中国金融业流转税税收负担研究

中国金融业流转税税收负担研究

流转税作为一种间接税，其双重征税能力往往受到税收转移因素的影响，这与实际税负之间往往存在较大差距。从金融业来看,名义税率也只能在一定程度上反映其税收负担,只有实际税率才能更真实地反映其税收负担。本文力图从理论上阐明金融业流转税负的影响因素;从实证上分析我国金融业流转税的实际税负,以期得到优化我国金融业流转税政策的思路。一、实际税负与实际税负实际税负的关系衡量金融业流转税税负的直观标准是名义税率的高低,但是,受流转税制结构、存款利率、贷款利率等因素的影响,其名义税负与实际税负之间往往存在较大的差距。然而,由于这些影响因素的隐含性与难测性,人们往往忽视了其作用,从而难以真实地衡量金融业流转税的实际负担水平。(一)c企业提供贷款依据流转税的运动轨迹,我们提出了以下假定:A企业→供货B→供货B银行→提供贷款C→提供贷款C企业A企业是提供货物的企业;B银行,一方面向A企业购货,另一方面向C企业提供贷款;C企业是向银行借款的企业。这三类企业位于流转税链上,各自的有关变量(见表1)。从流转税负归宿的角度来考察,金融业实际税负(Tm)可表示为以下函数:Tm=f(T2,T1,r1,r2)这一函数式表示,金融业名义税负(T2)、为金融企业提供货物的企业的名义税负(T1)、存款利率(r1)、贷款利率(r2)都是影响金融业实际税负(Tm)的自变量,而金融业实际税负(Tm)是随这些因素变动而变动的因变量。(二)影响金融行业的所得税和财务费用的分析1.流转税名义强化金融业流转税名义税负是指国家对金融业所征收的流转税收入(营业税或增值税)占该税种征税对象数量的比率,其计算公式为:流转税名义税负=(流转税税额÷流转税征税对象的数量)×100%名义税负是决定实际税负最直接与最重要的因素,名义税负与实际税负呈同方向变化,即T2↑→Tm↑;反之,T2↓→Tm↓。2.税收制度结构t2和t1的关系的影响流转税制结构是指政府对金融企业及其相关企业所课征的流转税种而形成的税制结构。在不同的流转税制结构下,金融企业的实际税负是不同的。(1)金融企业b从a企业购货所支付的税收在统一的增值税制下,A、B、C企业均缴纳增值税。在增值税制抵扣机制的作用下,金融企业B从A企业购货所支付的进项税款(T1b)可以抵扣,因此,金融企业只承担本环节的增值税税负(T2b)。换言之,在这一环节,金融企业的名义税负与实际税负是相同的。(2)重复课征的增值税t1a在统一的营业税制下,A、B、C企业均缴纳营业税。在营业税制下,金融企业B从A企业购货所支付的税款(T1a)是不能抵扣的,因此,金融企业除了承担本环节的营业税税负(T2a)外,还承担了重复课征的税款(T1a)。换言之,在这一环节,金融企业的实际税负(T2a+T1a)高于名义税负(T2a)。(3)现行的流转税制下,金融企业的实际税负t1b以及以增值税为无形产第一种情况:A企业缴纳增值税,B缴纳营业税,C缴纳营业税或增值税。在这种流转税制下,金融企业B从A企业购货所支付的税款(T1b)是不能抵扣的,因此,金融企业除了承担本环节的营业税税负(T2a)外,还承担了从A企业购货所支付的进项税款(T1b)。换言之,在这一环节,金融企业的实际税负(T2a+T1b)高于名义税负(T2a)。第二种情况:A企业缴纳营业税,B企业缴纳增值税,C企业缴纳营业税或增值税。在这种流转税制下,金融企业B从A企业购货所支付的税款(T1a)是不能抵扣的(因为A企业是营业税的纳税人,无法给B企业开具作为抵扣税款依据的增值税专用发票),因此,金融企业除了承担本环节的增值税税负(T2b)外,还承担了从A企业购货所支付的税款(T1a)。换言之,在这一环节,金融企业的实际税负(T2b+T1a)高于名义税负(T2b)。综合来分析,在购货环节的增值税链中断的情况下,金融企业的实际税负(T2+T1)一般都高于名义税负(T2),因此,这时A企业税负的高低(T1)必然会影响金融企业的实际税负。3.存贷款利率市场化随着经济的波动,存款利率与贷款利率经常处于变化之中,存贷利差也是变化的。然而,由于存款利息是按存入时的利率标准计算,而贷款利率是按“一年一定”的利率计算,则在存贷款利率均处于下调阶段时,有可能出现银行计收的利息小于计付的利息。假如,某人在1995年1月存人银行10万元,存期为5年,当时的存款利率(五年期)为10%,贷款利率为13%,但从1996年至2000年,存贷款利率每年都下调1%。在这种情况下,一方面,银行在这五年中都要按存入时的利率10%计付利息给存款者;另一方面,银行在这五年里将这10万元放贷给某企业时,则只能分别按12%(1996年)、11%(1997年)、10%(1998年)、9%(1999年)、8%(2000年)不同的贷款利率标准计收利息,造成银行吸纳的老存款部分的利息支出高于利息收入,出现亏损。然而,金融营业税制难以很好地适应利率的变化,既使在银行计收的利息收入小于计付的利息支出的亏损状态下,金融企业也必须按法定的税率纳税,从而相对提高了其实际税负。4.c企业转嫁b为典型城市在金融企业B与C企业的借贷款交易环节中,金融企业B的实际税负水平主要取决于贷款利率(r2)的高低。我们知道,贷款利率是决定贷款价格(利息)的关键因素,而价格的高低又是决定流转税能否转嫁的重要因素。在金融企业的成本费用(包括存款利息支出与其他支出)与货币供需弹性为一定的假定条件下,只有当贷款利率及贷款的价格处于上涨趋势时,金融企业B才能向C企业转嫁税负,反之,当贷款利率及贷款的价格处于下跌趋势时,金融企业B就无法向C企业转嫁税负,而只能由自己承担。具体考察,可分为以下几种情况:(1)当(R2-R1-K)=(T1+T2)时,金融企业B能够向C企业转嫁全部流转税税负,金融企业B流转税的实际税负为0,不盈利也不亏损。(2)当(R2-R1-K)>(T1+T2)时,金融企业B能够向C企业转嫁全部流转税税负,金融企业B流转税的实际税负为0,并有盈利。(3)当(R2-R1-K)<(T1+T2)时,金融企业B能够向C企业转嫁部分流转税税负,金融企业B自己承担部分税负,并会出现亏损。(4)当(R2-R1-K)=0,或(R2-R1-K)<0时,金融企业B不能向C企业转嫁流转税税负,金融企业B自己承担全部税负,并会出现亏损。因此,贷款利率的高低是影响金融企业流转税能否转嫁以及转嫁多少,进而决定金融企业实际税负的重要因素。综上所述,金融业名义税负(T2)、流转税制结构(T2与T1关系以及T1)、存款利率(r1)、贷款利率(r2)都是影响金融业实际税负(Tm)的关键因素,也是决策机构在制定金融业税收政策中应该考虑的重要变量。二、中国金融领域流亡税负担的实证分析我们将运用上述理论框架,结合我国的实际,对影响金融业流转税实际税负的诸因素进行实证分析,以寻求优化我国金融业流转税政策的思路。(一)实行对金融核心业务实行零税率的金融税收优惠政策1.金融业流转税的国际比较从国际范围来看,金融业税收政策的差别主要集中于流转税。具体分为三种税制:(1)增值税制。从理论上讲,实行增值税的国家应将金融业纳入增值税的征收范围,但由于金融业服务产品价格(利息)的特殊性,它既含有资本的真实成本,又含有通货膨胀的因素和中间媒介的成本。因此,绝大多数国家对金融业的贷款等核心业务实行免税政策,而对出口型金融业实行零税率。1只有以法国为代表的少数国家实行增值税,就银行的利差收入课征1.3%～4%的增值税。2(2)营业税制。由于存在重复征税,使金融业的税负高于实行增值税的工商企业以及无法对出口型金融业实行零税率等缺陷,国际上只有少数国家实行营业税制,如中国、韩国、巴西等。但是,其他国家的营业税税率一般较低,如韩国对利息及经营业务收入征收0.5%的营业税;巴西就银行的总收入征收3%;中国的台湾地区在1999年将银行保险业的营业税税率由5%降至2%,而且为了应对加入WTO,提高国际竞争力,参照国际增值税的惯例,计划从2002年开始逐年降低税率,至2006年免征营业税。3(3)其他税制。还有一些国家征收印花税或营业执照税,如西班牙、葡萄牙和大部分拉美国家都对金融机构进行的各种经营活动征收不同税率的印花税;巴拿马按实缴资本的2.5%计征金融公司税。2总之,我们可以看出,无论实行那种流转税制,各国一般都对金融业课以较低的流转税。(二)改革后的税收征管原则首先,从金融业自身来考察,金融业营业税税基为计税营业收入,其计算公式为:计税营业收入=贷款利息收入+外汇转贷款费收入+手续费收入+外汇有价证券等金融商品的转让净收入等。而金融业营业税税率从1994年至今,经历了几次调整:(1)1993年12月13日国务院发布的《中华人民共和国营业税暂行条例》规定,营业税实行3%、5%、5%～20%的三档比例税率),其中金融保险业的营业税税率为5%。(2)1997年2月19日,国务院下发了《关于调整金融保险业税收政策有关问题的通知》,一方面将金融保险企业执行的55%企业所得税税率统一降为33%;另一方面,将营业税税率由5%提高到8%。同时对经济特区内(包括上海浦东新区和苏州工业园区)设立的外商投资和外国金融企业;凡来源于特区内的营业收入,继续执行自注册登记之日起,5年内免征营业税的优惠政策,免税期满后,执行8%税率。(3)2001年4月,经国务院批准,财政部、国家税务总局下发了《关于降低金融保险业营业税税率的通知》,从2001年起,金融保险业营业税税率每年下调一个百分点,分三年将金融保险业的营业税税率从8%降低到5%,即2001年1月1日～12月31日,金融保险业营业税税率为7%;2002年1月1日～12月31日,金融保险业营业税税率为6%;从2003年1月1日起,金融保险业营业税税率降为5%。此外,金融业营业税的附加税费有两种(税基均以5%计算的营业税税额),一是城市维护建设税,税率为7%;二是教育费附加,税率为3%。1997年所实行的降低金融业所得税,提高营业税率的政策导致了金融行业,尤其是国有商业银行的税负大幅度提高(见表2)。由上表可见,由于营业税的税基远远大于所得税的税基,各银行的税收负担均有较大幅度的提高。其次,从行业横向来比较,金融业的税负过重。在1994年税制改革后,金融企业的营业税税率为5%,这与一般服务业税率相同,属中上税负水平(交通运输业、邮电通讯业为3%;服务业为5%;娱乐业为5%～20%)。然而1997年我国将金融企业的营业税税率由5%提高到8%,税负增加了60%,成为除娱乐业外营业税税率最高的一种税目。既使在2001年逐年降税的条件下,金融业的名义税率在各行业的营业税率中仍处于高税负状态。(二)增值税与征管流转税制从我国现行的流转税制来考察,为金融企业B提供货物的上游企业A大多是增值税的纳税人,即这些供货企业的增值税率(销项税率)一般为17%。如前所述,在增值税与营业税的混合流转税制下,由于增值税链的中断,金融企业的实际税负为(T2+T1),高于名义税负(T2)。因此,如果仅从这一环节看,我国金融企业B所承担的流转税实际税负为24%(增值税销项税率17%+营业税税率7%),远远高于名义税率7%。(三)贷款利率利息市场化如前如述,在金融企业B与C企业的借贷款交易环节中,贷款利率(r2)是决定贷款价格(贷款利息R2)的关键因素,而价格的高低又是决定流转税能否转嫁的重要因素,因此,金融企业B的实际税负水平主要取决于贷款利率的高低。在我国,工商企业以及其他服务业完全实行自主定价的市场价格制度,而金融业则是实行管制利率,人民币存款与贷款利率由中国人民银行统一制定,而并非市场利率。换言之,其他行业通过抬高产品(服务)的价格来转嫁上一环节税负的可能性与空间都较大,而金融业在这方面的自主性很小,转嫁上一环节税负的可能性与空间均大大低于其他行业,因而,金融业的实际税负一般高于其他行业。再从我国金融业的存款利率(r1)、贷款利率(r2)以及营业税税率(t2)各因素的变动来分析,一方面,自1996年5月1日起至今,我国己经连续七次降低贷款利率(见表2)。贷款利率(r2)的不断下调将直接导致贷款价格(利息R2)的不断下降,而价格的不断降低又将缩小金融企业的流转税转嫁空间。另一方面,假定金融企业的其他成本是不变的,虽然存款利率(r1)的下降(见表3)会减少其成本,但营业税负的提高却会造成其成本上升,两者对金融企业成本的影响最终取决于这两个正负因素相抵后的净值。而从实际情况看,我国银行的税费支出占营业支出的比重逐年上升。以农业银行为例,其税费支出占营业支出的比重1994年为3%,而1997年上升到4%以上,这与1997年提高营业税税率有直接关系。2三、金融风险的危机与降费需求本文首先通过所构造的分析框架,从理论上阐明了影响金融业流转税税负的重要变量(T2、T2与T1关系,以及r1、r2);然后,从这些变量入手,分析了中国金融业的流转税税收负担。由此得出以下结论:(1)既使在2001年开始实施的逐年降低营业税税率的条件下,中国金融业的流转税名义税负仍高于国际一般水平,同时也高于国内其他行业;(2)在所得税税率相等的条件下,中国金融业的流转税实际税负高于国内其他行业,由此造成金融业的实际税负也会高于国内其他行业。在经济全球化日益发展的今天,防范金融风险危机是至关重要的问题。而金融危机的爆发往往与金融行业的营运状况有关。金