股权收购的税务处理

1、（财税 200959 号）根据企业重组的不同条件，把企业重组 的税务处理区分为一般性税务处理和特殊性税务处理，除符 合通知规定特殊性税务处理条件的外，均应采用一般性税务 处理。股权收购是企业重组的形式之一，是指一家企业（简称收 购企业）购买另一家企业（简称被收购企业）的股权，以实 现对被收购企业控制的交易。收购企业支付对价的形式包括 股权支付、非股权支付或两者的组合。一、股权收购的一般性税务处理1、一般性税务处理的方法（1）被收购方应当按照公允价确认股权转让所得或损失， 依法缴纳企业所得税。（ 2）由于被收购方已经完成计税基础，收购方取得股权的 计税基础应按照公允价值为基础确定。（3）被收购企

2、业的相关所得税事项原则上保持不变。2、一般性税务处理的管理 采用一般性税务处理的股权收购重组业务，应准备以下相 关资料，以备税务机关检查：（1）当事各方所签订的股权收购业务合同或协议；（2）相关股权、资产公允价值的合法证据。 二、股权收购的特殊性税务处理 1、特殊性税务处理的条件（ 1）具有合理的商业目的，且不以减少、免除或者推迟缴 纳税款为主要目的。（2）股权收购，收购企业购买的股权不低于被收购企业全 部股权的 50%。（3）股权收购，收购企业在该股权收购发生时的股权支付 金额不低于其交易支付总额的 85%，（4）股权收购后的连续 12 个月内不改变重组资产原来的 实质性经营活动。（5）资产

3、收购中取得股权支付的原主要股东，在重组后连 续 12 个月内，不得转让所取得的股权。2、特殊性税务处理的方法（ 1）企业股权收购同时具备上述条件的，对交易中的“股 权支付”暂不确认有关资产的转让所得或损失；（ 2）“非股权支付”仍应在交易当期确认相应的资产转让 所得或损失，并调整相应资产的计税基础。非股权支付对应的资产转让所得或损失=（被转让资产的 公允价值-被转让资产的计税基础）X（非股权支付金额+ 被转让资产的公允价值）（ 3）被收购企业的股东取得收购企业股权的计税基础，以 被收购股权的原有计税基础确定。（ 4）收购企业取得被收购企业股权的计税基础，以被收购 股权的原有计税基础确定。（5）

4、收购企业、被收购企业的原有各项资产和负债的计税基础和其他相关所得税事项保持不变。例1、甲饲料公司是由乙投资公司出资6000万元设立的有限责任公司，截至 2009年末，所有者权益账面价值为7200万元（含股本 6000万元，法定盈余公积和未分配利润1200万元）。丙集团看好饲料行业的发展前景，准备收购甲公司 的全部股权。经过评估机构评定，甲公司净资产的评估价值 为9000万元，丙集团准备支付本公司股票3500万股（面值1元，发行价1.2元），并支付公允价值为4800万元的有价证券给乙投资公司，购买甲饲料公司的100%股权，请计算分析乙投资公司股权转让的所得税纳税义务。案例分析（一）关于是否征收增

5、值税根据国税总局国家税务总局关于纳税人资产重组有关增值 税问题的公告（国税总局公共2011 13号）文件的规定：纳税人在资产重组过程中，通过合并、分立、出售、置换等方 式，将全部或者部分实物资产以及与其相关联的债权、负债 和劳动力一并转让给其他单位和个人，不属于增值税的征税 范围，其中涉及的货物转让，不征收增值税。（二）关于是否征收契税在股权（股份）转让中，单位、个人承受公司股权（股份），公司土地、房屋权属不发 生转移，不征收契税首先，判断是否符合特殊性税务处理条件(1)乙公司将对甲公司的股权全部转让给丙集团；(2)股权支付/交易支付总额=1.2 X 3500 + 90004&66%v 50虽

6、然，乙投资公司将甲公司全部股权转让给丙公司，但是， 由于股权支付占交易支付总额的比重不符合特殊性重组的 规定，只能按照一般性税务处理的规定，计算缴纳企业所得 税。股权转让所得=9000- 7200= 1800 (万元) 应交企业所得税=1800 X 254%0(万元) 乙公司会计处理： TOC o 1-5 h z 借：长期股权投资丙公司4200万交易性金融资产4800 万贷：长期股权投资甲公司7200万投资收益1800 万借：所得税费用450 万贷：应交税费应交所得税450 万( 3)由于乙公司缴纳了所得税，完成了计税基础，所以，乙公司取得的丙公司的股票 3500万股，可以按照公允价 4200

7、 万元作为计税基础， 取得的有价证券按公允价值 4800万元确 认为计税基础。例2、延续上题的资料，假设，丙在支付的对价中，定向增发本公司股票给乙公司 4000万元，面值1元，发行价2元， 市场价值8000万元，另外支付给乙投资公司公允价值为 1000 万元的有价证券，取得甲公司 100%的股权。首先，判断是否符合特殊性税务处理条件：乙公司将对甲公司的股权全部转让给丙；股权比例50%股权支付/交易支付总额=(2 X 4000十9000 -88.89% 85%;符合特殊性税务处理的条件，可以按照特殊性税务进行企业所得税的处理。对交易中股权支付，暂不确认有关资产的转让所得或损失对交易中非股权支付应

8、在交易当期确认相应的资产转让所得或损失，并调整相应资产的计税基础(一)被收购企业股东乙公司的会计核算及税务处理(1)对交易中股权支付暂不确认有关资产的转让所得或损失。“股权支付”的公允价=00000=(万元)“股权支付”对应的股权在乙公司的计税基础=“股权支付”的公允价=00000=(万元)“股权支付”对应的股权在乙公司的计税基础=8000 X（7200 + 9000 ） 6=00 （万元）股权转让所得=8000- 6400= 1600 （万元）根据通知规定，符合特殊性税务处理的股权收购暂 不确认转让所得。（2）1000 万元有价证券属于“非股权支付”，应在交易当期计算资产转让所得。非股权支付

9、对应的资产转让所得=（被转让资产的公允价值-被转让资产的计税基础）X（非股权支付金额+被转让资产的公允价值）=（9000 7200）X（ 1000 + 9000 ）200（万元）非股权支付对应的股权在乙公司的计税基础=1000 X（7200 + 9000 （7200 + 9000 ） 80 （万元）非股权支付应纳企业所得税=200 X250%= 万元）（3）被收购企业的股东取得收购企业股权的计税基础，以 被收购股权的原有计税基础确定。乙公司取得丙股权的公允价值=40008X00毛万元）但是，由于乙公司没有对股权转让所得 1600万元纳税， 没有 完成“计税基础”，其取得丙的股票的计税基础，不能

10、按公 允价 8000 万元确认，而只能以被收购股权的原有计税基础 6400万元确定新股权的计税基础。2 X 40002 X 40000) 7200= 1800 (万按照1800万元X 25 %计算应交企业所得税450万元交易性金融资产1000万贷：长期股权投资甲公司交易性金融资产1000万贷：长期股权投资甲公司7200万投资收益 1800 万借：所得税费用450借：所得税费用450万贷：应交税费应交所得税 450 万（5）乙公司的纳税调整： 按照通知规定，股权转让暂不确认所得，仅就非股权 支付确认所得 200 万元。企业所得税汇算清缴时，在附表三 纳税调整项目明细表第 8 行“特殊重组”中进行

11、调整， 将会计确认的投资收益填入第 2 列“账载金额”，将非股权 支付转让所得填入第 2 列“税收金额”，计算差额：税收金额200账载金额1800= 1600 （万元）将 1600 万元填在第 4 列“调减金额”中，调减的 1600 万 元从附表三再汇集到主表第 15 行“减：纳税调整减少额”中， 调减后的企业所得税年度纳税申报表为：第 1 3行“利润总额”18万00元，第 15 行“减：纳税调整减少额”1万60元0第 25行“应纳税所得额”为 200万元，第 26 行“税率” 25%，经过纳税调整之后，出现了帐表不符的情况，“应交税费 应交所得税”会计账面金额为 450 万元，企业所得税 年度纳税申报表 的“应纳所得税额”为 50 万元，需要通过 所得税会计处理予以调整。（6）乙公司的所得税会计处理经过纳税调整后，长期股权投资丙公司的账面价值为 8000万元，计税基础为 6400 万元，纳税调减的 1600万元， 属于“应纳税暂时性差异”，按照1600 X 25 %#00万元确认为“递延所得税负债”。借：应交税费应交所得税400万贷：递延所得税负债400万经过所得税会计处理，使得“应交税费应交所得税” 账表一致。（二）收购企业丙的会计核算及税务处理如下 借：长期股权投资甲公司 9000万 贷：有价证券1000 万股本4000万