税收筹划：第四章 营业税筹划

第四章营业税筹划营业税征税范围及纳税人的筹划营业税计税依据的筹划营业税税目税率的筹划营业税优惠政策的筹划

营业税征税范围的筹划

混合销售和兼营行为的筹划第一节营业税征税范围及纳税人筹划一、营业税征税范围的筹划导入案例：【案例4-1】某企业2009年度出口货物提取和支付境外佣金的行为。该企业2009年度实现营业额（销售额）16亿元，产品99％出口，其中提取并支付境外佣金的部分约占50％，佣金比例3％，全年支付境外佣金费用达2400万元。经过深入调查还发现，该企业的境外销售中介比较单一，主要是其境外母公司，双方确定的佣金比例也一直固定在3％。请问这笔佣金是否需要代扣代缴营业税？第一节营业税征税范围及纳税人筹划案例解析：根据下面的筹划依据规定，从2009年1月1日开始，境外劳务除下面文件列明项目不征营业税外，其它劳务付汇都必须由支付方代扣代缴营业税。因此，该公司需要按支付的佣金扣缴5%的营业税120万元。第一节营业税征税范围及纳税人筹划筹划依据：【营·条例】第一条在中华人民共和国境内提供本条例规定的劳务、转让无形资产或者销售不动产的单位和个人，为营业税的纳税人，应当依照本条例缴纳营业税。【营·条例】第四条条例第一条所称在中华人民共和国境内（以下简称境内）提供条例规定的劳务、转让无形资产或者销售不动产，是指：（一）提供或者接受条例规定劳务的单位或者个人在境内；（二）所转让的无形资产（不含土地使用权）的接受单位或者个人在境内；（三）所转让或者出租土地使用权的土地在境内；（四）所销售或者出租的不动产在境内。第一节营业税征税范围及纳税人筹划筹划思路：（一）对劳务发生地点的筹划。营业税的征收要求提供劳务、转让无形资产或者销售不动产的发生地在境内，如果把发生地改在境外就不用缴纳营业税。（二）对纳税人有偿提供的筹划。营业税的征收要求有偿提供条例规定的劳务、有偿转让无形资产或者有偿转让不动产所有权的行为。“有偿”的标准是：独立核算单位之间的行为或者非独立核算单位之间发生结算行为就是有偿行为，如果非独立核算单位没有发生结算行为就不能视为有偿行为，就不符合纳税人资格，因此不征收营业税。第一节营业税征税范围及纳税人筹划二混合销售和兼营行为的筹划（一）混合销售

【案例4-3】A公司生产销售防盗门，2011年5月销售给B公司取得不含税收入20000元，同时负责为其安装，取得不含税劳务收入6000元，A公司应该如何缴税？案例解析：

A生产销售防盗门的行为属于提供建筑业劳务的同时销售自产货物的行为，应当分别核算应税劳务的营业额和货物的销售额，其应税劳务的营业额缴纳营业税，货物销售额不缴纳营业税，应对A公司取得不含税收入20000元征收增值税，对劳务收入6000元，征收营业税。第一节营业税征税范围及纳税人筹划【营·细则】第七条纳税人的下列混合销售行为，应当分别核算应税劳务的营业额和货物的销售额，其应税劳务的营业额缴纳营业税，货物销售额不缴纳营业税；未分别核算的，由主管税务机关核定其应税劳务的营业额：（一）提供建筑业劳务的同时销售自产货物的行为；（二）财政部、国家税务总局规定的其他情形。第一节营业税征税范围及纳税人筹划【营·细则】第六条一项销售行为如果既涉及应税劳务又涉及货物，为混合销售行为。除本细则第七条的规定外，从事货物的生产、批发或者零售的企业、企业性单位和个体工商户的混合销售行为，视为销售货物，不缴纳营业税；其他单位和个人的混合销售行为，视为提供应税劳务，缴纳营业税。第一款所称货物，是指有形动产，包括电力、热力、气体在内。第一款所称从事货物的生产、批发或者零售的企业、企业性单位和个体工商户，包括以从事货物的生产、批发或者零售为主，并兼营应税劳务的企业、企业性单位和个体工商户在内。第一节营业税征税范围及纳税人筹划（二）兼营行为导入案例：

【案例4-5】某A公司生产销售电梯，同时兼营门的安装业务。2011年1月销售给B公司取得不含税收入20000元，2011年6月为C公司安装其自购的电梯，取得不含税劳务收入6000元，该公司生产销售与安装业务能分开核算，A公司应该征收什么税？案例解析：

A公司的销售和安装业务发生在不同月份的两项销售行为，一种是销售货物行为，另一种是提供劳务行为，两项行为的款项是分别向B公司和C公司两家单位收取的，同时，A公司对这两项销售行为能分别核算，因此应当分别缴纳增值税和营业税。销售货物的不含税收入20000元缴纳增值税；提供劳务活动的收入6000元缴纳营业税。第一节营业税征税范围及纳税人筹划筹划依据：【营·条例】第三条纳税人兼有不同税目的应当缴纳营业税的劳务（以下简称应税劳务）、转让无形资产或者销售不动产，应当分别核算不同税目的营业额、转让额、销售额（以下统称营业额）；未分别核算营业额的，从高适用税率。【营·条例】第九条纳税人兼营免税、减税项目的，应当分别核算免税、减税项目的营业额；未分别核算营业额的，不得免税、减税。【营·细则】第八条纳税人兼营应税行为和货物或者非应税劳务的，应当分别核算应税行为的营业额和货物或者非应税劳务的销售额，其应税行为营业额缴纳营业税，货物或者非应税劳务销售额不缴纳营业税；未分别核算的，由主管税务机关核定其应税行为营业额。第一节营业税征税范围及纳税人筹划第二节营业税计税依据的筹划营业税计税依据的筹划分行业计税依据的筹划■■一、营业税计税依据筹划概述导入案例：【案例4-7】卓达房地产开发公司2008年实现营业收入9000万元，各项代收款项2500万元（包括水电初装费、燃（煤）气费、维修基金等各种配套设施费），代收手续费收入125万元（按代收款项的5%计算）。对于卓达房地产开发公司来说，这些配套设施费属于代收应付款项，不作为房屋的销售收入，而应作“其他应付款”处理。请问：这代收的2500万元是否需要作为房地产开发公司的收入缴纳营业税？如何筹划对公司有利？第二节营业税计税依据的筹划案例解析：根据下面筹划依据规定，各种代收款项只有同时满足三个条件才可以不用缴纳营业税，但实际上，该公司中代收2500万元中，只有房屋维修基金满足条件，而水电初装费、燃（煤）气费不满足三个条件，所以需要缴纳营业税。为了避免各种代收款项缴纳营业税，可以由专门成立的物业管理公司代为收取上述费用。第二节营业税计税依据的筹划筹划依据：【营·条例】第五条纳税人的营业额为纳税人提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产收取的全部价款和价外费用。【营·细则】第十三条条例第五条所称价外费用，包括收取的手续费、补贴、基金、集资费、返还利润、奖励费、违约金、滞纳金、延期付款利息、赔偿金、代收款项、代垫款项、罚息及其他各种性质的价外收费，但不包括同时符合以下条件代为收取的政府性基金或者行政事业性收费：（一）由国务院或者财政部批准设立的政府性基金，由国务院或者省级人民政府及其财政、价格主管部门批准设立的行政事业性收费；（二）收取时开具省级以上财政部门印制的财政票据；（三）所收款项全额上缴财政第二节营业税计税依据的筹划筹划思路：在实际经济活动中，从事营业税规定的应税项目与从事增值税、消费税规定的应税项目在价格的确定上是有所不同的。前者多是双方面议的价格，后者多是明码标价，营业税纳税人以营业额为计税依据，纳税人也可以通过分解营业额，缩小计税依据，减少应纳税款。在按照营业额征税中，又区分为两种情形，即营业额全额征税和营业额差额征税。营业额全额征税的筹划要点就是两个方面：其一避免不必要的代收款项、代垫款项。因为只要开具了收据，进了公司账户，那么不同时满足前述三个条件的都需要征收营业税，第二节营业税计税依据的筹划但是，这笔款项却最终要付给人家，公司拿不到，却要为此缴纳营业税，得不偿失。其二避免重复征税。因为不能差额征税，所以营业额每转手支付一次均要征一次税，所以要尽量避免转手支付，可以通过改变付款方式来避免营业额的重要征税。营业额差额征税的筹划就是要把握好可以抵减营业额的条件和种类，在付款对方时，尽量要求对方提供满足税务机关抵减营业额要求的各类凭证或发票。第二节营业税计税依据的筹划筹划案例：【案例4-8】某百货有限公司A，主营业务是出租柜台收取租金。商场内有一部分营业面积已出卖，产权人是自然人B。为了统一管理，受产权人委托由该A公司代产权人出租。由公司开收据,收取租金后将租金返给产权人B，同时向产权人B收取一定数量的管理费用。请问：该公司A应如何缴纳营业税？第二节营业税计税依据的筹划筹划安排：租金收入由产权人B交纳营业税；A公司就收取的管理费收入交营业税。但是本例中，由于A公司中开具了收据，那么，这笔租金收入也需要对A公司征收营业税，因此，为了避免租金收入重复征收营业税，该公司应该让B将管理费用交给A公司，同时，由产权人B直接向客户收取租金，不能由A公司转付租金。第二节营业税计税依据的筹划二、分行业计税依据的税收筹划（一）交通运输业的筹划导入案例:【案例4-10】2010年3月，某物流公司取得取得货物运输收入80万元、仓储保管收入20万元，则3月该企业应纳营业税为多少？案例解析：运输业务的营业额一般为收取的全部价款和价外费用。同时，运输收入适用税率为3%，仓储保管收入适用税率为5%。因此该企业应纳营业税=80×3%+20×5%=2.4+1=3.4（万元）。第二节营业税计税依据的筹划筹划依据：【营·条例】纳税人将承揽的运输业务分给其他单位或者个人的，以其取得的全部价款和价外费用扣除其支付给其他单位或者个人的运输费用后的余额为营业额。筹划思路：运输企业将承揽的运输业务分给其他单位或者个人的，以其取得的全部价款和价外费用扣除其支付给其他单位或者个人的运输费用后的余额为营业额。因此，从企业节税角度考虑，应当考虑要求承运时扩大运费从而冲减总费用，降低应税营业税额，并寻求其他方式来回报卖方高费用所带来的损失。第二节营业税计税依据的筹划（二）建筑业的筹划导入案例：

【案例4-13】某Ａ公司自建办公大楼自用和将其办公大楼销售在缴纳营业税上有什么区别？案例解析：根据下面筹划依据规定，Ａ公司自建办公大楼自用行为不纳营业税，但将办公大楼销售按建筑业和销售不动产缴纳两道营业税，而且这两道营业税的计税依据是不同的，自建建筑业的营业额一般使用组成计税价格计算，而销售不动产按照建筑物的销售额计税

第二节营业税计税依据的筹划筹划依据：【营·条例】第五条纳税人将建筑工程分包给其他单位的，以其取得的全部价款和价外费用扣除其支付给其他单位的分包款后的余额为营业额。【营·细则】第五条纳税人有下列情形之一的，视同发生应税行为：（一）单位或者个人将不动产或者土地使用权无偿赠送其他单位或者个人；（二）单位或者个人自己新建（以下简称自建）建筑物后销售，其所发生的自建行为；（三）财政部、国家税务总局规定的其他情形。【营·细则】第十一条单位以承包、承租、挂靠方式经营的，承包人、承租人、挂靠人（以下统称承包人）发生应税行为，承包人以发包人、出租人、被挂靠人（以下统称发包人）名义对外经营并由发包人承担相关法律责任的，以发包人为纳税人；否则以承包人为纳税人。第二节营业税计税依据的筹划【营·细则】第十六条除本细则第七条规定外，纳税人提供建筑业劳务（不含装饰劳务）的，其营业额应当包括工程所用原材料、设备及其他物资和动力价款在内，但不包括建设方提供的设备的价款。财税〔2003〕16号（财政部国家税务总局关于营业税若干政策问题的通知）规定：（十三）通信线路工程和输送管道工程所使用的电缆、光缆和构成管道工程主体的防腐管段、管件（弯头、三通、冷弯管、绝缘接头）、清管器、收发球筒、机泵、加热炉、金属容器等物品均属于设备，其价值不包括在工程的计税营业额中。其他建筑安装工程的计税营业额也不应包括设备价值，具体设备名单可由省级地方税务机关根据各自实际情况列举。第二节营业税计税依据的筹划（三）金融保险业的筹划导入案例：

【案例4-15】某银行2010年第一季度购买企业债券共支付500万元，第四季度转让企业债券的收入700万元，该银行第四季度上述业务的计税依据是（700-500）万元还是700万元？案例解析：金融商品转让业务，其营业额=卖出价-买入价。所以该银行的计税依据是（700-500）万元。第二节营业税计税依据的筹划筹划依据：【营·条例】第五条外汇、有价证券、期货等金融商品买卖业务，以卖出价减去买入价后的余额为营业额。【营·细则】第十八条条例第五条第（四）项所称外汇、有价证券、期货等金融商品买卖业务，是指纳税人从事的外汇、有价证券、非货物期货和其他金融商品买卖业务。货物期货不缴纳营业税。第二节营业税计税依据的筹划筹划思路：营业税条例对金融保险业的营业额也作出了特殊的规定，在税收筹划中，主要是准确把握清楚政策的含义，用好用足政策。第一充分利用好不征税或免税项目。例如，个人买卖外汇、有价证券等金融商品买卖不征营业税；保险公司取得的保险追偿款不征营业税等。第二充分利用好差额征税的项目。例如，金融企业和非金融企业从事金融商品买卖业务是差额征收营业税，并且同一个会计年度正差和负差可以相抵；经中国人民银行批准从事融资租赁业务，其营业额也是可以差额征税。第二节营业税计税依据的筹划（四）文化体育业的筹划导入案例：

【案例4-17】某有线电视台1月取得有线电视节目收视费12万元，广告播映费5万元，请问这两个项目收费适用税率相同吗？该电视台当月应纳营业税是多少？案例解析：根据下面筹划依据的规定，收视费属于文化体育业的营业额，广播播映费属于服务业的营业额，所以应纳营业税：12×3%+5×5%=0.61(万元)。第二节营业税计税依据的筹划筹划依据：【营·细则】第三十条单位或个人进行演出，以全部票价收入或者包场收入减去付给提供演出场所的单位、演出公司或者经纪人的费用后的余额为营业额。国家税务总局关于印发《营业税税目注释（试行稿）》的通知（国税发〔1993〕149号）第五条文化体育业税目解释规定：文化体育业，是指经营文化、体育活动的业务。本税目的征收范围包括：文化业、体育业。第二节营业税计税依据的筹划筹划思路：从事文化体育业的纳税人有时可能同时兼营不同税目，如果应税行为分别核算，应按不同的税目分别核算营业额，再按不同税目的相应税率计算纳税额；如果应税行为不分别核算营业额，按【营•条例】及相关规定，从高适用税率，即按最高税率计算应纳税款。所以，文化体育业的节税技巧主要分清行业归属，分开核算，分别适用不同税率，避免从高税率征税。第二节营业税计税依据的筹划（五）娱乐业的筹划导入案例：

【案例4-19】某高尔夫球场4月的票价收入80万元，场内销售饮料取得收入20万元，当地高尔夫球适用10%的税率，该高尔夫球场本月应纳营业税为多少元？案例解析：娱乐业的营业额是纳税人向顾客收取的各项费用，包括门票收入、烟酒和饮料销售收入等。因此，该高尔夫球场本月应纳营业税为（80+20）×10%=10（万元）。第二节营业税计税依据的筹划筹划依据：【营·细则】第十七条娱乐业的营业额为经营娱乐业收取的全部价款和价外费用，包括门票收费、台位费、点歌费、烟酒、饮料、茶水、鲜花、小吃等收费及经营娱乐业的其他各项收费。第二节营业税计税依据的筹划筹划思路：

【营·条例】娱乐业适用5～20%的幅度税率。娱乐业的具体适用税率由各省、自治区、直辖市人民政府确定。娱乐业是营业税中唯一使用幅度税率的行业，也是惟一一个由省级政府决定税率的行业。从全国范围看，娱乐业在不同省份其税率的规定不太相同，这给打算设立娱乐业的纳税人带来了节税的机会。纳税人可以根据所要经营的项目选择在规定税率低的地区设立娱乐业企业来达到节税的目的。浙江省娱乐业营业税税率从2009年1月1日开始为5%。

第二节营业税计税依据的筹划（六）服务业的筹划导入案例：【案例4-22】某集团公司所属的A旅行社主要承担集团公司及下属单位有关的会务(含旅游)活动，同时也承接为其他旅游者提供导游服务。A旅行社承办了一项会务(含导游)，按会务和旅游方案收取会务费120000元(20人，每人6000元)，支付开会地点的会议室租赁费3000元、酒店住宿费20000元，餐费6000元，前往开会地的机票款20000元，前往风景地的包车费2000元、门票费4000元、风景地的住宿费12000元、餐费6000元，返程包车费2000元，返程机票款20000元，成本共计95000元。另外公司用自备车接送旅游者往返机场和市区，花费油费400元，过桥费和过路费200元，同时，还赠送每位参会者每人一个旅游包，花费400元。公司财务不员不清楚，旅行社从事会务活动可否差额征收营业税？以上哪些费用可在计算营业额时扣除？第二节营业税计税依据的筹划案例解析：根据下面筹划依据规定，A旅行社从事会务活动可以差额计算缴纳营业税。其中，发生的成本95000元只要取得合法、有效的凭证可以从营业额中扣减，但是用自备车发生的油费、过桥、过路费等不能从营业额中扣减。第二节营业税计税依据的筹划筹划依据：【营·条例】第五条（二）纳税人从事旅游业务的，以其取得的全部价款和价外费用扣除替旅游者支付给其他单位或者个人的住宿费、餐费、交通费、旅游景点门票和支付给其他接团旅游企业的旅游费后的余额为营业额第二节营业税计税依据的筹划（七）不动产和无形资产的筹划导入案例：

【案例4-24】我公司2008年投资给下属子公司固定资产——办公楼。当时入账价2300万元，没有缴纳营业税。2010年，该下属子公司清算，我公司将原来投资的房产收回，在办理房产过户时（由子公司名过户为我公司名称），当地税务机关要求子公司交纳营业税及其附加税，问是否应该缴纳？案例解析：属于收回投资，应当视同销售，缴纳营业税及其附加。第二节营业税计税依据的筹划筹划依据:财税[2003]16号（财政部国家税务总局关于营业税若干政策问题的通知）单位和个人销售或转让其购置的不动产或受让的土地使用权，以全部收入减去不动产或土地使用权的购置或受让原价后的余额为营业额。单位和个人销售或转让抵债所得的不动产、土地使用权的，以全部收入减去抵债时该项不动产或土地使用权作价后的余额为营业额。第二节营业税计税依据的筹划筹划思路：不动产和无形资产的营业税税务筹划主要是通过减少流转环节，降低营业税负。纳税人可以通过交易合同的法律安排，尽量减少流转环节，以此来降低企业税负。第二节营业税计税依据的筹划（八）合作建房的税收筹划筹划案例：

【案例4-26】甲、乙两企业合作建房，甲提供土地使用权，乙提供资金。双方约定，房屋建好后按5：5的比例分配房屋。工程完工后，经有关部门评估，该建筑物价值1200万元，则甲、乙各分得600万元的房屋。甲企业通过转让土地使用权而拥有了部分新建房屋的所有权，产生了转让无形资产的应税行为，其营业额为600万元。乙企业以转让部分房屋所有权为代价换取部分土地的使用权，发生了销售不动产的应税行为，其营业额为600万元。则甲、乙企业分别应缴纳营业税税额为：600×5%＝30（万元），双方合计总税负60万元。如何筹划可以减轻税负？第二节营业税计税依据的筹划筹划安排：如果甲、乙双方分别以土地使用权和货币资金入股成立合营企业，合作建房，房屋建成后，双方采取风险共担、利润共享的分配方式，按照营业税暂行条例规定，以无形资产投资入股，参与接受投资方的利润分配、共同承担风险的行为，不征营业税。对投资方向合营企业提供的土地使用权，视为投资入股，对其不征营业税；合营企业对外销售房屋取得的收入按销售不动产征税；对双方分得房屋作为投资利润（缴纳所得税），不征营业税。经过筹划，甲、乙合营企业在建房环节减少了60万元的营业税税负。第二节营业税计税依据的筹划导入案例：

【案例4-27】某著名的旅游景区，为了方便游客游览景点，特地购买了多辆电动观光车，观光车在景区各景点间往返来回运送游客。游客进入景区需要购买门票100元，同时，如果选择乘坐电动观光车，还需要另外购买车票每人单程30元，请问门票收入和电动车票收入适用营业税税率是多少？第三节营业税税目税率的筹划案例解析：门票收入和电动车票收入适用税率都是5%。因为旅游业属于服务业，税率为5%；同时，根据国税函〔2008〕254号(家税务总局关于风景名胜区景点经营收入征收营业税问题的批复)对单位和个人在旅游景区经营旅游游船、观光电梯、观光电车、景区环保客运车所取得的收入应按“服务业—旅游业”征收营业税。单位和个人在旅游景区兼有不同税目应税行为并采取“一票制”收费方式的，应当分别核算不同税目的营业额；未分别核算或核算不清的，从高适用税率。因此，电动游览车票收入不适用交通运输业3%税率。第三节营业税税目税率的筹划筹划依据：【营·条例】税目 税率一、交通运输业 3%二、建筑业 3%三、金融保险业 5%四、邮电通信业 3%五、文化体育业 3%六、娱乐业 5%-20%七、服务业 5%八、转让无形资产5%九、销售不动产5%第二条规定，经营娱乐业具体适用的税率，将由省、自治区、直辖市人民政府在本条例规定的幅度内决定。第三节营业税税目税率的筹划筹划思路：兼营属于营业税征收范围的不同经营行为，根据这些不同经营项目的经营行为的适用税率的差异进行从高税率向低税率的转化。第三节营业税税目税率的筹划筹划案例：

【案例-31】某职业介绍所主营业务是对外办理职业介绍服务，该业务属于营业税服务业的征税范围，适用税率为5%；同时该介绍所也从事职业培训业务，该业务属于营业税文化体育业税目的征税范围，税率为3%。某月中，该所共计取得介绍和培训收入合计为20000元，其中电脑培训业务收入为8000元。该所没有将两种业务收入分开核算，则全部对其按5%税率征税。如何筹划可以减轻营业税？第三节营业税税目税率的筹划筹划安排：职业介绍所可以对每个客户签订两合同，一份为职业介绍服务合同；另一份为职业培训合同，并且对介绍业务和培训业务分别定价，分开收费，会计上也要分开核算，这样，电脑培训业务收入8000元可以适用3%税率，剩下的介绍费收入12000元适用5%税率。应纳营业税=8000×3%+12000×5%=240