施工企业会计（第三版）第05章 投资

1、 第五章 投资内容概述单击此处添加段落文字内容单击此处添加段落文字内容投资的分类52341长期股权投资的核算以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产核算持有至到期投资的核算可供出售金融资产的核算6投资减值的核算 第一节 投资的分类第一节 投资的分类投 资性 质管理层持有意图债权性投资权益性投资以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产持有至到期投资贷款和应收款项可供出售金融资产本章所介绍的投资是指狭义的投资即对外投资分类一经确定，不得随意变更混合性投资 第二节以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的核算第二节 以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的核算核算内容 以公允价值计

2、量且其变动计入当期损益的金融资产包括：交易性金融资产 企业能够随时变现、以赚取差价为主要目的的投资； 一般是短期投资，主要包括在二级市场上购入的债券、股票、基金以及不作为有效套期工具的衍生工具等。直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产 交易性金融资产确认1、交易性金融资产的确认条件 金融资产满足下列条件之一的，应当划分为交易性金融资产：取得目的主要是为了近期内出售或回购，如以赚取差价为目的从二级市场购入的股票、债券、基金等；进行集中管理的可辨认金融工具组合的一部分，且有客观证据表明企业近期采用短期获利方式对该组合进行管理；属于衍生金融工具，比如国债期货、远期合同、股指期货等。

3、初始计量后续计量应按公允价值计量，相关交易费用应当直接计入当期损益（“投资收益”科目）。资产负债表日，交易性金融资产的公允价值变动应计入当期损益（“公允价值变动损益”科目）。持有期间，产生的收益如投资股票的报酬为股利收入，投资债券的报酬为利息收入，都应确认为当期损益（ “投资收益”科目）处置公允价值与初始入账金额之间的差额应确认为投资收益；同时将原记入“公允价值变动损益”账户的金额按比例转入“投资收益”账户。 交易性金融资产计量 只有在满足以下条件之一时，企业才能将某项金融资产直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产：该指定可以消除或明显减少由于该金融资产的计量基础不同而导致的相

4、关利得或损失在确认和计量方面不一致的情况。企业的风险管理或投资策略的正式书面文件已载明，该金融资产组合或该金融资产和金融负债组合，以公允价值为基础进行管理、评价并向关键管理人员报告。直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产核算应设置的账户“交易性金融资产” 交易性金融资产成本 公允价值变动“公允价值变动损益”“投资收益”交易性金融资产核算的会计处理 1取得以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产时 借：交易性金融资产成本（公允价值） 投资收益（交易费用） 应收股利（已宣告但尚未发放的股利） 应收利息（已到付息期但尚未支付的利息） 贷

5、：银行存款（实际支付的金额）交易性金融资产核算的会计处理2资产负债表日，交易性金融资产公允价值发生变动时借：交易性金融资产公允价值变动（公允价值高于其账面余额）贷：公允价值变动损益或者：借：公允价值变动损益贷：交易性金融资产公允价值变动（公允价值低于其账面余额）3、收到上列现金股利或债券利息时 4、持有期间获得现金股利或利息时5、处置交易性金融资产时 交易性金融资产核算的会计处理 借：银行存款 贷：应收股利 应收利息借：应收股利 应收利息 贷：投资收益借：银行存款 贷：交易性金融资产成本（公允价值） 公允价值变动 投资收益同时：借：公允价值变动损益 贷：投资收益【例题5.2.1】 2X11年5

6、月13日，施工企业以每股45元从二级市场购入甲公 司发行的股票10000股，支付的价款中含有已宣告但尚未分配每股3元的现金股利，另支付交易费用9000元。施工企业将持有的甲公司股权划分为交易性金融资产。企业其他相关资料如下： （1）2X11年5月23日，收到甲公司发放的现金股利；（2）2X11年6月30日，甲公司股票价格涨到每股51元；（3）2X12年3月10日，甲公司宣告发放211年现金股利每股2元，该年5月25日，施工企业收到甲公司发放的现金股利；（4）2X12年8月15日，将持有的甲公司股票全部售出，每股售价54元。 假定不考虑其他因素，企业应作如下会计分录： （1）2X11年5月13日

7、 购入甲公司股票交易性金融资产初始入账成本=4510 000310 000=420 000（元）借：交易性金融资产成本 420 000应收股利 30 000 投资收益 9 000 贷：银行存款 459 000 （2）2X11年5月23日 收到甲公司发放的现金股利借：银行存款 30 000 贷：应收股利 30 000 （3）2X11年6月30日 确认股票公允价值变动借：交易性金融资产公允价值变动 90 000 贷：公允价值变动损益 90 000 （4）2X12年3月10日 甲公司宣告发放2X11年现金股利借：应收股利 20 000 贷：投资收益 20 000 （5）2X12年5月25日，收到甲公

8、司发放的现金股利 借：银行存款 20 000 贷：应收股利 20 000 （6）2X12年8月15日，全部售出甲公司的股票 借：银行存款 540 000 公允价值变动损益 90 000 贷：交易性金融资产成本 420 000 公允价值变动 90 000 投资收益 120 000 第三节 持有至到期投资的核算第三节 持有至到期投资的核算持有至到期投资核 算的会计处理持有至到期投资核算应设置的账户持有至到期投资的确认持有至到期投资的计量持有至到期投资，是指到期日固定、回收金额固定或可确定，且企业有明确意图和能力持有至到期的非衍生金融资产。主要是债权性投资，比如从二级市场上购入的固定利率国债、浮动利

9、率金融债券等。持有至到期投资的确认持有至到期投资应该同时满足以下三个条件：注意点：新准则规定除特殊情况外，企业不得将未到期的持有至到期投资重分类为可供出售金融资产。但是企业应当于每个资产负债表日对持有至到期投资的意图和能力进行评价。发生变化的，应当将其重分类为可供出售金融资产。企业在处置或重分类后应立即将其剩余的持有至到期投资重分类为可供出售金融资产，且在本会计年度及以后两个完整的会计年度内不得再将该金融资产划分为持有至到期投资。持有至到期投资的确认 持有至到期投资的计量初始计量应当按照公允价值和相关交易费用之和作为初始入账金额；实际支付的价款中包括的已到付息期但尚未领取的债券利息，应单独确认

10、为应收项目；初始确认时，应当计算确定其实际利率，并在该持有至到期投资预期存续期间或适用的更短期间内保持不变。采用实际利率法，按摊余成本对持有至到期投资进行后续计量。摊余成本，是指该金融资产的初始确认金额经下列调整后的结果：扣除已偿还的本金；加上或减去采用实际利率法将该初始确认金额与到期日金额之间的差额进行摊销形成的累计摊销额；扣除已发生的减值损失。企业应在持有至到期投资持有期间，采用实际利率法，按照摊余成本和实际利率计算确认利息收入，计入投资收益。计算公式如下：当期计入投资收益的实际利息收入=摊余成本实际利率当期应收利息=票面金额票面利率两者的差额记入“持有至到期投资利息调整”明细账户实际利率

11、与票面利率差别较小的，也可按票面利率 持有至到期投资的计量后续计量处置持有至到期投资时，应将所取得价款与持有至到期投资账面 价值之间的差额计入当期损益。企业因持有至到期投资部分出售或重分类的金额较大，且不属于企业会计准则所允许的例外情况，使该投资的剩余部分不再适合划分为持有至到期投资的，企业应当将该投资的剩余部分重分类为可供出售金融资产，并以公允价值进行后续计量。重分类日，该投资剩余部分的账面价值与其公允价值之间的差额计入所有者权益，在该可供出售金融资产发生减值或终止确认时转出，计入当期损益。处置重分类 持有至到期投资的计量持有至到期投资核算应设置的账户“持有至到期投资”账户 持有至到期投资成

12、本 利息调整 应计利息“投资收益”“持有至到期投资减值准备”持有至到期投资核算的会计处理1.取得投资时2.实际收到支付价款中包含已到付息期但尚未领取的利息时借： 持有至到期投资成本 持有至到期投资利息调整（差额） 应收利息（实际支付价款中包含已到付息期但尚未领取的利息） 贷：银行存款 （实际支付的价款） 持有至到期投资利息调整 （差额） 借：银行存款 贷：应收利息 持有至到期投资核算的会计处理3.资产负债表日，企业确定实际利息收入、应收票面利息时（1）分期付息，一次还本的持有至到期投资借：应收利息（按面值和票面利率计算的利息） 持有至到期投资利息调整（差额） 贷：投资收益（按摊余成本和实际利率

13、计算的利息） 持有至到期投资利息调整（差额）（2）到期一次还本付息的持有至到期投资借：持有至到期投资应计利息（按面值和票面利率计算的利息） 持有至到期投资利息调整（差额） 贷：投资收益（按摊余成本和实际利率计算的利息） 持有至到期投资利息调整（差额）4.企业收到票面利息时 5.持有至到期投资重分类为可供出售金融资产借：银行存款 贷：应收利息 借：可供出售金融资产（公允价值） 资本公积其他资本公积（差额） 持有至到期投资利息调整（账面余额） 贷：持有至到期投资成本（账面余额） 持有至到期投资利息调整（账面余额） 持有至到期投资应计利息（账面余额） 资本公积其他资本公积（差额）持有至到期投资核算的

14、会计处理6.投资到期时借：银行存款 贷：持有至到期投资成本 持有至到期投资应计利息 应收利息持有至到期投资核算的会计处理【例题5.3.1】 施工企业于211年1月1日购入甲公司即日发行的3年期，年利率12%，每年付息一次，面值为300 000元的企业债券。假设计算的实际利率为10%，债券购入价格314 919元（含交易费用），以银行存款支付。 本例题中，持有至到期投资各期期初摊余成本、实际利息收入、应收利息以及期末摊余成本的具体计算过程见表51： 表51 持有至到期投资摊余成本计算表 单位：元计息日期期初摊余成本a=上年期末摊余成本实际利息b=a实际利率应收利息c=面值票面利率期末摊余成本d=

15、a+bc211.12.31314 919.0031 491.9036 000.00310 410.90212.12.31310 410.9031 041.1036 000.00305 452.00213.12.31305 452.0030 548.0036 000.00300 000.00合 计93 081.00108 000.001. 211年1月1日购入 债券时2. 211年12月31日计 算应计利息时3. 212年1月3日收到 利息时借：持有至到期投资成本 300 000 利息调整 14 919 贷： 银行存款 314 919借：应收利息 36 000 贷：持有至到期投资利息调整 4 5

16、08.10 投资收益 31 491.90 借：银行存款 36 000 贷：应收利息 36 000 以后各年收到利息时，与此分录相同。4. 212年12月31日计 算应计利息时5. 213年12月31日 计算应计利息时6. 213年12月31日收 到本金和利息时借：应收利息 36 000 贷：持有至到期投资利息调整 4 958.90 投资收益 31 041.10借：应收利息 36 000 贷：持有至到期投资利息调整 5 452 投资收益 30 548借：银行存款 336 000 贷：应收利息 36 000 持有至到期投资成本 300 000企业持有至到期投资于资产负债表日计算各年应计利息时，分录

17、相同，但金额不同。【例题5.3.3】 211年7月，施工企业持有的平价发行的、原划分为持有至到期投资的甲公司债券价格持续下跌。为此，企业于8月1日对外出售该持有至到期债券投资10%，收取价款241 500元（即所出售债券的公允价值），剩余部分债券的公允价值为2 173 500元。该债券出售前的账面余额（成本）为3 000 000元。（1）出售部分债券账面余额（成本）=3 000 00010%=300 000（元）。 不考虑债券出售手续费等其他相关因素的影响，则企业应作如下会 计分录： 借： 银行存款 241 500 投资收益 58 500 贷：持有至到期投资成本 300 000 同时，借：可供

18、出售金融资产成本 2 173 500 资本公积其他资本公积 526 500 贷：持有至到期投资成本 2 700 000（2）假定8月16日，企业将该债券全部出售，收取价款2 174 400元，则企业应作如下会计分录： 借：银行存款 2 174 400 贷：可供出售金融资产成本 2 173 500 投资收益 900同时， 借：投资收益 526 500 贷：资本公积其他资本公积 526 500第四节 可供出售金融资产的核算第四节 可供出售金融资产的核算可供出售金融资产核算的会计处理可供出售金融资产核算应设置的账户可供出售金融资产的确认可供出售金融资产的计量可供出售金融资产，指初始确认时即被指定为可

19、供出售的非衍生金融资产，以及除下列各类资产以外的金融资产：贷款和应收款项；持有至到期投资；以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。可供出售金融资产的确认对于在活跃市场上有报价的金融资产，既可划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，也可划分为可供出售金融资产；某项金融资产具体应划分为哪一类，主要取决于企业管理层的风险管理、投资决策等因素。金融资产的分类应是管理层意图的如实表达。可供出售金融资产的计量初始确认与以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的会计处理有以下不同：初始确认时，都应按公允价值计量，但对于可供出售金融资产，相关交易费用应计入初始入账金额；资产负债表日，都应

20、按公允价值计量，但对于可供出售金融资产，公允价值变动不是计入当期损益，而通常应计入 所有者权益中的资本公积。此外，企业在对可供出售金融资产进行初始确认时，如果取得可供出售金融资产支付的价款中包含已到付息期但尚未领取的债券利息或已宣告但尚未发放的现金股利，应单独确认为应收项目。 持有期间取得的利息或现金股利，应当计入投资收益。采用实际利率法计算的可供出售金融资产的利息，应当计入当期损益：可供出售权益工具投资的现金股利，应当在被投资单位宣告发放股利时计入当期损益。 资产负债表日，可供出售金融资产应当以公允价值计量，且公允价值变动计入资本公积中的其他资本公积。 如果可供出售金融资产是外币货币性金融资

21、产，则其形成的汇兑差额也应计入当期损益。后续计量可供出售金融资产的计量终止确认 处置可供出售金融资产时，应将取得的价款与该金融资产账面价值之间的差额，计入投资损益； 同时，将原直接计入所有者权益的公允价值变动累计额对应处置部分的金额转出，计入投资损益。可供出售金融资产的计量可供出售金融资产核算应设置的账户“可供出售金融资产”账户 可供出售金融资产成本 利息调整 应计利息 公允价值变动“投资收益”账户“资本公积”账户“可供出售金融资产减值准备”账户可供出售金融资产核算的会计处理股票投资债券投资借：可供出售金融资产成本（公允价值与交易费用之和） 应收股利（实际支付价款中包含已宣告但尚未发放的现金股

22、利） 贷：银行存款 （实际支付的价款） 借：可供出售金融资产成本（债券面值） 可供出售金融资产利息调整（差额） 应收利息（实际支付价款中包含已到付息 期但尚未领取的利息） 贷：银行存款 （实际支付的价款） 可供出售金融资产利息调整（差额） 取得投资时实际收到价款中包含已宣告但尚未发放的现金股利（或实际收到价款中包含已到付息期但尚未领取的利息时）借：银行存款 贷：应收股利（或应收利息）借：应收股利 贷：投资收益借：银行存款 贷：应收股利可供出售金融资产核算的会计处理确定和收到应收股利时确认和收到债券利息若为分期付息，一次还本债券投资时：借：应收利息（按面值和票面利率计算的利息） 可供出售金融资产

23、利息调整（差额） 贷：投资收益（按摊余成本和实际利率计算利息）可供出售金融资产利息调整（差额）借：银行存款 贷：应收利息若为一次还本付息债券投资时：借：可供出售金融资产应计利息 （按面值和票面利率计算的利息） 可供出售金融资产利息调整（差额） 贷：投资收益（按摊余成本和实际利率计算的利息） 可供出售金融资产利息调整（差额）可供出售金融资产核算的会计处理处置可供出售金融资产时借：银行存款（实际收到的金额） 投资收益（差额） 资本公积其他资本公积（转出公允价值累计变动额） 可供出售金融资产公允价值变动 可供出售金融资产利息调整 贷：可供出售金融资产成本 可供出售金融资产公允价值变动 可供出售金融资

24、产利息调整 可供出售金融资产应计利息 投资收益（差额） 资本公积其他资本公积（转出公允价值累计变动额）资产负债表日，金融资产公允价值高于其账面价值的金额时借：可供出售金融资产公允价值变动 贷：资本公积其他资本公积 金融资产公允价值低于其账面价值的金额时，做相反分录。【例题5.4.1】211年3月28日，施工企业支付价款4 548万元（含交易费用6万元和已宣告但尚未发放的现金股利42万元），购入甲公司发行的股票300万股，占甲公司有表决权股份的02。施工企业管理层将其划分为可供出售金融资产。（1）211年4月16日，施工企业收到甲公司发放的现金股利42万元；（2）211年6月30日，该股票市价为

25、每股15.3元；（3）211年12月31日，该股票市价下跌至每股14.7元。；（4）212年3月29日，甲公司宣告发放股利15 000万元；（5）212年5月27日，施工企业收到甲公司发放的现金股利；（6）212年5月30日，施工企业以每股15元的价格将股票全部转让。 假定不考虑其他因素，施工企业应作如下会计分录：211年3月28日购入股票时211年4月16日，收到现金股利时 211年6月30日，确认股票价格变动时211年12月31日，确认股票价格变动时借：应收股利 420 000 可供出售金融资产成本 45 060 000 贷：银行存款 45 480 000借：银行存款 420 000 贷：

26、应收股利 420 000借：可供出售金融资产公允价值变动 840 000 贷：资本公积其他资本公积 840 000借：资本公积其他资本公积 1 800 000 贷：可供出售金融资产公允价值变动 1 800 000股票公允价值变动额=3 000 00015.345 060 000=840 000（元）股票公允价值变动额=3 000 000（14.715.3）=1 800 000（元）212年5月30日出售股票时借：应收股利 300 000 贷：投资收益 300 000借：银行存款 300 000 贷：应收股利 300 000借：银行存款 45 000 000 投资收益 60 000 可供出售金融

27、资产公允价值变动 960 000 贷：可供出售金融资产成本 45 060 000 资本公积其他资本 960 000确认应收现金股利= 150 000 0000.2%=300 000（元）可供出售金融资产公允价值变动”账户贷方余额=1 800 000840 000=960 000（元）212年3月29日确认应收现金股利212年5月27日收到现金股利时第五节 长期股权投资的核算第五节 长期股权投资的核算长期股权投资是指投资单位通过让渡资产从而拥有被投资单位的股权，投资单位成为被投资单位的股东，按所持股份比例享有权益并承担相应责任的投资。长期股权投资核算的范围 依据对被投资单位产生的影响，分为以下四

28、种类型：控制：有权决定财务和经营政策，并能据以从该企业的经营活动中获取利益，即对子公司的投资。 （1）50%以上表决权资本 （2）50%以下表决权资本+实质控制权共同控制：按合同约定对某项经济活动所共有的控制，对合营企业的投资。重大影响：有参与决策的权利，但并不决定这些政策，即对联营企业投资（20%以上低于50%）。无控制、无共同控制且无重大影响： （1）20%以下的表决权资本+不存在其他实施重大影响的途径; （2）20%或以上的表决权资本+实质上不具有控制、共同控制和重大影响。长期股权投资的计量初始计量企业合并形成的长期股权投资除企业合并外以其他方式取得的长期股权投资同一控制下企业合并形成的

29、长期股权投资非同一控制下企业合并形成的长期股权投资以支付现金方式取得的长期股权投资以发行权益性证券方式取得的长期股权投资投资者投入的长期股权投资以债务重组方式取得的长期股权投资以非货币性资产交换方式取得的长期股权投资同一控制下企业合并形成的长期股权投资 同一控制下企业合并是指参与合并的企业在合并前后均受同一方或相同的多方最终控制，且该控制并非暂时性的。合并方应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。长期股权投资的初始投资成本与合并方支付的现金、转让非现金资产或承担债务账面价值的差额，应当调整资本公积，资本公积不够冲减的调整留存收益。非同一控制下企业合并

30、形成的长期股权投资非同一控制下的控股合并中，购买方应当按照确定的企业合并成本作为长期股权投资的初始投资成本。企业合并成本包括购买方付出的资产、发生或承担的负债、发行的权益性证券的公允价值以及为进行企业合并发生的各项直接相关费用之和。通过多次交换交易，分步取得股权最终形成企业合并的，企业合并成本为每一单项交换交易的成本之和。 212年1月21日，施工企业以一套生产设备和银行存款150万元向B公司投资，且企业和B公司为不属于同一控制下的两家企业，企业取得的股权占B公司注册资本的80%， 其固定资产的账面原价为6 000万元，已计提累计折旧1 000万元，已计提固定资产减值准备150万元，公允价值为

31、5 700万元。【例题5.5.2】不考虑其他相关税费，作如下会计分录：长期股权投资的初始投资成本为=5 700+150=5 850（万元）（1）借：固定资产清理 48 500 000 累计折旧 10 000 000 固定资产减值准备 1 500 000 贷：固定资产 60 000 000（2）借：长期股权投资 58 500 000 贷：固定资产清理 48 500 000 银行存款 1 500 000 营业外收入 8 500 000 除企业合并外以其他方式取得的长期股权投资以支付现金方式取得的长期股权投资以发行权益性证券方式取得的长期股权投资投资者投入的长期股权投资以债务重组方式取得的长期股权投

32、资以非货币性资产交换方式取得的长期股权投资长期股权投资的后续计量 长期股权投资根据对被投资单位的影响程度及是否存在活跃市场、公允价值能否可靠取得等情况，分别采用成本法和权益法进行核算成本法对子公司投资。不具有共同控制或重大影响，且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资权益法对联营企业的投资对合营企业的投资成本法核算成本法核算的一般程序第一步，初始投资或追加投资时，按照初始投资或追加投资时的投资成本增加长期股权投资的账面价值。除此之外，长期股权投资的账面价值一般应当保持不变。第二步，被投资单位宣告分派的利润或现金股利中，投资企业按应享有的部分，确认为当期投资收益。成本法是指施工

33、企业持有的长期股权投资按取得成本计价的方法权益法核算权益法是指投资最初以投资成本计量后，在投资持有期间根据投资企业享有被投资单位所有者权益份额的变动对投资的账面价值进行调整的方法。当投资企业对被投资单位因追加投资导致原持有的对合营企业投资或对联营企业投资转变为对子公司的投资的，或因收回投资等原因导致投资企业对被投资单位不再具有共同控制和重大影响的，应中止采用权益法，改按成本法核算。 第一步，初始投资或追加投资时，按照初始投资或追加投资时的投资成本增加长期股权投资的账面价值。 第二步，比较初始投资成本与投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额，对于取得投资时初始投资成本与应享有被投资单位

34、可辨认净资产公允价值份额之间的差额，应区别情况处理：权益法核算程序初始投资成本大于取得投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的初始投资成本小于取得投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额不要求对长期股权投资的成本进行调整两者之间的差额体现为转让方的让步，应作为收益处理，计入取得投资当期的营业外收入，同时调整增加长期股权投资的账面价值。 第三步，持有投资期间，随着被投资单位所有者权益的变动相应调整增加或减少长期股权投资的账面价值，并分3种情况处理： 第一种：被投资单位当年实现净利润而影响所有者权益变动 按所持表决权资本比例计算应享有的份额，增加长期股权投资的账面价值，并确认为当期投

35、资收益 第二种：被投资单位当年发生净亏损而影响所有者权益变动 投资企业确认承担被投资单位发生的净亏损，应以长期股权投资的账面价值以及其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益减记至零为限发生 亏损时减计顺序以后期间实现盈利的，应按相反顺序分别减记已确认的预计负债、恢复其他长期权益及长期股权投资的账面价值第四步，被投资单位宣告分派利润或现金股利时，投资企业按持股比例计算应分得的部分，一般应冲减长期股权投资的账面价值。 第三种：投资企业对于被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动 在持股比例不变的情况下，应按照持股比例与被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动中归属于本企业的部分，相应调整长期

36、股权投资的账面价值，同时增加或减少资本公积 在确认应享有或应分担的净利润或净亏损时，在被投资单位账面净利润的基础上，应考虑以下因素的影响进行适当调整：会计政策、会计期间不一致，应按投资企业的会计政策及会计期间对被投资单位的财务报表进行调整；以取得投资时被投资单位固定资产、无形资产的公允价值为基础计提的折旧额或摊销额，以及以投资企业取得投资时有关资产的公允价值为基础计算确定的资产减值准备金额等对被投资单位净利润的影响。权益法下投资损益的确认长期股权投资成本法与权益法的转换追加投资处置投资控 制共同控制重大影响无控制、共同控制或重大影响成本法成本法成本法成本法权益法权益法 成本法转为权益法 原持有

37、长期股权投资的账面余额与按照原持股比例计算确定应享有原取得投资时被投资单位可辨认净资产公允价值份额之间的差额属于原取得投资时因投资成本大于应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的部分，不调整长期股权投资的账面价值；属于原取得投资时因投资成本小于应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的差额，一方面应调整长期股权投资的账面价值，同时调整留存收益。无控制、共同控制或重大影响共同控制或重大影响追加投资 对于原取得投资后至新取得投资的交易日之间被投资单位可辨认净资产公允价值的变动相对于原持股比例的部分： 属于在此期间被投资单位实现净损益中应享有份额的，一方面应当调整长期股权投资的账面价值，同时， 对

38、于原取得投资时至新增投资当期期初按照原持股比例应享有被投资单位实现的净损益，应调整留存收益， 对于新增投资当期期初至新增投资交易日之间应享有被投资单位的净损益，应计入当期损益； 属于其他原因导致的被投资单位可辨认净资产公允价值变动中应享有的份额，在调整长期股权投资账面价值的同时，应当记入“资本公积”账户。对于新取得的股权部分，投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，不调整长期股权投资的成本；投资成本小于应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，应调整增加长期股权投资的成本，同时计入取得当期的营业外收入。 首先，应按处置或收回投资的比例结转应终止确认的长期股权投资成本。

39、比较剩余的长期股权投资成本与按照剩余持股比例计算原投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额： 属于投资作价中体现的商誉部分，不调整长期股权投资的账面价值； 属于投资成本小于原投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值 份额的，在调整长期股权投资成本的同时，应调整留存收益。 成本法转为权益法控 制共同控制或重大影响处置投资 对于原取得投资后至转变为权益法核算之间被投资单位实现净损益中应享有的份额，一方面应当调整长期股权投资的账面价值，同时， 对于原取得投资时至处置投资当期期初被投资单位实现的净损益中应享有的份额，调整留存收益， 对于处置投资当期期初至处置投资之日被投资单位实现的净损益中享

40、有的份额，调整当期损益； 其他原因导致被投资单位所有者权益变动中应享有的份额，在调整长期股权投资账面价值的同时，应当记入“资本公积”账户 权益法转换为成本法 因追加投资导致原持有的对联营企业或合营企业的投资转变为对子公司投资的，购买日应对长期股权投资账面价值进行调整，将长期股权投资的账面余额调整至最初取得成本，并加上购买日新支付对价的公允价值作为长期股权投资的成本。 因减少投资导致长期股权投资的核算由权益法转换为成本法，应以转换时长期股权投资的账面价值作为按照成本法核算的基础。共同控制或重大影响处置投资控 制无控制、共同控制或重大影响追加投资长期股权投资的处置 对被投资单位的股权全部或部分对外

41、出售时，应相应结转与所售股权相对应的长期股权投资的账面价值，出售所得价款与处置长期股权投资账面价值之间的差额，应确认为处置损益。 采用权益法核算的长期股权投资，原记入资本公积中的金额，在处置时亦应进行结转，将与所出售股权相对应的部分在处置时自资本公积转入当期损益。长期股权投资核算应设置的账户“长期股权投资”账户 按权益法核算，应设置以下明细账户： 长期股权投资成本 损益调整 其他权益变动 “投资收益”账户“长期股权投资减值准备”账户“资本公积”账户长期股权投资核算的会计处理 成本法下长期股权投资的核算1.企业取得投资时（1）同一控制下企业合并形成长期股权投资时借：长期股权投资（享有被合并方所有

42、者权益账面价值的部分） 应收股利（实际支付的款项中包含已经宣告但尚未领取的现 金股利） 负债类账户（抵减负债的账面价值） 贷：资产类账户（支付资产的账面价值） 资本公积股本溢价 （差额）（2）非同一控制下企业合并形成长期股权投资时 以银行存款、固定资产等作为对价的长期股权投资 借：长期股权投资（合并成本） 应收股利（实际支付的款项中包含已经宣告但尚未 领取的现金股利） 贷：资产类账户（账面价值） 营业外收入（资产的公允价值与账面价值的差额） 银行存款（发生的直接相关费用） 以发行权益性证券取得的长期股权投资 借：长期股权投资（合并成本） 贷：股本（股票面值） 资本公积股本溢价 银行存款（发生的

43、直接相关费用） 2.被投资单位宣告发放现金股利或利润分配时借：应收股利 贷：投资收益3.实际领取现金股利或利润时借：银行存款 贷：应收股利 4.如果被投资单位无力支付股利，企业不作任何会计处理5.企业处置股权投资时借：银行存款等（实际取得的价款） 长期股权投资减值准备（已计提的减值准备） 投资收益（发生的处置净损失） 贷：长期股权投资（股权投资的账面余额） 应收股利（尚未领取的现金股利或利润） 投资收益（实现的处置净收益）采用成本法核算长期股权投资的会计处理【例题5.5.4】施工企业于211年1月，取得对丙公司5%的股权，成本为900万元。212年3月，企业又以1 200万元取得对丙公司6%的

44、股权。假定企业对丙公司的生产经营决策不具有重大影响或共同控制，且该投资不存在活跃的交易市场，公允价值无法取得。212年9年3月，丙公司宣告分派现金股利，企业按其持股比例可取得21万元。作如下会计处理：（1）211年1月，初始投资时： 借：长期股权投资 9 000 000 贷:银行存款 9 000 000（2）212年3月，追加投资时： 借：长期股权投资 12 000 000 贷:银行存款 12 000 000（3）212年3月，确认应收股利时： 借：应收股利 210 000 贷:投资收益 210 000权益法下长期股权投资的核算1.企业取得投资时。 借：长期股权投资成本 贷：银行存款 若取得投

45、资时，初始投资成本高于企业应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额，不调整长期股权投资的初始投资成本； 若取得投资时，初始投资成本低于企业应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额，其差额应计入当期损益，同时调整长期 股权投资的成本。 借：长期股权投资成本 贷：营业外收入长期股权投资核算的会计处理2.会计期末，被投资单位实现净利润，应当以取得时被投资单位各项可辨认资产等的公允价值为基础对被投资单位的净利润进行调整后，再按照持股比例进行确认应享有的份额。 借：长期股权投资损益调整 贷：投资收益 3.会计期末，被投资单位发生净亏损，应当按调整后的净亏损金额与企业的持股比例确认企业应分担的数额，冲

46、减长期股权投资的账面价值，借：投资收益 贷：长期股权投资损益调整4.宣告分派现金股利或利润时，按持股比例计算应享有的份额。借：应收股利 贷：长期股权投资损益调整5.实际收到现金股利或利润借：银行存款 贷：应收股利 6.分派的股票股利，不作会计处理不足冲减的：借：投资收益 贷：长期应收款7.在持股比例不变的情况下，被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动。借：长期股权投资其他权益变动 贷：资本公积其他资本公积8. 处置股权投资借：银行存款等（实际取得的价款） 长期股权投资减值准备（已计提的减值准备） 投资收益（发生的处置净损失） 贷：长期股权投资（股权投资的账面余额） 应收股利（尚未领取的现金

47、股利或利润） 投资收益（实现的处置净收益） 权益法下，处置股权投资时原计入资本公积的金额也要进行结转，将与所售股权相对应的部分自资本公积转入当期损益：借记或贷记“资本公积其他资本公积”账户，贷记或借记“投资收益”账户。采用权益法核算长期股权投资的会计处理【例题5.5.5】施工企业于210年3月1日212年3月2日，发生与长期股权投资有关的经济业务如下：企业于210年3月1日购入甲公司30%的股权并准备长期持有，能够对甲公司施加重大影响，因此采用权益法进行核算。实际支付款项9 000万元（含已宣告但尚未发放的现金股利270万元），另支付相关税费45万元，甲公司当日的可辨认净资产公允价值为29 7

48、00万元。（1）210年3月1日，取得投资时，作如下会计分录：长期股权投资的初始投资成本=9 000270+45=8 775（万元） 借：长期股权投资甲公司（成本） 87 750 000 应收股利 2 700 000 贷:银行存款 90 450 000初始投资成本小于取得投资时应享有被投资单位可辨认净资产公 允价值份额的差额=29 70030%8 775=135（万元） 借：长期股权投资甲公司（成本） 1 350 000贷：营业外收入 1 350 000（2）210年4月1日收到现金股利时，作如下会计分录：借：银行存款 2 700 000 贷：应收股利 2 700 000 （3）210年3月1

49、日至12月31日，甲公司由于可供出售金融资产的公允价值 变动，导致资本公积增加900万元。作如下会计分录：借：长期股权投资甲公司（其他权益变动）（9 000 00030%）2 700 000 贷：资本公积其他资本公积 2 700 000（4）210年甲公司3月至12月实现净利润1845万元，假定甲公司除一台设备 外，其他资产的公允价值与账面价值相等。该设备210年3月1日的账面价值 1 800万元，公允价值为2 340万元，采用年限平均法计提折旧，预计尚可使用年限为10年，不考虑所得税影响。作如下会计分录：甲公司的净利润按固定资产公允价值调整后= 1 845（2 3401 800）101012

50、=1 800（万元）施工企业应享有的净利润份额=1 80030%=540（万元）借：长期股权投资甲公司（损益调整） 5 400 000 贷：投资收益 5 400 000 （5）211年3月8日，甲公司宣告分派现金股利450万元。作如下会计分录： 应确认的应收股利=45030%=135（万元）借：应收股利 1 350 000 贷：长期股权投资甲公司（损益调整） 1 350 000（6）211年甲公司全年实现净利润2 754万元。作如下会计分录： 甲公司的净利润按固定资产公允价值调整后= 2 754（2 3401 800）10=2 700（万元） 施工企业应享有的净利润份额=2 70030%=81

51、0（万元） 借：长期股权投资甲公司（损益调整） 8 100 000 贷：投资收益 8 100 000（7）212年1月2日，施工企业将持有的甲公司5%的股份对外转让，收到款项1 755万元存入银行。转让后企业持有甲公司25%的股份，仍对其具有重大影响。作如下会计分录：长期股权投资转让部分的账面余额= （8 775+135+270+540135+810）16=1 732.5（万元）其中：成本明细科目余额=（8 775+135）16=1 485（万元） 损益调整明细科目余额=（540135+810）16=202.5（万元） 其他权益变动明细科目余额=27016=45（万元）借：银行存款 17 55

52、0 000 贷：长期股权投资甲公司（成本） 14 850 000甲公司（损益调整） 2 025 000甲公司（其他权益变动） 450 000 投资收益 225 000借：资本公积其他资本公积 450 000 贷：投资收益 450 000 长期股权投资成本法与权益法的转换1.成本法转换为权益法（1）因追加投资导致持股比例上升，使长期股权投资的核算由成本法转为权益法时。原取得投资时投资成本大于应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的部分，不调整长期股权投资的账面价值。 原取得投资时因投资成本小于应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的差额。借：长期股权投资 贷：盈余公积 利润分配未分配利润 对

53、于原取得投资后至新取得投资的交易日之间被投资单位可辨认净资产公允价值的变动相对于原持股比例的部分。借：长期股权投资 贷：资本公积其他资本公积 盈余公积 利润分配未分配利润 投资收益 对于新取得的股权部分， 当投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，不调整长期股权投资的成本； 当投资成本小于应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额时。借：长期股权投资 贷：营业外收入（2）因处置投资，使长期股权投资的核算由成本法转为权益法时，首先应按处置或收回投资的比例结转应终止确认的长期股权投资成本。 比较剩余的长期股权投资成本与按照剩余持股比例计算原投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允

54、价值的份额 ， 属于投资作价中体现的商誉部分，不调整长期股权投资的账面价值； 属于投资成本小于原投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，借：长期股权投资 贷：盈余公积 利润分配未分配利润 对于原取得投资后至转变为权益法核算之间被投资单位实现净损益中应享有的份额。借：长期股权投资 贷：盈余公积 利润分配未分配利润 投资收益 其他原因导致被投资单位所有者权益变动中应享有的份额：借：长期股权投资 贷：资本公积其他资本公积2.权益法转换为成本法（1）因追加投资使长期股权投资的核算由权益法转换为成本法时。 购买日应对原取得的长期股权投资账面价值进行调整。 借：盈余公积 利润分配未分配利润 投资

55、收益 贷：长期股权投资损益调整借：资本公积其他资本公积 贷：长期股权投资其他权益变动 对追加投资的成本进行确认。借：长期股权投资 贷：银行存款 长期股权投资的账面余额调整至最初取得成本后，加上购买日新支付对价的公允价值作为长期股权投资的成本。 （2）因减少投资导致长期股权投资的核算由权益法转换为成本法时以转换时长期股权投资的账面价值作为按照成本法核算的基础。长期股权投资由成本法转换为权益法的会计处理【例题5.5.6】施工企业于211年2月1日取得甲公司10的股权，成本为2 400万元，取得投资时甲公司可辨认净资产公允价值总额为22 800万元（假定公允价值与账面价值相同）。因对被投资单位不具有重大影响且无法可靠确定该项投资的公允价值，施工企业对其采用成本法核算，且施工企业按照净利润的10提取盈余公积。 212年4月1日，施工企业又以4 800万元的价格取得甲公司12的股权，当日甲公司可辨认净资产公允价值总额为30 000万元。取得该部分股权后，按照甲公司章程规定，施工企业能够派人参与甲公司的生产经营决策，对该项长期股权投资转为采用权益法核算。本例中假定施工企业在取得对甲公司10股权后至新增投资日，甲公司通过生产经营活动实现的净利润为2 400万元，其中包含212年第一季度实现的净利润600万元，未派发现金股利或利润。除所实现净利润外，未发生其他计入资本公积的交易或事项。