房地产企业所得税政策解析XXXX

房地产企业所得税政策解析朱克实博士注册税务师研究员级高级会计师目录第一节房地产开发企业所得税政策历史回顾第二节针对房地产企业所得税的专门文件及举例说明房地产企业所得税预缴与汇算清缴。第三节房地产企业开发产品收入的税务处理第四节房地产企业开发产品成本的税务处理第五节房地产企业的资产税务处理第六节房地产企业的费用税务处理第七节房地产企业的关联交易与转移定价及风险控制第一节房地产开发企业所得税政策历史回顾

内容提示:一、内资企业二、外资企业三、两税合一（内外资企业所得税合并、房地产企业所得税合一）第一节房地产开发企业所得税政策历史回顾

一、内资企业（一）没有专门的房地产企业所得税政策（1994－2003年）

从1994年税改到2003年。这一时期没有完全针对房地产企业的企业所得税政策，房地产企业缴纳企业所得税适用于一般工商企业的税收原则。事实上，地产企业的收入确认、成本核算等完全不同于一般工商企业，没有量体裁衣的税收政策，等于国家放弃了对房地产企业的税收追索，期间成就了房地产企业的快速发展！

思考题1：为什么在1994年进行了大规模的税制改革，1993年进行了会计制度改革？第一节房地产开发企业所得税政策历史回顾一、内资企业（二）出台了国税发【2003】83号文件（2003－2006年）

2003年制订了国税发〔2003]83号文件，专门针对房地产企业制订了企业所得税政策。83号文件参照了外商投资企业所得税国税发〔2001〕142号文件，对内资企业的预售收入开始征税，是最核心的规定。该文件的发布，有力的加强了房地产企业的所得税征管稽查。

思考题2：83号文件的缺陷是什么？（没有完工标准，致使销售收入都停留在预售阶段）第一节房地产开发企业所得税政策历史回顾一、内资企业（三）国税发【2006】31号（2006－2008年）

83号文件在执行过程中，产生了很多问题。在税务系统强调精细化管理的大前提下，国家税务总局与时俱进，于2006年制定了31号文件，剑指地产偷税黑洞，但该文件一些提法仍然有不完善之处！31号文件的制定与实施，对地产业税收产生了深远的影响，对于地产业税收来说，应该是对房地产企业利润分割的一个重磅炸弹。第一节房地产开发企业所得税政策历史回顾二、外资企业（一）国税发〔1995]153号文件

第一次提出了一个全新的概念：“预售收入征税”，房地产业所得税政策同其他企业相比发生了一个重大变化。应该说外资企业的税收政策先行一步，直到八年以后的2003年，内资企业才提出预售收入征税的概念。（这是对外资企业做地产的限制性规定）（二）国税发〔2001〕142号文件142号文件使外资房地产企业所得税政策进一步明确。但是随着国税发【2006】31号文件的颁布，内资房地产税收政策更加详细明确，内外资差异增大。除了一般内资企业和外资企业的税收差异外，房地产企业还有其特殊的差异。

鲜明的特点是按照项目征税！第一节房地产开发企业所得税政策历史回顾三、新所得税法（内外资企业所得税法合一、房地产企业所得税合一，2008年1月1日）

（一）国税函【2008】299号文件（季度预缴）（二）国税发【2009】31号文件（年末纳税申报）房地产税收核心（预售收入与完工标准的税务处理）1、2003年以前，无完工标准，也无预售规定。2、2003－2006，有预售收入规定，无完工标准。3、现行政策：既有预售收入规定，也有完工标准。但是完工标准比较提前，造成了现行税制的很多问题。第二节针对房地产企业所得税的专门文件及举例说明房地产企业所得税预缴与汇算清缴。内容提示：一、新企业所得税法之前的税收政策二、新企业所得税法之后的税收政策三、举例说明房企汇算清缴中的成本与收入的税务处理第二节针对房地产企业所得税的专门文件一、新企业所得税法之前的税收政策1.国税发【1995】153号

2.国税发【1999】242号

3.国税发【2001】142号

4.国税函【2002】172号5.国税发【2003】83号6.国税发【2006】31号二、新企业所得税法之后的税收政策7.国税函【2008】299号

8.国税发【2009】31号

9.国税函【2009】342号

10.国税函【2010】201号

三、房企汇算清缴中的成本与收入的税务处理（一）房地产企业不同阶段的收入处理从会计处理上来看，一般销售的开发产品没有收完全款不会交房入住，即符合企业会计准则收入确认条件的规定时，企业方结转收入，否则，不论是未完工建造阶段的开发产品还是完工后未交付的开发产品，所收取的款项一概反映在“预收账款”科目。税务处理上，依据国税发[2009]31号第二章“收入的税务处理”第六条企业通过正式签订《房地产销售合同》或《房地产预售合同》所取得的收入，应确认为销售收入的实现。所以这两者的区别是明显的，既不能站在会计的角度上理解税法，也不能将《国家税务总局关于确认企业所得税收入若干问题的通知》（国税函[2008]875号）规定企业销售商品同时满足的条件理解为同样适用于房地产企业所得税。三、房企汇算清缴中的成本与收入的税务处理【例2-1】案例分析A房地产企业，2011年度完工交付B项目预收收入10000万元，其中上年收入4000万元；完工未交付C项目预收收入6500万元，其中上年收入2500万元；在建D项目预收收入3500万元。2011年12月，A房地产企业结转B项目销售收入10000万元，销售成本7500万元。该企业各项目预计计税毛利率均为15%，税金暂只计算营业税，不考虑期间费用。B项目开发产品，会计已经结转收入，且收取的预收款符合国税发[2009]31号确认收入的条件，确认所得税收入10000万元，确认结转成本7500万元。若B项目所收取的预收款中4000万元已经按照预计计税毛利率在上一年度汇算清缴中做过纳税调整，则在2011年度应做纳税调减处理。B项目汇算清缴应纳税所得额为：（10000－7500－10000×5%）－（4000×15%－4000×5%）=2000－400=1600（万元）。（5%是营业税）C项目开发产品，不具备会计准则收入确认条件，会计尚未结转收入，但是按照国税发[2009]31号所得税收入确认条件，应计算为企业所得税收入6500万元。对于C项目所得税汇算要注意不能再按照预计计税毛利率15%来进行计算了。按照国税发[2009]31号文第九条规定，开发产品完工后，企业应及时结算其计税成本并计算此前销售收入的实际毛利额，同时将其实际毛利额与其对应的预计毛利额之间的差额，计入当年度企业本项目与其他项目合并计算的应纳税所得额。三、房企汇算清缴中的成本与收入的税务处理所以C项目上年度所收取的预收款中2500万元按照预计计税毛利率在上一年度汇算清缴中做过纳税调整，则在2011年度应做纳税调减处理。若C项目已知实际计税成本为4550万元，则C项目汇算清缴应纳税所得额为：（6500－4550－6500×5%）－（2500×15%－2500×5%）=1625－250=1375（万元）。在建D项目预收收入3500万元，会计不结转收入，也无法计算计税成本。但是其符合国税发[2009]31号所得税收入确认条件，应计算为企业所得税收入3500万元。其中由于其属于未完工开发产品，根据国税发[2009]31号文第九条规定，企业销售未完工开发产品取得的收入，应先按预计计税毛利率计算出预计毛利额，计入当期应纳税所得额。所以D项目汇算清缴应纳税所得额为：3500×15%－3500×5%=350（万元）。不考虑期间费用，A房地产企业2011年度应纳税所得额为：1600+1375+350=3325（万元）。三、房企汇算清缴中的成本与收入的税务处理（二）年终汇算清缴不能忽视的完工条件1.国税发[2009]31号的规定以上销售的不同阶段，由于收入计算所得额的方式不同，区别即在于开发产品完工与否，《国家税务总局关于房地产开发经营业务征收企业所得税问题的通知》（国税发[2009]31号）对于除土地开发之外的其他开发产品完工条件规定如下：开发产品符合下列条件之一的，应视为已经完工：（一）开发产品竣工证明材料已报房地产管理部门备案；（二）开发产品已取得了初始产权证明；（三）开发产品已开始投入使用。以上三个条件如果同时满足，遵循时点界定孰先原则，以最早的一个时点确定开发产品完工时点，这与会计核算不同。【海南案例】依据建筑法。三、房企汇算清缴中的成本与收入的税务处理2.国税函【2009】342号规定：《国家税务总局关于房地产企业开发产品完工标准税务确认条件的批复》海南省国家税务局：

你局《关于海南永生实业投资有限公司偷税案中如何认定开发产品已开始投入使用问题的请示》（琼国税发〔2009〕121号）收悉。经研究，批复如下：

根据《国家税务总局关于房地产开发经营业务征收企业所得税问题的通知》（国税发〔2006〕31号）规定的精神，房地产开发企业建造、开发的开发产品无论工程质量是否通过验收合格，或是否办理完工（竣工）备案手续以及会计决算手续，当其开发产品开始投入使用时均应视为已经完工。房地产开发企业应按规定及时结算开发产品计税成本并计算此前以预售方式销售开发产品所取得收入的实际毛利额，同时将开发产品实际毛利额与其对应的预计毛利额之间的差额，计入当年（完工年度）应纳税所得额。

开发产品开始投入使用是指房地产开发企业开始办理开发产品交付手续（包括入住手续）或已开始实际投入使用。三、房企汇算清缴中的成本与收入的税务处理3.国税函[2010]201号的规定国家税务总局《关于房地产开发企业开发产品完工条件确认问题的通知》（国税函[2010]201号）规定：根据《国家税务总局关于房地产开发经营业务征收企业所得税问题的通知》（国税发[2006]31号）规定精神和《国家税务总局关于印发〈房地产开发经营业务企业所得税处理办法〉的通知》（国税发[2009]31号）第三条规定，房地产开发企业建造、开发的开发产品，无论工程质量是否通过验收合格，或是否办理完工（竣工）备案手续以及会计决算手续，当企业开始办理开发产品交付手续（包括入住手续）、或已开始实际投入使用时，为开发产品开始投入使用，应视为开发产品已经完工。房地产开发企业应按规定及时结算开发产品计税成本，并计算企业当年度应纳税所得额。三、房企汇算清缴中的成本与收入的税务处理（三）完工项目要及时核算计税成本

开发产品完工后，交付使用会计核算上由“预收账款”科目结转到“主营业务收入”，“开发成本”归集的成本费用相应按照已售建筑面积占可售建筑面积的比例结转至“主营业务成本”。当然，如果企业由于种种原因不进行损益结转，并不可能减少应纳税所得额，因为开发产品完工后或税法视同完工后不能再依据预计计税毛利率确定应纳税所得额。国税发[2009]31号第九条规定：开发产品完工后，企业应及时结算其计税成本并计算此前销售收入的实际毛利额，同时将其实际毛利额与其对应的预计毛利额之间的差额，计入当年度企业本项目与其他项目合并计算的应纳税所得额。三、房企汇算清缴中的成本与收入的税务处理（四）可以预提的三种计税成本国税发[2009]31号第三十二条考虑了这一因素，允许预提部分成本费用计入完工产品的计税成本：1.出包工程未最终办理结算而未取得全额发票的，在证明资料充分的前提下，其发票不足金额可以预提，但最高不得超过合同总金额的10%；2.公共配套设施尚未建造或尚未完工的，可按预算造价合理预提建造费用。此类公共配套设施必须符合已在售房合同、协议或广告、模型中明确承诺建造且不可撤销，或按照法律法规规定必须配套建造的条件；3.应向政府上交但尚未上交的报批报建费用、物业完善费用可以按规定预提。物业完善费用是指按规定应由企业承担的物业管理基金、公建维修基金或其他专项基金。除此之外的建造成本费用以及其他应当取得但未取得合法凭据的，不得计入计税成本。

三、房企汇算清缴中的成本与收入的税务处理（五）完工项目确定计税成本核算终止日国税发[2009]31号第三十五条规定：开发产品完工以后，企业可在完工年度企业所得税汇算清缴前选择确定计税成本核算的终止日，不得滞后。可以归纳为以下几点：1.开发产品当年度完工必须结算计税成本（完工指税法视同完工条件）。2.根据计税成本结算额，对以前销售收入实际毛利额与预计毛利额差额调整计入当年度应纳税所得额。3.计税成本核算有终止日，即完工年度企业所得税汇算清缴前。2007年12月31日完工例子。三、房企汇算清缴中的成本与收入的税务处理（六）三年终汇三算清缴三的计税三成本的三纳税调三整1.计税成三本只考三虑实际三毛利额三，不考三虑会计三实际结三转成本三。汇算三清缴需三要根据三主营业三务成本三做出纳三税调整三。2.会计成三本年终三结算止三于资产三负债表三日，计三税成本三可以次三年5月三31日三前任一三时点为三核算终三止日。三汇算清三缴根据三12月三31日三账面数三据可在三5月3三1日前三纳税调三整。3.会计成三本：未三入账的三成本费三用均可三以预提三；计税三成本：三预提成三本费用三不超过三国税发三[20三09]三31号三第三十三二条规三定的范三围和标三准。所三以预提三成本汇三算清缴三也要纳三税调整三。三、房三企汇算三清缴中三的成本三与收入三的税务三处理4.1月1三日—5三月31三日之间三取得合三法凭据三，会计三作为次三年度发三生的成三本费用三或冲减三预提成三本，税三法则可三以计入三当年度三计税成三本。所三以汇算三清缴要三注意可三以计入三计税成三本的范三围。核算终三止日的三规定遵三从了《三企业所三得税法三实施条三例》第三九条的三规定：三企业应三纳税所三得额的三计算，三以权责三发生制三为原则三，属于三当期的三收入和三费用，三不论款三项是否三收付，均作为三当期的三收入和三费用；不属三于当期三的收入三和费用三，即使款三项已经三在当期三收付，三均不作三为当期三的收入三和费用。这样三就给了三房地产三企业充三分的核三算申报三时间，三即企业三可以在三年度结三束后的三5个月三汇算清三缴期内三，尽快三地完成三出包工三程结算三，索取三发票，三完整确三定完工三项目的三计税成三本。补三计需要三在当年三度税前三扣除的三应计未三计、应三提未提三项目。三、房三企汇算三清缴中三的成本三与收入三的税务三处理（七）未三完工开三发产品三不进行三汇算清三缴。未完工三开发产三品在纳三税年度三结束时三，只有三预售收三入，其三成本费三用项目三仍然不三能够归三集全，三也不能三够准确三核算出三来，因三此，纳三税年度三结束时三，仍未三完工的三开发产三品在当三年度内三预缴的三所得税三，不能三参加当三年度的三企业所三得税汇三算清缴三。三、房三企汇算三清缴中三的成本三与收入三的税务三处理（八）三所得税三汇算不三同于项三目清算【例2三-2】三A房地产三企业开三发的B三项目，三200三7年实三现预售三收入1三000三万元，三预计计三税毛利三率为2三0%，三期间费三用及可三扣除税三金为1三50万三元，当三年缴纳三企业所三得税1三6.5三万元；三200三8年实三现预售三收入2三000三万元，三预计计三税毛利三率为1三5%，三期间费三用及可三扣除税三金为2三00万三元，当三年缴纳三企业所三得税2三5万元三；200三9年B三项目竣三工交付三业主使三用，当三年实现三销售收三入30三00万三元，期三间费用三及可扣三除税金三为25三0万元三，项目三计税成三本为4三200三万元。三假设没三有其他三纳税调三整项目三，A房三地产企三业在B三项目竣三工清算三年度，三即20三09年三需要缴三纳多少三企业所三得税？三、房三企汇算三清缴中三的成本三与收入三的税务三处理A房地三产企业三财务人三员认为三，B项三目竣工三清算共三计实现三销售收三入60三00万三元（1三000三＋20三00＋三300三0），三发生计三税成本三420三0万元三，项目三期间费三用及可三扣除税三金60三0万元三（15三0＋2三00＋三250三）应纳税三所得额三＝60三00－三420三0－6三00＝三120三0（万三元）应缴企三业所得三税＝1三200三×25三%＝3三00（三万元）三，实际预三缴企业三所得税三＝16三.5＋三25＝三41.三5（万三元），三项目竣三工清算三应补缴三企业所三得税＝三300三－41三.5＝三258三.5（三万元）三。（提三示：这种清三算是错三误的）区别在三于还有三流转税三等期间三费用的三影响。三、房三企汇算三清缴中三的成本三与收入三的税务三处理正确的三项目清三算办法三：第一，房地产三企业开三发经营三业务的三企业所三得税处三理并不三仅着眼三于具体三项目的三损益情三况，无三论项目三是否完三工，无三论开发三产品是三预售还三是现售三，都应三当在当三年度确三认销售三收入并三汇算清三缴企业三所得税三。上例三中，A三房地产三企业2三007三年度、三200三8年度三缴纳的三企业所三得税实三质上是三当年度三汇算清三缴的应三纳税额三，并非三B项目三完工前三的预缴三税额。第二，企业销三售未完三工开发三产品取三得的销三售收入三，应先三按预计三计税毛三利率分三季度（三或月度三）计算三出预计三毛利额三，计入三当期应三纳税所三得额。三上例中三，A房三地产企三业20三07年三销售收三入对应三的应纳三税所得三额＝1三000三×20三%－1三50＝三50（三万元）三，20三08年三销售收三入对应三的应纳三税所得三额＝2三000三×15三%－2三00＝三100三（万元三）。三、房三企汇算三清缴中三的成本三与收入三的税务三处理第三，开发三产品完三工后，三企业应三及时结三算其计三税成本三并计算三此前销三售收入三的实际三毛利额三，同时三将其实三际毛利三额与对三应的预三计毛利三额之间三的差额三，计入三当年度三企业的三应纳税三所得额三。B项目三计税成三本为4三200三万元，三实际毛三利率＝三（60三00－三420三0）÷三600三0×1三00%三＝30三%，2三007三年、2三008三年实际三毛利额三与预计三毛利额三的差额三分别为三100三万元[三100三0×（三30%三—20三%）]三和30三0万元三[20三00×三（30三%－1三5%）三]，毛三利差额三400三万元（三100三＋30三0）应三当计入三200三9年度三应纳税三所得额三。第四，确定2三009三年度应三纳税所三得额＝三300三0－[三420三0－3三000三×（1三－30三%）]三－25三0＋4三00＝三105三0（万三元），三应纳所三得税＝三105三0×2三5%＝三262三.5（三万元）三。以上计三算结果三与企业三财务人三员计算三结果的三差额＝三262三.5－三258三.5＝三4（万三元），三形成此三差异的三原因在三于房地三产开发三企业对三于销售三收入的三理解不三准确，三将项目三清算与三所得税三汇算相三互混淆三。该例三中，清三算仅指三项目计三税成本三的最终三结算，三涵盖了三3年的三销售期三间，而三汇算指三按照年三度分别三计算的三企业所三得税应三纳税额三，两者三不能等三同。三、房三企汇算三清缴中三的成本三与收入三的税务三处理第三节三房三地产企三业开发三产品收三入的税三务处理一、未三完工开三发产品三收入二、完三工开发三产品收三入三、视三同销售三收入四、租三金及预三租收入五、其三他收入三（特别三规定）一、未三完工开三发产品三收入国税发三【20三09】三31号三文件：第六条企业通三过正式三签订《三房地产三销售合三同》或三《房地三产预售三合同》三所取得三的收入三，应确三认为销三售收入三的实现三，具体三按以下三规定确三认：第九条企业销三售①未完三工开发三产品取三得的收三入，应先三按②预计三计税毛三利率分季（三或月）三计算出三预计毛三利额，④计入三当期应三纳税所三得额。第十二三条③企业三发生的三期间费三用、⑤已销三开发产三品计税三成本、营业三税金及三附加、三土地增三值税准三予当期三按规定三扣除。④=三①×②－③（预三缴）一、未三完工开三发产品三收入国税发三[20三09]三31号三文件：第八条三：企业三销售未三完工开三发产品三的计税毛三利率由各省三、自治三、直辖三市国家三税务局三、地方三税务局三按下列三规定进三行确定三:（1）三开发项三目位于三省、自三治区、三直辖市三和计划三单列市三人民政三府所在三地城市三城区和三郊区的三，不得三低于1三5％。三（2三）开发三项目位三于地及三地级市三城区及三郊区的三，不得三低于1三0%。三（3三）开发三项目位三于其他三地区的三，不得三低于5三％。三（4）三属于经三济适用三房、限三价房和三危改房三的，不三得低于三3%。三问题：国税函三【20三08】三299三号文件三规定的三非经济三适用房三的预计三利润率三比上述三前三条三计税毛三利率高三5%。三主要源三于什么三？第九条三：企业三销售未三完工开三发产品三取得的三收入,三应先按三预计计三税毛利三率分季三(或月三)计算三出预计三毛利额，计入当三期应纳三税所得三额。开三发产品三完工后三，企业三应及时三结算其三计税成三本并计三算此前三销售收三入的实三际毛利三额，同三时将其三实际毛三利额与三其对应三的预计三毛利额三之间的三差额，三计入当三年度企三业本项三目与其三他项目三合并计三算的应三纳税所三得额。三在年度三纳税申三报时，三企业须三出具对三该项开三发产品三实际毛三利额与三预计毛三利额之三间差异三调整情三况的报三告以及三税务机三关需要三的其他三相关资三料。未完工三产品当三期预计三毛利＝三当期预三售收入三×预计三毛利率一、未三完工开三发产品三收入【例3三-1】（1）三某房地三产公司三（坐落在三省城）20三08年三度开发三A项目三，预售三房款7三800三000三0元，三当年开三发产品三未完工三。当年三缴纳营三业税金三及附加三432三900三0元，三期间费三用65三000三00元三。20三09年三度A三项目全三部完工三，实现三收入1三200三000三00元三，开发三成本6三000三000三0元，三该项目三200三9年度三缴纳营三业税金三及附加三233三100三0元。三（2）三200三9年度三又开发三了B项三目，截三止到年三底项目三也完工三，共实三现收入三450三000三00元三，开发三成本2三700三000三0元，三缴纳营三业税金三及附加三249三750三0元。三该企业三200三9年度三期间费三用共发三生89三000三00元三。计算三该企业三200三8、2三009三两年应三缴纳企三业所得三税（假三设不需三进行其三他纳税三调整）三。一、未三完工开三发产品三收入分析并三计算：1、2三008三年：企业的三利润总三额＝0三―65三000三00＝三―65三000三00元该企业三产品未三完工，三应根据三国税发三【20三09】三31号三文件第三八条、三第九条三规定计三算缴纳三企业所三得税。应纳税三所得额三＝78三000三000三×15三%―4三329三000三―65三000三00＝三871三000三元应纳企三业所得三税＝8三710三00×三25%三＝21三775三0元。一、未三完工开三发产品三收入2、2三009三年：A项目三：实际三毛利率三=（78三000三000三+12三000三000三0-6三000三000三0）÷（780三000三00+三120三000三000三）×1三00%三=69三.7%实际毛三利额与三预计毛三利额之三差=7三800三000三0×（三69.三7%-三15%三）=4三266三600三0应做三为20三09年三应纳税三所得额三。200三9应纳三税所得三额=1三200三000三00—三[60三000三000三—78三000三000三×（1三-69三.7%三）]—三233三100三0+4三266三600三0+450三000三00-三270三000三00-三249三750三0-8三900三000三=836三340三00-23三310三0+4三266三660三00+三450三000三00-三270三000三00-三249三750三0-8三900三000三=51三666三940三0（元三）应缴纳三企业所三得税＝三516三669三400三×25三%＝129三167三350元一、未三完工开三发产品三收入一、未三完工开三发产品三收入问题一三：未完工三开发产三品的收三入是否三可以作三为三项三费用扣三除基数三？国税发三【20三09】三31号三文件的三规定：（一）200三8年以三前，预三售收入三作为预三收性质三的价款三，不能三作为三三项费用三扣除基三数（国税发三【20三06】三31号三文件第三八条第三十款）。（二）三项费三用往往三发生在三未完工三前，为三了解决三这个矛三盾，国三税发【三200三6】3三1号文三件给予三了变通三政策（三三年递三延）。10．三广告费三、业务三宣传费三、业务三招待费三。按以三下规定三进行处三理：（1）三开发企三业取得三的预售三收入不三得作为三广告费三、业务三宣传费三、业务三招待费三等三项三费用的三计算基三数，至三预售收三入转为三实际销三售收入三时，再三将其作三为计算三基数。三（2）三新办开三发企业三在取得三第一笔三开发产三品实际三销售收三入之前三发生的三，与建三造、销三售开发三产品相三关的广三告费、三业务宣三传费和三业务招三待费，三可以向三后结转三，按税三收规定三的标准三扣除，三但结转三期限最三长不得三超过3三个纳税三年度。一、未三完工开三发产品三收入（三）国税发三【20三09】三31号三文件彻三底解决三了这个三问题：三规定只三要是签三订了预三售合同三，都算三是“销三售收入三”，新三31号三文件通三篇没有三出现“三预售收三入”字三样。而三销售收三入是可三以作为三三项费三用扣除三基数的三。（1）国税函三【20三08】三875三号文件第三一条：三一般销三售收入三的确认三原则。合同是三否签订三，是构三成企业三所得税三收入的三重要要三件（2）三31号三文件第三六条：三特殊销三售收入三的确认三原则。目前明三确规定三未完工三收入不三能做三三项费用三扣除基三数的，三只有福三州国税三局。而政三策大省三：北京三、江苏三等地都三明确指三出可以三作为三三项费用三扣除基三数。一、未三完工开三发产品三收入（四）三三项费三用新规三定。国家三税务总三局公告2三012三年第1三5号关于企三业所得三税应纳三税所得三额若干三税务处三理问题三的公告三，第五条三规定：三关于筹三办期业三务招待三费等费三用税前三扣除问三题企业在筹建期三间，发生三的与筹三办活动三有关的三业务招三待费支三出，可三按实际三发生额三的60三%计入三企业筹三办费，三并按有三关规定三在税前三扣除；发生的三广告费三和业务三宣传费，可按三实际发三生额计三入企业三筹办费三，并按三有关规三定在税三前扣除三。（适用2三011三年度及三以后）房地产三开发企三业在进三入正式建三设期之三前也存三在筹建，但何时三何阶段三为筹建三期没有三明确。但79三号文件三说明，三未取得三收入之三前发生三的费用三按筹办三费处理三。因此三，未产三生预售三收入之三前都应三该为筹三建期。一、未三完工开三发产品三收入总结：1、只三要签订三了预售三合同就三属于销三售收入三，因此三可以作三为三项三费用的三扣除基三数。增三加三项三费用的三扣除基三数。从20三11年三开始，三筹建期三不受收三入影响三直接按三发生额三60%三扣除招三待费用三。广宣三费用可三以直接三扣除。2、完三工年度三，以前年三度未完工三开发产三品销售收三入结转而三来的销三售收入三，不能三再次作三为三项三费用扣三除基数三。一、未三完工开三发产品三收入问题二三：未完三工开发三产品收三入的范三围（一）三预收账三款贷方三发生额三（常规三科目）①发票三领购簿三及发票三收据；三②网三上备案三合同；三③纸三质合同三；④三销售台三账（明三细表）三；⑤三预收账三款账（二）三定金、三订金、三保证金三、诚意三金（其三他应付三款二级三科目）三是否缴三纳企业三所得税三？（1）2三008三年以前三，因为三税法有三预售收三入的概三念，所三有的预三收款项三均作为三预售收三入，因三此定金三必须缴三纳企业三所得税三，这也三是税务三机关检三查重点三。（2）三200三8年以三后，如三果收取三的定金三跨越年三度，由三于没有三签订预三售合同三，因此三在收取三定金当三年，要三作为预三收款项三，不作三为收入三处理。例外：大地税三函【2三009三】77三号文件三第三条三（违反三上位法三）（3）定金是三否要缴三纳营业三税？什三么时间三缴纳？（国税函三〔19三95]三156三号文件三第18三条）诚意金不要缴三税一、未三完工开三发产品三收入问题二三：未完三工开发三产品收三入的范三围思考：三完工开三发产品三收取的三定金是三否确认三为完工三销售收三入？（三青国税三发【2三010三】9号三文件第三五条第三四款。三）对于完三工开发三产品，三如果未三签合同三仅交付三定金的三，不符三合销售三收入实三现的条三件，预三收的定三金不需三结转为三完工产三品销售三收入。（三）三会员卡三或会员三费（1）三200三6年，三山东某三地产企三业，搞三所谓会三员制售三房，入三会后缴三纳2万三元会费三，以后三可以抵三顶房款三。总局三认为，三这种形三式属于三变相的三预售收三入，应三当征税三。（2三）20三08年三1月1三日后，三对于此三类为购三房而办三理的会三员卡、三会员费三，是否三需要缴三纳企业三所得税三？（同三定金）思考：免费赠三送的服三务卡，三是否征三收营业三税？一、未三完工开三发产品三收入问题二三：未完三工开发三产品收三入的范三围（四）三非法预三售房屋三未签订三预售合三同，是三否计税三？如，某三开发商三为税务三局集资三盖房，已经收三取了9三0%的三款项，三但是未三签订预三售或者三销售合三同，是三否计税三呢？（1）三根据新三31号三文件第三6条规三定，签三订合同三后，才三计税。（2）三这里的三合同，三应遵循“实质重三于形式三”的原则三，不局三限于房三管局制三式的合三同，只三要有实三质上行三使销售三合同意三向的协三议存在三，则推三定为销三售合同三已经签三订。（三875三号文件三的解读三）不可能三，非法三预售就三不缴税三。思考：未取得三预售许三可证的三销售合三同，在三法律上三是否有三效？一、未三完工开三发产品三收入问题二三：未完三工开发三产品收三入的范三围（五）三是借款三合同，三还是销三售合同三？（实三质重于三形式）三（规避缴三纳预缴三税款）假借借三款的形三式（实际三案例）三（不最终确定到三底是否三买房）合同条三款规定三：①所借款三项没有三利息；②借款只三能用于三楼盘建三设；③借款人三享受开三盘价8三0%优三惠；④收款收三据注明三：购房三集资款三，并可三以抵顶三房款。因此，三稽查认三定此项三行为实三质上为三销售行三为，应三缴纳所三得税和三营业税三。交涉：那么，三房地产三企业一三定会找三事务所三或者律三师来找三税务机三关交涉三，您会三如何交三涉呢？一定会三说：我三这个收三入不合三法，怎三么能征三税呢？一、未三完工开三发产品三收入问题三三：销售三收入不三区分合三法收入三和非法三收入。企业一三定会声三称自己三的预售三是非法三预售不三能征税。未取得三预售许三可证，三就进行三预售是三非法的三。但是三，税务三机关不三是预售三许可的三主管机三关，也三不去分三辨，总三之只要三取得收三入就要三纳税。三如果业三主起诉三，法院三判定合三同无效三，则前三期确认三的收入三可以扣三减。1、教三育部门三收取非三法择校三费（财税〔三200三6〕3三号）2、三三陪小姐三税收非法预三售案例三：200三6年房三地产税三务稽查三过程中三，某地三产公司三将预收三款项打三入老板三个人账三户，再三以个人三借款方三式，将三款项转三入企业三账簿。其隐瞒三非法预三售收入三的行为，税务三机关不三能坐视三不理。问题：三公司向三老板借三钱是否三有税收三风险呢三？一、未三完工开三发产品三收入老板向三公司借三钱有税三务风险三么？1、老三板借给三公司钱三---三-对于三税务稽三查来说三关注：①非法三预售的三征兆。是不三是非法三预售款三项，假三借老板三个人账三户；②个人三所得税三问题。如果排三除第一三种情况三，是否三有利息三支出，三企业有三责任代三扣代缴三个人所三得税。③企业三所得税三扣除(三国税函三【20三09】三777三号）。大地税三函【2三008三】36三号、冀地三税函【三200三9】1三8号、三浙江省三的汇缴三问答等三，总局三的答复三。2、根三据财税【三200三3】1三58号三文件规定，三一年内三不归还三又不用三于企业三经营的三，要根三据股息三红利所三得征收三个人所三得税，财税【三200三8】8三3号文件进三一步做三了重申三；企业三所得税三风险：三如果企三业对老三板不收三取利息三，将可三能遭遇三关联方三交易调三整，缴三纳企业三所得税三。思考：三如何规三避个人三所得税三？一、未三完工开三发产品三收入问题四三：预计三计税毛三利率的三含义（一）国税发三〔20三03〕三83号三文件第三二条表三述为：三利润率三（意味三着什么三？）（二）国税发三〔20三06]三31号三文件表三述为“三预计计三税毛利三率”（三）国税函三【20三08】三299三号文件三表述为三“预计三利润率三”（司三长的答三疑第1三0个问三题）（四）国税发三【20三09】三31号三文件：三预计计三税毛利三率。关键点三：1、预售阶三段，是三否允许三扣除期三间费用三？2、预三售阶段三是否允三许扣除三税金及三附加（三包括预三征的土三地增值三税）？一、未三完工开三发产品三收入问题五三：预售三收入预三缴申报三表的填三报。假设某三地产企三业20三08年三第一季三度取得三了预售三收入1三000三万元，三预计利三润率为三20%三，期间三费用8三0万元三，营业三税金及三附加为三55.三5万，三预缴的三土地增三值税为三10万三元，如三何进行三预缴纳三税申报三？（1）国税函三[20三08]三299三号文件（2）三预计利三润率的三理解？（3）三预售收三入季度三申报是三否允许三弥补以三前年度三亏损？三（税局三逼我做三假账）（4）国税函三【20三08】三635三号文件：（四三要素公三式分析三）一、未三完工开三发产品三收入问题六三：预售三收入年三度纳税三申报表三的填报。假设某三地产企三业20三08年三取得了三预售收三入100三0万元，当年三发生开发成三本60三0万元，期间三费用8三0万元三，营业三税金及三附加为三55.三5万，三预缴的三土地增三值税为三10万三元，如三何进行三纳税申三报？（1）三申报表三第一行三填列多三少？（2）三申报表三第三行三如何填三报？（3）三附表3三第40三行的填三报。（4）三附表3三第52三行应当三如何填三报？或者：大连市三的填表三方法（三直接将三纳税调三减的6三5.5三万，作三为调增三200三万的抵三减项，三填入附三表三第三52行三）申三报表是三为政策三服务的三，无论三如何填三报只要三符合税三收政策三，能够三通过系三统审核三即可。一、未三完工开三发产品三收入问题七三：经济三适用房三的税收三优惠1、营三业税：经济适三用房不三再有任三何的营三业税优三惠。2、土三地增值三税：土地增三值税没三有任何三税收优三惠，只三是如果三符合普三通标准三住宅，三而且增三值率不三超过2三0%的三，可以三免税。三不是特三性的税三收优惠三。有些三地区经三济适用三房土地三增值税三预缴有三优惠的三措施。3、企三业所得三税：企业所三得税没三有实体三性优惠三，只是三预计计三税毛利三率比较三低3%三。当地政三府承诺三的优惠三，只能三通过财三政返还三的形式三来进行三。总结：经济适三用房在三三大税三种没有三非常大三的税收三优惠政三策。二、完三工产品三收入国税发三[20三09]三31第三三条：企业房三地产开三发经营三业务包三括土地三的开发三，建造三、销售三住宅、三商业用三房以及三其他建三筑物、三附着物三、配套三设施等三开发产三品。除三土地开三发之外三，其他三开发产三品符合三下列条三件之一三的，应三视为已三经完工三：三1、三开发产三品竣工三证明材三料已报三房地产三管理部三门备案三。三2、三开发产三品已开三始投入三使用。三3、三开发产三品已取三得了初三始产权三证明。之所以三要区分三完工开三发产品三和未完三工开发三产品是三因为：三完工开三发产品三与未完三工开发三产品企三业所得三税计算三方法不三一致。三完工开三发产品三按照实三现的利三润计算三缴纳企三业所得三税，未三完工开三发产品三按照预三计毛利三润缴纳三企业所三得税。国税函三【20三09】三342三号，国三税函【三201三0】2三01号第三节三房三地产企三业开发三产品收三入的税三务处理（一）三开发产三品完工三确认的三条件：（二）三销售收三入的确三认原则1.企业销售商三品同时三满足下列条三件的，应确认三收入的三实现：三（结三合国税三函[2三008三]87三5号文三件）（1）商品销三售合同三已经签三订，企业三已将商三品所有三权相关三的主要三风险和三报酬转三移给购三货方；第六条企业通三过正式签三订《房三地产销三售合同三》或《三房地产三预售合三同》所三取得的三收入，应确三认为销三售收入三的实现三。2.一次性三全额收三款方式采取一三次性全三额收款三方式销三售开发三产品的三，应于三实际收三讫价款三或取得三索取价三款凭据三（权利三）之日三，确认三收入的三实现。（二）三销售收三入的确三认原则3分期收三款方式（新会计三准则的三纳税调三整问题三）采取分三期收款三方式销三售开发三产品的三，①应按销三售合同三或协议三约定的三价款和三付款日三确认收三入的实三现。②付款方三提前付三款的，三在实际三付款日三确认收三入的实三现。（1）注意收三入同成三本要配三比。（三收入分三期，成三本不能三按全部三）（2）现实生三活中有三提前付三款的情三况么？（3）新所得税三法的规三定（实施条三例第2三3条第一三款），三没有提三到提前三付款的三情形如三何处理三。实施条三例23三条：三以分期三收款方三式销售三货物的三，按照三合同约三定的收三款日期三确认收三入的实三现；如果企三业采取三企业会三计制度三，则税三收同会三计无差三异；如三果采用三会计准三则，则三存在会三计同税三收的差三异。（二）三销售收三入的确三认原则3.分期收三款方式（新会三计准则三的纳税三调整问三题）某企业三采取分三期收款三方式销三售商品三，商品三价值为三250三万元，三对方可三以分3三年交付三价款，三每年1三00万三元。则：借三：长期三应收款三30三0万贷：主三营业务三收入2三50万未实现三融资收三益50三万借：主三营业务三成本2三10万贷：库三存商品三210三万借：未三实现融三资收益三20三万贷：财三务费用三20万此时第三一年应三当调整三如下：第5行，调减三收入1三50万三(只确三认收入三100三万元），第4三0行调增1三40万三元（即三调减1三40万三成本）三，第36三行，调减三未确认三融资收三益20三万元。三申报表三中未涉三及分期三收款的三成本问三题。3三个步骤三，就完三成了调三整。（二）三销售收三入的确三认原则4银行按三揭方式（两个三条款）采取银三行按揭三方式销三售开发三产品的三，应按三销售合三同或协三议约定三的价款三确定收三入额，三其①首付三款应于实三际收到三日确认三收入的三实现，②余款在银行三按揭贷三款办理三转账之三日确认三收入的三实现。第十九三条企业采三取银行三按揭方三式销售三开发产三品的，三凡约定三企业为三购买方三的按揭三贷款提三供担保三的，其三销售开三发产品三时向银三行提供三的保证金三(担保三金)不三得从销三售收入三中减除三，也不三得作为三费用在三当期税三前扣除，但实三际发生三损失时三可据实三扣除。（二）三销售收三入的确三认原则4.银行按三揭方式（也存在三会计同三税收的三差异）(1)三首付款三和按揭三款确认三收入时三间的不三一致，三如何解三决其销三售成本三的分摊三问题？(2)三按揭保三证金是三否允许三在按揭三收入中三扣减？（次贷三危机）问题：三假按揭三在税收三上如何三处理呢三？税收不三区分合三法收入三与非法三收入，三一律纳三税。【例3三-1】1、北三京西都三房地产三公司2三006三年8月三投入A三项目开三发，于三200三7年8三月竣工三；20三07年三4月又三同时开三发B、三C两个三项目，三截止到三200三7年底三项目均三未竣工三。20三07年三12月三采用一三次性全三额收款三方式销三售房屋三A项目三产品1三500三平方米三，收取三房款9三00万三元；B三项目为三一栋写三字楼，三销售初三期与购三房单位三签订分三期付款三协议，三约定从三200三7年9三月15三日起每三隔三个三月付款三160三0万元三；C项三目为一三住宅小三区，从三200三7年1三0月项三目开发三起即采三用按揭三贷款方三式对外三销售，三200三7年1三2月收三到首付三款50三0万元三计入“三预收账三款”，三当月收三到银行三划转按三揭贷款三200三0万元三，计入三“长期三借款”三。计三算20三07年三12月三应实现三收入。（二）三销售收三入的确三认原则A项目三应实现三收入9三000三000三元；B项目三应实现三收入1三600三000三0元；C项目三应实现三收入＝三500三000三0＋2三000三000三0＝2三500三000三0元全月应三实现收三入＝9三000三000三＋16三000三000三＋25三000三000三＝50三000三000三元（二）三销售收三入的确三认原则（二）三销售收三入的确三认原则5.委托销三售方式思考：三代理销三售和销三售的区三别？（国税函三【20三05】三917三号）向海外三支付佣三金（1）境外支三付佣金三（国税发三[19三99]三242三号）（2）三、第二三十条企业委三托境外三机构销三售开发三产品的三,其支三付境外三机构的三销售费三用(含三佣金或三手续费三)不超三过委托三销售收三入10三%的部三分,准三予据实三扣除。思考：向海外三支付佣三金，是三否代扣三代缴营三业税及三预提所三得税？第四条条例第三一条所三称在中三华人民三共和国三境内(三以下简三称境内三)提供三条例规三定的劳三务、转三让无形三资产或三者销售三不动产三，是指三：三(一三)提供或者接受条例规三定劳务三的单位三或者个三人在境三内；“收入三来源地三原则”三+“劳三务发生三地原则三”（二）三销售收三入的确三认原则5.委托销三售方式（财税[三200三9]2三9号文三件）（1）三必须是三支付给三具有合三法经营三资格的三中介服三务企业三或个人三。（三2）必三须同具三有合法三经营资三格的中三介服务三企业或三个人签订了三代办合三同和协三议。（3）三支付给三单位的三款项，必须是三通过银三行转账三。（4）三无论支三付给单三位还是三个人，三其支付金三额均不三得超过三服务合三同或协三议金额三的5%三。（5）三佣金和三手续费三是支付三给交易三双方以三外的中三介机构三或个人三（第三三方），三而不包三括交易三双方、三代理人三、代表三人之间三支付的三款项，三防止将三返利、三回扣混三同手续三费和佣三金。（6）强调收三支两条三线的原三则，做为三销售方三支付的三手续费三不能作三扣服务三金额；三做为购三买方支三付的佣三金和手三续费不三能直接三扣除，三而是做三为固定三资产、三无形资三产。（7）依法取三得合法三真实凭三证。（8）三文件执三行时间三：20三08年三1月1三日。（二）三销售收三入的确三认原则5.委托销三售方式（销售三方式）A.支三付手续三费方式（1）三多支三付佣金三（隐瞒三收入）三；以佣金三推算收三入。询三问笔录三的技巧三。（2）三不支付三佣金（三以房降三价差价三抵债）B.视三同买断三方式C.超三基价分三成方式D.包三销方式体现原三则：“三收支两三条线”三、“国三家不承三担企业三经营风三险”问题：三包销方三式的营三业税应三当如何三缴纳？A.支三付手续三费方式三：采取支三付手续三费方式三委托销三售开发三产品的三，应按三销售合三同或协三议中约三定的价三款于收三到受托三方已销三开发产三品清单三之日确三认收入三的实现三。B.买三断方式三：5.采取委三托方式三销售开三发产品三的，应三按以下三原则确三认收入三的实现三：采取视三同买断方三式委托销三售开发三产品的三，属于三企业与三购买方三签订销三售合同三或协议三，或企三业、受三托方、三购买方三三方共三同签订三销售合三同或协三议的，三如果销三售合同三或协议三中约定三的价格三高于买三断价格三，则应三按销售三合同或三协议中三约定的三价格计三算的价三款于收三到受托三方已销三开发产三品清单三之日确三认收入三的实现三；如果三属于前三两种情三况中销三售合同三或协议三中约定三的价格三低于买三断价格三，以及三属于受三托方与三购买方三签订销三售合同三或协议三的，则三应按买三断价格三计算的三价款于三收到受三托方已三销开发三产品清三单之日三确认收三入的实三现。（二）三销售收三入的确三认原则换句话三说：A、开三发企业三、购买三方签订三合同；三开发企三业、受三托方、三购买方三三方签三订合同三：按合销三售同价三、买断三价孰高三法（于三收到已三销开发三产品清三单之日三）确认三销售收三入实现三。B、受三托方、三购买方三签订合三同：按买断三价格（三于收到三已销开三发产品三清单之三日）确三认销售三收入实三现。（二）三销售收三入的确三认原则采取基三价(保三底价)三并实行三超基价三双方分三成方式三委托销三售开发三产品的三，属于三由企业三与购买三方签订三销售合三同或协三议，或三企业、三受托方三、购买三方三方三共同签三订销售三合同或三协议的三，如果三销售合三同或协三议中约三定的价三格高于三基价，三则应按三销售合三同或协三议中约三定的价三格计算三的价款三于收到三受托方三已销开三发产品三清单之三日确认三收入的三实现，三企业按三规定支三付受托三方的分三成额，三不得直三接从销三售收入三中减除三；如果三销售合三同或协三议约定三的价格三低于基三价的，三则应按三基价计三算的价三款于收三到受托三方已销三开发产三品清单三之日确三认收入三的实现三。属于三由受托三方与购三买方直三接签订三销售合三同的，三则应按三基价加三上按规三定取得三的分成三额于收三到受托三方已销三开发产三品清单三之日确三认收入三的实现三。C.超三基价分三成方式三：（二）三销售收三入的确三认原则A、开三发企业三、购买三方签订三合同；三开发企三业、受三托方、三购买方三三方签三订合同三：按销售三合同价三、基价三（保底三价）孰三高法（三于收到三已销开三发产品三清单之三日））三确认销三售收入三实现。注：支三付的超三基价分三成不得三从收入三中扣除三。B、受三托方、三购买方三签订合三同：按基价三加上分三成额（三于收到三已销开三发产品三清单之三日））三确认销三售收入三实现。D.包三销方式三：采取包三销方式三委托销三售开发三产品的三，包销三期内可三根据包三销合同三的有关三约定，三参照上三述1至三3项规三定确认三收入的三实现；三包销期三满后尚三未出售三的开发三产品，三企业应三根据包三销合同三或协议三确认购三入。换句话三说：（二）三销售收三入的确三认原则【例3三-2】湖北省三楚风房三地产公三司20三05年三开发一三处远郊三住宅小三区，由三于位置三偏僻，三销售情三况始终三不好，三开发项三目竣工三两年后三仍积压三大量存三量房。三为了尽三早将这三些房出三手，楚三风公司三分别与三江汉、三汉兴、三扬子、三汉正四三家房屋三销售公三司签订三代理销三售合同三。由于三销售公三司情况三各异，三代理方三式均有三所不同三。江汉公三司按销三售额5三%收取三