李巍审计第五章职业道德基本原则与概念框架课件

第五章职业道德基本原则和概念框架注册会计师执业准则注册会计师职业道德守则注册会计师业务准则会计师事务所质量控制准则图4-1中国注册会计师执业准则体系图回顾第四章：

职业道德基本原则本章内容

职业道德概念框架

注册会计师对职业道德概念框架的具体运用第一节

职业道德基本原则中国注册会计师协会会员的划分

注册会计师个人（个人会员）注册会计师中注协会员会计师事务所（团体会员）非执业会员（个人会员）图5-1：中国注册会计师协会会员2．非执业会员的注册（1）取得全科合格证书；（2）向省级注协申请，由省级注协审批，报财政部备案。3．注册会计师会员的注册（1）取得全科合格证书；（2）从事审计业务工作两年以上；（3）向省级注协申请，由省级注协审批，报财政部备案。第二章回顾：职业道德基本原则包括：诚信、独立性、客观和公正、专业胜任能力和应有的关注、保密、良好职业行为。诚信独立性客观和公正专业胜任能力和应有的关注保密良好职业行为第一节职业道德基本原则P57

一、诚信P57

（一）基本要求诚信原则要求会员在所有的职业关系和商业关系中保持正直和诚实，秉公处事、实事求是。（二）诚信原则要求会员不得与有问题的信息发生牵连发生牵连是一个法律用语，针对注册会计师审计业务而言，发生牵连是指注册会计师针对有关审计客户信息出具的审计报告或同意将其姓名与有关信息联系在一起。

比如，注册会计师如果在其审计报告上签名则表明其与审计报告包含的信息发生牵连。

一、诚信P57

【举例说明】ABC会计师事务所的A注册会计师负责审计上市公司甲公司2013年财务报表。A注册会计师发现甲公司2013年度存在显失公允的重大关联方交易，并确认了2013年度的营业收入，A注册会计师提请甲公司管理层进行营业收入调减并在财务报表附注中增加对该关联方及其交易事项的披露，但遭到甲公司管理层拒绝。A注册会计师认为甲公司财务报表存在严重误导和重大遗漏的信息，如果甲公司要求注册会计师对该事项不予考虑并出具无保留意见审计报告，则A注册会计师不能在该审计报告上签字，否则A注册会计师与存在严重误导和重大遗漏的信息发生牵连。如果A注册会计师对此问题进行说明并出具了恰当的非无保留意见审计报告，则没有违反诚信原则。【例题5·多选题】注册会计师在执行年度财务报表审计业务时，如果遇到下列情形仍然与客户发生了牵连，则属于违背了诚信的基本原则()。A.注册会计师发现客户提供的存货永续盘存表有明显的虚假B.注册会计师发现客户提供的应收账款明细账遗漏了许多重要的往来单位C.注册会计师发现总经理两次对同一问题的陈述完全相反D.注册会计师发现客户有一起正在诉讼的法律纠纷而且很可能导致大额违约赔款而未作任何披露的政策与程序。【答案】ABCD【解析】根据职业道德诚信基本原则，如果注册会计师在执业时发现客户业务报告、申报资料或其他信息存在下列三种情形仍然与客户发生牵连则属于违背了诚信基本原则。这三种情形是：（1）含有严重虚假或误导性陈述；（2）含有缺少充分依据的陈述或信息；（3）存在遗漏或含糊其辞的信息。二、独立性【单选题】职业道德守则要求会员保持实质上和形式上的独立性，以下关于对独立性的陈述不正确的是()。A.实质上的独立性要求注册会计师在提出结论时不受损于职业判断的因素影响B.实质上的独立性要求会员不能与客户之间存在任何经济利益关系C.如果会员在形式上不独立，则很可能被推定为其诚信、客观和公正或职业怀疑态度已经受到损害D.注册会计师在执行鉴证业务时必须在实质上独立和形式上独立【答案】B【解析】会计师事务所承接业务就要向客户收取费用，审计收费的经济利益关系是存在的但并不影响实质上的独立性。同时，即使存在经济利益不利影响独立性的情形，只要能够采取措施消除不利影响或降低不利影响至可接受的水平，注册会计师承接该业务不会影响独立性。

客观，是指按照事物的本来面目去考察，不添加个人的偏见。

公正，是指公平，正直，不偏袒。客观和公正原则要求会员应当公正处事、实事求是，不得由于偏见、利益冲突或他人的不当影响而损害自己的职业判断。如果存在导致职业判断出现偏差，或对职业判断产生不当影响的情形，会员不得提供相关专业服务。三、客观和公正四、专业胜任能力和应有关注（一）专业胜任能力

会员应当保持专业胜任能力，将专业知识和技能始终保持在应有的水平之上，以适应当前实务、法律和技术的发展，确保客户或雇佣单位能够得到合格的专业服务。会员通过教育、培训和执业实践获取和保持专业胜任能力。

注意：

第一，不应承接不能胜任的业务；

第二，胜任能力包括获取和保持；

第三，利用专家工作。

四、专业胜任能力和应有关注

（二）应有的关注

应有的关注，要求会员勤勉尽责，按照有关工作要求，认真、全面、及时地完成工作任务。在审计过程中，会员应当保持职业怀疑态度，运用专业知识、技能和经验，获取和评价审计证据。五、保密

知识点保密原则基本要求1．保密原则的总体要求（避免出现的行为）会员应当对在职业活动中获知的涉密信息保密，不得有下列行为：（1）未经客户授权或法律条规允许，向事务所以外的第三方披露其所获知的涉密信息（2）利用所获知的涉密信息为自己或第三方谋取利益2．保密范围会员应当对其现有客户、拟接受的客户、受雇的工作单位、拟受雇的工作单位向其披露的涉密信息保密；在终止与客户或工作关系之后，仍应对在职业关系和商业关系中获知的信息保密3.防范无意泄密会员在社会交往中应当履行保密义务，警惕无意中泄密的可能性，特别是警惕无意中向近亲属或关系密切的人员泄密的可能性五、保密

知识点保密原则基本要求4．会员可以披露客户涉密信息的情形（1）法律法规允许披露，并且取得客户或工作单位的授权；（2）根据法律法规的要求，为法律诉讼、仲裁准备文件或提供证据，以及向有关监管机构报告发现的违法行为。（3）法律法规允许的情况下，在法律诉讼、仲裁中维护自己的合法权益；（4）接受注册会计师协会或监管机构的执业质量检查，答复其询问和调查；（5）法律法规、执业准则和职业道德规范规定的其他情形。【例题多选题】注册会计师正在执行某上市公司2010年度财务报表审计业务，下列情形中遵循了保密原则的有()。A.在未得到X公司同意的情况下将X公司利润分配政策提供给X公司所在行业联营单位B.在未得到X公司授权情况下向中国证监会报告其发现的X公司隐瞒巨额收入的偷税行为C.在未得到X公司授权情况下向法庭提供作为共同被告而证实自己遵循审计准则的审计工作底稿D.在未得到X公司授权情况下向后任注册会计师提供2010年审计工作底稿【答案】BC【解析】注册会计师将所审计X公司的重要商业信息提供给其联营单位属于违背保密原则；选项B是法律法规要求披露的情形，未违背保密原则；选项C是法律法规未予禁止的情形，未违背保密原则；选项D是前后任注册会计师沟通的情形，注册会计师应取得X公司的授权，未经授权则违背了保密原则。

六、良好职业行为

职业行为原则要求会员应当遵守相关法律法规，避免发生任何损害职业声誉的行为。

在推介自身和工作时，会员不应损害职业形象。会员应当诚实、实事求是，不应存在下列行为：

1.对其能够提供的服务、拥有的资质以及积累的经验进行夸大宣传；

2.对其他会员的工作进行贬低或无根据地比较。

职业道德基本原则包括：诚信、独立、客观和公正、专业胜任能力和应有的关注、保密、良好职业行为。诚信独立性客观和公正专业胜任能力和应有的关注保密良好职业行为第一节职业道德基本原则回顾：二、独立性P57-58知识点内涵1．独立性原则要求（通常是对注册会计师而非非执业会员提出的要求）（1）注册会计师执行审计和审阅业务以及其他鉴证业务时，应当从实质上和形式上保持独立性，不得因任何利害关系影响其客观性。（强调对鉴证业务）（2）会计师事务所在承办审计和审阅业务以及其他鉴证业务时，应当从整体层面和具体业务层面采取措施，以保持会计师事务所和项目组的独立性。（2个层面应对措施）2．实质上的独立性实质上的独立性是一种内心状态，使得注册会计师在提出结论时不受损害职业判断的因素影响，诚信行事，遵循客观和公正原则，保持职业怀疑态度3．形式上的独立性形式上的独立性是一种外在表现，使得一个理性且掌握充分信息的第三方，在权衡所有相关事实和情况后，认为会计师事务所或审计项目组成员没有损害诚信原则、客观和公正原则或职业怀疑态度第二节职业道德概念框架一、职业道德概念框架的内涵

职业道德概念框架是指解决职业道德问题的思路和方法，用以指导注册会计师：（1）识别对职业道德基本原则的不利影响；

（2）评价不利影响的重要程度；（3）必要时采取防范措施消除不利影响或将其降低至可接受的水平。如果无法采取适当的防范措施，注册会计师应当拒绝或终止所从事的特定专业服务，必要时与客户解除合约关系或向其工作单位辞职。第二节职业道德概念框架

4、密切关系导致的不利影响。

如果会员与客户或工作单位存在长期或亲密的关系，而过于倾向他们的利益，或认可他们的工作，将产生密切关系不利影响;

5、外在压力导致的不利影响。

如果会员受到实际的压力或感受到压力(包括对会员实施不当影响的意图)而无法客观行事，将产生外在压力不利影响。

对职业道德基本原则产生不利影响的因素包括：

二、对职业道德基本原则产生不利影响的因素第三节注册会计师对职业道德概念框架的具体运用

一、可能对职业道德基本原则产生不利影响的因素

二、应对不利影响的防范措施

返回第三节注册会计师对职业道德概念框架的具体运用

1、自身利益导致的不利影响。

如果经济利益或其他利益对会员的职业判断或行为产生不当影响，将产生自身利益不利影响；

2、自我评价导致的不利影响。

3、过度推介导致的不利影响。

4、密切关系导致的不利影响。

5、外在压力导致的不利影响。

【相关说明1】对职业道德基本原则产生不利影响的五大类情形的掌握非常重要，几乎每年CPA关于职业道德或独立性的简答题都要涉及本知识点。

对职业道德基本原则产生不利影响的因素包括：P61

返回五种不利影响情形各种不利影响的具体表现1.自身利益导致不利影响（1）鉴证业务项目组成员在鉴证客户中拥有直接经济利益；（2）会计师事务所的收入过分依赖某一客户；（3）鉴证业务项目组成员与鉴证客户存在重要且密切的商业关系；（4）会计师事务所担心可能失去某一重要客户；（5）鉴证业务项目组成员正在与鉴证客户协商受雇于该客户；（6）会计师事务所与客户就鉴证业务达成或有收费的协议；（7）注册会计师在评价所在会计师事务所以往提供的专业服务时，发现了重大错误。一、可能对职业道德基本原则产生不利影响的因素P62

经济利益是指因持有某一实体的股权、债券和其他证券以及其他债务性的工具[一律由投资引起]而拥有的利益，包括为取得这种利益享有的权利和承担的义务。经济利益包括直接经济利益和间接经济利益。确定经济利益是直接还是间接的，取决于受益人能否控制投资工具或具有影响投资决策的能力。如果受益人能够控制投资工具或具有影响投资决策的能力，本守则将这种经济利益界定为直接经济利益[购买股票]。如果受益人不能控制投资工具或不具有影响投资决策的能力，本守则将这种经济利益界定为间接经济利益。[拥有股份，比例很低，不参与决策]

商业关系的种类：会计师事务所、审计项目组成员或其主要近亲属[一类人员]与审计客户或其高级管理人员之间，由于商务关系或共同的经济利益而存在密切的商业关系，可能因自身利益或外在压力产生严重的不利影响。这些商业关系主要包括：1.在与客户或其控股股东、董事、高级管理人员共同开办的企业[直接关系]中拥有经济利益；2.按照协议，将会计师事务所的产品或服务与客户的产品或服务结合在一起，并以双方名义捆绑销售；3.按照协议，会计师事务所销售或推广客户的产品或服务，或者客户销售或推广会计师事务所的产品或服务。

【例题·多选题】下列情形中属于产生自身利益不利影响的有（）。A.在被审计单位拥有直接经济利益B.审计项目组成员与审计客户进行雇佣协商C.审计项目负责人长期与被审计单位总裁个人发生借贷关系D.会计师事务所承接的审计业务没有采用或有收费安排【答案】ABC【解析】选项D中会计师事务所承接的审计业务没有采用或有收费安排不产生自身利益不利影响。

1、自身利益导致的不利影响。

2、自我评价导致的不利影响。

如果会员对其（或者其所在会计师事务所或工作单位的其他人员)以前的判断或服务结果做出不恰当的的评价，并且将据此形成的判断作为当前服务的组成部分，将产生自我评价导致的不利影响；

3、过度推介导致的不利影响。

4、密切关系导致的不利影响。

5、外在压力导致的不利影响。

对职业道德基本原则产生不利影响的因素包括：

返回五种不利影响情形各种不利影响的具体表现P622.自我评价导致不利影响（1）会计师事务所在对客户提供财务系统的设计或操作服务后，又对系统的运行有效性出具鉴证报告；（2）会计师事务所为客户编制原始数据，这些数据构成鉴证业务的对象；（3）鉴证业务项目组成员担任或最近曾经担任客户的董事或高级管理人员；（4）鉴证业务项目组成员目前或最近曾受雇于客户，并且所处职位能够对鉴证对象施加重大影响；（5）会计师事务所为鉴证客户提供直接影响鉴证对象信息的其他服务

一、可能对职业道德基本原则产生不利影响的因素

【例题·多选题】下列情形中属于产生自我评价不利影响的有（）。A.审计项目组成员现在是或最近曾是客户的董事或高级管理人员B.审计项目组成员与审计客户的董事存在主要近亲属关系C.审计客户的董事最近曾是会计师事务所的合伙人D.审计项目负责人最近曾受雇于客户，并且所处职位能够对审计对象施加重大影响。【答案】AD【解析】选项A和D属于产生自我评价不利影响的情形；选项B和C属于产生密切关系不利影响的情形

1、自身利益导致的不利影响。

2、自我评价导致的不利影响。

3、过度推介导致的不利影响。

如果会员过度推介客户或工作单位的某种立场意见，使其客观性受到损害，将产生过度推介导致的不利影响;

4、密切关系导致的不利影响。

5、外在压力导致的不利影响。

对职业道德基本原则产生不利影响的因素包括：

返回一、可能对职业道德基本原则产生不利影响的因素

五种不利影响情形各种不利影响的具体表现3．过度推介导致不利影响（1）会计师事务所推介审计客户的股份；（2）在鉴证客户与第三方发生诉讼或纠纷时，注册会计师担任该客户的辩护人。

【例题·多选题】下列情形中属于产生过度推介不利影响的有（）。A.会计师事务所推介审计客户的股份B.会计师事务所过分依赖向某一客户的收费C.审计项目负责人与鉴证客户存在重要的密切商业关系D.注册会计师在被审计单位与第三方发生诉讼或纠纷时担任该客户的辩护人【答案】AD【解析】选项A和D属于产生过度推介不利影响；选项B和C属于产生自身利益不利影响。

1、自身利益导致的不利影响。

2、自我评价导致的不利影响。

3、过度推介导致的不利影响。

4、密切关系导致的不利影响。

如果会员与客户或工作单位存在长期或亲密的关系，而过于倾向他们的利益，或认可他们的工作，将产生密切关系不利影响;

5、外在压力导致的不利影响。

对职业道德基本原则产生不利影响的因素包括：

返回一、可能对职业道德基本原则产生不利影响的因素

五种不利影响情形各种不利影响的具体表现4．密切关系导致不利影响（1）项目组成员的近亲属担任客户的董事或高级管理人员；（2）项目组成员的近亲属是客户的员工，其所处职位能够对业务对象施加重大影响；（3）客户的董事、高级管理人员或所处职位能够对业务对象施加重大影响的员工，最近曾担任会计师事务所的项目合伙人；（4）注册会计师接受客户的礼品或款待；（5）会计师事务所的合伙人或高级员工与鉴证客户存在长期业务关系。

一、可能对职业道德基本原则产生不利影响的因素

这里的项目合伙人，是指会计师事务所中负责某项业务及其执行，并代表会计师事务所在出具的报告上签字的合伙人。在有限责任制的会计师事务所，项目合伙人是指主任会计师、副主任会计师或具有同等职位的高级管理人员。

1、自身利益导致的不利影响。

2、自身评价导致的不利影响。

3、过度推介导致的不利影响。

4、密切关系导致的不利影响。

5、外在压力导致的不利影响。

如果会员受到实际的压力或感受到压力(包括对会员实施不当影响的意图)而无法客观行事，将产生外在压力不利影响。

对职业道德基本原则产生不利影响的因素包括：

返回一、可能对职业道德基本原则产生不利影响的因素五种不利影响情形各种不利影响的具体表现5．外在压力导致不利影响（1）会计师事务所受到客户解除业务关系的不利影响；（2）审计客户表示，如果会计师事务所不同意对某项交易的会计处理，则不再委托其承办拟议中的非鉴证业务；（3）客户威胁将起诉会计师事务所；（4）会计师事务所受到降低收费的影响而不恰当地缩小工作范围；（5）由于客户员工对所讨论的事项更具有专长，注册会计师面临服从其判断的压力；（6）会计师事务所合伙人告知注册会计师，除非同意审计客户不恰当的会计处理，否则将影响晋升。二、应对不利影响的防范措施防范措施是指可以消除不利影响或将其降至可接受水平的行动或其他措施。注册会计师应当运用判断，确定如何应对超出可接受水平的不利影响：最好是采取措施消除不利影响或将其降低至可接受水平，否则拒绝接受业务委托或终止业务约定。

在具体工作中，应对不利影响的防范措施包括会计师事务所层面的防范措施和具体业务层面的防范措施。二、应对不利影响的防范措施P63二个层次的防范措施各个层次的具体防范措施1．会计师事务所层面的防范措施（1）领导层强调遵循职业道德基本原则的重要性；（2）领导层强调鉴证业务项目组成员应当维护公众利益；（3）制定有关政策和程序，实施项目质量控制，监督业务质量；（4）制定有关政策和程序，识别对职业道德基本原则的不利影响，评价不利影响的严重程度，采取防范措施消除不利影响或将其降低至可接受的水平；（5）制定有关政策和程序，保证遵循职业道德基本原则；（6）制定有关政策和程序，识别会计师事务所或项目组成员与客户之间的利益或