审计风险控制的重点和方法

1、审计风险控制的重点和方法国家审计风险控制浅谈定海区审计局贺海波【摘要】本文从审计风险的涵义、表现形式及形成的原因等方面入手， 从而提出有效控制国家审计风险的对应措施，促使国家审计机关及其 审计人员正确认识审计风险，建立健全审计质量控制制度，提高审计 质量。【关键词】审计风险 特征 控制 方法国家审计作为社会经济运行的监督、“免疫”系统，是通过对有 关部门和单位的财政财务收支真实性、合法性、效益性依法进行客观、 公正的审查和评价而实现其职能作用的。当前，我国国家审计正处于 一个关键的时期，一方面，随着国家经济建设，各项经济事务蓬勃发 展，国家越来越重视审计监督在经济、政治、文化与和谐社会建设中

2、的作用；另一方面，随着审计监督和审计宣传力度的不断加大，审计 的社会影响也越来越大，各级党委政府及全社会对审计工作的关注程 度日益提高，如汶川灾后重建项目、种粮农民补贴、政府投资保障性 住房和农村饮用水安全状况等引起民众日益关注，同时随着社会政 治、经济的不断发展，经济活动愈演愈烈，审计所承担的责任也就越 大，审计难度就越高，审计风险也就随之增大。一、国家审计风险的定义及表现形式按照审计学理论的含义，审计风险有固有风险、控制风险、 检查风险三部分风险组成。由于审计人员的意见或结论是建立在一种 职业审查和专业判断上，因而总存在着偏离客观事实，甚至与客观事 实完全相反的可能性，也就是说审计结论在一

3、定程度具有不确定性， 这种不确定性有时给利用审计服务的各方带来损失，导致审计人员、 审计机关需要对后果承担责任。笔者认为，国家审计风险是指审计机关及其审计人员在实行审计 监督过程中，由于受到某些不确定因素的影响，没有按照法定职责、 权限和程序实施审计，对被审计单位的财务收支报表和履行相关职能 的情况发表不恰当的意见和评价，或是对被审计单位做出错误的处理 处罚决定，而给国家审计机关带来某种损失的可能性。对于国家审计风险的表现形式，理论界已有不少的描述，最突出 的是三种风险表现方式，即审计评价风险、审计定性（处理处罚）风险、 审计结果公告风险。但是笔者认为审计风险存在主要有体现在审计程序风险、审计

4、取 证风险、审计管理风险和审计报告风险。（一）审计程序风险。在审计工作中，审计项目安排是有科学而又严谨的，各项审计目 标的实现都是按照既定的审计程序开展审计工作，俗话说，无规矩则 不成方圆，审计就是按照国家有关审计操作指南规定的详细步骤逐一 进行审计项目的实施，审计若违背了审计操作审计，就有可能引起审 计风险，如中华人民共和国审计法（以下简称“审计法”）第三十 八条规定，审计通知书应于三日前送达，特殊事项应经本级人民政府 批准。审计法第十六、二十八条的规定，不得超过审计管辖权审 计，年度审计项目应实行计划管理，无上级审计机关和本级人民政府 委托不得随意增加审计项目。（二）审计取证风险。审计取证

5、风险，主要是在审计取证过程中，由于主观或者客观的 原因，导致审计证据不充分不恰当，导致对某些问题不能做出正确的 结论。这主要体现在两方面，一是客体方面的原因，主要是由于审计 人员与被审计单位获悉的信息资源不对称资源或被审计单位自身制 度建设不完善等外部环境原因，造成审计人员难以全面把握被审计单 位的全部经济活动，而造成的审计风险，集中表现在被审计单位故意 隐瞒财务相关资料、凭证，财会人员更换频繁、无证上岗，被审计单 位内控制度不健全，财务制度缺失，未设银行账等情况。二是主体方 面的原因，主要是审计人员自身业务能力不足及审计人员搞“人情审 计”，对重要的审计事项查证不实或者揭露不透彻，没能查深、

6、查透、 查实，问题的实质没有得到完全的反映。（三）审计管理风险。我们在此表述的审计管理风险，此类风险应该能纳入到审计取证 风险范畴，这里特意提出此类审计风险，主要是审计机关开展审计项 目时，由于受到各方面因素的影响，未能严格控制审计工作，产生审 计风险。具体表现在以下几个方面：一是投资项目决算审计受托中介 机构“放水”，导致国家利益受损；二是外聘临时人员工作不到位； 三是对重大投资项目跟踪监督流于形式；四是对处理处罚权限以外的 违法违纪线索未移交；五是审计实施受到外部干扰。（四）审计报告风险。审计报告风险主要是指审计机发出的审计报告内容及相关情况 时出现的差误。审计报告的评价、法规引用、文字校

7、对、定性准确等 情况直接会导致审计风险的产生。审计结果公告则更是加剧了审计风 险的压力。审计报告风险在主要表现方式有以下几种：一是审计的绩效评价指标不科学；二是审计评价失当，无证据支持；三是定性依据 未形成证据链，缺少要素。四是审计法规引用不准确；五是超越法律 法规下达审计处罚决定;六是审计决定要素缺少，未明确权利和义务； 七是审计决定未落实、问题未纠正和整改；八是发现的重大违规问题 报告未揭示；九是审计报告校对不认真，数字、关键文字出现错误。 十是审计报告直接引用中介机构的结果或为中介机构的结果报告出 具肯定性认定意见等等。审计报告出现的差误，都会在一定程度上影 响审计的权威性，也可能导致审

8、计机关或者国家受到经济及名誉上的 损失。二、国家审计风险的特征（一）审计风险的客观性。现今审计主要是采取抽样审计的方法，即根据总体中的一部分样 本的特性来推断总体的特性。而统计学的成果表明，以样本来推断总 体，无论采取何种抽样方法和样本取量，总会存在以一定的误差，这 种误差是可以控制的，但基本难以消除。反映在审计中，由于经济业 务的复杂、审计人员道德品质等因素，仍存在审计结果与客观实际不 一致的情况。因此，风险总是存在于审计活动过程中，只是这些风险 有时并未产生灾难性的后果，或对审计人员并未构成实质性的损失而 已。审计风险的研究，人们只能熟悉和控制审计风险，只能在有限的 空间和时间内改变风险存

9、在和发生的条件，降低其发生的频率和减少 损失的程度，而不能，也不可能完全消除风险。（二）审计风险的普遍性。审计过程的每一个环节都可能产生审计风险，导致最终判断结果 与客观实际不相符，即审计风险存在于审计活动的全过程中，每一项具体的审计活动都可能产生与之对应的审计风险。如搜集审计证据时 有证据量或证据力不足的风险；由于审计人员业务能力引起的运用审 计程序不当导致的审计结论的不正确等。每一项审计风险的形成原因 是多方面的，有客观因素，如社会经济环节，被审计单位情况，也有 主观因素，如审计人员业务能力和职业道德等。可见，审计风险的最 终形成是审计活动全过程中各种因素合计的结果，具有普遍性的特 点。（

10、三）审计风险的潜在性。国家审计机关及其审计人员责任的存在是形成审计风险的一个 基本因素，如果国家审计机关及其审计人员在执业上不受任何约束， 对自己的工作结果不承担任何责任，就不会形成审计风险，这就决定 审计风险在一定时期里具有潜在性。若国家审计机关及其审计人员虽 然发生了偏离客观事实的行为，但没有引发不良后果，也未引起相应 的审计责任，那么这种风险只停留在潜在状态，而没有转化为现实的 风险。审计风险是在错误形成以后经过验证才会体现出来，假如这种 错误被我们无意中接受，即不再进行验证，则由此而应承担的责任或 者遭受的损失实际没有成为现实。所以，审计风险只是一种可能的风 险，它对国家审计机关及其审

11、计人员构成某种损失有一个显化的过 程，这一过程的长短因审计风险的内容、审计所处的法律环境、经济 环境和社会公众对审计风险的认识程度而异。（四）审计风险的偶然性。审计风险是由于某些客观原因，或审计人员并未意识到的主观原 因造成的。即并非审计人员故意所为，审计人员在无意中接受了审计 风险，又在无意中承担了审计风险带来的严重后果。（五）审计风险的可控性。尽管审计风险是客观存在和不可避免的，而且产生于审计的全过 程中，受诸多因素综合影响，但只要掌握了审计风险的产生原因、影 响因素、运行特点和规律等，我们就可以采取有效措施，控制审计活 动过程中的风险产生因素，如规范审计活动的外部环境、强化审计项 目管理

12、、提高审计从业人员素质、完善审计技术方法等，最大限度地 降低审计风险，从而实现对审计风险的有效控制，将最终审计风险控 制在较低的、能被接受的水平。三、国家审计风险产生的原因构成审计风险的原因是多方面的，既有内在的主观因素也有客观 环境因素，这里从审计工作的主体，客体，环境等三方面进行简单分 析。（一）审计主体方面。审计的主体是国家审计机关及其审计人员。审计人员的业务能力 水平、审计职业道德、审计机关的管理水平、审计技术方法落后等都 是审计风险的主要因素。审计人员业务能力水平和审计队伍素质差是产生审计风险的 主要原因。审计是一项技术性很高的活动，它不仅要求审计人员必须 具有扎实的会计、审计、税务

13、、法律知识和审计基本技能，还需具备 丰富的实操经验、较强的综合分析能力、准确的判断能力和相关的政 策理论水平。随着经济不断发展，新业务、新制度层出不穷，审计人 员缺乏相关业务管理经验，仅通过审计项目对财政改革、投资决策、 行政管理、市场运作等进行接触和理解，使审计人员的思辨能力、创 新能力都面临考验。这也在一定程度上提出后续教育的重要性。审计人员的职业道德。审计职业道德要求审计人员必须德才兼 备，有高度的责任心，但在实际工作中，并不是每一个审计人员都能 达到德才兼备的要求。个别审计人员可能在利益的驱动下，以权谋私、 对查出的问题隐瞒不报，搞人情审计，与被审计单位私下交易等行为 不是完全没有，因

14、此，审计风险也无法避免。审计机关管理水平。审计机关管理水平无疑是影响审计风险的 重要因素。一般而言，审计机关内部管理水平高，制定制度规范、就 能在相当程度上避免或减少风险因素的出现，也能阻止审计风险从潜 在状态向实际状态的转换，降低其发生的机率。目前，审计机关在对 外信息交流和被审计单位信息收集、分析处理能力不高，信息资料积 累较少，造成了现今部分审计项目实施方案通常是个程序，没有针对 性，缺乏可操作性等。审计技术方法落后，与当前经济社会发展的要求不相适应也是 形成审计风险的一个重要因素。随着计算机技术广泛应用于各行各 业，计算机信息处理要求越来越高，但我国部分国家审计机关及其工 作人员还处于

15、账项基础审计阶段，传统的审计方法还在大量使用；现 代审计技术的运用普遍不足，计算机在审计中的运用以及计算机辅助 审计软件的开发，进展还比较缓慢，如果要以人工来审计智能化的财 务会计系统和管理系统，这无疑对审计工作是一个挑战，因此，审计 技术方法的落后毫无疑问地增加了审计风险的可能性。（二）审计客体方面。审计客体是至被审计单位或审计对象，产生风险的原因主要在 于：被审计单位的内部控制不健全或执行力不高导致审计风险。被 审计单位的内部控制风险水平与审计风险呈正比例关系。我们在进行 审前调查时，都必须了解被审计单位内部管理情况，个别被审计单位 虽建立内部管理制度，但形同虚设，未有效地执行相关内控制度

16、，这 也是导致审计风险的重要因素。被审计单位的蓄意造假或隐瞒导致审计风险。“明枪易躲，暗 箭难防”，被审计单位的舞弊是审计人员最难防范的风险。由于审计 人员和被审计单位所占用的信息资源不对称，容易造成审计人员无法 获悉被审计单位全部的经济活动。因此，审计人员应保持高度谨慎， 善于发现问题，这也是审计人员杜绝重大审计风险的首要内容。（三）审计环境方面。审计环境主要是指审计机关所处的政治、经济社会以及法律环境 等。政治环境。审计法规定，我国审计机关实行在总理和地方 主要负责人领导下的行政管理体制，接受地方政府和上级审计极端的 双重领导。而这恰恰使得审计的独立性不足，一方面地方审计机关是 当地政府的

17、一个职能部门，其人事、经费等归地方管理。另一方面， 法律有要求地方审计机关对地方政府及其职能部门进行财政、财务监 督。突出反映在“同级审”现象上，“同级审”即是对地方政府本级 财政预算执行情况审计，实际上就是审计本级政府。这就反映出一个 难以调和的矛盾，即当遇到地方政府的某些行为有悖于法律法规，当 国家的全局利益同地方政府利益相冲突时，地方审计机关对政府内部 保护情况难免会发生，这就使得审计的公正性受到影响，审计的独立 性作用受到限制。经济和社会环境。在随着市场经济的逐步发展和建立，国家审 计的重心将转移到完善、健全经济环境上来。这必然增加审计难度和 审计风险。同时，民众对审计的期望也越来越高

18、，审计越来越向政策 研究方向发展，诸如2009年金融危机对地方税收收入及结构影响等 专项审计调查项目，这更像一个政策研究，而不像审计项目，从而反 映出民众对审计的期望越来越高，也体现了现今审计工作越来越难， 时常有审计人员说，“审计是个万能胶，哪里需要就往哪里粘”，但现 实中，社会民众对国家审计的高期望和国家审计所能够发挥的作用永 远存在差异，这种社会期望差，也逐渐形成一种潜在的审计风险。法律环境。在法制意识日益增强，法制环境日趋完善的当今社 会，无论是社会公众，还是有关单位，都越来越重视运用法律手段来 维护自身的合法权益。目前，在已出台的审计法行政诉讼法、国家赔偿法等等法律法规中，对国家审计

19、机关和审计人员在审计 中的行为都作出了相应的规定，若审计人员在审计过程中出现失误， 一旦损害了被审计单位的合法权益，无论是社会公众，还是有关单位， 对于影响和侵害自身权益的行为，运用法律手段来维护自身的合法权 益，采取一定的维权措施是必然的。因此，日趋完善的法律、法规， 客观上产生了审计风险的存在。四、有效控制防范国家审计风险的几点建议正确认识审计风险，有利于提高审计工作质量和工作绩效，制定 合理的审计计划程序，提高审计人员的责任感。现我们就审计风险的 表现形式及风险产生的原因，主要从审计的主体、客体方面提出几点 浅薄的意见建议，希望能最大限度上降低审计风险的发生。（一）从审计主体上。加快建设审计队伍，提高审计人员素质。审计队伍素质的高低 是防范审计风险的关键。随着经济环境的发展，审计对象的复杂程度 日益提高，审计难度和风险有攀升的趋势。这无疑对审计人员提出了 更高要求，审计人员不仅要精通财务会计知识，还要掌握经济管理、 信息技术、法律等专业知识。同时，还应强化审计人员的风险意识。 一是强化审计人员的准入机制，确保每一个审计人员能胜任其职业。 二是多进行案例分析和理论研究等多方面业务交流。三是提高审计人 员的职业道德。加强审计管理，提高项目质量。加快修改和完善审计质量控制 标准，对现今形同虚设的风险评估应增减科学具体的标准，增加