新制度下高校教育成本核算探讨

新制度下高校教育成本核算探讨新制度下高校教育本钱核算探讨

中图分类号：G40-054文献标识码：A文章编号：1004-5937〔2022〕30-0092-05

?高等学校财务制度》〔财教（2022）488号〕明确指出“高等学校应当根据实际需要，逐步细化本钱核算，发展学校、院系和专业的教育总本钱和生均本钱等核算工作。高等学校本钱核算实施细那么由国务院财政部门会同教育主管部门制定〞。尽管截至目前相关部门仍未出台本钱核算实施细那么，但这一条款弥补了旧制度关于教育本钱核算的空白。与该制度配套，财政部公布了?高等学校会计制度》〔财会（2022）30号〕。新会计制度相对于旧制度而言主要对资产入账价值确认、固定资产折旧计提、基建账列入事业会计报表等进行了修订。这些变化在一定程度上扫清了长期制约高校教育本钱核算的制度性障碍。在此背景下学者们对如何发展教育本钱核算进行了探索，笔者以“教育本钱核算〞为关键词在中国知网上搜索到2022年和2022年相关论文32篇〔核心6篇〕，其研究内容主要集中于两方面：一是对教育本钱核算根底理论如教育本钱核算对象、期间、工程、办法等进行探讨；二是探索在新形势下将作业本钱法引入高校本钱核算中。纵观以上研究，不足系统性的操作流程，本钱核算与会计核算实务脱节，本钱核算的可操作性成为硬伤。

由于国家财政拨款是我国教育经费的主要来源，长期以来，高校事业会计核算遵循的是收付实现制会计核算根底；现在，要对教育本钱进行核算，就必须遵循权责发生制会计核算根底。因此，协调权责发生制与收付实现制，实现教育本钱核算与日常事业会计核算的衔接，是本文要重点解决的问题。

一、高校教育本钱核算根底及流程

〔一〕高校教育本钱核算根底

1.高校教育本钱的概念、对象及核算期间

高校教育本钱通常是指高等学校为提供教育效劳所实际消耗的、可用货币计量的教育资源价值〔实际支出本钱〕。对于本钱分类，学者们观点各异。综合起来，本文将教育本钱分为人员经费本钱、公用经费本钱、学生事务本钱、固定资产折旧和其他本钱五局部，亦即本钱工程，它们构成教育本钱核算的主要内容。

对于本钱核算对象，由于高校培养对象层次多、较复杂，而高校往往以院系为根本管理单位，实施相对独立的教学活动以及经费管理，因此笔者认为，按学院〔系〕设置本钱核算对象，设立账户归集费用，可大大简化工作，亦可更好地融入日常核算之中。

教育本钱核算期间是指核算并报告教育本钱的周期。基于对财政拨款和与高校会计制度规定的会计年度相一致的考虑，本文认为高校教育本钱核算期以公历年度为宜。同时，在计量属性上，鉴于高校的事业单位性质与会计核算实务，高校教育本钱一般应按历史本钱计量。

2.账户设置

设置“教育本钱〞一级科目，在教育本钱下设置“教育本钱――××学院〞二级科目，同时，设置“人员经费本钱〞、“公用经费本钱〞、“学生事务本钱〞、“固定资产折旧〞和“其他本钱〞，以用来归集发生的能够直接追溯到学院〔系〕这一本钱核算对象的本钱〔直接本钱〕。

对于间接本钱，设置“教学辅助费用〞账户，用来核算高校图书馆、电教中心、实验中心等在发展教学教研辅助活动中所发生的各项费用。借方发生额归集发生的各项间接费用；贷方发生额为按一定规范分配转入“教育本钱〞账户的金额；结转后该账户无余额。该账户应按发生主体设明细账，账内按人员经费本钱、公用经费本钱、学生事务本钱、固定资产折旧、其他等费用工程开设专栏。同时设置“行政管理费用〞账户，用来核算高校行政管理效劳教学的费用。借方发生额归集发生的各项间接费用；贷方发生额为按一定规范分配转入相关“教育本钱〞账户的金额；结转后该账户无余额。该账户按各费用工程进行明细核算。

〔二〕教育本钱核算流程

高校教育本钱日常核算主要解决下列四个问题：

第一，判断该工程是否确认为教育本钱，即将高校支出辨别为计入教育本钱的支出和不应计入教育本钱的支出。与教学有关的支出应计入教育本钱，而与教学无关的支出如拨出经费、上缴上级支出、对从属单位的补助、后勤支出、经营支出及离退休人员经费支出等不计入教育本钱。

第二，进行教育本钱归属期确认，即将计入教育本钱的支出辨别为应计入本期教育本钱的支出和不计入本期教育本钱的支出。后者主要包括固定资产购买支出、结转自筹根本建设支出、人才引进支出等。

第三，将应计入本期教育本钱的支出划分为直接本钱和间接本钱，即进行教育本钱归属对象确认。能够直接归属到特定本钱对象的支出为直接本钱。本文在进行教育本钱账户设置与本钱归集时只考虑到学院〔系〕一级，所以学院〔系〕教学中发生的诸如教师工资、试卷印刷费、实验耗材费、奖助学金、固定资产折旧等支出，均属直接本钱。那些不能直接归属到特定本钱对象的支出便构成间接本钱，应将其先记入相关间接本钱账户，再按一定规范在不同的本钱核算对象中进行分配。

第四，根据经济业务内容进行教育本钱工程确认，记入相应的教育本钱明细科目。

为兼顾收付实现制与权责发生制，将教育本钱核算与日常会计核算相衔接，本文设置与高校日常会计核算并行的教育本钱账务系统。首先设置教育本钱确认单〔表1〕作为本钱核算系统的记账凭证，根据相关原始凭证，在填制事业收支会计系统记账凭证的同时按权责发生制、收益本钱配比、辨别收益性支出和资本性支出等原那么填制教育本钱确认单。

教育本钱确认单分月按序编号，可用“N〔*〕〞的形式，N为自然数次序，*表示日常事业收支会计系统中对应的记账凭证号，这样就把两个系统的记账凭证关联起来。在登记事业收支会计系统账簿的同时根据教育本钱确认单登记本钱核算相关账簿。期末，汇总“教学辅助费用〞、“行政管理费用〞，编制间接费用分配表与结转分录，将间接本钱分配结转至某具体本钱核算对象，即将“教学辅助费用〞和“行政管理费用〞账户金额分配结转至“教育本钱――××学院〔系〕〞之中，核算出院〔系〕的教育总本钱。

最后，根据需要，将院〔系〕教育总本钱按照一定的分配规范，计算得到院〔系〕内不同专业不同学历层次的教育本钱。

年终，通过教育本钱信息表汇总反映高校在一个会计年度全部教育产品〔分学历分专业〕总括和明细教育本钱信息，并将教育本钱信息表纳入新高校会计制度下的会计报表体系之中，年末进行披露。整个核算流程见图1。

二、核算演示

本文以S大学201X年12月局部业务为例表明教育本钱核算流程〔后文所示金额均以万元为单位〕：

1.201X年12月1日理学院购置电脑10台，价税合计金额5.85万元；化学与生命学院购40万元专用设备一台。

对于该项经济业务，根据相应部门的请购单、批准文件和发票等，直接填制日常事业收支会计系统的记账凭证。由于固定资产是随时间流逝，其价值逐渐转移的，所以购买支出不计入教育本钱，即此时不进行教育本钱确认。

2.201X年12月化学与生命学院发展学生活动，花费0.1万元；理学院发生教学差旅费0.6万元；学校审计处发生办公费0.3万元；电教中心发生修理费4万元。

根据原始凭证，填制日常会计系统的记账凭证如表2〔为方便演示，本文将以上不同时点经济业务于同一凭证中进行填制〕。

这些费用与教育活动有关，均应计入教育本钱，教育本钱确认单如表3。

3.201X年12月报废一台化生学院的专用设备，账面原值70万元，残值10万元。报废过程中发生处置费3万元，收到残值变价收入15万元，于12月15日处置完毕。

〔1〕若转入待处置资产、经批准予以处置、发生处置费用、收到残值收入时均已按新制度有关规定进行了相应的会计处理，此处不再详述，这些时点与本钱核算无关，不进行教育本钱确认。

〔2〕处置完毕，据新制度规定，处置收入扣除相关处置费用后的净收入，记入“应缴国库款〞等科目；处置费用超出处置收入的净损失，记入“其他支出〞科目。本例为净收入，填制记账凭证〔见表4〕。

〔3〕固定资产清理损益〔处置净收入-残值〕应计入教育本钱，假设为处置损失，那么增加教育本钱；反之，那么应冲减教育本钱。相应教育本钱确认单如表5。

4.201X年12月31日计提12月份的固定资产折旧〔表6〕。

按新制度有关固定资产计提折旧的规定，填制日常会计系统的记账凭证〔表7〕。

固定资产折旧费用应计入教育本钱，编制教育本钱确认单〔表8〕。

教育本钱确认单作为教育本钱核算系统的记账凭证，其填制过程也即为进行教育本钱日常确认与计量的过程。根据教育本钱确认单，在相关本钱账户中登记〔见表9、表10〕。

期末，在本钱核算系统中汇总教学辅助费用与行政管理费用，编制间接本钱分配表，如表11与表12。若该校学生总人数为2万，不同本钱工程应按受益原那么以不同规范进行分配，为简化起见，本例以学生人数比例为分配规范。

根据间接费用分配表编制结转分录，将间接本钱相关账户分配结转至某具体本钱核算对象的教育本钱账户。填制的结转分录凭证〔表13〕同教育本钱确认单一样也属于本钱核算系统的记账凭证。

将教育本钱间接费用分配结转后，即可汇总计算出各学院〔系〕的教育总本钱及人均教育本钱。表14以化生