长期股权投资会计处理-2

长期股权投资会计处理

一、企业会计准则中的规定

《企业会计准则－会计政策、会计估计变更和会计差错更正》规定，在发生会计政策变更时有两种会计处理方法，即追溯调整法和未来适用法。企业应当根据具体情况，分别采用不同的会计处理方法：企业依据法律或会计准则等行政法规、规章的要求变更会计政策时，应按国家规定的相关处理办法进行处理；如果国家没有规定相关的会计处理办法，则采用追溯调整法进行会计处理。由于经济环境和客观情况发生改变，为使会计信息更为可靠、更为相关，而改变会计政策，则应当采用追溯调整法进行会计处理。如果会计政策变更累积影响数不能合理确定，无论是属于法规、规章要求而变更会计政策，还是因为经营环境客观情况改变而变更会计政策，都可采用未来适用法进行会计处理。

二、追溯调整存在的问题

会计准则规定，因追加投资而将长期投资由成本法改为权益法时,要求采用追溯调整法进行会计处理，但这种处理方法并不是以实际发生的经济业务为依据，不能如实反映企业财务状况和经营成果。因为原投资业务的实际情况是，投资金额少,投资比例低，不能对被投资单位施加任何影响，只有采用成本法核算此项投资，才能提供长期股权成本和投资收益的真实信息。但是采用追溯调整法，要将追加投资前的投资业务由成本法改为权益法，要重新确定长期投资的账面价值，包括投资成本、损益调整、股权投资差额、股权投资准备等，对这些账面记录的调整，仅仅是为与追加投资后采用的权益法保持一致，并没有真实的经济业务为依据，因而这些账面调整数实际上是人为操作的结果，造成企业会计信息失真。

例：A企业于2003年1月2日以520000元购入B公司实际发行在外股数的10％,另支付2000元税费等相关费用,A企业采用成本法核算此项投资。2003年1月1日B公司所有者权益合计为5220000元。假设B公司2003年和2004年分别实现净利润300000元和200000元。2004年5月5日B公司宣告分派现金股利，A企业得到现金股利10000元。2005年1月10日A企业又以1500000元从B企业购入实际发行在外股数25％，另支付9000元税费等相关费用。至此持股比例达35％。股权投资差额按10年平均摊销，不考虑追溯调整时股权投资差额摊销对所得税的调整。A企业按应付税款法核算。在追溯调整法下,A企业的会计处理如下：

1、2003年1月2日投资时

借：长期股权投资－B公司522000

贷：银行存款522000

2、2004年5月5日分派股利时

借：应收股利10000

贷：投资收益10000

3、2005年追加投资时。首先，对原按成本法核算的B公司投资采用追溯调整法。

2003年投资时产生的股权投资差额=522000－5220000×10％=0

2003年应确认的投资收益=300000×10％=30000

2004年应确认的投资收益=200000×10％=20000

累积影响数=30000＋20000－10000=40000

借：长期股权投资－B公司522000

－B公司40000

贷：长期股权投资－B公司522000

利润分配－未分配利润40000

追加投资时

借：长期股权投资－B公司1509000

贷：银行存款1509000

追加投资的股权投资差额=1509000－×25％=104000

借：长期股权投资－B公司104000

贷：长期股权投资－B公司104000

将原长期股权投资从成本法追溯调整为权益法时，若被投资单位在追溯期内获得盈利，其他所有者权益均为增加变动，则要调增长期股权投资、未分配利润、资本公积等账户的账面金额。在上例中,在账面上一方面增加了资产40000元,即长期股权投资－B公司40000元；另一方面增加了所有者权益40000元，即利润分配－未分配利润40000元。以上调整均是人为因素，并不是原投资业务本身所致，其结果是虚增了投资企业的资产和所有者权益。

三、建议采用未来适用法

未来适用法是指对某项交易或事项变更会计政策时，新的会计政策适用于变更当期及未来期间发生的交易或事项。它不计算会计政策变更的累积影响数，也不必调整变更当期的期初留存收益，只在变更当期采用新的会计政策。笔者认为，对由于追加投资而使企业长期股权投资由成本法转为权益法，应采用未来适用法进行会计处理。具体操作如下：

1、将长期股权初始投资成本与新追加的长期股权投资成本之和作为新的初始投资成本。首先，将原初始投资成本进行转账，借记“长期股权投资—被投资单位”,贷记“长期股权投资—被投资单位”。其次，将追加的投资成本，借记“长期股权投资——被投资单位”,贷记“银行存款”等。

2、将新的初始投资成本与追加投资当日享有的被投资单位所有者权益进行比较。若前者大于后者,借记“长期股权投资——被投资单位”,贷记“长期股权投资——被投资单位”,股权投资差额从追加投资当期开始在规定的期限内摊销;若前者小于后者,借记“长期股权投资——被投资单位”,贷记“资本公积——股权投资准备”。

3、追加投资后的处理。追加投资后的当期及以后各期，都要按照持有的被投资单位有表决权股份的总比例，随着被投资单位所有者权益的变动而计算确定投资企业应享有的份额，调整长期股权投资账面价值。

按此方法，上例应该作如下处理：

1、2003年投资和2004年分派股利时，会计处理同上。

2、2005年追加投资时，采用未来适用法。首先，对原成本法核算的对B公司投资的账面价值转账。

借：长期股权投资－B公司522000

贷：长期股权投资－B公司522000

追加投资时

借：长期股权投资－B公司1509000

贷：银行存款1509000

计算股权投资差额=522000＋1509000－×35％=64000

借：长期股权投资－B公司64000

贷：长期股权投资－B公司64000

可见，当因追加投资使长期股权投资由成本法转换为权益法时，若采用追溯调整法，对于转换前投资企业确认的被投资单位的损益，投资企业调整期初未分配利润，显然是不客观的。而采用未来适用法，对于转换前被投资单位的损益,投资企业将其调整为股权投资差额，能更好的反映实际