唐宋农业税比较研究

唐宋农业税比较研究2010级经济学院经济学数学双学位实验班陈登坤2010201024唐宋农业税比较研究陈登坤12010201024【摘要】：唐宋之际的农业税的变迁特别是两税法的出现，是中国税收史上的一个重大事件。而通过本文对唐宋的农业税的比较研究，我们发现，两税法的出现是具有历史必然性的，并配合以税收征管制度的改革和户籍制度的变迁，从而逐渐完善的。伴随着税制改革，税收征管制度也相应变化，从而影响到国家财政收支和人民的生活水平。但是，对于税制改革前后农民的纳税负担和生活水平的变化，还有待进一步详实可信的研究。【关键词】：唐宋农业税两税法量出为入税收征管一、绪论1、唐宋农业税的可比性稍微熟悉唐宋史的人都知道“盛唐弱宋”的说法是及其不全面的，而且是不科学的。这种比较，只是单纯的从国土面积和中央的军事力量来说，而为充分考虑到人口的增减、耕地面积的变化、生产技术的进步、商品经济的发展等。而且，盛唐的说法，从某种程度上说，只能适用于对“贞观之治”的研究之时。日本近代史学泰斗和田清先生说：“唐代汉民族的发展并不像外表上显示得那样强大，相反地，宋代汉民族的发达，其健全的程度却超出一般人想象以上。”2唐朝大部分是乱世，用宋朝人的话说：“凡唐之世治如此其少，乱日如彼其多。其治安之久者，不过数十年。”以明朝人的话说：“唐自高宗以后，非弑械起于宫闱，则叛臣讧于肘腋，自开元二十余年粗安而外，皆乱日也。”宋朝大部分是治世，用1作者简介：陈登坤，中国人民大学经济学院2010级经济学—数学双学位实验班2和田清，日本，历史学家，《〈宋史•食货志〉译注》东洋文库，I960年；元朝人的话说：“自景德以来，四方无事，百姓康乐，户口蕃庶，田野日辟。”用明朝人的话说：“宋之富盛，过今（明）远矣。”在以农立国的传统中国社会里，人口数量和耕地面积是衡量一个朝代总体实力的重要指标。考虑到历史的累积性进步，即生产技术的生产经验的累积和延续，同时再引进五代十时的社会战争和动荡带来的人口数量的减少以及对生产力的破坏——我们有理由认为，对于唐宋的比较，人口和耕地面积是很合理的指标。而如果单纯地从人口和土地来看，宋代绝对不是所谓的“弱宋”，而相比之下唐代也显得有些配不上“盛唐”的称呼了。唐朝人口最盛时有五千多万人口，宋朝人口最盛时突破一亿。即使是南宋时的人口也比盛唐多一千多万。所以宋人宣称：“生民以来，能济登兹者，未有如大宋之隆也。”唐朝耕地面积最高约为620万顷，宋朝耕地面积最高约为524万顷。唐尺比宋尺小，唐代一亩约合今0.783亩，宋代一亩约合今0.974亩。换算成今亩算，唐朝耕地面积为485万多顷，宋朝耕地面积为511万多顷。唐朝、宋朝都有隐田现象，而宋朝更严重。唐朝耕地面积最高估算折合市亩为6亿亩，宋朝耕地面积最高估算折合市亩为8亿亩。但是，我们同样看到了在农业税收上唐宋的共同点。中国古代社会在秦统一之后，就进入了一个中央高度专权，对地方严密控制的大一统时代。政府力量极为庞大，其统治机构一直延伸到最基层的乡村。为了维持这种统治，就必然要建立庞大的国家机器。在这种“刚性”财政支出的压力之下，赋役征收就是一个财政问题。在唐宋时期，唐代版图辽阔，且中后期战乱不断，而宋代外患严重——为了维持大一统局面，必然要进行多方面的投入，这包括保证官僚体系的正常运作，11耿元骊，东北师范大学，《唐宋土地制度研究》，2007年12月保障社会的稳定，保障皇室的需求，保障军队的战斗力等，因此就更需要在经济上得到足够的支持。“实际上，唐宋时期的统治者并没有把赋役征收的对象全部依赖在土地上，为了保证‘刚性'财政支出能获得“刚性”财政收入，多元化的财政措施就是不可避免的政策取向。”1而要保证能有稳定的财政收入，就要把财源建立在稳定的基础上，从而在“税人”还是“税地”的反复摇摆当中，宋承唐制，征榷之利占据了财政收入的大头，粮食收入则是基本的“活命”之物。综上所述，我们看到，在农业税制度上宋承唐制延续两税法是有其内在的国家财政的需求的。因此，我们有理由认为，唐宋的农业税的比较研究是有可比较的基础的，是切实可行的。而在唐宋变革的历史大背景之下，这种比较是有意义的。2、比较方式及简要结果在说明了唐宋农业税的可比性之后，有必要阐释一下此文的比较方式以及简单的比较结果。首先，是唐宋农业税制的变迁对比，给出唐宋农业税制的变化的大致历程，力图刻画出唐宋农业税制的发展脉络及其不同之处。唐初的农业税制以租庸调制为核心，配套以户籍制度和土地制度，此时的农业税是名义上的田税、实质上的人头税。唐中叶安史之乱后，户籍制度“崩溃”，农业税进行了两税法改革，转向地税和户税。宋承唐制，并有所发展，将农业税税目具体细化，并按土地肥沃等级征税。其次，我将分别从农业税收总量变化及其比重和伴随着税制改革的赋税征收管理制度的变迁两个角度，来具体比较唐宋农业税的税制征收和管理，从而更全面的看到唐宋农业税的相同之处和不同之处。通过比较，我们发现：首先，在总量变化上及其比重上，宋朝的农业税收入较唐朝有所下降，且其占比有所下降。但其财政总收入却明显高于唐朝，这主要得益于宋朝商业经济的繁荣以及由此带来的商业税的贡献。其次，在赋税征收管理体制的变迁过程中，出现了针对因战争、苛税或者避税而逃亡人口的户帖、户钞、逃田立租和任充永业以及针对田税征收管理的户籍制度的调整。最后，我引入了唐宋农业税制变迁的影响，包括对政府财政收支的影响以及对农民纳税负担的影响。经过唐宋两税法的改革，政府的财政收入逐渐趋于多元化结构，且其中的杂税的重要性有所上升。关于税制变迁对农民纳税负担的影响，由于缺乏具体的史料和数据，只是引用了一些看法和研究成果——该成果表明，税制改革前后唐宋的农民纳税负担变化不大，且唐宋农民的生活水平在时空上的差别也是很小的。我认为，这是使得怀疑的一点，也是很值得深入研究的课题。综合观之，唐宋之际的农业税制的变迁以及相应的农业税征收管理制度的变化，基本上是宋承唐制并有所发展的。而其中一个根本性的原则是：以保障社会稳定为前提，以国家财政收支平衡需求为核心，并兼顾对农民最低生活的保障。这是由传统农业社会对农业产出的根本依赖性和封建制度的剥削性决定的。二、唐宋农业税制度变迁之比在中国古代这种农本经济的社会中，土地是国家赋税的主要指向。然而，土地需要与劳动力结合，才能实现进行生产，实现其价值。同时，赋税的征收也必须有纳税人作为依托。所以，在中国古代社会，赋税、土地和劳动力三者一致相互交互配合，赋税并不是单纯与土地联系在一起，也包括人的因素在内。而人的因素除了指向土地的占有者或持有者——丁，也针对其背后的家庭——户。正因为如此，赋税制度经常与土地制度和户籍制度联系在一起。从而，赋税的征税对象并非总是单一指向土地，而也在丁、户之间徘徊。在唐之前，征税对象在地、丁、户之间调整，但土地始终是主体税源；而具体的调整，则由国家为满足财政调节和平衡的需要而定。1、唐前期：租调税制、义仓地税——“履亩而税”的实践唐朝延续了唐之前的均田制，于公元624年颁布均田令，并将前代的租调制发展为租庸调制。此时的均田制有以下特征：授田对象为男丁，妇女不再授田（除寡妇外）；永业田可以继承，口分田则神似之后归还国家所有；一般来说，工商业者不受田，但在地广人稀的宽乡则有所放松；限制土地买卖的规定放松，不仅永业田可以买卖，口分田有时也可以买卖（如前往外乡时）。在均田制的基础上，颁行租庸调制：每丁每年缴纳租粟二石，户调随乡土所产，绫、绢各二长，棉三两；每丁每年服役20天，可纳绢或布代役，称为庸；若政府额外加役，加役15天免调。加役30天，租调全免。在租庸调之外，唐朝还有两种资产税：户税——将天下之民按占有资产量（主要是土地）分为九等，分等级征户税，多则多征；地税——征收对象一度在田亩和丁户之间徘徊。户税和地税在一定程度上对租庸调制的贫富无差的缺点弃了一定的弥补作用。此时，均田制、户籍制和租调制三位一体，国家授田的土地制度仍然存在，土地被登记在户籍上。此时的租调税制尽管指向土地，但在均田制下，赋税是以实际上并不存在的土地平均分配为基础，从而在实际征收中的征税对象不取决于是否分到土地，而是人丁的差别——因此，租调税制仅仅是名义上的田税，实际已经转化为丁税形式。不过，义仓地税的设置却是使“履亩而税”部分得到实践，并为安史之乱之后的税制改革和两税中田税主体地位的确立买下了“伏笔”。义仓地税的目标是实现“计所垦田稼穑顷亩，每至秋熟，准其见苗，以理劝课”。为了实现“履亩而税”，政府通过造青苗簿和见佃原则，建立了新的土地统计机制和征课办法。青苗簿，即不仅根据已授田，还包括授田外的荒田，只要是已耕种土地都要体现在青苗簿上。“见佃”原则，即征收对象为现耕种者，无论这块土地是自田还是租佃来的，只要你是实际耕种人，就要负担地税。这样做的结果一方面使大土地所有者摆脱了纳地税的负担，减轻了地税推行中的阻力，另一方面使土地所有权转移带来的税收转移矛盾降至最低，从而使“履亩征税”落到实处。因此，地方据青苗案征收地税在实际运作中具有非常强的可操作性。2、安史之乱后：田税地位提升，推动两税法由上面所讲“唐前期的租调税制实际上是人头税”，因此土地在唐前期租庸调制的税收征纳过程中作用微小。相比之下，户籍制度却是刚性的，在税收中发挥着关键性的作用。但由此引发的大量避税，使得此时的租庸调制已经显现出了危机的迹象。在安史之乱的八年时间里，由于战争和人口的大量逃亡，直接造成了基层户籍制度的崩溃，这使得中央依靠户籍征税的人丁税收体系遭到了巨大的打击与此同时，租庸调制但是执行有赖于中央对地方的持续的有力的财权和税权然而，安史之乱之后，中央与地方的权力关系变成了中央与地方藩镇节度使的对立。且在安史之乱期间，以“见佃”为特征的地税以及“见居”性质的户税遂成为地方征税的依据，地税已经成为地方藩镇加税的主要形式。因此，唐代宗政府欲要重建租庸调制的举措最终以失败告终。由此，政府开始转向“地税改革”，至大历十四年，杨炎为相，开始推行两税法。据记载：11《唐会要》卷八三《租税上》“凡百役之费，一钱之敛，先度其数，而赋于人，量出以制入。户无土客，以见居为簿，人无丁中，以贫富为差。不居处而行商者，在所州县税三十之一，度所取与居者均，使无侥幸。居人之税，秋夏两征之，俗有不便者，正之。其租庸杂徭悉省，而丁额不废，申报出入如旧式。其田亩之税，率以大历十四年垦田之数为准，而均征之。夏税无过六月，秋税无过十一月。逾岁之后，有户增而税减轻，及人散而失均者，进退长吏，而以度支总统之。德宗善而行之。”1即，首先承认了户税和地税的主体税种地位，这样国家正税的主体税种租庸调制就被户税和地税取代，原来的主体征税对象丁也被户和地取代。其次，两税法承认了地方在税率方面的制税权，中央实行定额控制。再者，在纳税人方面，提出了“户无土客，以见居为簿，人无丁中，以贫富为差”的原则，多则多纳，少则少纳，这是对户税和地税原有“见居”和“见佃”的继承。此外，在纳税物品上，规定按户纳钱，按田亩纳粟米。在实际征收时又常常“以钱谷定税，临时折征杂物。”这说明两税法实行时期税收已开始受商品经济的影响。在两税法中最值得注意的应该是“量出为入”的财政原则。杨炎说：“凡百役之费，一钱之敛，先度其数而赋予人，量出以制入。”这可以说是当时杨炎的一大创举。但是，财政支出总量当时难以把握，所以要减轻农民负担还是没有解决。但毕竟形成了这一比较合理的财政思想，跟现代财政编制财政预算决算比较类似，可以说是中国税收史上的一大进步。另一方面，同时积极推进的盐税改革，使得中央在两税法改革中丧失于地方的部分税权收入得到了一定的弥补，从而有了财政回旋的空间。也正是因为盐税的改革，才使中央政府减轻了对正税的依赖，并建立了中央与地方共享的正税体制。从以上的叙述中可以看到，两税法中的户税和地税之所以能够取代租庸调制，主要还是中央政府出于国家财政收入能力的考虑。综合来看。这一改革导致了两个结果：一、国家财政开始在主体税种之外寻求平衡，并形成了农业税和禁榷收入的二元赋税收入结构。二、国家财政尽管在正税之内仍然于丁税、地税和户税之间进行调解，但在税权下移的情况下，力度明显减弱。中央与地方共享的正税定额体制改变了以往正税由中央进行刚性制度设计，顺应了户税和地税地方性特征。而且，这一转变在无意之中促进了正税即主体税种的自我发展，并推动了两税法在唐宋之际的变迁以及田税对户税的“兼并”。3、唐宋之际：田税逐渐“兼并”户税在中唐以后，历经晚唐、五代十国至宋初，两税法的制度本身发生了重大变化。唐中期诞生的两税法是在安史之乱以后中央集权削弱、地方分权加强的形势下出现的。故在两税法的征管上采取中央对收支的定额管理和地方的定额包干制度。在基层县乡的征税过程中，户税与地税在征收对象上的逐渐趋同，户税与田税征税物品的逐渐一致，且由于户税征税客体的难以统计所导致的户税征收额下降，至晚唐时期出现了“苗税”，预示着户税与田税青苗钱重合的信号。在五代十国时期，随着唐政权的解体，原来的藩镇分化组合后形成了五代十国诸割据政权。在这些政权内部，融合户税后的田税制度纷纷被各割据政权所确立。至北宋初，在北宋统一诸国后，不仅继承了原来各割据政权的田税制度模式，还进行了有益的改革，使新的田税即二税成为国家正税。4、宋代的两税制及其变迁田税经过唐宋之际的税制变迁，至北宋以后，通过对田税的征税对象土地的进一步细化，田税本身的内在变迁成为宋以后主体税制发展的形式，并最终成为国家唯一的主体税种形式。这些内在变迁包括按土地肥瘠分等与制定税率、按土地种类划分税目以及桑田税的征收和发展等。土地的自然差别在唐前期名税田、实税丁的租庸调制中并没有受到重视。备赈灾的义仓地税因处于正税的补充地位，故虽按亩征税但也没有土地肥瘠的差别安史之乱以后，地税在形成国家财政收入中的地位日渐上升，土地的自然差别才逐渐反映到税额上。“大历五年三月，《京兆府减税制》诏称：‘京兆府夏麦，上等每亩税六升，下等每亩税四升，荒四开佃者每亩税二升。秋税，上等每亩税五升，下等每亩税三升，荒田开佃者每亩税二升'。”1三壤之则在宋代的使用也很普遍。对于三壤之则，《（淳熙）新安志》卷二《税则》称：“新安三壤之则。”所谓“三壤”，来自传说大禹定赋的“咸则三壤，成赋中邦”。至宋太宗有：逃民复业及浮客请佃者，委农官勘验……其田制为三品：以膏沃而无水旱之患者为上品，虽沃壤而有水旱之灾、埆瘠而无水旱之虑者为中品，既硗瘠复患于水旱者为下品。上田人授百亩，中田百五十亩，下田二百亩，并五年后收其租，亦只计百亩，十收其三。”2三壤之则作为宋代中央推行的制度在地方实际税制中不可能整齐划一，非常复杂，即使中央政府也存在变通的情况，但从总体上看，土地的分等越来越细密化。在农业生产中，因不同土壤对作物种类的选择以及出于经济收益考虑会形成不同专门作物的土地。所以，土地不仅有肥瘠之别，也存在不同种类形成的土地差异。这使土地税在总的田赋名称下出现了不同税目，当然也就形成了不同税率。1吴树国，东北师范大学，《唐宋之际田税制度研究》，第56页。2［宋］李焘：《续资治通鉴长编》卷40，北京：中华书局1992年版，第846页。11吴树国，东北师范大学，《唐宋之际田税制度研究》，第59页。特别是在宋代，随着商品经济的繁荣和城镇的兴起，经济类作物的种植面积迅速增加；且由于生产技术的进步，对土地额划分的进一步细化等因素，考虑到不同土地的收益，按土地种类划分的税目体系日益完善。如《至顺镇江志》卷六《赋税》引蔡逢《丹阳志》中记载了宋代田赋，“宋代相仍失于厘革，然尚视田土之肥瘠分为四等，曰上，曰中，曰下，曰不及等。尝考之，上等中等者，田则夏有绵，秋有米四升五合或五升，地则夏有丝绵、大小麦；下等之田，则夏无绵，秋有米四升五合，地则夏无丝绵、大小麦也；不及等者，田则夏税无几，秋米一升，地则夏税绢一分，盐钱一文而已。”1桑税的制度设想最早见于《礼记•月令》中：蚕事毕，后妃献茧，乃收茧税，以桑为均，贵贱长幼如一，以给郊庙之服”。这里的“茧税”即为后来的桑税的雏形。尽管植桑养蚕所生产的绢帛一直是赋税征收的主要物品，但在实际税收中绢帛都是依据“丁”或“户”来征纳，并不考虑民户是否植桑和拥有桑树的数量，因而私有桑地制度下独立的桑税征纳方式始终未能出现。桑税在五代政权统治时期的北方已被纳入税收体系，十国统治的南方地区，也存在桑税的征收，到北宋时基本承袭了五代时期的桑税纳税体系。宋代开国之际，桑树早已是民众个人的私产。因此，宋代桑税的征税对象必然指向桑树，并以桑树的种植面积作为主要的计税依据。宋代两税按亩征收，是比较合理的。但是，大地主大官僚采取各种手段隐瞒田产，结果使得沉重的负担大部分落到平常百姓头上。宋神宗时王安石为相，针对当时赋税不均，税额锐减，国家积贫积弱的情况，于公元1072年颁行方田均税法。即，每年官府派人分块丈量土地，并根据土地质量把土地分为五等，分等纳税。方田均税的目的是为了均平田赋，使占有大量土地的土地兼并者按其实际土地占有量纳税，以贯彻两税法的“多则多交，少则少交”的原则。1另一方面，王安石变法调整了不合理的宋代徭役征调制。内容是对当役人户，可以出钱代役，由政府另雇人。同时征收免役宽利钱，以备赈灾之用。其实此法就是将徭役转化为税收，是税收制度的进步。但由于损害了大地主阶级的利益，受到了抵制，以失败告终。三、唐宋农业税总量变化及农业税占比的比较既然农业税收制度的调整是以中国古代社会的中央财政平衡的需要为前提的，那么接下来，我们就有必要看一看唐宋的农业税的征收额及税收总量的比较。我们主要从人口、耕地面积、粮食产量、农业税收入和农业税所占比重等几个方面来看这个问题。，这是因为在农业社会，人口数量和耕地面积是农业税收入从而是财政收入的关键因素。表一2年代人口数（万口）百分比户均人口每平方公里人口密度天宝十四载7722100%5.9420.9大观三年9347121%4.4837.3唐代以天宝十四载（755年，上距唐初137年）人口最多，计有891.4709万户，5291.9303万口；宋代以大观三年（1109年,，上距宋初149年）人口最多，计有2088.2438万户，4673.4784万口。从表1中的各项数据看，除户均人口一项外，其他数据宋代均高于唐代。户均人口数低是由于宋代存在着严重的“诡名子户”现象，以降低户等，规避某些税役。所谓“将田产分作诡名挟户，至有一1张守军，《中国古代的赋税和劳役》，商务印书馆2梁方仲，《中国历代户口、田地、田赋统计》家不下折为三二十户者”。因此，这一数据并不能真实反映出宋代的情况，从其拥有的人口总数来看，户均真实人口当不会低于唐代水平。1表二2年度耕地面积（万田）百分比每户平均亩数百分比天宝中大尺48546100%37.34100%小尺33709.425.93天禧五年宋尺151111.47105%24.4865.6%宋尺247228.26140%22.6287%唐代耕地面积以天宝中最多，根据《通典》卷6《食货典》六所载的天宝计账，“其地税约得千二百四十余万石。（原注:西汉每户所垦田不过七十亩,今亦准此约计数。）”汪曾推算出天宝中全国垦田约为620余万顷，此为唐政府掌握的税田面积，隐匿田亩不在其内。宋代耕地面积以宋真宗天禧五年（1021年）最多，为524.7584万顷。仍为政府掌握的全国税田面积,不包括稳匿田亩。曾推测天宝中全国隐匿田亩数为180—230万顷,宋代隐匿田亩的情况较之唐代更为严重,为了