刘剑文 国际税法前沿问题 2011 12 01-修订版课件

国际税法前沿问题概要国际税法的基本框架个别税收要素下的特定前沿议题

——纳税主体

——纳税客体——纳税时点和税率选择其他热点议题国际税法的基本框架国际税法的框架主要分类直接税，如所得税间接税，如关税、增值税现有法规范税收协定（经合组织或联合国范本）关税与贸易总协定（GATT）WTO补贴与反补贴协定区域贸易协定以下以国际所得税收协定为主讨论个别税收要素下的特定前沿议题

——纳税主体

——纳税客体——纳税时点和税率选择纳税主体税务居民（taxresident）的内涵OECD或UN范本皆仅要求形式应税（liabletotax）而非实质应税受益所有人（beneficialowner）的概念界定避免税收协定滥用（treatyshopping），见OECD及UN范本的投资所得条款国税函（2009）601号《关于如何理解和认定税收协定中“受益所有人”的通知》受益限制（LimitationonBenefit，LOB）条款与协定适用门槛源自美国税收协定范本第22条（1996年版）对经营实质的要求（如积极的经营活动、公开上市、支付给非协定居民的费用，不得超过半数所得等）纳税主体特殊个体的税务局民素质主权财富基金（SovereignWealthFunds）OECD《国营组织，包含主权财富基金在税收协定上的应用》报告（TheApplicationofTaxTreatiestoState-ownedEntities,includingSovereignWealthFunds）国际法上的主权豁免（sovereignimmunity）原则，能否套用到投资活动，如阿布扎比投资局(AbuDhabiInvestmentAuthority，ADIA)美国国内税法典第892条规定，被视为外国政府组织一部分的主权财富基金，除非从事商业活动，可享免税待遇某些现行双边税收协定，已将主权财富基金涵盖在税收协定的适用范围内，但新加订的OECD范本注释（commentary）只提示了国际法上的互惠原则，并未明确指出主权财富基金可以适用税收协定纳税主体特殊个体的税务局民素质集合投资机制（CollectInvestmentVehicles）OECD《对集合投资机制所得授予协定利益》ThegrantingoftreatybenefitswithrespecttotheincomeofCollectInvestmentVehicles（CIV），2010，及新加订的OECD范本注释投资信托，如不动产投资信托（REIT）、投资基金、资产证券化（assetSecuritization）工具等依个案基础，CIV可以被认为是税收协定上的人（person），居民（resident），受益所有人（beneficialowner），因而，可以享受单一的优惠预提税税率，但若是CIV的投资人，有滥用税收协定的情事，来源国可以拒绝授予该利益纳税主体外国企业的税上法人格认定集合说（aggregatetheory）-税上法人格不存在个体说（entitytheory）-成立税上法人格税法上的判定标准：与国内相类似企业比较（国际私法）纳税人自行选择：美国税法的税格勾选制度（checktheboxregime）纳税客体税源分配条款（distributiverules）下的所得分类跨国营业所得常设机构的定义（OECD与UN范本的对立）跨国劳务所得谭晶在伦敦的演出跨国投资所得国际板跨国财产所得转让不动产公司股权的资本利得（国税发[2010]75号

）纳税客体混合型金融工具（hybridinstruments）所得分类债权（debt）还是股权（equity）资本弱化（thincapitalization）虚拟利息扣除额（notionalinterestdeduction）

权益性投资的支出，可按照资本额的某个百分比，设算可扣除成本比利时及巴西采行回购协议（repurchaseagreement）参与利润分配的程度参与年度利益的分配，但不参与年度损失的分配参与年度损益的分配，但不参与清算所得的分配参与年度利益分配，且附有上、下限

其他所得？

纳税客体衍生性金融工具（derivativeinstrument）典型工具：期权（option）、远期（forward）、期货（future）、掉期（SWAP）等所得归属及分类问题例：信用违约掉期（creditdefaultSWAP）≈保证？

纳税客体伊斯兰金融产品（Islamicfinance）古兰经教义禁止收付利息（riba）银行类穆达拉巴（Mudaraba）-利润分享制穆拉巴哈（Murababa）-成本加融资穆沙拉卡（Musharaka）-股本参与利阿拉

（Ijarah）-租赁债券类苏库克

（Sukuk）-伊斯兰债券法国税局公报（2010年8月24日第78号）按实质课税原则，其应视为利息，依应计基础，交纳所得税、增值税基金类伊斯兰投资基金保险类大家福（Takaful）-回教保险纳税时点和税率选择转让定价（transferpricing）集团内部（产品或服务）交易的定价关联企业间偏离市场正常交易价格将利润移转到低税区或避税港纳税时点和税率选择转让定价（transferpricing）无形资产的定价美国葛兰素史克转让定价案（非法定所有人发展无形营销资产，补税34亿，放弃18亿退税，共计52亿美金）成本分摊协议无形资产、劳务加入支付，退出补偿，协议终止组织重组2010年OECD转让定价指南新增订有关组织重组（移转产权、有形或无形资产、外包等）的规定如美国的超级特许权使用费（superroyalty）规定无形资产若被虚伪转移到境外关联企业，税局有权调整

纳税时点和税率选择避税港的认定经合组织《恶性税收竞争报告》（1998，HarmfulTaxCompetition：AnEmergingGlobalIssue）列出四项标准：实际上的低或零税率;缺乏有效的信息交换;缺乏透明度;没有实际经营活动

纳税时点和税率选择G20后，涉税信息交换协定签订数量大增

纳税时点和税率选择避税港的认定香港、澳门，并不在G20发布的避税港黑名单上瑞银集团（UBS）在2009年，向美国税局提供涉嫌非法避税的储户信息，严重动摇其银行保密制度个别热点议题碳税欧盟将自2012年起对进出欧盟航班开征中国的33家航空公司榜上有名2012年至2020年期间，中国航空公司为欧洲航线支付的碳税成本估计可能高达176亿元人民币澳洲计划从2012年7月1日开始征收,直至2015年建立起全国性的碳排放交易体制止征收价格为每吨23澳元（约24．70美元）个别热点议题经济性双重课税的消除从企业所得税环节股息扣抵制-美国分劈税率制-台湾（未分配盈余加征10%）从个人所得税环节归集抵免制计算示例（下页）非居民股东，或本国居民的境外股息收入，能否适用？目前绝大多数实施归集抵免的国家，不予适用

无有企业经营所得100100企业所得税（25%）2525企业税负2525股息7575归集抵免额025个人所得毛额75100个人所得税（40%）3040归集抵免额025个人税负3015总税负5540个别热点议题多边协定安地斯条约组织税收协定、加勒比共同体税收协定、北欧税收协定OECD发布的《税务行政互助协定范本》MultilateralConventiononMutualAdministrativeAssistanceinTaxMatters

EU的税收整合实行多年的增值税指令欧盟合并公司税税基（CommonConsolidatedCorporateTax