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1、.第五章金融资产转让主要内容：本章介绍四个测试点： 1.金融资产及其分类； 2.金融资产转移的形式和功能； 3、金融资产转移的种类； 4、金融资产转移的会计处理。主要内容：金融资产转移的会计处理。测试地点一：金融资产及其分类中国企业会计准则第22号金融工具确认和计量将金融资产分为四类： 1、以公允价值计量且其变动计入当期利润的金融资产和损失；会计处理：交易费用在初始计量时计入当期损益，公允价值变动计入公允价值变动损益。 2、持有至到期投资；持有至到期投资为债券投资，以摊余成本计量。 3、贷款和应收款项；以摊余成本计量。 4、可供出售金融资产。以公允价值计量，公允价值变动计入资本公积-其他资本公

2、积，“资本公积-其他资本公积”处置时转入投资收益。 【注】四类金融资产中第一类的交易费用计入投资收益的借方，其他三类的交易费用计入账面价值；重分类有限制，第一类和后三类不能重分类。但是，持有至到期投资和可供出售金融资产可以相互重分类。考点二：金融资产转让的定义、形式和功能 1、金融资产转让的定义三方，即转让方。其中，金融资产包括单项金融资产和一组类似金融资产；既是单一金融资产（或一组类似金融资产）的一部分，又是整个单一金融资产（或一组类似金融资产）。二、金融资产转移方式1、将收取金融资产现金流量的权利转让给另一方。根据所转移金融资产是全部还是部分，企业金融资产转移分为金融资产整体转移和金融资产

3、部分转移。金融资产的部分转移包括以下三种情况： （1）金融资产产生的现金流量中特定且可辨认部分的转移，如企业转移一组类似贷款的应收利息。 （2）转移金融资产产生的全部现金流量的一定比例，如企业转移的一组类似贷款的本金和应收利息总额的一定比例。 （3）转移金融资产产生的现金流量中特定且可辨认部分的一定比例，如企业转移一组类似贷款的应收利息的一定比例等。 2、转移金融资产但保留收取该金融资产现金流量的权利（临时权利），并承担将收到的现金流量支付给最终接受方的义务，同时满足以下条件： （1）来自金融资产只有在收到等值现金流时才有义务向最终收款人支付。企业支付短期垫款，但有权全额收回垫款并按照市场同期

4、银行贷款利率计息的，视为符合上述条件。 （2）根据合同，该金融资产不能出售或用作担保物，但可以作为最终收款人支付现金流量的担保。也就是说，企业不能出售该金融资产，也不能将该金融资产作为质押物对外提供担保，即转让方不再具有出售或处分所转让金融资产的权利。 (3) 有义务按时将收取的现金流量支付给最终收款人。企业无权将现金流量再投资，除非按照合同约定将收到的现金流量在连续两次支付的间隔内投资于现金或现金等价物。企业按照合同约定再投资的，应当按照约定将投资收益支付给最终收款人。典型的业务是资产证券化。 【示例】一家商业银行将其贷款包出售给一家信托公司，并保留收取现金流的权利。之后，信托公司以贷款为基

5、础发行证券（又称信托收益凭证），出售给相关投资人（最终收款人为投资人）；一个银行。 A银行收到的钱不是他自己的，它代表它收取的投资者回报最终必须支付给投资者。因此，A银行在转移金融资产后仍保留收取该金融资产现金流量的权利，并承担将收取的现金流量支付给最终收款人的义务。三、金融资产转移的作用1、盘活基础资产，提高资产流动性。 2、多元化资产组合，提升风险管控能力。 3、拓宽收入来源，增加盈利机会。 4、加强专业分工合作，提高资金使用效率。考点三：金融资产转移的种类 1、应收账款保理（销售应收账款）保理是指卖方与保理之间的一种合同关系。应收账款保理是指企业（供应商或劳务提供者）将销售商品、提供劳务

6、形成的应收账款转让给商业银行，由商业银行为其提供贸易融资等相关服务。应收账款保理根据商业银行是否保留对企业（供应商或服务提供者）的追索权，分为有追索权的应收账款保理和无追索权的应收账款保理。有两种情况，其实质是应收账款质押获得贷款和应收账款变卖。在无追索权的应收账款保理法下，企业一旦转移应收账款，与应收账款所有权相关的风险和报酬立即转移。收到的金额与应收账款账面价值之间的差额，计入当期损益。 【示例】某企业将应收账款117万元卖给A银行，得到110万元的价款。与应收账款所有权相关的风险和报酬已经转移（无追索权），则企业的处理为：借：银行存款 110营业外费用 7（销售损失）贷：应收账款 117

7、应收账款项下有追索权的保理方式，企业对还款承担连带责任，而这种责任可能会发生，也可能不会发生。企业应该分析这种经济业务的本质。与应收账款所有权相关的风险和报酬已经转移的，企业终止确认应收账款，将实际收到的金额与应收账款账面价值之间的差额计入当期损益，企业应作出相应的反应。应收账款保理承担的连带还款责任应当按照企业会计准则第13号或有事项的规定在报表附注中披露。如果与应收账款所有权相关的风险和报酬没有转移，实质是企业以应收账款作为质押获得银行贷款，企业不应终止确认应收账款，实际收到的金额应确认为项目负债。 【例】A公司将应收账款117万元出售给A银行，获得110万元的对价。与应收账款所有权相关的

8、风险和报酬不转移（有追索权），则 A 公司的处理为：借：银行存款 110短期借款-调息 7借款：短期借款-成本 117实际工作中也可以这样写：借：银行存款 110财务费用 7贷：短期借款 117 【注】在有追索权的应收账款保理法下，不代表不能确认被终止。如上例，假设A公司有B公司的应收账款，B公司的财务状况非常好，还款没有困难。此时，A公司出售应收账款的风险和报酬已经转移，可以终止确认。二、应收票据贴现及背书转让（1）应收票据贴现。应收票据贴现是指企业使用未到期的应收票据，通过背书程序向商业银行融资。扣除贴现日至到期日的贴现利息后，余额支付给企业的融资行为。无息应收票据的票据价值为其面值，有息

9、应收票据的票据价值等于票据到期时的本金和利息之和。我国的票据有两种：商业承兑汇票和银行承兑汇票。具有追索权的商业承兑汇票不能终止保兑；具有追索权的银行承兑汇票终止保兑。 (2)应收票据的背书转让 企业将持有的应收票据背书转让，以获得所需的材料。与应收票据所有权相关的风险和报酬通常已经转移。收到的票据账面价值与应计入材料成本的金额之间的差额，应当以货币资金支付。企业（背书人）因背书转让应收票据而承担的连带还款责任，应当按照企业会计准则的有关规定在报表附注中披露。三、金融资产证券化（1）金融资产证券化的种类（ABS）两大类。两者的区别在于，前者的标的资产是住房按揭贷款，而后者的标的资产是住房按揭贷

10、款以外的其他金融资产。 1960年，美国商业银行向客户大量放贷，商业银行以贷款为基础发行债券以激活资金。手写板演示：如果A银行直接借给C公司，会受到一定的限制。假设A银行按规定不能再向C公司放贷，则以下情况有依据： A银行代表信托公司B出售理财产品，信托公司B将理财产品的售价借给信托公司B。 C公司，最终实现A银行贷款给C企业的目的。利益关系：信托公司B在发行理财产品时，约定一定的收益率（4%5%）。信托公司 B 借钱给 C 公司时，将获得 6% 到 8% 的报酬，6% 到 8% 和 4% 到 5% 的差额将在 A 银行和信托公司 B 之间分配。 (2 ) 金融资产证券化业务流程金融资产证券化

11、的基本业务流程为：发起方将可证券化金融资产（标的资产）转让给特定目的主体（Special purpose entity），特定目的主体转让资产产生的现金流用于支持资产支持证券的发行。 （三）金融资产证券化参与主体1.发起机构 2.特殊目的主体3.受托人4.增信机构（部门增信、外部增信） 5.信用评级机构6.承销机构（一般为银行等） ) 7.基金托管人（发起人和服务机构不能成为同一资产证券化交易的基金托管人） 8.服务机构（四）金融资产证券化风险管理考点四：金融资产转移的会计处理本考点主要说明两大问题，一是金融资产转移的确认，二是金融资产转移的计量。这个考点是本章的重点，也是本章的难点。建议一定

12、要认真掌握。1、金融资产转移的确认金融资产转移的核心问题是金融资产的转让方是否终止确认该金融资产，或者是否注销该金融资产。 （1）金融资产转移终止确认金融资产转移满足下列两种条件之一的，即可以终止确认所转移金融资产。 1、企业已将金融资产所有权上几乎所有的风险和报酬转移给转入方的，终止确认该金融资产。在判断金融资产所有权上几乎所有的风险和报酬是否已转移给转入方时，企业应当比较该金融资产在转移前后因净现值波动和时间分布变动而面临的风险。金融资产的未来现金流量。如果企业面临的风险因金融资产转移而发生实质性变化，则表明企业已将金融资产所有权上几乎所有的风险和报酬转移给转入方。例如：公司出售所有持有至

13、到期投资或可供出售金融资产、交易性金融资产甚至贷款，并已收到全部价款，资产转让与公司无关。此时，是最典型的转让，此时采用会计准则第22号金融工具确认与计量进行会计处理，即金融资产的处置。 2、企业既没有转移也没有保留金融资产所有权上几乎所有的风险和报酬，但放弃了对该金融资产控制的，终止确认该金融资产。 “既不转让也不保留”是指“该金融资产已转移但与转让方仍有一定联系，即转让方仍保留该金融资产的一部分”，“放弃对该金融资产的控制”是指该金融资产的实质形式重于形式，实质上放弃了控制权，虽然与转让方仍有一定联系，但也需要终止确认所转让的金融资产。判断是否放弃了对所转移金融资产的控制，应重点考察受让方

14、出售所转移金融资产的能力。如果受让方能够将所转让金融资产整体独立出售给与其无关联关系的第三方，且不存在限制出售的附加条件，则表明受让方具备出售金融资产的实际能力资产，同时表明企业（转出方）放弃了对该金融资产的控制权，终止确认所转移的金融资产。受让方能否将所转让的金融资产整体出售给与其无关联关系的第三方，应关注该金融资产是否存在活跃市场。如果不存在活跃市场，即使合同约定受让方有权处置该金融资产，也不表明受让方具有实际能力，也不能判断受让方已经放弃对所转移金融资产的控制。具有下列情形之一的，表明企业已将金融资产所有权上几乎所有的风险和报酬转移给转入方，终止确认所转移的金融资产： （一）企业无追索权

15、出售该金融资产. （2）企业出售该金融资产，并与买方签订协议，以约定期末当日的公允价值回购该金融资产。 （3）企业出售金融资产并与买方签订看跌期权合同（即买方有权将金融资产转售给企业），但从合同条款来看，看跌期权是一份重要的价外合约。期权（即期权合同的条款旨在使金融资产的买方极不可能到期并行使期权）。至此，可以确定企业已经转移了金融资产所有权上几乎所有的风险和报酬，应当终止确认该金融资产。例如，受让方出售所转让金融资产时，附加了看涨期权，该看涨期权为高价期权，从而可以判断受让方未来很可能行权。在这种情况下，并不表明受让方具有出售所转让金融资产的实际能力。 *这里提纲上的说法有点片面，只要是重大

16、价外期权，就可以终止确认。例如，A公司将C公司2000股股票出售给B公司，同时与B公司签订了下一年回购每股10元的期权。 5元，对A公司而言是重大的价外看涨期权，权利到期不行使，故终止确认A公司处置的金融资产。照上面的例子，如果A公司卖给B公司，B公司和A公司签订下一年以每股10元的价格卖给A公司的期权，假设明年股票市场价格是每股15元年。 ，则对A公司而言是重大的价外看跌期权，B公司在到期时肯定不会将其出售给A公司，因此可以终止确认A公司处置的金融资产。也就是说，对于重大的价外期权，风险和报酬不转移；对于主要的价外期权，几乎所有的风险和回报都被转移了。 （二）不终止确认金融资产的转移1、企业

17、保留了金融资产所有权上几乎所有的风险和报酬的，不终止确认该金融资产。如果企业面临的风险没有因金融资产转移而发生实质性变化，则表明企业仍保留了该金融资产所有权上几乎所有的风险和报酬，不应终止确认该金融资产。也就是说，如果金融资产的转让不能终止，则说明是一种融资行为，收到的价款必须确认为负债。 2、企业既没有转移也没有保留金融资产所有权上几乎所有的风险和报酬，但没有放弃对该金融资产控制的，按照继续涉入所转移金融资产的程度确认相关金融资产金融资产，并据此确认相关金融资产。债务。确认的相关金融资产和金融负债应当充分反映保留的权利和承担的义务。以下情况通常表明企业保留了金融资产所有权上几乎所有的风险和报

18、酬： （1）以追索方式出售金融资产。 (2) 整体出售信用资产或应收款项，同时保证全额赔偿金融资产购买方可能发生的信用损失。 （3）企业出售该金融资产，并与购买方签订协议，在约定的期末以固定价格购回该金融资产。 （4）企业出售金融资产并与买方签订看跌期权合同（即买方有权将金融资产转售给企业），但从合同条款来看，看跌期权是重大价格期权（即期权合同的条款旨在使金融资产的买方在期权到期时很可能行使期权）。此时，可以确定企业保留了该金融资产所有权上几乎所有的风险和报酬，不应终止确认该金融资产。2、金融资产转移的计量 金融资产转移的计量涉及以下三个方面： 1、满足终止条件的金融资产转移的计量； 2、不满

19、足终止条件的金融资产转移的计量； 3、继续涉入的金融资产 资产转移计量。 (1)符合终止确认条件的金融资产转移 符合终止确认条件的金融资产转移分为整体转移符合终止确认条件的金融资产和部分转移符合终止确认条件的金融资产为终止确认。 1、金融资产整体转移符合终止确认条件。金融资产整体转移满足终止确认条件的，将下列两项金额之间的差额计入当期损益： （一）所转移金融资产的账面价值；已收对价与原计入所有者权益的累计公允价值变动金额之和（在本次转让涉及的金融资产为可供出售金融资产的情况下）。金融资产整体转让损益=因转让收到的对价-所转让金融资产的账面价值+直接计入所有者（或-）所有者权益的累计公允价值变动

20、损益. 例1 207年1月1日，A公司将B公司发行的10年期公司债券出售给C公司，协议售价为330万元。 206 12月31日 本期债券公允价值为310万元。该债券于 206 年 1 月 1 日发行。 A公司在持有该债券时已将该债券归类为可供出售金融资产，面值300万元，年利率为6%（与实际利率相同），每年支付利息。【问答号670050301】分析提示 根据上述信息，可以判断A公司持有的债券属于可供出售金融资产，按规定应当以公允价值计量，公允价值变动应当计入所有者权益。出售债券时，应先确定债券在出售日的账面价值。根据例子中描述的情况，债券在资产负债表日（即206年12月31日）的公允价值为31

21、0万元，因此债券在发售日的账面价值为310万元，即“可供出售金融资产”“账面余额310万元。二是应当确定已计入所有者权益的公允价值变动。按照规定，当企业按期计提利息，借记“应收利息”科目，贷记“投资收益”科目，同时根据差额贷记或借记“可供出售金融资产-利息调整”科目可供出售金融资产在资产负债表日的公允价值与其账面余额的差额，借记“可供出售金融资产”项目，贷记“资本公积-其他资本公积”；条目。大约之后经计算，A公司应于206日12月31日确认应收利息及投资收益18万元（3006%）。同时，债券以公允价值计量，公允价值变动计入资本公积。因此，原计入所有者权益的利润为10元（3.1-300万元）。最

22、后确定A公司出售债券所产生的损益，按照金融资产整体转让形成的损益计算公式，出售债券形成的收益为30万元（330- 310+10万元）。 A公司出售债券业务应编制下列会计分录：借：银行存款 3 300 000贷款：可供出售金融资产 3 100 000投资收益200 000原计入所有者权益的公允价值 借贷：资本公积-其他资本公积 100 000借贷：投资收益 100 000 例2 继例1之后，A公司向C公司出售债券时，签订了看涨期权合约同时，期权的行权日为207的12月31日，行权价格为400万元，期权的公允价值（时间价值）为10万元。假设债券在行权日的公允价值为 300 万元。其他条件不变。【问

23、答号670050302】分析提示 本例中，由于期权的行权价格（400 万元）大于债券在行权日的公允价值（300 万元），因此看涨期权是显-money 期权，即 A 公司正在行使期权。债券当天不回购。因此，在转让日，可以确定该债券所有权的风险和报酬已转移至C公司，A公司应终止确认该债券。但同时，由于签订了看涨期权合同，获得了新的资产，期权应按照转让日的公允价值（10万元）进行确认。 A公司出售债券业务应做以下会计分录：借：银行存款 3 300 000衍生品-看涨期权 100 000贷款：可供出售金融资产 3 100 000投资收益 300 000借：资本公积 100 000 ：投资收益 100

24、000 2、金融资产转移部分满足终止确认条件（1）终止确认部分的账面价值； （2）终止确认部分的对价对应于原计入所有者权益的公允价值变动累计金额 终止确认部分（所涉金融资产为可供出售金融资产）金额之和）。原计入所有者权益的累计公允价值变动金额中与终止确认部分对应的金额，按照金融资产终止确认部分和未终止确认部分的相对公允价值对累计金额进行分摊后确定. 【例3】A商业银行与B商业银行签订贷款转让协议。 A银行将贷款90%的受益权转让给B银行，贷款公允价值110万元，账面价值1000元。 000元。假设不存在其他服务资产或负债，转让后该部分贷款的相关债权债务将由B银行继承，借款人无法偿还贷款时，不能

25、向A银行追索. 其他相关因素不予考虑。商业银行应当进行下列会计处理：【问答号670050303】分析提示 （1）判断是否应终止确认由于A银行将一定比例的贷款转让给B银行，且转让后该部分的风险和报酬不再由A银行承担，而银行A不再对转让的贷款负责。该借款具有控制权，因此符合金融资产转移准则规定的部分转移条件，同时也满足终止确认所转移部分的条件。 (2) 分别计算终止确认和未确认部分的公允价值。由于A银行将90%的贷款受益权转让给B银行，根据例子中描述的情况，A银行应确认出售所得的价格为990 000（1 100 000 90%）元，保留受益权为110 000（1 100 000-990 000）元

26、。 (3) 将全部贷款的账面价值分摊至终止确认部分和未确认部分。由于转让贷款整体账面价值为100万元，终止确认部分和未终止部分的公允价值分别为99万元和99万元。 110,000 元，贷款整体账面价值按如下方式分摊，见表 5-2。表 5-2 单位：元各自的公允价值占整体公允价值的百分比分摊后账面价值转移的部分990 00090%900 000未转移部分110 00010%100 000全部的1 100 000100%1 000 000（4）本次转账确认的损益 A银行确认的转账收入=990 000-900 000 = 90 000（人民币） （5）A银行应做如下会计分录：借：中央银行存款存放同业

27、款项 990 000借款： 借款 900 000其他业务收入 90 000 （2）不满足终止确认条件的金融资产转让企业仍保留所转让所有权上几乎所有的风险和报酬的金融资产，继续确认所转移的金融资产整体。 ，并将收到的对价确认为一项金融负债。 【例4】A公司向B公司销售一批商品，商品已发出。增值税专用发票标明的商品标价为20万元，增值税销项税额为3.4万元。同日收到B公司出具的无息商业承兑汇票1。该法案的期限为 3 个月。相关商品销售收入符合收入确认条件。【问答号670050304】分析提示 企业A的会计处理如下： (1) 实现销售时：借：应收票据 234 000贷：主营业务收入 200 000应

28、交税金-应交增值税（销项税） 34 000 (2) 3个月后应收票据到期，A公司收取23.4万元存入银行：借：银行存款23.4万元贷款：应收票据23.4万元 期前贴现给银行，银行有追索权，是指A企业贴现的应收票据不符合金融资产终止确认条件，贴现收益确认为一项金融负债（短期借款）。假设A企业贴现获得现金净额231,660元，A企业相关会计核算如下：借款：银行存款 231,660短期借款-调息2,340借款：短期借款-成本 234,000贴现利息 2,340 元在票据贴现期间，采用实际利率法确认为利息费用。在实际处理中，贴息金额较小时，也可直接计入财务费用。 【例5】207年4月1日，A公司将其持

29、有的国债以20万元、年利率3.5%的价格出售给C公司。同时，A公司与C公司签订了回购协议，三个月后A公司以回购价格201,750元回购了该国债。 207 7 月 1 日，A 公司回购了该国债。假设国债的合同利率与实际利率之间的差异很小。【问答号670050305】分析提示 甲公司应作如下会计处理： （1）判断是否终止确认。由于出售属于卖出回购协议所附金融资产，A公司应在到期后回购该国债。因此，可以判断，该国债几乎所有的风险和报酬并未转移至C公司，A公司不应终止确认该国债。 （2）207年4月1日，A公司出售国债时，借款：银行存款20万：卖出回购金融资产20万（负债项目） （3）资产负债表日确认

30、利息 6月30日, 207, A公司应根据实际利率计算确定出售和回购国债的利息费用。由于国债合同利率与实际利率相差不大，A公司可以根据合同利率计算确定利息。成本。卖出和回购国债利息费用=200 000 3.5% 3/12 = 1 750（元）借：利息费用 1 750贷款：应付利息 1 750 （4）20年7月1日7，A公司借款回购期间：200 000卖出回购金融资产应付利息 1 750贷款：201 750 银行存款，此处说明仅供参考。 1、以担保方式继续涉入 2、继续涉入期权合同，转移的金融资产以摊余成本计量； 3、持有看涨期权且转移的金融资产以公允价值计量的继续涉入。 4、出售认沽期权且转移

31、的以公允价值计量的金融资产继续涉入； 5、继续涉入附加上下期权，转移的以公允价值计量的金融资产； 6、部分转移继续涉入的金融资产。 【例6】A银行与B银行签订贷款转让协议，A银行将其合并贷款以本金1000万元、年利率10%、贷款期限9年的价格出售给B银行。售价990万元。双方约定，A银行为该笔贷款提供担保，担保金额为300万元，B银行对实际贷款损失超过担保金额的部分承担责任。于转让日，借款（含担保）公允价值为1000万元，其中担保公允价值为100万元。 A银行没有保留管理贷款的权利。【问答号670050306】分析提示由于A银行既没有转移也没有保留组合贷款所有权上几乎所有的风险和报酬，而且由于

32、该贷款不存在活跃市场，B银行不具备出售该贷款的“实际能力”，导致银行未放弃对该贷款的控制，因此应根据继续涉入该贷款的程度确认相关资产和负债。由于转让日借款账面价值为1000万元，提供财务担保金额为300万元，A银行应按300万元确认其继续涉入形成的资产。由于财务担保合同的公允价值为人民币100万元，A银行确认其继续涉入所产生的负债金额为人民币400万元（300+100万元）。因此，在转账日，A银行应进行以下会计分录：借：存放中央银行款项 9 900 000继续涉入资产 3 000 000其他业务费用 1 100 000贷款：贷款 10 000 000继续涉入负债 4 000 000以上各项 记

33、录可细分为：借：存放中央银行的存款 9 900 000其他业务费用 100 000贷款：贷款 10 000 000借款：继续涉入资产 3 000 000其他业务费用 1 000 000贷款：继续涉入负债 4 000 000 例7 B公司持有长期债券投资，账面价值为102万元。债券不能在公开市场上交易，也不容易获得。 B公司将其归类为持有至到期投资。 206年1月1日，B公司以100万元将债券出售给D公司，同时与D公司签订了看涨期权合同。行权日为 207 年 12 月 31 日，行权价格为 105 万元，该债券在已知发售日的公允价值为 104 万元。假设债券在行权日的摊余成本为106万元。【问答

34、号670050307】“分析提示” 这个问题是一个带有选项的持续参与过程。在这个例子中，看涨期权的存在意味着B公司收取债券未来现金流（债券本金和利息）的权利并未终止。并将此权利转让给D公司。但本次债券发行附带的看涨期权既不是重大平价期权，也不是重大价外期权（期权行权价105万元与公允价值比较104 万元），因此，B 公司既没有转让，也没有保留债券所有权上几乎所有的风险和报酬，由于该债券不存在活跃市场，D 公司不具备实际能力出售债券，因此 B 公司保持对债券的控制权。因此，B公司应根据继续涉入贷款的程度对转让的债券进行确认和计量。相关计算及会计分录如下： 206年1月1日，B公司确认持续涉入负债

35、的入账值为100万元。借：100银行存款。 207 年 1 月 1 日至 12 月 31 日，债券在行权日负债与摊余成本的差额 60,000 元（106-100）采用实际利率法摊销，计入当期损益。借款：财务费用 6借款：继续涉入负债 6同时，B 公司继续以摊余成本计量债券，采用实际利率法将摊余成本与债券行权日的差额进行摊销。债券和发售日的账面价值为 4 万元（1.06-102 万元）。 207 12 月 31 日，B 公司行使借款权：继续参与负债 106贷方：银行存款（行权价） 105投资收益 1 B 公司不行使借款权：继续涉及负债 106贷方：持有 与投资至到期 106 一样，如果转出方在转

36、入方写入看跌期权，则会计处理与上例类似。 【例8】（2009年问题）A公司为非金融类上市公司。甲公司在编制 208 年度财务报告时，审计部门对以下年度金融资产和金融负债的分类及会计处理提出异议： （1）208 年 6 月 1 日，甲公司购买了 5 B 上市公司首次公开发行的 IPO 中 % 的表决权股份的锁定期为 12 个月（208 年 6 月 1 日至 209 年 5 月 31 日）。除限售期股份外，上市公司B的其他流通股自首次公开发行之日起上市流通。甲公司对上市公司乙不具有控制、共同控制或重大影响。甲公司将股权投资分类为长期股权投资，采用成本法核算。 (2) 208 7 月 1 日，A 公

37、司向证券交易所购买了 C 公司于 208 年 1 月 1 日发行的 50 万股 3 年期债券。本期债券总面值为5000万元，年票面利率为4.5%。上一年的债券利息在每年年初支付。甲公司购买丙公司债券共计支付人民币5,122.5万元（含交易费用）。由于没有明确的意图和能力持有丙公司债券至到期，甲公司将该债券归类为可供出售金融资产。 (3) 207 2 月 1 日，A 公司在证券交易所购买了 D 公司同日发行的 80 万股 5 年期债券。金额为8010万元（含交易手续费）。 A公司已准备好并能够持有至到期，并将其归类为持有至到期投资。 A公司208下半年资金周转困难，于2089月1日在证券交易所出

38、售D公司债券60万股，扣除相关交易费用后净额为5800万元元。 A公司在出售60万股D公司债券后，将剩余的20万股D公司债券重新归类为交易性金融资产。 (4) 208 年 10 月 1 日，A 公司将 A 公司持有的 E 公司债券（A 公司初始确认为出售的金融资产）出售给 G 公司，价款 2500 万元存入 G 公司。天。同时，A公司与G公司于208年12月31日签署了以2524万元的价格回购债券的协议。本期债券初始确认金额为2400万元。假设截至 208 其公允价值自 2010 年 10 月 1 日起未发生变化。届时，A 公司终止确认该可供出售金融资产，计入价款之间的差额 100 万元。 2

39、500 万元，将其账面价值 2400 万元计入当期损益（投资收益）。 （5）208年12月1日，A公司发行100万张面值为100元的可转换公司债券，获得价款1亿元。可转换公司债券的期限为5年，票面利率为每年4%。上一年度利息于每年12月1日支付，每100元面值债券自发行之日起12个月后可转为10股A公司普通股。与甲公司债券相同，无转股权及其他条件的二级市场公司债券年利率为8%。 A公司将本次发行可转换公司债券收到的1亿元全额确认为应付债券，并按208年末的实际利率确认利息费用。要求： 1、根据数据（1）、（2）、（3），一一分析判断A公司对相关金融资产的分类是否正确，并简要说明原因。 2、根据

40、数据（4）和（5），一一分析判断A公司的会计处理是否正确，并简要说明原因；如果不正确，还要说明正确的会计处理。【问答号670050308】“分析提示” 1、（1）A公司所持股份在上市公司B中的分类不正确。原因：根据长期股权投资准则的规定，企业持有的股权投资对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响，在活跃市场中没有报价，公允价值不能确定计量可靠，应作为长期股权投资。企业持有上市公司限制性股票（不包括股权分置改革取得的限制性股票），对上市公司不具有控制、共同控制或重大影响的，应当按照会计准则的规定根据金融工具确认和计量准则，限制性股票分类为可供出售金融资产或以公允价值计量且其变动计入当期损益的金

41、融资产。 (2) A公司将C公司持有的债券正确分类为可供出售金融资产。理由：可供出售金融资产是初始确认时被指定为可供出售的非衍生金融资产，分类为持有至到期投资、贷款和应收款项，以公允价值计量且其变动计入计入当期损益的金融资产以外的金融资产。或：符合可供出售金融资产的定义。 (3) A公司将D公司持有的剩余部分债券重分类为交易性金融资产是错误的。原因：根据金融工具确认和计量会计准则，持有至到期投资出售或重分类金额较大且不例外，使该投资的剩余部分不再适用分类为持有至到期 对于投资，企业将剩余部分重分类为可供出售金融资产。 (4) A公司出售E公司债券的会计处理不正确。原因：根据金融资产转让会计准则的规定，在出售买入返售金融资产时，转让方拟回购的资产与出售的金融资产相同或实质上相同，回购价款是固定的还是原创的。如果出售价款加上合理的收益，出售的金融资产不应终止确认。或：不符合金融资产确认条件。主体应将收到的对价确认为一项金融负债（或负债）。正确会计处理：出售E公司债券不终止确认可供出售金融资产，将收到的价款2500万元确认为负债（或金融负债、其他应付款、短期借款），确认利息费用（或财务费用）24万元。 (5) 甲公司发行可转换公司债券的会计处理有误。理由：企业发行的可转换公司债券包括负债和权益成分的，在初始确认时将负债成分和权益成分进行分割。以