企业注销清算方法及风险管理

1、1主要内容第一节 企业注销的形式和程序第二节 企业注销法律风险管理第三节 企业注销清算财务管理第四节 企业注销税收风险管理之一第五节 企业注销税收风险管理之二第六节 企业注销清算管理方法2浙江奉化塌楼调查：开发商施工方一吊销一分拆2014-04-06 南方都市报 南都讯：浙江奉化塌楼事件发生后，陆续有消息爆出，坍塌居民楼的开发商和施工方均已难觅。据了解，开发商奉化市房地产开发有限公司营业状态为“吊销非注销”，施工方象山第一建筑公司则于上世纪90年代被分拆为四家建筑公司。此外，塌楼小区去年曾因台风浸水，业内人士分析，该状况或加速楼体老化。目前，官方暂未公布事故原因，事件仍在调查中。 3亮点分享一

2、、企业注销的工商程序二、企业注销的税务程序三、注销不清算股东的法律风险四、注销不清算高管人员的风险五、债权人不申报债权的责任风险六、企业破产注销清算的会计处理七、企业普通注销清算的会计处理八、企业注销清算会计报表的编报九、注销清算剩余资产的分配顺序4十、注销清算留存资产的税收计算十一、注销清算前的准备工作十二、注销税务登记的时间选择十三、企业搬迁住所注销分析十四、司法清算转化为行政清算十五、利用企业合并分立注销十六、利用非正常户管理注销十七、注销清算前不动产处置方法选择十八、企业清算中债权债务的处理方法十九、企业清算中存货的几种处理方法5第一节 企业注销的形式和程序 公司（企业）注销，是指当一

3、个公司（企业）宣告破产，或者被其它公司收购、公司章程规定营业期限届满、公司内部分立解散，或者由于一些业务经营方式不规范被依法责令关闭，这时公司可以申请注销，吊销营业执照的行为和过程，即公司（企业）注销。 中华人民共和国公司法修改要点.doc6 一、企业注销的情形 公司法第181条 公司因下列原因解散：(一)公司章程规定的营业期限届满或者公司章程规定的其他解散事由出现;(二)股东会或者股东大会决议解散;(三)因公司合并或者分立需要解散;(四)依法被吊销营业执照、责令关闭或者被撤销;(五)人民法院依照规定予以解散。7 第一百八十四条公司因本法第一百八十一条第(一)项、第(二)项、第(四)项、第(五

4、)项规定而解散的，应当在解散事由出现之日起十五日内成立清算组，开始清算。 有限责任公司的清算组由股东组成，股份有限公司的清算组由董事或者股东大会确定的人员组成。逾期不成立清算组进行清算的，债权人可以申请人民法院指定有关人员组成清算组进行清算。人民法院应当受理该申请，并及时组织清算组进行清算。8 链接：中华人民共和国公司登记管理条例 第四十二条有下列情形之一的，公司清算组应当自公司清算结束之日起30日内向原公司登记机关申请注销登记： （一）公司被依法宣告破产； （二）公司章程规定的营业期限届满或者公司章程规定的其他解散事由出现，但公司通过修改公司章程而存续的除外；9 （三）股东会、股东大会决议解

5、散或者一人有限责任公司的股东、外商投资的公司董事会决议解散； （四）依法被吊销营业执照、责令关闭或者被撤销； （五）人民法院依法予以解散； （六）法律、行政法规规定的其他解散情形。 第四十四条经公司登记机关注销登记，公司终止。10 第四十三条公司申请注销登记，应当提交下列文件： （一）公司清算组负责人签署的注销登记申请书； （二）人民法院的破产裁定、解散裁判文书，公司依照公司法作出的决议或者决定，行政机关责令关闭或者公司被撤销的文件； （三）股东会、股东大会、一人有限责任公司的股东、外商投资的公司董事会或者人民法院、公司批准机关备案、确认的清算报告；11 （四） 企业法人营业执照； （五）法律

6、、行政法规规定应当提交的其他文件。 国有独资公司申请注销登记，还应当提交国有资产监督管理机构的决定，其中，国务院确定的重要的国有独资公司，还应当提交本级人民政府的批准文件。 有分公司的公司申请注销登记，还应当提交分公司的注销登记证明。 公司终止应及时清算和注销2.doc12 取消年检制度，实行公示制度 中华人民共和国公司登记管理条例 第五十八条公司应当于每年1月1日至6月30日，通过企业信用信息公示系统向公司登记机关报送上一年度年度报告，并向社会公示。 年度报告公示的内容以及监督检查办法由国务院制定。 13 中华人民共和国企业法人登记管理条例 第二十三条登记主管机关应当将企业法人登记、备案信息

7、通过企业信用信息公示系统向社会公示。 第二十四条企业法人应当于每年1月1日至6月30日，通过企业信用信息公示系统向登记主管机关报送上一年度年度报告，并向社会公示。 年度报告公示的内容以及监督检查办法由国务院制定。14 链接：珠海经济特区商事登记条例实施办法 第四十一条 商事主体应当在每年的成立周年之日起两个月内通过珠海市商事登记机关商事登记业务平台提交年度报告。 第四十二条 年度报告的内容应当包括商事登记事项、备案事项、注册资本缴付情况、主要从事的经营项目和资产负债、损益情况。 外商投资企业年度报告内容按现行法律法规关于外商投资企业年检报告书所规定的内容填写。 商事主体对提交年度报告内容的真实

8、性负责并承担法律责任。15 第四十三条 商事主体通过珠海市商事登记机关商事登记业务平台提交年度报告后，商事登记机关应当在珠海市商事主体登记许可及信用信息公示平台予以公示。 第四十四条 对不按期提交年度报告或通过住所无法联系的商事主体，商事登记机关应当作出载入经营异常名录决定，将其从商事登记簿中移出，载入商事主体经营异常名录。 通过住所无法联系商事主体的情形，是指商事登记机关通过邮政投递文书两次均无法送达或经现场检查证实已不在原登记的住所或经营场所经营的情形。16 第四十五条 商事主体被载入经营异常名录连续满三年的，商事登记机关应当作出剔除商事主体名称决定，从经营异常名录中剔除其名称。 第四十八

9、条 商事主体的名称被剔除后，该名称不受保护，该商事主体不得重新申请名称登记或变更名称，以注册号代替名称。 被剔除的商事主体名称，从被剔除之日起满三年的，他人可以申请登记该名称。17 公司法第一百八十六条清算组应当自成立之日起十日内通知债权人，并于六十日内在报纸上公告。债权人应当自接到通知书之日起三十日内，未接到通知书的自公告之日起四十五日内，向清算组申报其债权。债权人申报债权，应当说明债权的有关事项，并提供证明材料。清算组应当对债权进行登记。在申报债权期间，清算组不得对债权人进行清偿。18 链接：最高人民法院法释200223号 第二十四条债权人虽未在法定期间申报债权，但有民事诉讼法第七十六条规

10、定情形的（当事人因不可抗拒的事由或者其他正当理由耽误期限的，在障碍消除后的十日内，可以申请顺延期限，是否准许，由人民法院决定），在破产财产分配前可向清算组申报债权。清算组负责审查其申报的债权，并由人民法院审查确定。债权人会议对人民法院同意该债权人参加破产财产分配有异议的，可以向人民法院申请复议。19 第一百八十七条清算组在清理公司财产、编制资产负债表和财产清单后，应当制定清算方案，并报股东会、股东大会或者人民法院确认。公司财产在分别支付清算费用、职工的工资、社会保险费用和法定补偿金，缴纳所欠税款，清偿公司债务后的剩余财产，有限责任公司按照股东的出资比例分配，股份有限公司按照股东持有的股份比例分

11、配。清算期间，公司存续，但不得开展与清算无关的经营活动。公司财产在未依照前款规定清偿前，不得分配给股东。20 国税函2009388号 清算费用：填报纳税人清算过程中发生的与清算业务有关的费用支出，包括清算组组成人员的报酬，清算财产的管理、变卖及分配所需的评估费、咨询费等费用，清算过程中支付的诉讼费用、仲裁费用及公告费用，以及为维护债权人和股东的合法权益支付的其他费用。 最高人民法院印发关于审理公司强制清算案件工作座谈会纪要的通知第十一条.doc 21 第一百八十八条清算组在清理公司财产、编制资产负债表和财产清单后，发现公司财产不足清偿债务的，应当依法向人民法院申请宣告破产。公司经人民法院裁定宣

12、告破产后，清算组应当将清算事务移交给人民法院。第一百八十九条公司清算结束后，清算组应当制作清算报告，报股东会、股东大会或者人民法院确认，并报送公司登记机关，申请注销公司登记，公告公司终止。22 二、企业破产及清算 中华人民共和国企业破产法 第二条企业法人不能清偿到期债务，并且资产不足以清偿全部债务或者明显缺乏清偿能力的，依照本法规定清理债务。 企业法人有前款规定情形，或者有明显丧失清偿能力可能的，可以依照本法规定进行重整。23 第七条债务人有本法第二条规定的情形，可以向人民法院提出重整、和解或者破产清算申请。 债务人不能清偿到期债务，债权人可以向人民法院提出对债务人进行重整或者破产清算的申请。

13、 企业法人已解散但未清算或者未清算完毕，资产不足以清偿债务的，依法负有清算责任的人应当向人民法院申请破产清算。24 第十三条人民法院裁定受理破产申请的，应当同时指定管理人。 第二十四条管理人可以由有关部门、机构的人员组成的清算组或者依法设立的律师事务所、会计师事务所、破产清算事务所等社会中介机构担任。 人民法院根据债务人的实际情况，可以在征询有关社会中介机构的意见后，指定该机构具备相关专业知识并取得执业资格的人员担任管理人。25 最高人民法院关于审理企业破产案件若干问题的规定（法释200223号） 第四十八条清算组成员可以从破产企业上级主管部门、清算中介机构以及会计、律师中产生，也可以从政府财

14、政、工商管理、计委、经委、审计、税务、物价、劳动、社会保险、土地管理、国有资产管理、人事等部门中指定。人民银行分（支）行可以按照有关规定派人参加清算组。 第三十九条债权人会议由申报债权的债权人组成。 26 第二十五条管理人履行下列职责： （一）接管债务人的财产、印章和账簿文书资料； （二）调查债务人财产状况，制作财产状况报告； （三）决定债务人的内部管理事务； （四）决定债务人的日常开支和其他必要开支； （五）在第一次债权人会议召开之前，决定继续或者停止债务人的营业； （六）管理和处分债务人的财产； （七）代表债务人参加诉讼、仲裁或其他法律程序 （八）提议召开债权人会议； （九）人民法院认为管

15、理人应当履行的其他职责。27 最高人民法院关于审理企业破产案件若干问题的规定（法释200223号） 第八十八条破产费用包括： （一）破产财产的管理、变卖、分配所需要的费用； （二）破产案件的受理费； （三）债权人会议费用； （四）催收债务所需费用； （五）为债权人的共同利益而在破产程序中支付的其他费用。 28 三、企业注销清算的类型 1、普通清算，又称解散清算，是指对因经营期满或者其他经营方面的原因，导致不宜或不能继续经营而自愿被迫解散的企业所进行的清算。属于自愿清算或行政清算。 2、破产清算，是指对依法宣告破产的企业所进行的清算。属于司法清算。29 四、企业注销清算的程序1.成立清算组，开始

16、清算。 2.通知或公告债权人并进行债权登记，债权人向清算组申报其债权。 3.清算组清理公司财产、编制资产负债表和财产清单，并制定清算方案。公司财产不足清偿债务的，应当依法向人民法院申请宣告破产。 4.处置资产。包括收回应收账款、变卖非货币资产等，无法收回的应收账款应作坏账处理。30 5.清偿债务。公司财产在支付清算费用后，应按照法定顺序清偿债务。 6.分配剩余财产。公司财产在支付清算费用、清偿债务后有余额的，按照出资或持股比例向各投资者分配剩余财产。公司财产在未依照前款规定清偿前，不得分配给股东。7.制作清算报告，申请注销公司登记。公司清算结束后，清算组应当制作清算报告，报股东会、股东大会或者

17、人民法院确认，并报送公司登记机关，申请注销公司登记，公告公司终止。 31一般企业注销流程清算方案注销电子口岸法人卡注销组织机构代码注销公章注销银行注销营业执照注销报关登记登报注销成立清算组清偿报告32 五、 企业注销税务登记的情形 中华人民共和国税收征收管理法 第十六条 从事生产、经营的纳税人，税务登记内容发生变化的，自工商行政管理机关办理变更登记之日起三十日内或者在向工商行政管理机关申请办理注销登记之前，持有关证件向税务机关申报办理变更或者注销税务登记。33 税收征管法实施细则 第十五条 纳税人发生解散、破产、撤销以及其他情形，依法终止纳税义务的，应当在向工商行政管理机关或者其他机关办理注销

18、登记前，持有关证件向原税务登记机关申报办理注销税务登记；按照规定不需要在工商行政管理机关或者其他机关办理注册登记的，应当自有关机关批准或者宣告终止之日起15日内，持有关证件向原税务登记机关申报办理注销税务登记。34纳税人因住所、经营地点变动，涉及改变税务登记机关的，应当在向工商行政管理机关或者其他机关申请办理变更或者注销登记前或者住所、经营地点变动前，向原税务登记机关申报办理注销税务登记，并在30日内向迁达地税务机关申报办理税务登记。 纳税人被工商行政管理机关吊销营业执照或者被其他机关予以撤销登记的，应当自营业执照被吊销或者被撤销登记之日起15日内，向原税务登记机关申报办理注销税务登记。35

19、税务登记管理办法（税务总局令第7号） 第二十八条 纳税人发生解散、破产、撤销以及其他情形，依法终止纳税义务的，应当在向工商行政管理机关或者其他机关办理注销登记前，持有关证件和资料向原税务登记机关申报办理注销税务登记；按规定不需要在工商行政管理机关或者其他机关办理注册登记的，应当自有关机关批准或者宣告终止之日起15日内，持有关证件和资料向原税务登记机关申报办理注销税务登记。36 纳税人被工商行政管理机关吊销营业执照或者被其他机关予以撤销登记的，应当自营业执照被吊销或者被撤销登记之日起15日内，向原税务登记机关申报办理注销税务登记。 第二十九条 纳税人因住所、经营地点变动，涉及改变税务登记机关的，

20、应当在向工商行政管理机关或者其他机关申请办理变更、注销登记前，或者住所、经营地点变动前，持有关证件和资料，向原税务登记机关申报办理注销税务登记，并自注销税务登记之日起30日内向迁达地税务机关申报办理税务登记。37 第三十条 境外企业在中国境内承包建筑、安装、装配、勘探工程和提供劳务的，应当在项目完工、离开中国前15日内，持有关证件和资料，向原税务登记机关申报办理注销税务登记。第三十一条 纳税人办理注销税务登记前，应当向税务机关提交相关证明文件和资料，结清应纳税款、多退（免）税款、滞纳金和罚款，缴销发票、税务登记证件和其他税务证件，经税务机关核准后，办理注销税务登记手续。 38 上海市国家税务局

21、上海市地方税务局注销税务登记管理办法（沪国税征200619号） 第二十四条纳税人欠缴税款、滞纳金、罚款的，税务机关应负责催缴，欠税未入库之前不予注销税务登记。 辽宁省国家税务局辽国税发201052号 第十八条 清理检查人员应当自清理检查结束之日起5日内根据有关规定制发相应的税务文书，按照法定权限和程序将查补的税款、滞纳金、罚款组织入库，并根据清理检查情况形成注销税务登记清理检查报告。 39 注销税务登记的七种情形 纳税人发生下列情形的，应当向主管税务机关提出办理注销税务登记的申请。1.生产经营期满解散或未到期被撤销、解散的；2.发生合并、分立、改制等，需注销税务登记的；3.被法院依法宣告破产的

22、；4.被工商行政管理机关吊销营业执照或者被其他机关予以撤销登记的；40 5.因生产、经营地变动，且涉及改变主管税务机关（以下称迁移）的；6.境外企业纳税人在中国境内承接工程和提供劳务，项目完工的；7.发生需要注销税务登记的其他特殊情况的。 纳税人申报办理注销税务登记程序包括：纳税人申请、清税、清票和税务机关审核、核准两个环节。41一般企业注销流程清算方案注销电子口岸法人卡注销组织机构代码注销公章注销银行注销营业执照注销报关登记登报注销成立清算组清偿报告地税注销国税注销42第二节 企业注销法律风险管理 一、企业的风险责任 最高人民法院关于企业法人营业执照被吊销后其民事诉讼地位如何确定的复函.do

23、c 最高人民法院经济审判庭关于人民法院不宜以一方当事人公司营业执照被吊销，已丧失民事主体资格为由，裁定驳回起诉问题的复函.doc43 税收征收管理法 第十六条 纳税人在办理注销税务登记前，应当向税务机关结清应纳税款、滞纳金、罚款，缴销发票、税务登记证件和其他税务证件。 第五十条 纳税人有解散、撤销、破产情形的，在清算前应当向其主管税务机关报告；未结清税款的，由其主管税务机关参加清算。 44 广东省地方税务局注销税务登记管理办法第六条、第十一条.doc 江西省国家税务局江西省地方税务局关于企业办理注销税务登记附送中介机构鉴证报告的通知.doc 上海市国家税务局上海市地方税务局关于印发注销税务登记

24、管理办法的通知.doc45 二、股东投资者风险责任 最高人民法院关于适用中华人民共和国公司法若干问题的规定（二）（法释20086号） 第十八条 有限责任公司的股东、股份有限公司的董事和控股股东未在法定期限内成立清算组开始清算，导致公司财产贬值、流失、毁损或者灭失，债权人主张其在造成损失范围内对公司债务承担赔偿责任的，人民法院应依法予以支持。46 有限责任公司的股东、股份有限公司的董事和控股股东因怠于履行义务，导致公司主要财产、帐册、重要文件等灭失，无法进行清算，债权人主张其对公司债务承担连带清偿责任的，人民法院应依法予以支持。 上述情形系实际控制人原因造成，债权人主张实际控制人对公司债务承担相

25、应民事责任的，人民法院应依法予以支持。法院判决股东担责.doc 公司被吊销未办注销登记.doc 47 珠海经济特区商事登记条例实施办法 第四十七条 被载入经营异常名录的商事主体及负有个人责任的投资人、负责人、董事、监事、高级管理人员的信息，应当纳入不良信用监管。 被剔除名称的商事主体及其投资人、负责人、董事、监事、高级管理人员应当依法承担相应法律责任。 第四十八条 对被剔除商事主体名称负有个人责任的投资人、负责人、董事、监事、高级管理人员，三年内不得担任商事主体的负责人、董事、监事、高级管理人员。 48 三、高管人员 公司法第146条 有下列情形之一的，不得担任公司的董事、监事、高级管理人员：

26、 (一)无民事行为能力或限制民事行为能力； (二)因经济犯罪被判处刑罚，执行期满未逾五年，或者因犯罪被剥夺政治权利，执行期满未逾五年； (三)担任破产清算的公司、企业的董事或者厂长、经理，对该公司、企业的破产负有个人责任的，自该公司、企业破产清算完结之日起未逾三年；49 (四)担任因违法被吊销营业执照、责令关闭的公司、企业的法定代表人，并负有个人责任的，自该公司、企业被吊销营业执照之日起未逾三年； (五)个人所负数额较大的债务到期未清偿。 公司违反前款规定选举、委派董事、监事或者聘任高级管理人员的，该选举、委派或者聘任无效。 董事、监事、高级管理人员在任职期间出现本条第一款所列情形的，公司应当

27、解除其职务。50 北京市国家税务局热点问题（2014年1月） 3.我2012年在一家单位的担任财务负责人，2013年辞职更换了一个单位，现给这个单位办理一般纳税人认定，发现由于原单位成为了非正常户，导致我个人也上了一个“黑名单”，现在我应如何办理？答：建议与分局征管科联系，当原单位成为非正常户后，担任原单位财务负责人就职新的单位，在征管系统中新单位税务登记录入该财务财务负责人时，征管系统会有提示，但不是强制，分局可以录入。51 四、债权人的风险责任 最高人民法院关于适用中华人民共和国公司法若干问题的规定（二）（法释20086号） 第十三条 债权人在规定的期限内未申报债权，在公司清算程序终结前补

28、充申报的，清算组应予登记。 公司清算程序终结，是指清算报告经股东会、股东大会或者人民法院确认完毕。52 第十四条 债权人补充申报的债权，可以在公司尚未分配财产中依法清偿。公司尚未分配财产不能全额清偿，债权人主张股东以其在剩余财产分配中已经取得的财产予以清偿的，人民法院应予支持；但债权人因重大过错未在规定期限内申报债权的除外。 债权人或者清算组，以公司尚未分配财产和股东在剩余财产分配中已经取得的财产，不能全额清偿补充申报的债权为由，向人民法院提出破产清算申请的，人民法院不予受理。53 中华人民共和国民法通则 第一百三十五条 向人民法院请求保护民事权利的诉讼时效期间为二年，法律另有规定的除外。 以

29、案说法：公司清算债权人未在公告规定的期限内申报债权该债权是否消灭.doc 国家税务总局关于发布企业资产损失税前扣除管理办法公告第二十一条、第二十二条.doc54 最高人民法院关于审理企业破产案件若干问题的规定（法释200223号） 第二十一条债权人申报债权应当提交债权证明和合法有效的身份证明；代理申报人应当提交委托人的有效身份证明、授权委托书和债权证明。 申报的债权有财产担保的，应当提交证明财产担保的证据。 55 最高人民法院关于审理企业破产案件若干问题的规定（法释200223号） 第六十一条下列债权不属于破产债权： （一）行政、司法机关对破产企业的罚款、罚金以及其他有关费用； （二）人民法院

30、受理破产案件后债务人未支付应付款项的滞纳金，包括债务人未执行生效法律文书应当加倍支付的迟延利息和劳动保险金的滞纳金； （三）破产宣告后的债务利息；56 （四）债权人参加破产程序所支出的费用； （五）破产企业的股权、股票持有人在股权、股票上的权利； （六）破产财产分配开始后向清算组申报的债权； （七）超过诉讼时效的债权； （八）债务人开办单位对债务人未收取的管理费、承包费。 上述不属于破产债权的权利，人民法院或者清算组也应当对当事人的申报进行登记。57 五、税收法律责任 税收征收管理法第五十二条 因税务机关的责任，致使纳税人、扣缴义务人未缴或者少缴税款的，税务机关在三年内可以要求纳税人、扣缴义务

31、人补缴税款，但是不得加收滞纳金。因纳税人、扣缴义务人计算错误等失误，未缴或者少缴税款的，税务机关在三年内可以追征税款、滞纳金；有特殊情况的，追征期可以延长到五年。对偷税、抗税、骗税的，税务机关追征其未缴或者少缴的税款、滞纳金或者所骗取的税款，不受前款规定期限的限制。58 第六十五条 纳税人欠缴应纳税款，采取转移或者隐匿财产的手段，妨碍税务机关追缴欠缴的税款的，由税务机关追缴欠缴的税款、滞纳金，并处欠缴税款百分之五十以上五倍以下的罚款；构成犯罪的，依法追究刑事责任。 第四十四条 欠缴税款的纳税人或者他的法定代表人需要出境的，应当在出境前向税务机关结清应纳税款、滞纳金或者提供担保。未结清税款、滞纳

32、金，又不提供担保的，税务机关可以通知出境管理机关阻止其出境。 关于未申报税款追缴期限问题的批复.doc59 国家税务总局关于税收优先权包括滞纳金问题的批复（国税函20081084号）按照税收征收管理法的立法精神，税款滞纳金与罚款两者在征收和缴纳时顺序不同，税款滞纳金在征缴时视同税款管理，税收强制执行、出境清税、税款追征、复议前置条件等相关条款都明确规定滞纳金随税款同时缴纳。税收优先权等情形也适用这一法律精神，税收征管法第四十五条规定的税收优先权执行时包括税款及其滞纳金。60 最高人民法院关于税务机关就破产企业欠缴税款产生的滞纳金提起的债权确认之诉应否受理问题的批复（法释20129号） 税务机关

33、就破产企业欠缴税款产生的滞纳金提起的债权确认之诉，人民法院应依法受理。依照企业破产法、税收征收管理法的有关规定，破产企业在破产案件受理前因欠缴税款产生的滞纳金属于普通破产债权。对于破产案件受理后因欠缴税款产生的滞纳金，人民法院应当依照最高人民法院关于审理企业破产案件若干问题的规定第六十一条规定处理。61第三节 企业注销清算财务管理 一、清算会计 清算会计是指对被宣告解散企业各项清算业务进行反映和监督，向有关债权人、投资人及政府主管部门披露企业的财务状况、清算过程和结果等会计信息的一种专门会计。 清算会计分为破产清算会计和普通清算会计。 财政部关于印发国有企业试行破产有关会计处理问题暂行规定的通

34、知.doc 62 清算企业的会计处理 1、企业在宣告破产（注销）并成立（破产）清算组后，应接受清算组的指导，协助清算组对企业的各种资产（包括流动资产、固定资产、长期投资、无形资产及其他资产）进行全面的清理登记，编造清册；同时，对各项资产损失、债权债务进行全面核定查实。63 2、 企业应于法院宣告破产日，按照办理年度决算的要求，进行财产清查，计算完工产品和在产品成本、结转各损益类科目、结转利润分配等，进行相关的帐务处理。在此基础上编制宣告破产日的资产负债表、自年初起至破产日的损益表，以及科目余额表；并将编制的会计报表报送各主管部门。 3、破产企业按上述规定编制会计报表后，应向清算组办理会计档案移

35、交手续。会计档案移交以前，企业应当按照会计档案管理办法妥善保管，任何单位和个人不得非法处理。64 二、清算会计的程序 1.进行财产清查，编制清算开始日的资产负债表 2.变价清算财产 3.核算和监督清算费用的支付 4.核算和监督债权的收回和债务的偿还 5.核算和监督企业的清算净损益 6.核算和监督剩余财产的分配 7.编制清算财务报表（包括清算损益表、债务清偿表和资产负债表）65 三、清算会计的内容 （一）科目设置清算组应当接管属于破产企业的财产，并对破产清算过程中的有关事项（如清算、变卖和分配财产等）加以如实的记录。 设置科目。分为资产类、负债类、清算损益类三类。 其中清算损益类科目包括清算费用

36、、土地转让收益和清算损益。66 1. 清算费用，核算被清算企业在清算期间发生的各项费用。本科目应按发生的费用项目设置明细帐。2.土地转让收益，核算被清算企业转让土地使用权取得的收入以及土地使用权转让所得支付的职工安置费等。企业发生的与转让土地使用权有关的成本、税费，如应缴纳的有关税金、支付的土地评估费用等，也在本科目核算。3.清算损益，核算被清算企业在破产清算期间处置资产、确认债务等发生的损益。被清算企业的所有者权益，也在本科目核算。67 (二)有关重点帐务处理1、结转期初余额 清算组应于清算开始日，根据破产企业移交的科目余额表，将有关会计科目的余额转入新的帐户，并编制新的科目余额表。 将“实

37、收资本”、“资本公积”、“盈余公积”、“利润分配”各科目的余额转入新设置的“清算损益”科目。 将“坏帐准备”科目的余额转入新设置的“清算损益”科目。68 将尚未摊销的“待摊费用”科目的余额转入新设置的“清算损益”科目。 将尚未转销的“递延税款”科目的余额转入新设置的“清算损益”科目。 将预提但尚未支出的各项费用的余额，从“预提费用”科目转入新设置的“清算损益”科目。 将“待处理财产损溢”、“待转销汇兑损益”科目的余额转入新设置的“清算损益”科目。69 2、变卖处理财产 收回应收款等债权，按实际收回的金额或预计可变现金额，借记“银行存款”、“产成品”等科目，按应收金额和实收金额或预计可变现金额的

38、差额，借记（或贷记）“清算损益”科目，按应收金额，贷记“应收款”、“应收票据”等科目。 对于不能收回的应收款项，按核销的金额，借记“清算损益”科目，贷记“应收款”等科目。70 变卖材料、产成品等存货，按实际变卖收入和收取的增值税额，借记“银行存款”等科目，按其帐面价值和变卖收入的差额，借记（或贷记）“清算损益”科目，按帐面价值，贷记“材料”、“产成品”等科目，按收取的增值税额，贷记“应交税金应交增值税（销项税额）”科目；小规模纳税企业贷记“应交税金应交增值税”科目。破产清算期间发生零星、正常的产品销售行为，应比照上述规定进行会计处理。 71 清算期间取得的其他业务收入，应按实际收入金额，借记“

39、银行存款”等科目，贷记“清算损益”科目；发生的税金等支出，借记“清算损益”科目，贷记“应交税金”等科目。 处置、销售产品等应交纳的消费税等，借记“清算损益”科目，贷记“应交税金”科目。按交纳的增值税、消费税等流转税计算应交的城市维护建设税、教育费附加等，借记“清算损益”科目，贷记“应交税金应交城建税”、“其他应交款应交教育费附加”科目。 72 变卖机器设备、房屋等固定资产以及在建工程，按实际变卖收入，借记“银行存款”等科目，按其帐面价值和变卖收入的差额，借记（或贷记）“清算损益”科目，按帐面价值，贷记“固定资产”、“在建工程”等科目。转让相关资产应缴纳的有关税费等处理同上。 转让商标权、专利权

40、等资产，按其实际变卖收入，借记“银行存款”等科目，按实际变卖收入与帐面价值的差额，借记（或贷记）“清算损益”科目，按资产的帐面价值，贷记“无形资产”等科目；相关资产税费处理同上。73 分回的投资收益，采用成本法核算的，按实际取得的款项金额，借记“银行存款”等科目，贷记“清算损益”科目；采用权益法核算的，按实际取得的款项金额，借记“银行存款”等科目，贷记“投资”科目。 转让对外投资，按实际取得的转让收入，借记“银行存款”等科目，按投资的帐面价值与转让收入的差额，借记（或贷记）“清算损益”科目，按投资的帐面价值，贷记“投资”等科目。74 3、破产费用的处理支付的破产清算费用，如清算期间职工生活费，

41、破产财产管理、变卖和分配所需费用，破产案件诉讼费用，清算期间企业设施和设备维护费用、审计评估费用，为债权人共同利益而支付的其他费用（包括债权人会议会务费、破产企业催收债务差旅费及其他费用），应于支付有关费用时，按照实际发生额，借记“清算费用”科目，贷记“现金”、“银行存款”等科目。 75 4、转让土地使用权、支付职工费用的处理 转让土地使用权，按其实际转让收入，借记“银行存款”科目，按其帐面价值，贷记“无形资产”科目（如土地原评估后记入“固定资产”科目的，应贷记“固定资产”科目），按实际转让收入与帐面价值的差额，贷记“土地转让收益”科目。 转让原无偿划拨的土地，应按实际转让收入，借记“银行存款

42、”科目，贷记“土地转让收益”科目；转让土地使用权应交纳的有关税费，借记“土地转让收益”科目，贷记“应交税金”等科目。76 从土地使用权转让所得中支付未参加养老、医疗社会保险的离退休职工的离退休费和医疗保险费，以及对自谋职业的职工支付一次性安置费，按实际支付金额，借记“土地转让收益”科目，贷记“现金”、“银行存款”科目。 土地使用权转让所得不足支付职工安置费，以其他破产财产支付职工安置费，按实际支付金额，借记“清算损益”科目，贷记“现金”、“银行存款”科目。77 5、清偿债务的帐务处理 支付所欠职工工资和社会保险费等，按照实际支付金额，借记“应付工资”、“应付福利费”等科目，贷记“银行存款”科目

43、。在清算过程中发生的支付给职工的各种费用，直接计入清算费用。 交纳所欠的税费，按实际交纳的金额，借记“应交税金”、“其他应交款”科目，贷记“银行存款”等科目。 清偿其他债务，按实际清偿各种债务的金额，借记“其他应付款”、“借款”等有关科目，贷记“银行存款”等科目。 78 6、结转清算损益清算终结时，应将有关科目的余额转入清算损益： 将“清算费用”科目的余额转入清算损益，借记“清算损益”科目，贷记“清算费用”。 将土地使用权转让净收益转入清算损益，借记“土地转让收益”科目，贷记“清算损益”。 将需要核销的各项资产转入清算损益，借记“清算损益”科目，贷记“材料”、“产成品”、“无形资产”、“投资”

44、等科目。79 将应予注销的不再清偿的债务转入清算损益，借记“应付票据”、“其他应付款”、“借款”等科目，贷记“清算损益”科目。 破产财产按照法定顺序清偿后的剩余部分，按规定应上缴主管财政机关(或同级国有资产管理部门)，上缴时，应按实际上缴的金额，借记“清算损益”科目，贷记“银行存款”等科目。如实际清算收入小于清算费用，应立即终止清算程序，未清偿的破产债务不再清偿，有关清算费用、清算损益的结转按上述规定处理。80 （三）会计报表清算组接管破产企业财产后，应按以下规定编制会计报表，并报有关部门。1、清算开始时，将有关科目余额转入有关新帐后，应当编制清算资产负债表。2、清算期间，应当按照人民法院、主

45、管部门规定的期限编制清算资产负债表、清算财产表、清算损益表。3、清算终结时，应当编制清算损益表、债务清偿表。81清算损益表编制单位： 年 月 日至 年 月 日 单位：元项目本期数累计数一、清算收益二、清算费用三、土地转让净收益其中；土地转让收入 安置职工支出四、清算净收益82清算损益表编制单位： 年 月 日至 年 月 日 单位：元项目本期数累计数一、清算收益其中：1. 2.二、清算损失其中：三、清算净收益减：所得税费用四、税后净收益83债务清偿表编制单位： 年 月 日至 年 月 日 单位：元债务项目账面金额确认金额偿还比例应偿金额本期偿还累计偿还尚未偿还有担保债务普通债务应付工资应缴税费长期借

46、款应付账款其他应付合计84资产负债表编制单位： 年 月 日至 年 月 日 单位：元资产金额负债及所有者权益金额银行存款实收资本资本公积盈余公积未分配利润其中：清算损益资产合计负债及所有者权益合计85 （四）会计档案移交清算终结后，清算组应当将接收的会计帐册等会计档案连同在清算期间形成的会计档案一并移交破产企业的业务主管部门或者人民法院，由业务主管部门或者人民法院指定有关单位保存。会计档案保管要求和保管期限应当符合会计档案管理办法的规定。 86四、实务核算举例1.普通清算的会计核算.doc2.破产清算会计核算.doc87第四节 企业注销税收风险管理之企业所得税 一、企业所得税清算 企业清算的所得

47、税处理，是指企业在不再持续经营，发生结束自身业务、处置资产、偿还债务以及向所有者分配剩余财产等经济行为时，对清算所得、清算所得税、股息分配等事项的处理。 财政部 国家税务总局关于企业清算业务企业所得税处理若干问题的通知（财税200960号）.doc）88 清算的情形 财税200960号第二条规定，下列企业应进行清算的所得税处理：（一）按中华人民共和国公司法、企业破产法等规定需要进行清算的企业；（二）企业重组中需要按清算处理的企业。（即：企业法人转为个人独资企业或合伙企业、登记注册地转移至境外、非特殊性税务处理的被合并企业及其股东和不再存续的被分立企业及其股东） 89 财政部国家税务总局关于企业

48、重组业务企业所得税处理若干问题的通知（财税200959号） 四、企业重组，除符合本通知规定适用特殊性税务处理规定的外，按以下规定进行税务处理：（一）企业由法人转变为个人独资企业、合伙企业等非法人组织，或将登记注册地转移至中华人民共和国境外（包括港澳台地区），应视同企业进行清算、分配，股东重新投资成立新企业。企业的全部资产以及股东投资的计税基础均应以公允价值为基础确定。90 企业发生其他法律形式简单改变的，可直接变更税务登记，除另有规定外，有关企业所得税纳税事项由变更后企业承继，但因住所发生变化而不符合税收优惠条件的除外。 （四）企业合并，当事各方应按下列规定处理1.合并企业应按公允价值确定接受

49、被合并企业各项资产和负债的计税基础。2.被合并企业及其股东都应按清算进行所得税处理。3.被合并企业的亏损不得在合并企业结转弥补。91 （五）企业分立，当事各方应按下列规定处理1.被分立企业对分立出去资产应按公允价值确认资产转让所得或损失。2.分立企业应按公允价值确认接受资产的计税基础。3.被分立企业继续存在时，其股东取得的对价应视同被分立企业分配进行处理。4.被分立企业不再继续存在时，被分立企业及其股东都应按清算进行所得税处理。5.企业分立相关企业的亏损不得相互结转弥补。92 清算的税收计算过程 1.全部资产均应按可变现价值或交易价格，确认资产转让所得或损失； 2.确认债权清理、债务清偿的所得

50、或损失； 3.改变持续经营核算原则，对预提或待摊性质的费用进行处理； 4.依法弥补亏损，确定清算所得； 5.计算并缴纳清算所得税； 6.确定可向股东分配的剩余财产、应付股息等。93 大连市国税局相关文件“企业全部资产的可变现价值或交易价格”，是指如果资产已经进行了处置，则按照资产的交易价格。如果清算时资产并未处置，企业可以按照有资质的评估机构出具的评估报告中的评估价值作为可变现价值，纳税人也可以自行确认可变现价值。如纳税人自行确认的资产可变现价格明显偏低，又无正当理由的，税务机关有权按照税收征收管理法实施细则第四十七条处理。94 举例1：河北某钢铁企业于2007年6月成立，注册资本1000万元

51、（其中A集团公司出资700万元，B个人出资300万元）。截止2013年9月底，公司累计留存收益8100万元。由于治理雾霾原因被关闭，股东会决定9月30日解散注销公司。 9月30日，公司资产负债情况如下：资产总额10000万元，负债总额600万元。净资产9400万元，其中：实收资本1000，资本公积300，留存收益8100。 企业资产负债表如下（单位:万元）：95资产金额负债金额货币资金550短期借款100应收账款350应付账款200其他应收款100应付工资50存货2600应交税费150固定资产6000其他应付款100可供出售金融资产400负债总额600所有者权益9400实收资本1000资本公积

52、300留存收益8100资产总额10000负债及权益1000096 公司于2013年10月初成立清算组并公告注销，对1-9月企业所得税进行汇算清缴，补缴税收20万元。 当地国、地税税务机关清算中对企业前3年纳税情况进行税务检查鉴证，查补税款500万元，滞纳金和罚款120万元，合计620万元。借记清算损益640，贷记应交税费等科目640。 税收检查鉴证后，重新编制清算开始日资产负债表如下（单位：万元）：97资产金额负债金额货币资金530短期借款100应收账款350应付账款200其他应收款100应付工资50存货2600应交税费650固定资产6000其他应付款220可供出售金融资产400负债总额122

53、0所有者权益8760实收资本1000资本公积300留存收益7460资产总额9980负债及权益998098 清算期间处置资产、清偿债权债务、支付清算费用等其他事项如下： 1.应付账款中20万元无须支付； 2.企业发生清算费用80万元； 3.可供出售金融资产购置价为100万元，公允价为400万元，300万元计入资本公积。 4.企业清算中各项资产处置收入（不含税收入），应纳税费如下表（单位：万元）：99资产账面价值计税基础处置收入应纳税费备注货币资金5505505500应收账款3503203000符合税法其他应收10010000不符合存货260025903200598.4其中税金附加54.4固定资产

54、600059509000600其中税金附加570金融资产4001005000合计100009610135501198.43940100类别行次项目金额应纳税所得额计算1资产处置损益39402负债清偿损益203清算费用804清算税金及附加624.45其他所得或支出1006清算所得（1+2-3-4+5）3355.67免税收入8不征税收入9其他免税所得10弥补以前年度亏损11应纳税所得额（6-7-8-9-10）3355.6101应纳所得税额计算12税率（25%）25%13应纳所得税额（1112）838.9应补（退）所得税额计算14减免企业所得税额15境外应补所得税额16实际应纳所得税额（13-14+

55、15）17以前纳税年度应补（退）税额18实际应补（退）所得税额（16+17）102企业清算后新增税后利润=(135509980+300）+（12201200）80624.4838.9=2326.7企业累计留存收益=7460+2326.7=9786.7企业剩余可供分配的财产=1355020120080624.4838.9=10786.7A集团公司清算分配：10786.770%=7550.69其中：股息所得=9786.770%=6850.69，股权转让所得=7550.696850.69700=0B个人清算分配：10786.730%=3236.01，应纳个人所得税=(3236.01300)20%=5

56、87.20103 举例2：某企业注销清算，账面资产为1000万（可变现价为1210），负债500万，所有者权益500万（累计未分配利润及盈余公积300万）。企业股东投资200万。发生清算费用20万。 资产处置所得210 债务清偿无所得0 清算费用20 可弥补亏损10 清算所得180（210-20-10）104 企业清算结果： 应纳企业所得税45万元（18025%），清算纳税后形成税后利润145万元（190-45）。 清算后剩余资产为645万元（1210-500-20-45）。 股东所得445万元（645-200）。其中，税后利润分配445万元（300+145）为免税收入（个人股东则缴纳个人所得

57、税），其余200万为股本收回不纳税。105 清算的注意事项 1、企业应将整个清算期作为一个独立的纳税年度计算清算所得。2、被清算企业的股东分得的剩余资产的金额，其中相当于被清算企业累计未分配利润和累计盈余公积中按该股东所占股份比例计算的部分，应确认为股息所得；剩余资产减除股息所得后的余额，超过或低于股东投资成本的部分，应确认为股东的投资转让所得或损失。 3、被清算企业股东从被清算企业分得的资产应按可变现价值或实际交易价格确定计税基础。106 4、税收优惠政策适用问题处置资产的所得一般不符合税收优惠政策。如清算企业在定期减免税期间发生清算业务不能享受减免税待遇，国家重点扶持的高新技术企业、小型微

58、利企业以及适用过渡优惠税率的纳税人发生清算业务，计算清算所得税时也不能适用15%、20%或其他优惠税率，而应一律适用25%的企业所得税税率。107 符合税收优惠条件的所得或收入，仍可以适用税收优惠政策。如： 在清算过程中涉及技术转让所得符合减免税条件的，仍可享受税收优惠。 在清算过程中取得的国债利息收入，符合免税条件的股息、红利等免税收入，仍应按税法规定享受免税待遇，取得的不征税收入也不计入清算所得，因为这两项收入不属于与资产处置有关的所得。 108因购买国产设备应享受的抵免税额或购买环保、节能节水、安全生产专用设备抵免税额尚未执行到期的，应允许从清算所得税额中减去上述应享受的抵免税额。因为投

59、资抵免税额不是在清算过程中产生的，而属于纳税人正常生产经营期间应享受但尚未享受完的税收优惠。 创业投资企业投资于未上市的中小高新技术企业且符合抵扣应纳税所得额相关规定的，其投资额70%尚未完全享受抵扣应纳税所得额的，应允许创业投资企业将其余额抵扣清算所得。 109 二、清算的纳税申报 国家税务总局关于印发中华人民共和国企业清算所得税申报表的通知（国税函2009388号） 1、中华人民共和国企业清算所得税申报表及附表 2、中华人民共和国企业清算申报表及附表填报说明.doc110 三、房地产企业注销清算特殊规定 国家税务总局关于房地产开发企业注销前有关企业所得税处理问题的公告.doc 举例：某房地

60、产公司2011年开发一项目，为期三年。2011年销售40%，2012年销售50%，分别预缴土地增值税80万元和120万元。2013年销售10%，土地增值税预缴20万元，当年按规定清算并申请注销，该项目清算后合计应纳土地增值税1000万元，清算补缴780万元。111 假如：2011年应纳税所得额600，2012年800，2013年亏损500。三年合计利润900。 计算分摊土地增值税：2011年400，2012年500，2013年100。 分摊后重新计算各年应纳税所得额： 2011年280（600-320） 2012年420（800-380） 2013年200（-500-80+780） 合计 90