企业购并日后的合并财务报表

1、第八章企业合合并会计（三三）购并并日后的合并并财务报表第一节集团内内部经济业务务事项一、集团内内部经济业务务事项的类别别及其对合并并财务报表的的影响对对于集团内部部的企业来说说，经济业务务事项可以分分为三大类，即即企业内部经经济业务事项项、集团内部部经济业务事事项和集团外外部经济业务务事项。集团内部的的经济业务实实际上并不是是集团的真正正业务，所以以在编制合并并报表的时候候，我们要将将集团内部发发生的经济业业务进行抵销销。二、集团团内部经济业业务事项的分分类集团团内部经济业业务事项。按按其内容可以以分为三大类类。（一一）集团内部部投资事项集集团内部投资资事项，是指指企业集团内内部各企业之之间互

2、相进行行的投资业务务事项，包括括进行权益性性投资和债权权性投资，以以及由此带来来的投资收益益的结算和支支付等业务事事项。比如，母母公司向子公公司进行的权权益性投资，子子公司之间互互相进行的权权益性投资，母母公司购买子子公司发行的的债券，子公公司购买母公公司或者其他他子公司发行行的债券等。（二）集团内部交易事项 集团内部交易事项是指企业集团内部各企业之间进行的存货（商品、产成品、半成品、材料等）交易、固定资产交易、无形资产交易以及内部租赁等。（三）集团内部借贷事项集团内部借贷事项是指集团内部各企业之间发生相互借贷资金的业务。集团内部发生的借贷业务往往涉及集团内部各企业问的各种应收应付款项和利息收

3、入、支出等的变动。三、合并财务报表编制的抵销项目（一）编制合并资产负债表需进行抵销处理的项目在编制合并资产负债表时，需要进行抵销的项目通常包括：1.母公司对子公司权益性投资项目与子公司相应的所有者权益项目；2.内部债权性投资性与相应的负债项目；3.母公司与子公司、子公司相互之间发生的内部债权债务项目；4.集团内部购进存货中包含未实现内部销售利润的存货项目；5.集团内部购进固定资产价值中包含的未实现内部销售利润；6.集团内部购进无形资产价值中包含的未实现内部销售利润。（二）编制合并利润表需进行抵销处理的项目在编制合并利润表时，需要进行抵销处理的项目通常包括：1.营业收入和营业成本项目中的内部销售

4、收入和内部销售成本的数额；2.管理费用项目中的内部应收账款计提的坏账准备等；3.财务费用项目中的内部利息费用；4.投资收益项目中的内部权益性资本投资收益和内部债券投资收益等；5.纳入合并范围的子公司利润分配项目，等等。（三）编制合并现金流量表需进行抵销处理的项目 在编制合并现金流量表时，需要进行抵销处理的项目通常包括：1.经营活动产生的现金流量项目，包括：（1）集团内部企业间销售商品、提供劳务收付的现金项目；（2）集团内部企业间经营租赁收付的租金项目。2.投资和筹资活动产生的现金流量项目，包括：（1）集团内部企业间权益性投资、支付股利或利润及收回投资收付的现金项目；（2）集团内部企业间债权性投

5、资、本金及利息偿付的现金项目；（3）集团内部企业间借款、本金及利息偿付的现金项目；（4）集团内部企业间融资租赁收付的现金项目；（5）集团内部企业间转让固定资产、无形资产和其他长期资产收付的现金项目。对母公司来来讲，从个别别企业来讲，母母公司在实行行了控股合并并之后由于持持股份额在50%以上，按照06版的新会计计准则要求，持持股份额在50%以上的企业业在非同一控控制下，它的的长期股权投投资核算方法法应该选择成成本法。但是是我们在编制制购并日后合合并财务报表表时，要求长长期股权投资资应该与被投投资企业所有有者权益的相相应份额有对对应关系。在在这种情况下下，我们首先先应该将母公公司的长期股股权投资核

6、算算方法做出调调整。但是这这个调整只调调整报表不调调整账目。集团内部部权益性投资资的抵销，首首先应当将母母公司按成本本法对子公司司的投资进行行核算调整为为按权益法进进行核算。长期股权权投资一开始始入账价值是是7500万元，子公公司当年本年年实现利润2500万元，本期期提取盈余公公积250万元。本期期子公司分配配利润1500万元，第二节编制合合并财务报表表集团内部投投资事项的抵抵销【例811】 甲公司投资3 000万元创办全全资子公司乙乙公司。当年年乙公司实现现利润为1000万元，按规规定提取100万元盈余公公积，将其中中的600万元支付给甲甲公司作为股股利分配，其其余300万元作为未未分配利润

7、。按按照会计准则则的规定，在在日常核算中中，甲公司应应当按成本法法进行核算，即即收到乙公司司分配的600万元股利时时确认投资收收益600万元，甲公公司的长期股股权投资仍然然为3000万元。但在在编制合并财财务报表时，应应当首先将甲甲公司的长期期股权投资按按照权益法的的要求进行调调整，调整后后，甲公司的的长期股权投投资变为3400万元原投资3 000万元400万元（即由由于乙公司利利润增加甲公公司长期股权权投资l000万元一已经经分配的股利利600万元），乙公司的的股东权益也也为3400万元。其调调整分录为：答疑编号110800101借：投资资收益 6 0000 0000贷贷：长期股权权投资乙公

8、司6 0000 000假设如果进进入投资第二二年，在编制制合并会计报报表的时候，我我们对长期股股权投资项目目进行调整的的时候，在母母公司甲公司司长期股权投投资账面上来来看，仍然是是按照成本法法核算。由于于我们所处的的时间立场是是在第二年年年末，所以显显然第一年的的调整情况属属于第二年期期初现象。经过调整整以后，长期期股权投资的的账面价值从从原来的3000万元调整到3400万元。对于于子公司，由由于是当年初初始创办，期期初是没有所所有者权益。在在此基础上，再再抵销甲公司司的长期股权权投资与乙公公司相应的股股东权益。作作如下调整分分录：借借：股本 30 0000 0000盈余公积 l 0000 0

9、00未分分配利润 3 0000 000贷：长期股权投投资乙公司34 0000 0000【例833】 A公司和B公司为企业业集团的母公公司和子公司司，A公司拥有B公司80%的股份。2007年l2月31日A公司、B公司资产负负债表资料如如课本359页表81所示，B公司利润分分配情况如359页表82所示。假定B公司在2007年度内没有有发生其他所所有者权益变变动情况，则则在编制合并并财务报表对对企业集团内内部投资抵销销时，首先应应当将A公司按成本本法对B公司的投资资进行核算调调整为按权益益法进行核算算。其调整分分录为：由表中可知知，B公司的净利利润为6400000元，A公司对B公司的长期期股权投资的

10、的账面价值有有3200000元。答疑编号110800102（1）借：长期期股权投资B公司512 0000（即640 0000元80%） 贷：投资收收益512 0000（2）借：投资资收益480 0000（即600 0000元80%） 贷贷：长期股权权投资B公司480 0000然然后.将母公司对对子公司的投投资和子公司司相应的所有有者权益予以以抵销，编制制抵销分录如如下：借借：股本 2 0000 0000资资本公积400 0000盈余公积积 360 000未分配配利润100 0000商誉 944 000贷：长期期股权投资B公司 3 2322 000少数股东权权益572 0000从整个企业业集团的

11、角度度看，A公司根据B公司收益确确定的投资收收益，属于重重复计算。因因此，在编制制合并财务报报表时应当予予以抵销。在在编制合并工工作底稿中，应应当编制抵销销分录如下：借：投投资收益 512 0000（即640 0000元80%）少少数股东损益益 l28 0000（即640 0000元20%）未未分配利润年初 180 000贷：提取盈余公公积l20 0000分配配利润600 0000未分分配利润年末 100 0000二、集团团内部债权性性投资的抵销销【例844】甲公司（母母公司）年末末资产负债表表中，持有至至到期投资中中有36 0000元为乙公司司（甲公司的的子公司）发发行的长期债债券，其中：本

12、金30 0000元，应计利利息6 000元；相应的的在乙公司的的年末资产负负债表中有36 0000元应付债券券，其中：本本金30 0000元。应付利利息6 000元。则在编编制合并工作作底稿时，编编制抵销分录录如下：答疑编号110800103借：应付付债券 36 0000贷：持有至至到期投资 36 0000同时时，在甲公司司的年末利润润表中，有3 000元债券投资资收益；乙公公司有关资料料表明，该3 000元利息中有2 500元计人当年年的“在建工程”，另有500元计入“财务费用”，则在编制制合并工作底底稿时，编制制抵销分录如如下：借借：投资收益益 3 0000贷：在建工工程 2 5000财务

13、费费用 500第三节编制合合并财务报表表集团内部交交易事项的抵抵销一、集团内内部交易事项项的类别及其其合并财务报报表的影响内部交易易事项按交易易内容可分为为：内部存货货交易事项、内内部固定资产产交易事项、内内部无形资产产交易事项和和内部租赁交交易事项。二、内部交交易的已实现现内部利润和和未实现内部部利润如如果在合并报报表期间，内内部交易的货货物已经全部部实现了对外外交易，则在在编制合并财财务报表时，内内部交易所体体现的销售利利润就成为已已实现内部利利润，在合并并财务报表中中应当全部加加以反映。如果合并并财务报表期期内，内部交交易货物尚未未全部实现对对外交易，那那么，内部交交易所体现的的内部利润

14、全全部或者有一一部分为未实实现的利润，称称为未实现内内部销售损益益。对于未实实现内部销售售损益，应当当与存货的账账面价值抵销销，待下一个个合并期实现现对外交易后后，未实现内内部销售损益益转化为已实实现内部利润润，再按规定定再合并利润润表中加以反反映。三、集团内内部存货交易易的抵销从编制合并并财务报表的的角度来讲，集集团内部存货货交易，存在在如下三种情情况：（1）购入的存存货已经全部部向集团外售售出；（2）购入的存存货全部未对对集团外售出出；（3）购入的存存货一部分已已经对集团外外售出，还有有一部分没有有售出。（一）内部部购进存货全全部售出的抵抵销处理【例85】某企业集集团内甲公司司（母公司）将

15、将1000件某商品销销售给乙公司司（子公司），销销售价格每件件100元，该商品品的生产成本本为每件80元；同年内内，乙公司将将该批商品全全部销售给集集团外企业丁丁公司，销售售价格为每件件150元。则在个个别利润表中中，甲公司的的营业收入100 0000元，营业成成本为80 0000元，营业利利润为20 0000元。在乙公公司的个别利利润表中，有有营业收入150 0000元，营业成成本100 0000元，营业利利润为50 0000元。在编制制合并工作底底稿时，应将将对整个企业业集团来讲虚虚增的甲公司司的营业收入入和乙公司的的营业成本予予以抵销，编编制抵销分录录如下：答疑编号号110800201借

16、：营业业收入100 0000贷：营业业成本100 0000（二二）内部购进进存货全部未未对外销售时时的抵销处理理答疑编号号110800202借：营业业收入100 0000贷：营业业成本 80 0000存货货 20 0000【例86】乙公司（子子公司）期末末存货中有一一批价值20 0000元的商品，系系从甲公司（母母公司）购入入，甲公司的的销售毛利率率为30%。根据销售售毛利率，甲甲公司销售该该批存货取得得的内部利润润为6 000元。由于这这些存货尚未未向集团外销销售，因而这这6 000元内部利润润属于未实现现内部销售损损益。相应的的，对于乙公公司来讲，期期末存货价值值中包含的未未实现内部利利润

17、为6 000元是集团存存货的虚增数数额。在编制制合并财务报报表时，应当当将甲公司的的内部销售收收入与内部销销售成本，和和乙公司存货货价值中所包包含的为实现现内部销售损损益加以抵销销，编制抵销销分录如下：答疑编号110800203借：营业业收入20 0000贷：营业成成本14 0000存货 6 0000（三三）内部购进进存货未全部部对外销售时时的抵销处理理【例87】乙公司（子子公司）2007年从甲公司司（母公司）购购入一批价值值为20 0000元的商品，到到年末有12 0000元已经对外外销售，还有有8 000元尚未销售售。甲公司的的销售毛利率率为30%。根据销售售毛利率，甲甲公司销售该该批存货

18、取得得的内部利润润为6 000元。由于这这批商品中有有12 0000元已经出售售，还有8 000元尚未出售，因因而又3 600元内部利润润已经实现，还还有2 400元内部利润润属于未实现现内部销售损损益。因此，在在编制合并财财务报表时，应应当将甲公司司的内部销售售收入与内部部销售成本和和乙公司存货货价值中所包包含的未实现现内部销售损损益加以抵销销，其抵销分分录为：答疑编号号110800204借：营业业收入20 0000贷：营业成成本17 6000存货 2 4000（四）连连续编制合并并财务报表时时内部购进存存货的抵销处处理【例888】承【例87】，2008年甲公司编制合合并财务报表表时，首先将

19、将2007年未实现内内部销售损益益对本期期初初未分配利润润的影响予以以抵销，作如如下调整分录录：答疑编号110800205借：未分分配利润年初2 4000贷贷：营业成本本 2 4000对于于内部存货的的交易业务抵抵销有几个抵抵销分录，分分别为：1.当期购入、当当期全部对外外出售，抵销销分录为：借：营业业收入贷：营业业成本2.内部销售存存货当期全部部未出售借：营业收收入（内部销销售）贷：营业业成本（存货货成本加上已已实现内部利利润）存货货（未实现内内部销售损益益）3.跨期购入货货物借：未分配利润润年初贷：营业成成本如如果跨期购入入货物本期仍仍然未出售，这这时候冲减期期末存货的虚虚增量。瓷砖四、内

20、部部固定资产交交易的抵销企业集团内内部固定资产产交易，根据据销售企业销销售的是存货货还是固定资资产，可以划划分为三种类类型：第一种种是集团内企企业将自身拥拥有的固定资资产变卖给集集团内部的其其他成员企业业作为固定资资产使用；第第二种是企业业集团内企业业将自身的存存货销售给集集团内的其他他成员企业作作为固定资产产使用；第三三种是企业集集团内企业将将自身使用的的固定资产变变卖给企业集集团内的其他他成员企业作作为存货销售售。因此此，必须将销销售该产品的的内部销售收收入和内部销销售成本予以以抵销；同时时，购买企业业固定资产原原价包含的销销售企业确认认的内部销售售损益也应当当予以抵销。【例899】200

21、7年1月1日，丁公司司（母公司）将将其生产的卡卡车6辆销售给壬壬公司（子公公司）用于货货物运输，每每辆销售价为为15万元，每辆辆生产成本为为12万元，交易易完成时丁公公司按规定确确认产品销售售收入90万元，结转转产品销售成成本72万元，计算算出内部利润润18万元。这18万元均为未实实现内部利润润。在上项销销售业务完成成后，编制合合并财务报表表时，应当将将上述确认的的产品销售收收入、产品销销售成本和未未实现内部利利润加以抵销销，编制抵销销分录如下：答疑编号110800206借：营业业收入900 0000贷：营业业成本720 0000固定定资产原价180 0000（一一）当期购入入并计提折旧旧的固

22、定资产产内部交易的的抵销当当我们本期提提取折旧的时时候，由于提提取的折旧费费中出现需增增量，所以我我们要将其冲冲抵。承承【例89】假设该种种卡车的使用用期限为5年（同时假假设企业是在在2006年12月31日购入的该该固定资产），壬壬公司每年计计提折旧为180 0000元（假定预预计固定资产产残值为0）。在这种种情况下，由由于丁公司的的产品销售成成本为720 0000元，即该固固定资产真正正的原价为720 0000元，实际每每年应计提折折旧144 0000元，则每年年多计提折旧旧36 0000元，即管理理费用每年多多列支36 0000元（假设是是管理部门使使用，如果是是销售部分应应该抵销销售售费

23、用）。2007年末编制合合并财务报表表时，应编制制抵销分录如如下： 答疑编号110800207借：固定资资产累计折旧 36 0000贷：管理理费用 36 0000（二）内部部交易固定资资产在使用期期间的抵销由于该内内部交易形成成的固定资产产仍然以原价价在个别资产产负债表中列列示，因此一一方面必须将将该内部交易易的固定资产产中包含的未未实现内部利利润的数额予予以抵销，另另一方面也必必须将由于该该内部交易固固定资产包含含的未实现内内部销售利润润而当期多计计提的折旧费费用予以抵销销。【例8一111】承前例，在在2008年末编制合合并财务报表表时，首先应应当将固定资资产中包含的的未实现内部部利润予以抵

24、抵销，编制抵抵销分录如下下：答疑编号110800208借：未分分配利润年初180 0000贷：固定定资产原价l80 0000借借：固定资产产累计折旧36 0000贷：未分配配利润年初36 0000同时时，应当将当当期多计提的的折旧费用予予以抵销，编编制抵销分录录如下：借：固定资资产累计折旧36 0000贷：管理费费用36 0000在固固定资产使用用年限内编制制合并财务报报表时，均应应当编制上述述抵销分录。（三）内部部交易固定资资产清理的抵抵销1.内部交易固定定资产使用期期满进行清理理时的抵销。在在内部交易固固定资产使用用期满的情况况下，该固定定资产已经通通过折旧将其其价值转移到到产品中去并并从

25、销售收入入中收回，且且固定资产实实体已不复存存在。但在当当期由于仍然然是按固定资资产原价计提提折旧，本期期计提折旧中中仍然包含有有因未实现内内部销售损益益而多计提的的折旧部分，因因此需要将多多计提的折旧旧费用予以抵抵销。【例812】承前例，如如在2011年末，购买买企业对固定定资产进行报报废清理。在在编制合并财财务报表时，需需要将本期多多计提的折旧旧费用抵销，并并调整期初未未分配利润.编制抵销分分录如下：答疑编号110800209借：未分分配利润年初 36 0000贷：管理费费用 36 00002.内部交易固固定资产提前前进行清理时时的抵销。【例8一ll3】承前例，假假设于2010年末该固定定

26、资产提前清清理，清理时时固定资产净净值180 0000元，取得清清理收入为60 0000元，净损失失为l20 0000元。由于固固定资产清理理，该固定资资产中包含的的内部销售利利润转为已实实现销售利润润，则在编制制合并财务报报表时，编制制抵销分录如如下：答疑编号110800210借：未分分配利润年初 36 0000贷：营业外外收入 36 0000同时时，应当将本本期多计提的的折旧费用抵抵销，并调整整期初未分配配利润，编制制抵销分录如如下：借借：未分配利利润年初36 0000贷：管理费费用36 0000内部部固定资产交交易抵销有三三个环节的抵抵销分录，分分别是：（1）对于固定定资产原价的的抵销。

27、借：营业收收入贷：营业成成本固定资资产原价（2）对于跨期期固定资产连连续使用的抵抵销。借借：未分配利利润年初贷：固定资资产原价（3）对于固定定资产累计折折旧的抵销借：固定定资产累计折旧贷：管管理费用未未分配利润年初五、内部部无形资产交交易的抵销从集团内内部购买的无无形资产与集集团内部购入入的固定资产产相同，也存存在着价值中中包含的未实实现内部销售售利润的抵销销问题。在编编制合并资产产负债表时，同同样，需要将将该无形资产产价值中包含含的未实现内内部销售损益益予以抵销，其其抵销处理方方法与固定资资产原价中包包含的未实现现内部销售损损益的抵销基基本相同，可可比照进行抵抵销处理，不不再赘述。六、内部债

28、债权债务项目目的抵销在编制合并并资产负债表表时，需要进进行抵销处理理的内部债权权债务项目主主要包括：1.母公司与子子公司，以及及子公司之间间相对应的应应收账款与应应付账款；2.母公司与子子公司，以及及子公司之间间相对应的应应收票据与应应付票据；3.母公司与子子公司，以及及子公司之间间相对应的预预付账款与预预收账款；4.母公司与子子公司，以及及子公司之间间相对应的应应收股利和应应付股利；5.母公司与子子公司，以及及子公司之间间相对应的其其他应收款与与其他应付款款。【例814】 在甲公司（母母公司）2007年末资产负负债表中，应应收账款余额额为42 0000元，其中：有3 000元为乙公司司（子公

29、司）的的应付账款；坏账准备余余额为2 10元（坏账准准备提取率为为0.5%）；年末未未分配利润为为l68 0000元。乙公司司年末未分配配利润为36 0000元。 对于甲公司司的3 000元应收账款款和乙公司的的3 000元应付账款款，虽然从甲甲公司的角度度看资产（应应收账款）增增加了3 000元，从乙公公司的角度看看负债（应付付账款）增加加了3 000元，但从整整个企业集团团的角度看，其其资产和负债债都没有增加加，所以，这这两者应当相相互抵销，则则在编制合并并财务报表工工作底稿时，编编制抵销分录录如下：答疑编号110800301借：应付付账款 3 0000贷：应收收账款 3 0000甲公公司

30、坏账准备备金提取比例例为0.5%，编制抵销销分录如下：借：应应收账款坏账准备l5贷：资产减减值损失 l5到到下一个合并并期（2008年）的期初初，母公司账账面上应收账账款余额仍为为42 0000元。坏账准准备余额仍为为2 10元，未分配配利润仍为204 0000元，均又恢恢复到了上一一期合并前的的状况。这样样就会产生一一个问题，即即：2007年合并所有有者权益变动动表的未分配配利润期末余余额为204 0015元，在编制2008年合并所有者者权益变动表表时该数字就就成了未分配配利润的期初初余额；而按按照2008年个别财务务报表编制的的合并所有者者权益变动表表，其未分配配利润期初数数应当为204

31、0000元。为此，在在编制合并财财务报表时，首首先应当将上上期因内部应应收账款计提提的将坏账准准备和未分配配利润恢复到到上一期合并并后的状况，编编制抵销分录录如下：借：应收账账款坏账准备 l5贷：未分分配利润年初 l5经查母公司司本年末应收收账款3 000万元中有2 000万元为子公公司应付账款款，应当将其其相互抵销。编编制抵销分录录如下：答疑编号110803302借：应付账账款 20 0000 0000贷：应收账账款 20 0000 0000经查查母公司本年年初应收账款款3 400万元中有2 200万元为子公公司应付账款款，坏账准备备金提取比例例为0.5%，坏账准备备余额为11万元；本年年末

32、应收账款款3 000万元中有2 000万元为子公公司应付账款款，坏账准备备余额为l0万元。对此此，应当将坏坏账准备和未未分配利润恢恢复到上一期期合并后的状状况，编制抵抵销分录如下下：借：应收账款坏账准备ll0 0000贷：未分分配利润年初 110 000其次次，应当根据据年末坏账准准备余额与年年初坏账准备备余额的差额额，将冲减的的坏账准备与与冲减的资产产减值损失予予以抵销。编编制抵销分录录如下：借：资产减减值损失l0 0000贷：应收账账款坏账准备 l0 0000第四节取得控控制权日后合合并财务报表表编制方法的的应用合并资产负负债表和个别别资产负债表表在格式上的的差异：书中389页展示了合合并

33、资产负债债表的格式，从从项目上看，在在资产项目和和负债项目上上并没有异常常，从所有者者权益项目中中发现，所有有者权益项目目分为两个项项目，一个是是归属于母公公司的所有者者权益合计，一一个是归属于于少数股东的的合计。在书中390页合并利润润表中发现，在在最终的净利利润中，要区区分归属与母母公司的净利利润和归属于于少数股东权权益的净利润润。第五节合并现现金流量表的的编制一、合并现现金流量表的的编制（一一）集团内部部经济业务事事项的抵销1.集团内部销销售商品、提提供劳务产生生的现金流量量的抵销。2.集团内部以以现金投资或或收购股权产产生的现金流流量的抵销。3.集团内部分配股利、利润和偿付利息产生的现

34、金流量的抵销。4.集团内部以现金结算债权债务产生的现金流量的抵销。重点小结：1.在第七章中的购并当日的合并报表要求大家在做练习的时候，同时把抵销分录、调整分录计入合并工作底稿中。2.从今年的考试情形来看，第六章、第七章、第八章会作为考试重点。3.第六章主要是针对合并方应该如何进行合并业务操作，注意同一控制下和非同一控制下企业合并的方式。4.第七章在购并当日编制合并资产负债表注意同一控制下和非同一控制下的处理。综合业务例题 第六章企业合合并会计（一一）企业合并的的财务处理一、企业合合并合并并方式有三种种：吸收合并并、新设合并并、控股合并并。（一一）吸收合并并吸收合合并，又称兼兼并，是指两两个或两

35、个以以上的企业合合并成为一个个单一的企业业，其中一个个企业保留法法人资格，其其他企业的法法人资格随着着合并而注销销。吸收收合并通常由由继续存在的的企业以现金金购买或用股股票交换合并并企业的净资资产，并由合合并后的新企企业继续经营营原业务。（二）新新设合并新设合并，又又称“创立合并”，是指两个个或两个以上上的企业协议议合并组成一一个新的企业业。新设设合并通常由由新设企业用用股票交换原原有企业的净净资产，原有有企业的股东东成为新企业业的股东。（三）控控股合并控股合并，是是指企业通过过收购其他企企业的股份或或相互交换股股票取得对方方股份，达到到对其他企业业进行控制的的一种合并形形式。控控股合并的最最

36、大特点是能能够保留原有有企业的状态态，能够使得得控股方的规规模有所壮大大。一般来讲讲，取得被购购买企业超过过50%的有表决权权的股份时，就就可认为已经经形成控股。合并会计：同一控制下下企业合并、非非同一控制下下企业合并。如果在同一企业控制下企业合并，集团内容发生的业务不会导致资金的变化，要求选择合并业务的账面价值核算；如果在非同一企业控制下企业合并，按公允价值进行核算。二、同一控制下企业合并的账务处理（一）在同一控制下的合并按照合并方式分为：吸收合并和控制股合并。会计准则规定：对于同一控制下的合并，合并方在合并日取得资产和负债的入账价值，应当按照被合并方的原账面价值确认；合并方确认取得的净资产

37、账面价值与所放弃净资产账面价值的差额，以及发行权益性证券方式确认的净资产账面价值与发行股份面值之间的差额，调整资本公积和留存收益。（二）控股合并账务处理对同一控制下的控制合并，合并方在合并日取得资产和负债的入账价值，应当按照被合并方的原账面价值确认，取得的净资产账面价值与所放弃净资产账面价值的差额，以及发行权益性证券方式确认的净资产账面价值与发行股份面值之间的差额，调整资本公积和留存收益。在同一控制制下合并费用用应当于发生生时计入当期期损益。合并并中发行权益益性证券发生生手续费按照照证券手续费费的处理要求求进行操作。三、非同一控制下企业合并的账务处理（一）核算方法在以购买法进行企业合并的账务处

38、理时，如果购买成本刚好等于所购净资产的公允价值，则一般不用增设新的会计科目；如果购买成本大于所购净资产的公允价值，则应当设置“商誉”科目；如果购买成本小于所购净资产的公允价值，则也不用增设新的会计科目，而将两者的差额直接计入当期损益。（如果是吸收合并的情况，那么购买成本与所购净资产的公允价值的差额都是要在母公司的个别财务报表中体现的；如果是控股合并，那么是应该在合并财务报表中体现的）（二）购买成本1.购买方为进行合并发生的各项直接相关费用，应当计入合并成本；2.在合并合同或协议中对可能影响合并成本的事项作出约定的，购买日如果估计未来事项很可能发生并且对合并成本的影响金额能可靠计量的，购买方应当

39、将其计入合并成本。购买方在购买日对作为企业合并对价付出的资产、发生或承担的负债应当按照公允价值计量，公允价值与账面价值的差额，计入当期损益。【综合例题1】207年1月1日，合并前A公司和甲公司合并前的资产负债表如下：资产负债表206年12月31日单位：元 项目A公司甲公司银行存款85900080000应收账款105000120000存货11300036200固定资产920000450000无形资产合计21670000713000短期借付账款257000119000长期应付款6800094000股本10000000400000资本公积30000

40、040000盈余公积20500023000未分配利润202800权益合计21670000713000要求：（1）假定合并并前A公司与甲公公司之间不存存在关联方关关系，若合并日甲甲公司各项资资产与负债账账面价值与公公允价值相等等，A公司以7000000元购得甲公公司100%股份。请采采用购买法编编写A公司投资的的账务处理。答疑编号11080401（1）母公司账务处理。借：长期股权投资700000贷：银行存款700000 若207年1月1日，A公司采用控控股合并方式式以银行存款款6900000元购得甲公公司90%股份。甲公公司有关资产产的公允价值值为：存货42000元，固定资资产4890000元，

41、无形资资产31000元，请采用用购买法进行行A公司投资的的账务处理。答疑编号11080402母公司账务处理。借：长期股权投资690000贷：银行存款690000假定A公司按照上述要求（1）的资料对甲公司进行吸收合并，另支付20000元与合并有关的费用，请编写该业务会计分录。答疑编号11080403借：银行存款80000应收账款120000存货42000固定资产489000无形资产31000商誉198000贷：短期借款37000应付账款119000长期应付款94000银行存款710000（2）假定合并前A公司与甲公司同受一个母公司控制下，若A公司采用控股合并方式发行720000股（每股面值为1元

42、，市价为1.3元），换取甲公司发行在外75%普通股，另支付审计费用50000元，请采用权益结合法编写投资的账务处理。答疑编号11080404（2）账务处理。借：长期股权投资347250资本公积300000盈余公积72750贷：股本720000借：管理费用50000贷：银行存款50000（4）假定A公司按照上述要求（2）的资料对甲公司进行吸收合并，请编写该业务会计分录。答疑编号11080405借：银行存款80000应收账款120000存货36200固定资产450000无形资产26800资本公积257000贷：短期借款37000应付账款 119000长期应付款94000股本720000备注：同一控

43、制下的企业合并应按照被合并企业净资产账面价值进行核算，非同一控制下的企业合并应按照被合并企业净资产公允价值进行核算。修改：如果A公司放弃固定资产账面价值600000元，公允价值690000元时，对甲公司进行90%的控股合并。答疑编号号110800406（1）借：长长期股东投资资6900000贷：固定资资产清理6900000（2）借：固固定资产清理理6000000贷：固定资资产（账面价价）6000000（3）借：固固定资产清理理900000贷贷：营业外收收入900000第七章企业合合并会计（二二）购并日的合合并财务报表表 一、合并财财务报表合并财务报报表，是指将将母公司和子子公司形成的的企业集团

44、作作为一个报告告主体，由母母公司根据母母公司和子公公司的个别单单位财务报表表编制的，反反映母公司及及其全部子公公司形成的企企业集团整体体财务状况、经经营成果和现现金流量的财财务报表。二、控制制权取得日合合并财务报表表的编制（一）非同同一控制下企企业合并控制制权取得日合合并资产负债债表的编制1.需要将将子公司（被被合并方）净净资产调整为为公允价；2.冲销投资、受受资关系。【综合例题题1】207年1月1日，合并前A公司和甲公公司合并前的的资产负债表表如下：资产负债表表206年12月31日单位位：元 项目A公司甲公司银行存款85900080000应收账款105000120000存货113000362

45、00固定资产920000450000无形资产合计21670000713000短期借付账款257000119000长期应付款6800094000股本10000000400000资本公积30000040000盈余公积20500023000未分配利润202800权益合计21670000713000要求：（1）假定合并并前A公司与甲公公司之间不存存在关联方关关系，若207年1月1日，A公司采用控控股合并方式式以银行存款款6900000元购得甲公公司90%股份。甲公公司有关资产产的公允价值值为：存货42000元，固定资资产4890000元，无形资资产3

46、1000元，请采用用购买法进行行A公司投资的的账务处理，并并编制合并资资产负债表（不不考虑所得税税影响）。答疑编号110800501【答案】母公司账务处理及抵消分录：借：长期股权投资690000贷：银行存款690000借：存货5220固定资产35100无形资产3780贷：商誉44100借：股本400000资本公积40000盈余公积23000商誉273300贷：长期股权投资690000少数股东权益46300A公司合并报表工作底稿 项目A公司甲公司合计数抵消分录少数股权合并数借方贷方银行存款16900080000249000249000应收账款（净）105000120000225000225000

47、存货113000362001492005220154420长期股权投资6900006900006900000固定资产920000450000137000003510014051000无形资产170000268001968003780200580商誉229200229200资产合计216700007130002880000027330069000024633000短期借款13420037000171200171200应付账款257000119000376000376000长期应付款6800094000162000162000负债合计459200250000709200709200股本100000

48、004000001400000040000010000000资本公积3000004000034000040000300000盈余公积2050002300022800023000205000未分配利润202800202800202800少数股东权益4630046300所有者权益合计计1707800046300021708000（4630000）17541000权益合计2167000071300028800000（4630000）4630024633000（二）同一一控制下企业业合并控制权权取得日合并并财务报表的的编制当当母公司以发发行和交换股股票的方式获获得子公司的的全部或大部部分股权时，在在会

49、计上采取取按双方权益益的账面价值值入账的方法法，即按权益益结合法进行行会计处理。要求：（2）假定合并前A公司与甲公司同受一个母公司控制下，若A公司采用控股合并方式发行720000股（每股面值为1元，市价为1.3元），换取甲公司发行在外75%普通股，另支付发行手续费50000元，请采用权益结合法编写投资的账务处理及合并报表抵消分录。答疑编号11080502【答案】（2）账务处理及抵消分录：借：长期股权投资347250资本公积300000盈余公积72750贷：股本720000借：管理费用50000贷：银行存款50000借：股本400000资本公积40000盈余公积23000贷：长期股权投资3472

50、50少数股东权益115750同一控制下下抵销分录：借：子子公司所有者者权益账账面价值贷：长长期股权投资资子子公司净资产产账面价值控股比例少少数股东权益益子子公司净资产产账面价值控股比例第八章企业合合并会计（三三）购并日后的的合并财务报报表一、集团内内部经济业务务事项在在控制权取得得日后，合并并会计报表在在进行抵销业业务的处理时时主要针对的的是集团内部部经济业务事事项。（一一）集团内部部经济业务事事项的分类1.集团内部投投资事项2.集团内部交交易事项3.集团内部借借贷事项（二）合并并财务报表编编制的抵消项项目【例81】 甲公司投资3000万元创办全全资子公司乙乙公司。当年年乙公司实现现利润为10

51、00万元，按规规定提取100万元盈余公公积，将其中中的600万元支付给给甲公司作为为股利分配，其其余300万元作为未未分配利润。按按照会计准则则的规定，在在日常核算中中，甲公司应应当按成本法法进行核算，即即收到乙公司司分配的600万元股利时时确认投资收收益600万元，甲公公司的长期股股权投资仍然然为3000万元。但在在编制合并财财务报表时，应应当首先将甲甲公司的长期期股权投资按按照权益法的的要求进行调调整，调整后后，甲公司的的长期股权投投资变为3400万元原投资3 000万元+400万元（即由由于乙公司利利润增加甲公公司长期股权权投资l000万元-已经分配的的股利600万元），乙公司的的股东权

52、益也也为3400万元。其调调整分录为：答疑编号110800503（1）借：长期期股权投资乙公司100000000贷贷：投资收益益l00000000（2）借：投资资收益60000000贷：长期股权投投资乙公司60000000在在此基础上，再再抵销甲公司司的长期股权权投资与乙公公司相应的股股东权益。作作如下调整分分录：借借：股本300000000盈余公公积l0000000未分配利利润30000000贷：长期期股权投资乙公司340000000【综合例2】2006年1月1日，甲股份份有限公司（本本题下称甲公公司）以2300万元购入乙乙股份有限公公司（本题下下称乙公司）70%的股权（不考考虑相关税费费）

53、，投资前前甲、乙公司司之间不存在在关联方关系系。购入当日日，乙公司的的股东权益账账面价值总额额为3000万元，其中中股本为1000万元，资本本公积为2000万元；而乙乙公司可辨认认净资产公允允价值为3100万元，其中中应收账款账账面价值为30万元，公允允价值为50万元，固定定资产账面价价值为120万元，公允允价值为200万元。甲公公司对购入的的乙公司股权权作为长期股股权投资。要求：（1）编写甲公公司2006年1月1日投资业务务账务处理分分录；答疑编号110800601【答案】（1）2006年1月1日投资业务会计分录：借：长期股权投资23000000贷：银行存款23000000（2）编写甲公司2

54、006年1月1日合并当日合并资产负债表抵消分录；答疑编号11080602【答案】（2）2006年1月1日合并当日抵消分录：调整乙公司净资产：借：存货140000固定资产560000贷：商誉700000抵消内部权益性投资：借：股本10000000资本公积20000000商誉2000000贷：长期投权投资23000000少数股东权益90000002006年至2008年甲公司与乙公司之间发生的交易或事项如下：（1）2006年6月30日，甲公司以688万元的价格从乙公司购入一台管理用设备；该设备于当日收到并投入使用，该设备在乙公司的原价为560万元。甲公司预计该设备可使用8年，预计净残值为零，仍采用年

55、限平均法计提折旧。2006年，甲公司向乙公司销售A产品100台，每台售价5万元，价款未收到，A产品每台成本3万元。2006年，乙公司从甲公司购入的A产品对外售出40台，其余部分形成期末存货。2006年末甲公司应收账款中应收乙公司账款500万元，甲公司按应收账款余额的5%提取坏账准备。2006年度，乙公司实现净利润300万元，提取盈余公积30万元，未发放现金股利。一、内部权权益性投资抵抵销；1.调整母公司“长期股权投投资”，由成本法法调整为权益益法。2.冲消投资受受资关系。（3）编写甲公公司2006年末集团内内部权益性投投资、内部交交易业务和内内部债权债务务抵消分录；答疑编号110800603【

56、答案】抵消内部权益性投资：首先，调整乙公司净资产：借：存货140000固定资产560000贷：商誉700000再调整长期股权投资账面价值：借：长期股权投资2100000贷：投资收益2100000然后，内部权益性投资抵消分录：借：股本10000000资本公积20000000盈余公积300000未分配利润2700000商誉2000000贷：长期投权投资25100000少数股东权益9900000借：投资收益2100000少数股东损益900000贷：提取盈余公积300000未分配利润年末2700000内部交易易抵销分录：（固定定资产）借：营业收收入68800000贷：营业业成本56000000固定定资产原价12800000借借：固定资产产累计折旧800000贷贷：管理费用用800000（存货货）借：营业收入50000000贷：营业业成本38000000存货货12000000内部债权债债务抵销分录录：借：应付账款50000000贷：应收收账款50000000借借：坏账准备备2500000贷：资产减