会计实务：新股申购无效资金利息收入的会计处理

1、新股申购无效资金利息收入的会计处理“建材”和“电力”均为2000 年采用上网定价发行方式上市的股份公司。笔者最近研究两家公司2002 年年报，发现：原本两家公司对2000 年新股发行过程中产生的无效申购资金冻结利息收入的会计处理是基本相同的。下面是两家公司会计处理比较：新材电力借：银行存款借：银行存款收到利息贷 ：其他应付款贷：长期应付款发行当年 借：其他应收款 借：长期应付款按 5 年分期确认收入 贷：营业外收入 贷：营业外收入随后 4 年每年确认收入 借：其他应收款 借：长期应付款贷：营业外收入 贷：营业外收入但在上海证券交易所的坚决要求下，“建材”针对上述会计处理，对2002年已公布的年

2、报进行了修正。 采用未来适用法，将当年度原本计入“营业外收入”的新股发行冻结资金利息539 万元和尚未摊销的利息余额1618 万元调整记入资本公积。可是，“电力”年报公布也有一段时间了，却至今未见其对相关会计处理进行修正的年报补丁公布。为什么同样的事项，会出现不同的判断标准、不同的处理方式呢？冻结利息的产生及相关会计处理规定股票“上网定价”发行方式下，主承销商发行前在证券交易所设立申购资金专户。投资者须在申购前将申购资金全额存入申购专户。证交所的登记结算公司在股票申购期（ 3 个工作日）对存入申购专户的资金予以冻结。按照规定，冻结利息归发行公司所有。冻结资金利息实际由两部分组成：一部分是申购并

3、中签的资金形成的利息；一部分是申购无效的资金形成的利息。财政部、国家税务总局财税字（1997）013 号（以下简称13 号文）“关于股份公司取得的新股申购冻结资金利息征收企业所得税问题的通知”对此做了详细的规定。该文规定：“一、股份公司取得的申购新股成功（中签）投资者的申购资金被冻结期间的存款利息，视为股票溢价发行收入处理，不并入公司利润总额征收企业所得税；二、股份公司取得的申购无效（不中签）投资者的申购资金被冻结期间的存款利息，应并入公司的利润总额，如数额较大，可在5 年的期限内平均转入，依法征收企业所得税；三、股份公司取得的投资者申购新股资金被冻结期间的存款利息，如不能在申购成功和申购无效

4、投资者之间准确划分，一律并入公司利润总额，依法征收企业所得税。”可见，“建材”和“电力”原来均是依据13 号文进行账务处理的。两家公司会计科目的使用都有问题。冻结利息收入列“其他应收款”或“长期应付款”都不合适，只有列“递延收益”才能真正反映款项性质。新制度下冻结利息会计处理分析目前，上市公司执行企业会计制度。新的企业会计制度未对冻结利息的会计处理做出单独说明，仅对相关事项做出这样的规定：“股份有限公司发行股票支付的手续费或佣金、 股票印刷成本等， 减去发行股票冻结期间所产生的利息收入，溢价发行的，从溢价中抵消”。那么，对于“建材”和”电力”的问题，应该怎样进行会计处理呢？我们不妨从冻结利息的

5、性质入手进行分析。冻结利息可分为中签资金利息和未中签资金利息。对于中签资金利息，应并入股票发行溢价，记入资本公积（资本溢价），对这点应该是没有异议的，关键是对未中签资金利息应如何处理。仅从财务角度看， 上交所要求“新材”将冻结利息记入资本公积，可能的原因之一是：未中签资金利息可视同现金捐赠，记入资本公积。可是，未中签资金利息具有现金捐赠性质吗？笔者认为，答案是否定的。原因有二：一是申购人没有主观赠予意图，二是利息由银行提供、发行公司无偿取得。中签资金利息实质上是发行公司实施发行行为产生的利得，是公司通过偶发性事项取得的收益，是“营业外收入”核算的范畴。上交所要求调整的原因还可能是依据上述企业会

6、计制度的上述规定，企业会计制度依据重要性原则，仅规范了发行费用大于冻结利息的情况。而并未区分两种冻结利息的性质。规范巨额冻结利息（冻结利息远大于发行费用）的是13号文。目前，未有证据说该文件被取消。所以，记入营业外收入是适当的。另外，针对同样的事项、 上交所对“建材”和“电力”却采用了不同的判断标准。可见，上交所内部也未形成一致意见。同时，即便是冻结资金利息确实应该记入资本公积，也应采用追溯调整法，对以前年度会计报表相关项目进行调整。“新材”采用未来适用法显然不对。“建材”和“电力”年报差异的启示“建材”在上交所的坚决要求下对冻结利息的会计处理进行了“更正”，发布了年报补丁，结果招致公司独立董事对公司注册会计师的强烈不满。而“电力”年报公布多日未见补丁出现，同样的问题，不同的处理结果，令人产生诸多联想。其实，会计处理意见不一致，是可以向财政部咨询的。不同的处理结果，并非源于公司盈利能力和聘用注册会计师的差异。我们期待一个公开、公平、公正的证券市场环境的到来！小编寄语：会计学是一个细节致命的学科，以前总是觉得只要大概知道意思就可以