税务稽查概述

1、PAGE PAGE 32半第一章 税务板稽查概述捌本章主要介绍税敖务稽查的概念、昂原则、职能和作巴用，税务稽查的罢法律关系以及岸部分氨国氨家俺税务稽查基本情翱况等内容。通过般本章的学习，挨有助于稽查人员捌熟悉和掌握相关捌的基础理论知识阿，了解国外税务拔稽查的特点奥。拔第一节 芭税务稽查的基本搬内涵办一、暗税务稽查的概念耙与特征靶税务稽查是税务绊机关依法对纳税柏人、扣缴义务人跋和其他税务当事暗人履行纳税义务唉、扣缴义务及税绊法规定的其他义瓣务等情况进行检哀查和处理工作的肮行政执法行为。坝税务稽查的吧基本内涵与特征隘主要包括以下八五白个方面：颁（一）袄主体特定。税务胺稽查盎的半执法主体是坝税务机关

2、，即省邦以下税务局的稽矮查局柏。百（二）把依据法定。碍税务稽查执法必肮须依据税收法律胺法规跋的规定胺，按照法定的职岸责、权限昂和隘程序进行啊。办（三）唉对象明确。税务爸稽查的对象是纳阿税人、扣缴义务耙人和其他税务当昂事人。背其中纳税人是指靶税法规定的直接盎负有纳税义务的癌单位和个人；扣般缴义务人是指税般法规定的直接负矮有代扣代缴、代埃收代缴税款义务绊的单位和个人；爸其他税务当事人俺是指稽查执法过吧程中霸直接矮与拜稽查对象的哀涉税疤事项有关联的其翱他单位和个人。背（四）扳客体清晰。税务昂稽查的客体是爸稽查对象纳税义按务、扣缴义务隘及税法规定的其懊他义务捌的履行情况哎。具体内容包括邦三个方面：一是

3、扮纳税人纳税义务摆履行情况，即纳挨税人税款搬核胺算及申报吧缴纳情况；二是氨扣缴义务履行情挨况，即扣缴义务碍人按代扣代缴和班代收代缴拔税款翱情况；三是税法熬规定的其他义务肮情况，即翱税收法律法规规傲定的接受和配合肮税务检查半等扮义务。癌（五）凹内容完整。稽查鞍执法的主要内容版是检查和处理，矮具体包括捌选案、实施、审柏理和执行四个环白节。敖二、颁税务稽查的分类办按照税务稽查对跋象来源性质的不挨同，税务稽查可疤以分为日常稽查霸、专案稽查和专跋项稽查三类。（一）日常稽查芭日常稽查是税务扳稽查局绊（以下简称稽查隘局）办有计划地对税收绊管辖范围内纳税班人及扣缴义务人埃履行纳税义务和捌扣缴义务情况进袄行检查

4、和处理的案执法行为。熬日常稽查与征管岸部门负责的日常挨检查存在明显区瓣别：邦一是目的不同。癌日常稽查的目的八在于发现、分析摆和掌握税收违法百活动的版动向扒和规律，查处税摆收违法行为哎；碍而日常检查是对案检查对象的管理败行为，目百的在于掌握检查隘对象履行法定义班务的情况，提高颁税收管理水平。胺二是内容办不同。日常稽查俺是对纳税人和扣般缴义务人履行各奥项法定义务的全叭面核查，具有系盎统审计的功能；案而日常检查是指熬税务机关清理漏鞍管户、核查发票百、催报催缴、评半估问询，了解纳昂税人生产经营和昂财务状况等不涉伴及立案稽爸查与系统审计的八日常管理行为。蔼三是拔程序不同。日常疤稽查程序通常包哎括选案、实

5、施、坝审理、执行四个矮环节，而日常检俺查则不必履行上板述程序。（二）专项稽查挨专项稽查是昂稽查局坝按照上级税务机扮关的统一部署或拔下达的任务对管稗辖范围内的特定皑行业、或特定的皑纳税人、或特定碍的税务事宜所进唉行的专门稽查。白专项稽查和税收安专项检查既有共拔同点也有不同点办。共同点在于二斑者均叭应按照统一部署笆，集中俺人力、物力和财败力解决带有普遍霸性的问题，都具捌有收效快，反响扳大的特点澳。靶不同点在于专项岸稽查由败稽查局组织和实翱施，而税收专项斑检查则由税务局袄统一安排，稽查袄局牵头组织，有败关部门共同参与氨实施。从后者的凹角度讲，也可以隘将专项稽查看作背税收专项检查的阿组成部分。（三）专

6、案稽查版专案稽查是指芭稽查局白依照税收法律法摆规及有关规定，笆以立案形式对纳傲税人、扣缴义务爱人履行纳税义务半、扣缴义务情况皑所进行的调查和柏处理。班专案稽查具有傲两矮个明显特点：一伴是稽查对象特定案。专案检查的对岸象来源于确定的坝线索，具有明显疤的税收违法嫌疑斑。把二版是适用范围广。暗专案稽查适用于笆举报、上级交办拔、其他部门移交凹、盎转办以及其他所熬有涉嫌税收违法八案件的查处。埃三、安税务稽查的八地位芭税务稽查是税收案征收管理体系中挨的有机组成部分吧，其地位主要体矮现在以下三个方靶面：俺（一）税务稽查绊是税收征管的最把后一道环节敖国际货币基金组柏织专家曾把税收霸征管内容结构比办喻为一座白“

7、拔金字塔颁”八，从底部向上依百次为坝“凹为纳税人服务昂霸纳税申报处理坝按税款缴纳翱拌税务稽查坝唉对违法行为的惩胺罚和税务诉讼肮”扳。也就是说，由按实体法规定的纳瓣税义务须经征税般主体对这些纳税俺义务的发生、计艾量、履行和消亡瓣逐级进行确认后癌才得以实现，而岸上述各项义务的按确认涵盖于以纳霸税服务、税款征扳收、税务稽查为哎主线的税收征管艾各环节中，他们奥与法律救济共同办构成了四位一体哀的现代税收体系八。在这个体系中绊，税务稽查处于半税收征管的最后版一道环节，如果傲这个环节出现严岸重疏漏，半就会半动摇背整个伴税收征管体系疤。柏（二）税务稽查敖的效率在很大程班度上决定着税收捌征管的质量与效邦率班理想

8、状态下，如昂果公民芭自觉八在规定的时期内胺准确缴纳税款，版则税务机关的任疤务仅为帮助纳税拔人实现支付即可唉。但在现实中，拔理想与实际之间巴总是存在着不同靶程度的偏离。这案就要求税务机关叭必须通过各种措傲施加强管理，最叭大限度地修正这爱种偏离。正是基拔于这一考虑，任爱何一个现代政府扮在税收制度安排扮上，都罢会拔把建立跋完善的埃税收征管体系与啊税制设计作为同皑等重要的内容，败以追求税收征管拜的质量和效率来耙实现税收的全部矮功能。拔税务机关的税收板征管质量与效率八，主要从四个方唉面来衡量：一是斑执法是否规范，斑即是否按照法定爸的权限与程序严鞍格执法、公正执绊法、文明执法。矮二是征收率的高把低，即税款

9、实征盎数与法定应征数安之间的差距。三扮是成本的高低，板即征税成本和纳耙税成本的高低。按四是社会是否满氨意，即是否为纳岸税人提供优质高岸效的纳税服务。绊税务稽查的效率岸取决于三个方面笆：一是税收违法坝行为的有效查处疤概率，即一定时昂期内税务机关查办处的税收违法行把为与客观发生的耙税收违法行为之板间的比例以及二按者形成的查补收蔼入与税款流失之叭间的比例；摆二是执法是否公氨平公正，即是否氨依照鞍法定的权限与程巴序执法，处理处疤罚是否公平公正矮；三是稽查执法拜的成本，即查处叭税收违法行为所邦需的执法成本。蔼可以看出，税收澳违法行为的有效案查处概率决定着白纳税人在违法与瓣守法之间的取向柏，进而在很大程拜

10、度上决定着税款八征收率的高低；柏稽查执法是否公挨平公正是评价税俺收执法和纳税服邦务的重要尺度；佰稽查执法成本在般两个方面决定着爱税收成本，一是挨稽查执法成本直昂接决定征税成本百，二是低成本高啊效率的稽查执法癌意味着税务机关把可以减少其他不啊必要的税收征管爸措施，从而进一罢步降低征税成本唉和纳税成本。为柏此，我国将税收哀征管的目标模式吧定义为拜“搬以申报纳税和优败化服务为基础，靶以计算机网络为啊依托，集中征收安，重点稽查，强皑化管理败”拌的34字方针，版从而凸显了税务把稽查在我国税收懊征管工作中的重背要地位和作用。笆（三）税务稽查叭是有效提高纳税叭遵从的重要手段懊纳税遵从，是指版纳税人依照税法凹

11、规定履行纳税义岸务的程度和水平般，在一定意义上绊，它反映出纳税扒人依法诚信纳税耙的道德水平和法版制意识，因而也皑是衡量一个国家板税收征纳关系是挨否和谐的主要指叭标。版“澳纳税遵从矮”埃包含两个层面的岸内容。一方面，版它反映的是纳税鞍人在税收法律框懊架内的自律水平氨，也就是在不考岸虑税务机关监管扒的情况下，纳税蔼人是否能够依照办税收法律法规哀的规定爱自觉缴纳应缴税胺款。另一方面，氨它反映的是纳税捌人在税收法律框把架内的他律程度癌，也就是在考虑扮税务机关监管的俺情况下，纳税人熬是否或在何种程熬度上依照税收法拜律法规翱的规定败缴纳应缴税款。安在前一种情况下蔼，纳税人即使不柏能自觉纳税，也敖不会承担法

12、律责阿任；而在后一种捌情况下，纳税人暗一旦不能依法纳拔税，将很有可能颁受到税务机关的疤查处，承担相应拌的法律责任。板一般而言，成熟蔼市场经济国家的翱纳税人普遍具有扒较强的自律意识把，但这种自律意俺识并不是与生俱肮来的天然本性，唉而是纳税人在征半纳双方长期博弈白过程中做出的巴符合自身利益的熬必然选择。尽管拜如此，在市场经版济条件下，任何凹政府都不可能期肮望纳税人通过自耙律实现完全的纳办税遵从。我国目哎前仍然处于社会靶主义初级阶段，罢市场经济体制尚熬不完备，在这种岸条件下，更应当芭主要基于后一种摆情况来考虑和研笆究如何通过建立敖完善的税收征管傲体系，强化对纳肮税人的监管来提艾高纳税遵从。现唉实中，

13、税务机关埃正是通过有效的敖税务稽查来查处伴税收违法行为，俺达到强化纳税人摆的税收法律责任蔼意识，增加违法板成本的目的，从埃而迫使纳税人在白涉税行为的取向扒上，更多地选择皑“八守法凹”案 而放弃叭“爸违法暗”白。事实证明，税办务稽查在引导纳暗税遵从方面具有俺不可替代的重要熬作用，是实现纳把税人从靶“癌他律颁”叭向凹“霸自律伴”班转变的碍“捌催化剂埃”板。按四、税务稽查的爸原则扳税务稽查原则是拜指税务稽查执法艾应遵循的准则。扮这里主要介绍岸税务稽查的合法霸原则、依法独立蔼原则、分工制约碍原则和凹客观公正原则。（一）合法原则班合法原则是依法按治国方略在税务唉稽查执法中的具耙体体现，它要求版稽查执法必

14、须以奥税收法律、法规碍、规章为准绳，唉其基本内容是：叭1.艾主体合法。如果哀税务稽查的执法按主体不合法，则拌执法行为就不合矮法。就税务机关皑而言，尤其应当按注意保持执法主氨体的一致性问题翱。即税务芭稽查实施、审理邦与做出行政处罚碍的行政主体必须敖合法并保持一致翱。靶2.把权限合法。相关邦的法律法规规定唉了霸稽查局的执法权叭限，稽查执法不斑得超越这些法律百法规赋予的权限凹，否则即构成违背法。俺3.拜程序合法。为了隘保护行政傲管理拌相对人的合法权稗益，相关的法律扮法规均对行政主岸体的行政执法程笆序予以严格的规吧定。因此，税务佰稽查的立案、调拔查、取证、定性俺、疤处理、把处罚等程序必须奥符合法律法规

15、的坝规定。稗否则，稽查执法把将面临极大的风佰险。佰4.胺依据合法。稽查伴局对税收八违法事实懊的认定和处理的霸依据，必须符合瓣法律法规和政策佰的规定笆。肮（二）艾依法独立原则艾依法独立原则表背现在两个方面：拜一方面，奥佰中华人民共和国袄税收征爱收拌管芭理跋法扳绊（以下简称税背收征管法）笆及其实施细则凹在明确了省以下背稽查局的执法主靶体资格和法定职懊责的同时，还按规定芭税务局与稽查局爱的职责应当明确拜划分，避免交叉拔。吧因此，绊省以下税务局的熬稽查局澳在行使癌法律法规阿赋予的职权坝时鞍，其执法行扒为颁受法背律的保护，任何哀部门、任何人不吧得以非法律因素癌进行干预搬。另一方面，稗选案、实施、审袄理和

16、执法四个肮环节皑是税务稽查内部百的案执法程序碍，不应被肢解碍。奥中华人民共和扮国税收征收管理艾法岸实施细则皑（以下简称澳税收征管法实办施细则罢）吧第八十五条规定俺，税务机关应当吧制定合理的税务板稽查工作规程，按负责选案、检查吧、审理、执行的班人员的职责应捌当明确，并相互背分离、相互制约爱，规范选案程序扮和检查行为。该邦条规定矮选案、检查、审奥理、执行人员奥的叭职责均应由税务暗稽查工作规程规白定，从而在法律扮上明确了上述四氨个环节均属于税蔼务稽查的职责范白围。据此，国家背税务总局在关哀于进一步加强税熬收征管基础工作氨若干问题的意见扮（国税发2按003124跋号）规定：阿“搬税收违法案件的哀查处（

17、包括选案捌、检查、审理、背执行）由稽查局傲负责吧”啊。因此，任何敖将吧上述四个环节从罢稽查局肢解出去靶的奥做法均与稗百税收征管法实施熬细则八熬的精神相悖。捌（三）分工班配合与相互笆制约原则背依照税收征管巴法实施细则及爱癌税务安稽查工作规程盎（碍以下简称稽查般工作规程伴）办规定，税务稽查摆各环节应当分工霸明确，相互配合鞍，相互制约。它挨包括分澳工埃、配合与暗制约澳三暗个方面：稗1.霸分工是提高行政霸效率的有效途径把。只有实行稽查拔各环节的专业化佰分工，使稽查执八法人员各司其职坝，才能挨为迅速半提高执法人员的癌专业技能水平隘和靶稽查执法效率罢提供有效途径版。伴2.罢配合是提高行政袄效率的基本要求傲

18、。皑分工的目的在于艾提高效率，暗但霸如果不注重相互班之间的配合，就伴有可能出现笆各环节跋相互掣肘的问题扳，不利于提高执霸法效率氨。因此，必须袄在分工的前提下按加强盎配合，邦才能做到分工不叭分家，把各环节板各部门的工作统爱一到稗总体半的哀工作目标肮上佰，从而保证稽查艾执法效率隘。盎3.俺制约是依法行政斑的基本保障。实靶行专业化分工后蔼，不同环节的人白员可以在各自职佰权范围内行使相扒应的权力，但任癌何一个环节的人挨员都无法独揽稽扒查执法的全部权颁力；同时，在执熬法业务流程上，唉每一个环节都会艾不同程度地受到熬其他环节的监控隘，从而形成一个岸有利于明确并追盎究执法责任的监艾督制约体系。百实践中，贯彻

19、分爱工制约原则应从百组织、制度、资暗源三个层面予以癌相应的保障。首疤先应在稽查局内罢部按照四个环节氨的要求设置相应跋的机构或岗位；版其次，必须建立笆健全各环节的工绊作职责和工作制佰度；最后，应根蔼据各环节的特点埃投入相应的人力佰物力和财力资源哀。版（四）客观公正艾原则鞍公正原则是指在邦税务稽查工作中伴，稽查局应依法芭查明傲涉税事实吧，公正公平地处阿理税收违法行为俺。所谓客观，是背指叭稽查局必须搬实事求是、坝客观地查明斑稽查鞍对象履行法定义耙务的情况及存在袄问题，作出符合澳法律事实的稽查艾结论案，正确评价纳税傲人扳、盎扣缴义务人履行碍法定义务的情况把。这是公正公平扒处理的前提条件埃。所谓公正，拔

20、是指伴稽查局在行使自肮由裁量权时，应搬合法适当捌，癌不得因执法人员绊的主观意志影响胺行政处罚的公正矮性按。瓣第二节 税务拜稽查的职能与任班务伴一、税务稽查的霸职能板税务稽查职能是肮指税务稽查执法奥活动所固有稗的翱功能。一般而言哎，税务稽查的百职能主要包括巴惩戒职能、监控肮职能、收入职能靶和罢教育职能。（一）惩戒职能爱惩戒职能白是指稽查局在查埃处税收把违法行为过程中唉，通过依法给予拌稽查对象行政处哀罚及其他制裁，搬并将涉嫌构成犯邦罪案件移送公安胺机关等手段，起盎到惩罚与戒勉税叭收违法行为的作半用。惩戒职能来耙源于法律赋予稽捌查局的税收行政白处罚权，体现了巴税收的强制性。（二）监控职能坝监控职能百

21、是指稽查局通过班检查纳税人和扣安缴义务人有关生蔼产经营情况败、会计核算情况瓣以及有关申报纳安税与代扣代缴税版款情况的过程，阿可以起到监控稽佰查对象是否全面笆、叭准确熬、坝及时埃履行法定义务矮情况的作用。（三）收入职能白收入职能半是指稽查局通过按稽查执法柏活动跋所起到的增加税癌收收入的作用。罢稽查的收入职能坝由税收的财政职懊能所决定，是惩肮处税收违法暗行为敖及实现稽查以查澳促管拜结果的体现般。（四）教育职能搬教育职能按是指通过稽查执暗法对税收违法案拜件的查处，可以奥教育稽查对象和鞍其他纳税人、扣岸缴义务人，从而靶起到引导纳税遵颁从的作用。税务八稽查的教育职能袄一方面可以通过岸对稽查对象的检哎查、

22、处理和处罚靶过程来实现；另摆一方面还要通过碍公告、新闻发布哎会、媒体曝光等叭宣传手段扩大稽罢查执法的影响面袄，以形成教育广坝大纳税人，震慑氨税收违法活动的敖效果。鞍二、正确理解新摆形势下的税务稽板查职能作用艾当前，个别地区板对于新形势下税埃务稽查的职能作瓣用存在一些模糊艾认识，主要表现碍在：一是认为税背务稽查会引起征傲纳双方的对立，胺强化稽查职能将拔对构建和谐社会佰的氛围产生消极安影响；二是认为拜税务稽查会增加捌纳税人成本，强罢化稽查职能会抑拜制投资积极性，翱减缓地方经济发蔼展；三是片面理奥解和强调税务稽隘查的收入职能，搬将稽查局作为收吧入任务的肮“叭调节器搬”癌来使用。出现上挨述认识的原因，

23、埃主要在于这些地氨区在新形势下没败有能够从发展的百角度全面认识税靶务稽查工作。这斑些认识如果不加矮以澄清，必将对挨新形势下的税务傲稽查工作产生不拔利影响。因此，伴应当认真分析和翱正确认识税务稽俺查在构建和谐社胺会、促进地方经坝济发展与保障完昂成税收中心任务碍方面所起的作用奥，确保新形势下扳税务稽查工作健摆康发展。矮（板一巴）敖由于征纳双方代巴表不同的利益主败体，且稽查执法班往往处于双方利笆益的焦点，税务岸机关依法查处税搬收违法行为必然皑使违法行为与法扳律之间的冲突外搬在化。从这一角般度看，稽查执法伴与税收违法之间阿的对立，正是税耙务稽查以查处税碍收违法行为服务白于广大守法经营罢的纳税人，维护唉

24、公平公正的市场八经济秩序的表现霸，是税务稽查构邦建和谐社会的具案体实践。按（稗二柏）氨从税收管理的角爸度看，一方面，挨任何税收征管活拌动都会形成税收肮的超额负担，稽芭查执法形成的超翱额负担可以认为懊是纳税人为获取矮相对公平的市场爸税收胺环境所付出的成霸本，这种成本的版付出是不可避免靶的；另一方面，袄稽查局应增强选斑案的针对性，在奥实施检查时尽量瓣减少对纳税人正跋常经营的影响，蔼减少超额负担。安从投资行为的角傲度看，公正公平版的稽查执法绝不凹应对正常的投资扮行为产生负面影跋响。相反，公平捌公正的稽查执法佰因其为投资者提搬供了相对公平的氨税收环境，因而矮将对理智的投资昂行为起到正向激绊励的作用。从

25、政癌府管理的角度看昂，如果依靠削弱跋稽查执法来吸引拜投资，极有可能鞍导致税收违法行笆为泛滥，扰乱正敖常的市场经济秩澳序，从而使投资捌收益、职工利益版和政府的财政收办入难以得到有效版保证，最终将影挨响社会的稳定和斑经济的健康发展捌。爸（靶三啊）败税务稽查的重要唉成果之一就是在白查处税收违法行盎为时直接带来一盎定的查补收入，笆但税务稽查的收鞍入职能决不仅仅鞍体现在直接查补肮的收入上。实际邦上，税务稽查的岸收入职能主要体阿现在四个方面：凹一是稽查执法直翱接带来查补收入唉；二是通过稽查芭执法的震慑作用挨所增加的税收收肮入；三是通过案安件协查在其他地摆区实现的税收收隘入；四是通过以邦查促管避免税收稗流失

26、而增加的税靶收收入。因此，稗应当正确理解税盎务稽查的收入职暗能，如果简单地捌把唉税务稽查笆作为完成收入任艾务的工具，势必氨会出现任务压力背重时就超越法律袄权限使用稽查手挨段，任务压力轻凹时就放任税收违俺法行为的现象。败三、税务稽查的叭任务板税务稽查的任务安是税务稽查职能爱的具体化。税务瓣稽查的基本任务邦是依据国家税收挨法律法规，通过罢查处税收违法行胺为，捍卫税收法拜律尊严、维护税氨收秩序、引导纳芭税遵从、保障税捌收收入。税务稽扒查的任务包括手扒段与目的两个层哎次的内容：其中蔼，查处税收违法百行为是手段，捍爸卫税法尊严、维哎护税收秩序、引隘导纳税遵从、保罢障税收收入是目靶的。颁税务稽查的基本巴任

27、务也是税务稽盎查的长期任务。案但在不同时期，鞍由于面临着不同傲政治、经济和社颁会形势及税收征胺管任务，税务稽搬查的具体任务也疤有不同的侧重点矮。例如，根据科隘学发展观和构建俺和谐社会的总体百要求，2008拌年全国税务稽查懊工作的总体思路啊和要求主要体现摆在胺四个方面:澳（翱一摆）笆坚持依法稽查抓盎整治，深入整顿佰和规范税收秩序把。具体而言，就绊是切实加大大要哀案件的查处和打斑击力度，依法严瓣厉查处偷税、骗矮税以及虚开增值板税专用发票等税挨收违法行为；认百真落实税收专项柏检查和区域税收按专项整治工作。肮（敖二霸）佰坚持科学创新谋芭发展，加强稽查板执法能力建设。伴具体而言，就是伴不断巩固和创新霸稽

28、查工作方式方瓣法，强化办案科敖技手段，建立与肮法规、税政以及扳征管等部门之间傲的信息沟通衔接班机制，注重防范按和化解执法风险哎。捌（搬三吧）安坚持强化管理促艾规范，提高稽查瓣管理质量和效率绊。具体而言，就肮是不断突出强化矮管理这个主题，白进一步夯实管理巴基础，着力抓管爱理促规范，不断邦强化管理质效。安（把四伴）阿坚持以人为本带氨队伍，优化税务安稽查的社会形象蔼。具体而言，就凹是坚持以人为本袄的基本思路，进傲一步加强各级领澳导班子建设，强败化稽查干部素质哀，狠抓党风廉政按建设，从而规范佰稽查执法行为，埃为纳税人依法纳蔼税创造良好环境拜。熬第三节 税务办稽查法律关系八一、税收法律关埃系的一般内涵隘

29、税收法律关系是蔼指国家和纳税人般之间，在税法所皑调整的税收活动爸中扒所发生的权利和般义务关系，它是半国家政治权力介伴入拜经济生活的税收搬关系在法律上的巴反映和体现。摆税收法律关系的绊主体是在税收法伴律关系中依法享艾有权利和承担义昂务的当事人。它邦包括纳税主体和安征税主体两个方疤面。纳税主体一俺般是指纳税人、澳扣缴义务人。征懊税主体包括广义巴与狭义两种概念啊：广义的征税主笆体包括三个层次啊，国家是第一层办次征税主体，其皑他各层征税主体伴以国家名义征税巴；立法机关和各安级政府是第二层拜次征税主体，共拔同配合实现国家颁的征税职能；税把务机关是第三个拔层次征税主体，叭具体执行征税活摆动，是直接的征扳税

30、主体。 斑狭义的征税主体艾是指税务机关。伴税收法律关系的佰客体是指爸税收法律关系主胺体权利义务指向皑的对象，其具体碍客体呈捌多样版性般。例如，中央和啊地方各级政府间鞍的法律关系（宪跋法性法律关系）班的客体是税收权绊力，国际税收权爱益分配法律关系拜的客体是税收权翱益，税收征纳法百律关系的客体是扮按一定税率计算哀出来的税款，而安税收救济法律关哎系的客体是行为埃，即税务机关在啊税收征管活动中吧做出的相关行政肮行为。巴税收法律关系内柏容是指税收法律芭关系主体双方在般征纳活动中依法扮享有的权利和承白担的义务。税收奥法律关系的内容爱包括征税主体的败权利义务和纳税把主体的权利义务俺两大方面：蔼（胺一哀）办征

31、税主体的权利疤和义务，具体包艾括税务机捌关的各项权利，背如艾征税权、税法解案释权、估税权、昂委托代征权、税俺收保全权、强制安执行权、行政处拔罚权、税收检查扒权、税款追征权埃。税务机关的义肮务包括：依法办昂理税务登记、开稗具完税凭证的义耙务、保败守当事人的商业暗秘密岸、多征税款立即罢返还，以及隘实施税收保全过胺程中的义务、依坝法解决税务争议伴过程中应履行的摆义务埃等版。叭（鞍二艾）佰纳税主体的权利傲和义务，具体包艾括邦纳税主体的各项跋权利，如安申请延期纳税权摆、申请减税免税扒权、多缴税款申澳请退还权、委托佰税务代理权、要扮求税务机关承担拔赔偿责任权、申按请复议和提起诉捌讼权。纳税主体按的义务包括

32、：依岸法按期办理税务袄登记、变更登记霸或重新登记；依蔼法设置账簿，合般法、正确使用有绊关凭证；按规定背定期向主管税务捌机关报送纳税申霸报表、财务会计芭报表和其他有关阿资料；按期进行癌纳税申报，及时班、足额地缴纳税笆款；主动接受和疤配合税务机关的碍纳税检查；违反班税收法规的纳税蔼人，应按规定交耙纳滞纳金、罚款扮，并接受其他法盎定处罚等等。瓣二、税务稽查法版律关系皑税务稽查法律关颁系作为税收法律版关系的奥组成部分，主要扳体现着柏稽查局和纳税人爱、扣缴义务人之捌间的权利义务关吧系，因此，它具扒备税收法律关系扳的各项基本特征肮。其特殊性主要蔼表现在以下傲三挨个方面：疤（一）翱执法傲主体的特殊性案税收征

33、管法癌第十四条规定，碍本法所称税务机翱关是指各级税务阿局、税务分局、肮税务所和按照国绊务院规定设立的安并向社会公告的袄税务机构。税佰收征管法实施细半则敖第九条扳规定，安税收征管法第十捌四条所称按照国拜务院规定设立的耙并向社会公告的霸税务机构，是指搬省以下税务局的按稽查局。稽查局哎专司偷税、逃避吧追缴欠税、骗税扒、抗税案件的查懊处。该条第二款版同时哀规定，国家税务埃总局应当明确划癌分税务局和稽查傲局的职责，避免伴职责交叉。叭上述规定从三个哎层面上规定了稽摆查执法主体的特矮殊性隘。吧一是班省以下税务局的澳稽查局具有执法哎主体资格暗。耙二是傲将税务机关的部霸分职责分离给稽氨查局，即哎专司偷税、逃避敖

34、追缴欠税、骗税安、抗税案件的查澳处邦，凹同时版授权按国家税昂务总局阿明确划分税务局扳和稽查局的职责捌。跋三是霸税务局与稽查局拜应当各司其职，盎不得混淆执法主昂体。安（二）熬法律关系内容的岸特殊性胺税收法律关系的唉内容是税收征纳般关系的权利义务肮关系。就税务稽岸查而言，税收法哎律关系内容的特罢殊性主要表现白在对吧税务稽查爱的权力和义务、办稽查对象的权利办与义务的特别佰设定稗上奥。翱另外，唉癌稽查工作规程叭中氨还坝规定了案税务稽查挨的管辖关系背，这也构成税务哎稽查伴法律佰关系的内容。翱税收法律法规对傲稽查法律关系内皑容的特别设定，傲既有对翱稽查执法的保护半，也有对稽查执败法的约束。同时奥，还在规定

35、拜了纳税人、扣缴凹义务人爱及其他当事人接唉受税务检查、调案查义务的同时，案明确了保护其合柏法权益方面的条拜款。这些特别设绊定，体现了靶税务稽查法律关佰系中稽查执法主岸体与稽查对象案在法律地位上的柏平等关系。昂（三）癌税务稽查法律关拜系保护板稽查法律关系的绊保护是指对稽查懊局和稽查对象之瓣间权力（权利）盎和肮义务的保护。这按种瓣保护体现在三个碍方面：一是啊稽查执法必须扮依照法定的权限霸和程序懊行使法律规定的唉职权。二是法律霸对稽查执法权力奥的保护，部分地芭来自于对纳税人熬、扣缴义务人义俺务的规定；反之伴，对纳税人半、阿扣缴义务人权利绊的保护，也部分艾地来自于对稽查佰执法主体义务的霸规定。爸三是违

36、法者应承疤担相应白的败法律责任。肮此外，氨为蔼保证半稽查局正确行使盎职权，懊还应建立有效的背监督制约机制瓣。当前，这种监拔督制约主要来自吧两个方面：一是叭外部的社扳会监督。即通过盎实行稽查告知制鞍度来接受被查对伴象的监督，通过巴实行税收霸违法案件公告制埃度来增强查办案氨件的透明度。二胺是内部的行政监般督。即接受上级奥、同级税务机关碍的执法检查、案笆件复查、纪检监肮察等内部监督。败第四节 国外靶税务稽查简介熬一、德国税务稽肮查制度搬（一）肮税务稽查的管辖拌德国税务管理实笆行税务征收、税按务检查和税务违癌法案件调查分立办的征管模式，三傲个部门有各自不敖同的职能分工。笆税务征收局负责笆联邦和州税收的

37、懊征收管理，稽查背局负责大型企业拜和税务征收局移斑送案件以及举报佰案件的检查并作皑出税务行政处理扳决定，税务违法班案件调查局是依邦据法律在税务局皑设立的专司查处斑税收违法犯罪案挨件的特殊机构，懊它负责对税务稽矮查局移送和群众把举报的涉税犯罪半案件进行刑事侦唉查，对触犯刑法翱的案件向法院提坝起公诉，对于未碍构成犯罪的案件背则移交税务征收百局处理。佰（二）凹相关部门的职权霸划分袄在德国税务机关半内，税务征收局柏中的检查处、税矮务稽查局、税务袄违法案件调查局按都有纳税检查的半职能，但三者在败检查深度、检查蔼手段、处罚力度拌上各不相同。从芭检查深度上看，爸税务征收局检查百处仅是进行日常拌的管理性检查，

38、芭如果在检查中发暗现纳税人有一般半税收违法的嫌疑斑，便移送至税务昂稽查局进行全面矮的查账检查；如伴果税务稽查局发疤现检查对象有偷佰税及其他严重违伴法的嫌疑，但被伴查人拒不承认，班而通过正常的税哎务检查程序又难盎以取得证据，税板务稽查局即将案捌件转到税务违法靶案件调查局，由百调查局对嫌疑对熬象的所有涉税事氨宜进行全面、详俺实的调查取证。笆从检查手段上看拔，征收局检查处白主要是就企业的艾纳税申报以及企凹业提供的账簿、耙报表进行检查；拌稽查局可以到纳霸税人的生产、经靶营现场进行检查稗，并可使用询问凹、调查银行存款懊等检查手段；而袄税务违法案件调八查局除可采用税靶务检查的所有措熬施以外，还可采扳用刑侦

39、手段。若蔼发现偷税者有逃邦跑迹象的，可经岸局长批准，对偷耙税者实行24小芭时以内的拘留；胺经法官批准，可搬对偷税者工厂、八商店及其他生产跋经营场所进行搜巴查，还可对其个霸人进行搜身。从稗处罚力度上看，吧凡经税务稽查局俺查处的案件，除埃补税外还须加收碍高于银行同期存案款利息的滞纳金背，并可处以一定板数额的罚款；由肮税务违法案件调耙查局查处的案件懊，不仅要补税、癌加收利息和罚款鞍，还要对涉嫌构爱成犯罪的案件直鞍接或经检察机关鞍提起公诉。蔼德国政府认为，凹纳税人实施税收柏违法属暗“柏白领犯罪扒”昂，偷逃税只是经唉济利益的转移，肮一般不存在暴力佰危害社会的行为凹，因而没有必要埃给税务调查人员叭配备枪支

40、。更为邦重要的是，配枪癌执法容易在执法板人员与纳税人和颁其他当事人之间奥产生心理隔阂，坝不仅不利于税务盎机关的调查，还鞍使政府与民众之摆间的关系趋于紧拌张。不配枪调查安，反而更容易接袄近纳税人，更有靶利于调查工作的唉开展。爸税务征收局、税罢务稽查局、税务澳违法案件调查局袄不同的职责分工败，形成了三者之班间既互相配合，稗又相互监督制约白的机制。税务征稗收局向稽查局，癌稽查局向税务违邦法案件调查局逐蔼级提供案源（在半德国不鼓励税收唉案件的举报，故霸税收举报案件的坝查处比重极小）按，各机构经常协吧同办案，提高了班案件查处的效率靶和准确性，为稽疤查局和税务违法笆案件调查局充分艾发挥在查处偷逃拌税方面的

41、作用创拔造了有利的条件唉，同时还避免了板各机构重复检查翱、加重纳税人负袄担的弊端。而且哎，税务征收局、安稽查局、调查局懊层层移送案件，拜形成了税收执法阿的埃“靶监督链按”哀，每个局在接手拔案件后，都不能暗随意不查或减轻八处罚，确保了税挨收执法的严肃性拔。税务违法案件伴调查局所查案件笆若需予以行政处颁罚，一般均交税碍务征收局（尽管斑调查局有权处罚氨）办理，形成了斑查处的分离，保袄证了不同权力之搬间的相互监督和袄制约。（三）人员选拔澳德国税务征收、爱稽查和调查人员昂的选聘程序如下哎：州税务总局向把社会公开招聘大柏学毕业生；录取胺者经短期熟悉税癌收环境后，进入芭税务职业学校接坝受专业培训三年唉，毕业

42、后分配到办税务征收局工作办；稽查局从税务把征收局检查处的般人员中择优秀者哎经州税务总局批芭准后，调入稽查瓣局工作；税务违扒法案件调查局经挨州财政部批准后稗招聘调查人员，把受聘者必须有一胺年以上税务检查哀员资格，经考试瓣合格，成为调查搬员。调查人员享袄受高于其他税务盎人员的税官待遇靶（在德国等欧共办体国家，税官待敖遇普遍高于其他昂公务员）。安二、颁美国税务稽查制捌度般（一）按税务稽查的管辖鞍美国的联邦税、案州税和地方税收碍，分别由对应的癌联邦、州、地方拜三级政府中各自板的税务机构负责氨征收管理。联邦白以财政部（U.哎S. Depa扒rtment 叭of the 百Treasur暗y）下属的国内百

43、收入局（Int百ernal R扳evenue 巴Service柏,简称IRS）凹为主，大致相当颁于我国的国税局鞍；州、县、市分摆别设有税务机构盎，但由于美国地敖方各级政府的自般治特点，在美国板没有设置统一的艾地方税务局。地扳方税的征收由地按方政府根据实际拌设置税收征管机伴构。芭国内收入局下设鞍工资和投资管理叭局、企业和自雇百者管理局、中型袄企业管理局、免瓣税实体和政府机挨构管理局四个核扮心业务部门。在跋这四个部门中，芭分别设有负责相耙应纳税人群体的巴税款征收、管理摆、纳税服务和税爱务审计（稽查）瓣等工作的机构或笆人员，税务审计埃人员占全体税务鞍人员的比例为三佰分之一。此外，癌国内收入局还设岸有

44、涉税刑事案件把调查局，专门负疤责侦办重大涉税般犯罪案件。当审奥计（稽查）过程盎中发现纳税人存笆在绊“矮欺骗的迹象和线拜索把”把时，该局接手开把展后续调查。美百全国有2800败多名涉税刑事案叭件调查员，拥有巴和联邦调查局探稗员一样的执法权皑限。各州设置的斑税务机构主要负氨责州税的征收、搬检查、纳税评估蔼和服务等。在全熬美各州税务机构半中，税务审计（矮稽查）人员占全耙体税务人员的比爸例约为四分之一岸到三分之一。唉（二）八美国国内收入局八税务审计（稽查叭）和涉税刑事案艾件调查的基本情碍况瓣美国国内收入局靶每年进行税务审伴计（稽查）的纳俺税人大约占全部爱纳税人的1左碍右。在四类纳税邦人中，大中型企哎业

45、被审计（稽查邦）的比例最高，拔每年大约有10巴的大中型企业埃会被审计（稽查败），这体现了国拌内收入局对重点哎税源的关注。对癌审计（稽查）出八的一般性问题，吧除追缴税款外，搬一般都给予经济皑处罚后结案。对柏少数情节严重的胺案件，则移交涉艾税刑事案件调查案局查办。霸1按.办审计（稽查）对蔼象的确定。在下碍列情况下，纳税敖人有可能成为国凹内收入局审计（百稽查）的对象：板国内收入局通过半其信息系统中的敖“哀差异区别系统坝”八对纳税人的申报颁情况进行打分（懊具体方法是保密埃的），评分越高坝的纳税人被审计芭（稽查）的可能扒性越大；吧国内收入局将纳皑税人申报情况与爱第三方（其他政版府部门和银行等耙）数据比对

46、，如芭有差异，则可能绊进行审计（稽查叭）；熬收入过高或过低翱的纳税人；熬申请退税或破产扳的纳税人；凹举报涉及的纳税疤人；佰社会知名的公众背人物；奥国家税务审计（敖稽查）涉及的纳芭税人。疤国内收入局每年瓣会随机选取4万拔份纳税申报表进暗行审计（稽查）按，主要目的是收搬集数据样本进行艾分析研究。吧2澳.鞍审计（稽查）方疤法。包括：懊信函审计：这种佰方法一般用于取邦得比较简单的收版入确认方面的信皑息。斑办公室审计：这瓣种方法主要是指摆工薪和投资管理隘局的审计人员在斑税务局的办公室板对个人纳税情况哀进行审计的方法捌。如果纳税人同岸意审计人员的调耙整意见，他可以蔼签字并缴纳税款岸或者等从服务中摆心收到所

47、欠税款板和应付利息（即半滞纳金）账单后胺再补缴；如果纳佰税人不同意，他扮可以申请行政复败议。邦现场审计：这种昂方法主要用于对办公司的审计，采挨取由审计人员到啊公司所在地进行挨实地审计的方式隘进行。审计前，爸审计人员要通知隘纳税人。一般情半况下，对小公司熬的审计可能要3盎-6月的时间，罢大公司的审计可盎能需要12-2芭4个月。审计结唉束后，如果纳税罢人同意审计人员办的调整意见，他艾可以签字并缴纳邦税款或者等从服哀务中心收到所欠胺税款和应付利息捌（即滞纳金）账唉单后再补缴；如摆果纳税人不同意颁审计人员的调整按意见，则可以申伴请行政复议。在搬美国，大中型企翱业被审计的比例办较高，每年21岸万户大中型

48、企业板中的10会被哎审计。对于一些扮特别大型的公司耙，有可能会被连昂续审计，国内收柏入局甚至会派最版有经验的审计人柏员常驻此类企业按，以便及早发现哎问题。爸3般行政处罚。美国袄的税收行政处罚爸分三类：邦与延迟相关的处吧罚：针对纳税人芭不按时申报纳税霸申报表、不按时澳缴纳税款和宣称瓣自己不必填写纳耙税申报表而实际爱需要填写的情况罢进行比例不等的版处罚。 爱精确性处罚：这暗种处罚主要是针挨对纳税人申报数瓣据错误，处以欠巴缴税款20的岸罚款。氨民事欺诈处罚。啊这种情况是对纳拌税人故意少申报笆应纳税款，存在袄明显的欺诈行为疤进行的处罚。傲不论什么性质的肮罚款都要加收利碍息，利息（欠蔼税罚款）白般（美联

49、储短期利鞍率公司2%或佰个人3%），并矮且按复利计算。白4爸.扒行政复议。当税摆务局和纳税人就扮应交税款数额和摆征收方法等产生百争议的时候，纳胺税人可以向国内袄收入局的行政复稗议部门提起申诉岸。行政复议的结案果会有以下几种拔：白纳税人提供了充啊分全面的理由，哀行政复议部门会扒要求审计人员调拌整审计报告。奥行政复议部门虽八然不完全同意纳爸税人的意见，但罢判断如果进入法半庭程序，税务局版胜诉的可能性较岸小，则会向纳税奥人作出一定的退碍让，争取和解。白行政复议部门不拔同意纳税人的意氨见，并且判断如案果进入法庭程序笆税务局的可能性拜较大，则会驳回皑纳税人的复议请奥求。靶5皑.矮税收法庭。如果艾纳税人不

50、同意行拜政复议办公室的俺决定，可以选择靶向法庭起诉，进跋入法庭诉讼程序胺。美国的涉税诉般讼主要涉及两种佰法庭：税收法庭奥和联邦区域法庭安。纳税人做出上氨诉决定时，他只蔼能选择税收法庭芭或联邦区域法庭隘中的一个。税收氨法庭是美国设立蔼的独立于国内收耙入局之外的专业案法庭，总部设在颁华盛顿。法官任板期12年，在全癌美各地巡回出庭靶，没有陪审团。敖纳税人如果选择柏税收法庭，那么矮在法庭未正式判版决前，纳税人可啊以不交相关税款奥。因此，目前大白约有95的涉败税案件会在税收百法庭审理。对于扳涉及税款小于5懊万美元的案件，八税收法庭的判决笆结果为最终判决爱，税务局和纳税坝人双方都不能再爸要求上诉；对于扳常

51、规案件，针对版税收法庭的判决颁，双方都可以向暗联邦上诉法庭再霸提起上诉，直至暗最高法院。把联邦区域法庭是昂全美各州都设有唉的常规法庭，法凹官为终身制，有绊陪审团。联邦区吧域法庭一般受理挨的是纳税人申请八退税的案件。纳阿税人如果选择联邦邦区域法庭，则艾必须先将税款交哎清。法庭如果判扮决纳税人胜诉，背税务局会退回税澳款。对于联邦区昂域法庭的判决结案果，税务局和纳皑税人双方都可以唉向联邦上诉法庭盎提起上诉，直至百最高法院。暗6颁.跋涉税刑事案件调熬查和刑事处罚。盎所有税收刑事犯安罪案件都在联邦爸区域法庭审理。艾由于税收刑事犯版罪的起诉标准和癌证据要求比较高哎，因此实际中税案收刑事犯罪案件拔较少。20

52、06暗年，国内收入局稗涉税刑事案件调绊查局共调查了3芭907宗案件，靶移送司法部起诉芭案件2720宗笆，法庭受理了2胺319宗，最终摆法院定罪201跋9宗，其中16半50宗案件中涉盎及的纳税人被判扒处徒刑。案（1）笆美国涉税刑事案伴件调查员的权限挨包括：发出传票拔，要求纳税人提吧供相关信息并约矮谈纳税人；向有啊关第三方收集信俺息；向联邦区域邦法院申请搜查令拜，扣押并带走证唉物；可以逮捕犯班罪嫌疑人，但必斑须在很短的时间摆内证明其有罪；巴配枪，必要时可哎以使用武力。案（2）靶美国税收刑事犯伴罪的种类包括：胺凹偷税；岸啊填写假的或错误拌的申报表；霸班帮助他人填写假佰的或错误的申报绊表；俺芭故意不填

53、税收申摆报表；凹办阴谋或共谋使税碍务机关无法正确袄征税；霸瓣阻碍税务机关正芭常征税（该项罪颁名的犯罪者主要芭是佰“绊税收反对者败”氨）；隘跋洗钱。捌（3）氨美国刑事处罚的岸种类包括：半叭罚金。纳税人被稗判处罚金有三种办情况：一是个人班罚金最高为25蔼万美元，公司罚稗金最高为50万稗美元；二是非法哎收入的两倍；三哀是为政府造成的跋损失的两倍。上蔼述三条，原则上艾取其大者为最终凹处理决定。半暗徒刑。纳税人被搬判处徒刑，刑期皑最长为5年。其叭中，坝“傲帮助他人填写假稗的或错误的申报埃表柏”败最长刑期为3年皑。八三、芭意大利税务警察把制度皑意大利是世界上半创立税务警察制爱度最早的国家，蔼正式成立于18

54、柏81年，是意大扮利第一个专业性扳的武装团体，也碍是意大利武装力暗量的组成部分。艾在设立之初，意俺大利税警只是负岸责征收关税，保白卫边境。随着社版会经济的发展，拜经济关系的进一肮步复杂，目前其板职责已经扩大到扒了国家经济生活艾的各个层面。主矮要包括以下三个办方面：俺（一）肮监督相关税种的隘征收。具体包括爸：监督生产税的摆征收；监督所得敖税、增值税、注捌册税、印花税等埃的征收；监督关懊税的征收，打击矮走私犯罪；查禁般毒品；应最高检笆察院、法院和地伴方检察院、法院班的要求，协同其案他警力共同侦查隘经济犯罪和其他扳刑事犯罪案件。吧（耙二坝）案保证国家税务机班关的安全，保护爸税务人员执行公碍务时免遭蓄意伤白害。协助税务部扳门查处税收违法扮和犯罪案件，提办高税收执法效率扮和威慑力。罢（瓣三霸）班防止和揭露税务昂机关的舞