股权投资，其初非企业合并取得的长期股权投资，其初始投资成本的确定与非同一控制下企业合始投资成本的确定与非同一控制下企业合并取得的长期股权投资成本的确定方法相并取得的长期股权投资成本的确定方法相同。同。1. 以支付现金的方式取得长期股权投资以支付现金的方式取得长期股权投资初始投资成本初始投资成本实际支付的全部价款实际支付的全部价款（包括支付的税金、（包括支付的税金、手续费等相关费用）手续费等相关费用）已宣告但尚未领取已宣告但尚未领取的现金股利的现金股利 例：例： 07年年2月月1日，某公司购入乙公司的普通日，某公司购入乙公司的普通股股票股股票200万股，以银行存款支付买价万股，以银行存款支付买

57、价300万元（含已宣告尚未收取股利为万元（含已宣告尚未收取股利为1万元），万元），相关税费为相关税费为2000元。元。要求：确定初始投资成本并编制相关会计分要求：确定初始投资成本并编制相关会计分录。录。初始投资成本初始投资成本30010.2299.2万元万元借：长期股权投资乙借：长期股权投资乙 299.2 应收股利应收股利 1 贷：银行存款贷：银行存款 300.22. 以发行权益性证券的方式取得长期股权投资以发行权益性证券的方式取得长期股权投资初始投资成本初始投资成本发行权益性证券的公允价值发行权益性证券的公允价值 与发行权益性证券有关的税费及其他直接与发行权益性证券有关的税费及其他直接相关费

58、用，直接从发行证券取得的溢价收入相关费用，直接从发行证券取得的溢价收入中扣除。溢价收入不足的，应冲减盈余公积中扣除。溢价收入不足的，应冲减盈余公积和未分配利润。和未分配利润。例：例：07年年3月月13日，甲企业以增发权益性证券向某企日，甲企业以增发权益性证券向某企业投资。甲企业共增发普通股股票业投资。甲企业共增发普通股股票100万股，每股面万股，每股面值值1元，实际发生价格元，实际发生价格1.5元，支付相关税费元，支付相关税费2万元。万元。要求：确定初始投资成本并编制相关会计分录。要求：确定初始投资成本并编制相关会计分录。初始投资成本初始投资成本1.5100万股万股150万万发行证券取得溢价收

59、入发行证券取得溢价收入（1.51）100-248万万借：长期股权投资借：长期股权投资 150 贷：股本贷：股本 100 资本公积股本溢价资本公积股本溢价 48 银行存款银行存款 23.3.通过非货币性资产交换或通过非货币性资产交换或债务重组等方式债务重组等方式取得的长期股权投资，其初始投资成本应取得的长期股权投资，其初始投资成本应当按照当按照 企业会计准则第企业会计准则第7号非货币性号非货币性资产交换资产交换和和企业会计准则第企业会计准则第12号债号债务重组务重组的规定确定。的规定确定。三、长期股权投资核算的成本法三、长期股权投资核算的成本法（一）成本法的概念（一）成本法的概念（Cost Me

60、thod） 指长期股权投资按成本计价的方法，即以指长期股权投资按成本计价的方法，即以取得时的初始成本计价；其后，除了投资企取得时的初始成本计价；其后，除了投资企业追加投资、收回投资等情形外，长期股权业追加投资、收回投资等情形外，长期股权投资的账面价值保持不变。投资企业确认投投资的账面价值保持不变。投资企业确认投资收益，仅限于所获得的被投资企业在接受资收益，仅限于所获得的被投资企业在接受投资后所产生的累计利润的分配额。投资后所产生的累计利润的分配额。（二）适用范围（二）适用范围1. 投资企业对被投资企业实施投资企业对被投资企业实施控制控制。2. 投资企业对被投资企业投资企业对被投资企业不具有共同