会计信息的政府管制(doc 9)

1、会计信息的政府府管制关键词：会计信信息；政府管管制；会计本本质；经济后后果 会计是一个个特殊的经济济信息系统，其其提供的会计计信息是企业业利益相关者者进行经济决决策的重要依依据。由于会会计信息在社社会经济资源源配置过程中中扮演了重要要角色，因此此，作为会计计信息管制主主体的政府（或或政府授权机机构）总是基于特特定目的，通通过制定“刚性”的会计规范范来对会计信信息的生成与与披露进行管管制。然而，政政府对会计信信息的管制在在一定程度上上影响了会计计系统的固有有功能和本质质属性。本文文拟从会计本本质人手，探探讨会计信息息的政府管制制。一、政府管管制的原因之之一：会计信信息具有“经济后果”会计信息具具

2、有经济后果果，作为会计计信息管制主主体的政府认认为有必要通通过会计规范范的制定对企企业（特别是是上市公司）的的会计信息进进行管制，以以减少会计信信息的经济后后果对信息使使用者的影响响。早在200世纪中后期期，美国会计计准则制定机机构就很关注注特定经济活活动会计处理理程序的经济济后果，如递递延税款贷项项的会计处理理、资本租赁赁业务的处理理、投资税款款贷项的会计计处理、跨国国企业外汇折折算差额的会会计处理等1（P57-665）。我国会计准准则制定机构构在会计规范范的制定过程程中考虑会计计的经济后果果，如对债务务重组收益会会计处理的修修改和对公允允价值的放弃弃。20011年新修订的的企业会计计准则债

3、务重组组规定，上上市公司的债债务重组收益益不再计入当当期利润，而而只能被确认认为资本公积积。可见，财财政部修改准准则的目的是是消除上市公公司通过债务务重组“创造”巨额报告利利润的行为，提提高上市公司司会计信息的的质量。另外外，19988年颁布的企企业会计准则则投资、企企业会计准则则非货币性性交易、企企业会计准则则债务重组组（以下简简称“债务重组准准则”）均依国际际惯例采用了了公允价值计计量属性，使使会计处理能能更真实、公公允地反映企企业的经济活活动。然而，运运用过程发现现，公允价值值很容易成为为企业利润操操纵的合理手手段和缺乏客客观依据的计计量工具。因因此财政部在在2001年对对原有会计准准则

4、的修订和和新颁布的企企业会计制度度中，取消消了公允价值值作为计价标标准在会计规规范中的运用用。在我国市市场经济尚未未健全和规范范、资产评估估随意性较大大的情况下，超超前引入公允允价值，极有有可能出现操操纵利润的行行为。二、经济后后果：会计的的“外在表现”还是“本质属性”（一）经济济后果是管理理层实施影响响过程中会计计的外在表现现会计作为一一个经济信息息系统，其主主要特征是将将企业经济活活动的各种数数据转换为货货币化的会计计信息。而这这些信息是企企业管理者和和企业外部利利益相关者进进行经济决策策的主要依据据。当经济活活动比较简单单时，人们不不需要核算，或或者进行简单单核算，可以以通过记忆记记录经

5、济事项项的所有数据据，会计信息息的披露对人人们的影响不不大，会计的的经济后果并并不明显。但但随着经济规规模的扩大，经经济事项的复复杂化，人们们凭简单的记记忆无法全面面地了解经济济活动。会计计信息的披露露逐渐影响人人们的决策，会会计信息的经经济后果也就就出现了。在非完全有有效市场和信信息不对称的的情况下，财财务报告被假假定是使用者者惟一的信息息来源。会计计信息的生产产者管理层期期望通过操纵纵会计信息来来影响使用者者的决策。11974年10月1日华尔街街日报社论论指出：“很多经理人人员显然相信信，如果他们们能够找到妙妙法来夸大报报告的会计盈盈利，他们的的股票价格就就会上升，即即使这些夸大大的会计盈

6、利利并不代表实实质性的经济济变化”2（P64-1138）。AICPPA执行副主主席伦纳德。M.萨瓦在谈到会计信息经济后果时也指出：“报表粉饰的目的是显示出一个稳定增长的每股盈利额，以此刺激投资者对股票的需求，抬高股票价格”2（P64-138）。因此，经济后果是在管理层对企业的利益相关者实施影响的过程中形成的，它并不源于会计系统本身。在该过程中，会计系统及其提供的信息不过是扮演了实施影响的工具和媒介而已。经济后果只是管理层实施影响过程中会计的外在表现。（二）如实实反映才是会会计与生俱来来的本质属性性会计的“如如实反映”属性是与生生俱来的，而而且这一属性性在现代会计计中得以延续续。会计确认认与会计

7、计量量理论的发展展，一直是为为了达到会计计产生之初的的目的，即尽尽可能准确地地反映客观经经济活动33.罗伯特特。H.蒙哥马利利在19377年的美国会会计师协会主主席报告中中将会计本质质描述为：“我们的职业业（会计师）一一直有一个信信念，即必须须去探求和说说明事实真相相。我们必须须坚持这一信信念，并为之之实现而持续续奋斗”。这说明，探探究和说明事事实真象是会会计人员和会会计职业的首首要责任。LLittleeton在会会计理论结构构中反复强强调，会计是是以反映真实实经济事实的的数据为基础础进行综合、浓浓缩，既有规规则又有条理理的手段，反反映真实经济济事实是会计计的基础44（P19）。葛葛家澍、黄世

8、世忠对会计基基本职能作了了总结：“现代会计的的发展已经历历经五百年，它它的理论、方方法、内容、形形式都发生了了深刻的变化化。但是，会会计数据和会会计信息必须须反映企业的的经济真实这这一基本要求求却没有变化化”，“如实地反映映企业的经济济和财务真相相是会计最基基本的职能”，“如实反映经经营状况，使使人们了解经经济真实是创创造簿记和会会计并使其不不断发展和完完善的初衷”5.综上上所述，“如实反映”属性才是会会计的本质属属性。三、政府对对会计信息管管制的反思会计信息具具有经济后果果，正因为如如此，政府希希望通过制定定或修改会计计规范来降低低经济后果的的影响。但政政府针对经济济后果的管制制行为可能存存

9、在以下两方方面的问题。（一）政府府对会计信息息管制的目标标有可能偏离离会计目标会计的本质质是一个能如如实反映企业业经济活动的的信息系统，其其目标在于为为利益相关者者提供决策有有用的会计信信息，或者解解脱经理层的的受托责任。如如实反映应该该放在首要地地位，其他职职能的发挥都都应该以实现现如实反映为为前提。政府府进行会计信信息管制，不不应侵害会计计的如实反映映职能。这一一点在英国AASB财务报报告原则公告告（SPFRR）中得到体体现。该公告告指出，会计计的“真实与公允允”在财务报告告中处于核心心地位，是对对财务报表的的最终检验。真真实与公允高高于一切，如如果公司法的的规定与真实实和公允的要要求相矛

10、盾，甚甚至可以违反反公司法。但事实上，政政府对会计管管制的目标与与会计目标并并不完全相同同。20世纪70年代初期期，政府作为为会计信息管管制主体的公公允性开始受受到质疑。一一些学者意识识到，与普通通人一样，政政府官员和其其他管制者都都是按自身利利益从事活动动的2（P64-1138）。政政府出于上市市公司监管等等目的，利用用会计规范的的制定与修改改影响企业产产生的会计信信息，使会计计信息的中立立性受到影响响。刘小年、吴吴联生指出，财财务报告不应应该以创造更更高的就业机机会、保持更更强的竞争力力或扶持更多多的新兴公司司为追求目标标，会计目标标不应与公共共政策混淆3.（二）政府府的管制行为为可能存在

11、非非预期后果Rootss等人的研究究成果表明，政政府的每一项项立法几乎都都会出现公共共政策的意外外后果6.这些意外外后果往往盖盖过了法律带带来的利益，导导致立法行为为的实际失效效。而新的立立法会取而代代之，但注定定会重复同样样的结果77（P78）。例例如美国的最最低工资法案案的初衷是为为了遏制贫困困，提高穷人人的工资水平平。但法案实实施的结果却却造成了一定定比例工作机机会的消失，失失业率的上涨涨，反而在一一些领域扩大大了贫困程度度，尤其恶化化了穷人的贫贫困程度88.Rogger指出，立立法失效的原原因是，政府府的立法会刺刺激人们转向向替代性的行行为方式，从从而激起矫正正性的反作用用力9.政府利

12、用会会计规范进行行管制，同样样存在非预期期的后果。债债务重组准则则的修订，使使上市公司依依靠债务重组组快速“扭亏为盈”的幻想成为为泡影。但结结果并没有想想像中的简单单。一些首当当其冲的STT、PT上市公司司为了渡过难难关，提出了了新的应对方方案拟用资本本公积弥补亏亏损10.债务重组组准则再次受受到挑战，管管制的预期目目的也因为上上市公司的投投机行为没有有得以完全实实现，而会计计的如实反映映本质属性却却受到了影响响。同样，会会计规范背弃弃公允价值就就一定能解决决企业的利润润操纵问题吗吗？会计信息息是否就因为为采用历史成成本而真实呢呢？历史成本本计价原则下下同样存在着着大量的人为为估计，会计计规范

13、又该如如何修订呢？针对会计信信息出现的每每种经济后果果制定或者修修订会计规范范，可能导致致新的替代性性问题出现，无法从根根本上解决问问题。四、加强会会计信息政府府管制的建议议为实现“如如实反映”，会计规范范不得不给予予会计人员较较大的职业判判断空间，如如公允价值计计量属性的运运用等。这为为经理层出于于各种目的的的策略性信息息披露创造了了条件。而政政府的管制行行为为尽量消消除这种不良良影响，又会会在一定程度度上牺牲会计计的“如实反映”本质属性。这这使政府对会会计信息的管管制陷入了两两难的境地。为为此，笔者借借用管理行为为学的“程序理性”和“结果理性”观念，从会计信信息的生产环环节和披露环环节两方

14、面入入手，对会计计信息的政府府管制提出建建议。（一）在信信息生产环节节，政府管制制的重点应该该是确保会计计系统对会计计信息的加工工是以如实反反映企业经济济活动为目标标的，强调会会计信息产生生的“程序理性”1.政府首先先应对会计信信息系统的核核心环节信息产生过过程进行控制制。会计信息息的“程序理性观观”强调的是政政府等会计规规范制定机构构在防范会计计信息失真中中的作用111.因此此，会计管制制主体应该以以真实与公允允为最终评价价标准，控制制企业会计信信息的产生过过程。显然，对对会计信息处处理环节的管管制将比对信信息披露环节节的管制更为为复杂和困难难。笔者建议议从两方面解解决：（1）采取措施施加强

15、会计人人员职业技能能的培训，在在提高会计人人员的职业判判断能力和执执业水平的同同时，加强会会计职业道德德建设，从执执业能力和职职业道德两方方面确保会计计信息的处理理环节能够如如实反映经济济活动。（22）重视会计计核算软件的的替代作用。会会计电算化系系统的普及为为会计信息的的“程序理性”创造了一个个良好的条件件，政府对信信息处理环节节的管制对象象可以由会计计人员转为会会计核算程序序。既定的核核算程序能够够在一定程度度上制约会计计人员的操纵纵空间。2.政府可以采采用细化报表表项目，增加加财务报表附附注等方式，约约束企业投机机行为带来的的不良后果。美美国的债务重重组准则之所所以允许企业业将债务重组组

16、收益计入利利得，除了与与证券市场完完善程度、上上市和退市评评价机制更加加合理有关外外，与美国财财务报表的形形式与结构也也有密切关系系。美国报表表项目的表述述比较明确和和直观。如债债务重组产生生的收益以“债务重组收收益”（Gain on Reestruccturinng of Debt）项项目在报表中中单独反映。这这使信息使用用者意识到，这这些收益来源源于企业的特特殊活动债务重组，而而非企业的正正常经营所得得，从而减少少对信息使用用者的误导。而而我国的财务务报表项目比比较抽象。在在保持现有报报表格式前提提下，政府可可以要求企业业采用报表附附注等补充披披露方式对特特殊收益加以以说明，提醒醒信息使用

17、者者注意。3.政府应应增加企业歪歪曲反映经济济活动的成本本。经理层通通过会计处理理歪曲反映经经济活动是一一种典型的投投机行为，他他们会考虑投投机的成本和和效益。在处处罚成本不高高时，企业受受到自发的利利益驱动，期期望能通过利利润操纵等行行为来粉饰财财务报表，误误导市场和使使用者，使企企业受益。但但如果处罚成成本大到一定定程度时，经经理们就会权权衡粉饰报表表的好处与处处罚成本的高高低，直到无无法承受而放放弃投机行为为。政府可以以从两个方面面加大处罚成成本：一是政政府对歪曲会会计信息的企企业直接给予予经济处罚；二是政府可可以对所有企企业采取信用用评级机制，以以提示信息使使用者，不再再信任那些提提供

18、不实信息息的企业。通通过逐渐完善善的经理市场场和接管市场场，使经理层层的长远利益益受到影响。（二）在信信息披露环节节，政府管制制的重点是规规范和完善市市场，让市场场发挥作用，降降低会计信息息经济后果对对使用者的影影响，强调会会计信息披露露的“结果理性”1.增加信息息披露的渠道道，使信息多多元化。会计计信息具有经经济后果的原原因之一就是是信息来源的的单一化，财财务报告被假假定是市场上上惟一的信息息来源。企业业作为会计信信息的生产者者，可以利用用盈利效应和和会计程序的的变更来有规规律地干扰股股票市场，影影响信息使用用者的决策。正正因此，小公公司的会计信信息往往比著著名上市公司司的会计信息息更具经济

19、后后果。市场参参与者对前者者的了解也许许仅限于财务务报表，而对对于后者则还还可以通过媒媒体报道等其其他途径获取取更充分的信信息。在信息息多元化，存存在信息竞争争的情况下，会会计并不像人人们所想的那那样，能通过过盈利效应和和会计程序变变更来有规律律地干扰股票票市场1（P64-665）。鉴于于此，政府一一方面可以要要求上市公司司增大对外公公告的频率和和范围，增加加企业非财务务信息的披露露；另一方面面还可以建立立类似“标准普尔”（Standdard Poorrs）的公公司评价体系系，使市场参参与者通过缴缴纳一定费用用就可以直接接获取相关企企业的专业信信息，而不必必依靠单一的的财务报告。2.积极培培育

20、会计信息息的专业用户户，增强市场场的识别能力力。目前我国国尚未形成真真正的会计信信息市场需求求主体，缺少少能有效监督督会计信息供供给质量的需需求力量，这这迫使会计界界面临日益泛泛滥的会计信信息失真时，过过分依赖信息息生产过程控控制和政府监监管，不能有有效利用市场场力量抗衡。因因此，会计信信息需求主体体，特别是专专业用户的成成熟，有利于于市场发挥作作用。专业用用户主要包括括证券公司、证证券投资咨询询机构、证券券投资基金以以及其他机构构投资者。他他们拥有资金金、信息、技技术和分析能能力等方面的的优势，在信信息市场中扮扮演着信息分分析专家和信信息传播者的的双重角色。在在资本市场发发达国家，专专业用户往往往对会计信息息具有一定的的识别和分析析能力，相对对非专业用户户而言，其投投资决策受不不失会计信息息的影响较小小。信息使用用者中专业用用户比重的提提高有助于改改善资本市场场被会计信息息