关于“营改增”对房地产企业的税收影响分析-以新湖中宝公司为例

关于“营改增”对房地产企业的税收影响分析--以新湖中宝公司为例摘要税务筹划是纳税人在不违反现行税法的前提下，在对税法进行精细比较后，对纳税支出最小化和资本收益最大化综合方案的纳税优化选择，他是涉及法律、财务、经营、组织、交易等方面的综合经济行为。纳税人进行税务筹划活动是为了获得收益。一方面，通过选择低税负的纳税方案，纳税人可以减少税务支出，这意味着纳税人可以获得更高的资本回收率。另一方面，纳税期的递延，有利于资金周转，节省利息支出，以及由于通货膨胀的影响，延期以后缴纳的税款币值下降，从而降低了实际纳税额。关键词：税务筹划；房地产；建议

目录摘要 11引言 12税务筹划的概述 12.1税务筹划概念的形成与发展 12.2房地产企业税收特点 13对新湖中宝公司房地产企业的税务筹划分析 33.1背景简介 33.2项目立项环节的纳税筹划 43.3项目销售环节的纳税筹划 63.4项目使用环节的纳税筹划 84对房地产开发企业税收筹划的几点建议 94.1优化筹划方案防范税收筹划风险 94.2建立可行有效的风险预警机制来防范纳税筹划风险 104.3必须控制好税收政策的时效性和系统性 104.4加强培训，提高税收筹划相关人员的业务水平 11结论 11参考文献 12致谢 131引言对于房地产企业来说，一方面，税务筹划有助于实现企业税后收益最大化，改善现金流。税务筹划的目的是实现企业税后收益最大化，它要求企业进行决策、计划、控制等经济活动时，充分考虑各种活动引起的税收成本，并根据税收待遇的差异作出最优选择，这必然会降低企业纳税成本，减少税款支出，改善现金流。另-方面，税务筹划有利于提高房地产企业的经营管理和会计核算水平。税务筹划是在服从企业发展战略的框架下，根据筹划需要，调整投资方向、营销策略，并及时协调企业内外关系，这将有助于提高企业的经营管理水平。会计核算是税务筹划的基础，税务筹划方案的实现，需要适当的会计处理，了解会计准则与税法的差异。因此，税务筹划必将促进企业会计核算水平的提高。2税务筹划的概述2.1税务筹划概念的形成与发展税务筹划（TaxPlanning）亦称纳税筹划、税收策划。早在1935年，英国上议院议员汤姆林爵士在“税务局长诉温斯特大公”一案中就提出：“任何一个人都有权安排自己的事业，如果依据法律这样可以少缴税。为了保证从这些安排中得到利益……不能强迫他多缴税收。”经过半个多世纪的发展，税务筹划的规范化定义得以逐步形成，即“税务筹划是纳税人在不违反现行税法的前提下，在对税法进行精细比较后，对纳税支出最小化和资本收益最大化综合方案的纳税优化选择，他是涉及法律、财务、经营、组织、交易等方面的综合经济行为。”[2]2.2房地产企业税收特点2.2.1房地产开发各环节涉税情况目前与中国房地产直接有关的税种多达14种，其中实际征收的有12种，占中国实际征收税种数量（21种）的-半以上。依据课税环节的不同，房地产税收可以分为三大类别，在不同课税环节对房地产税种安排不同，税负水平不同，产生的效应也不相同。（1）取得环节房地产企业取得土地时支付的税金主要有契税、耕地占用税，另需支付土地开发费、土地拆迁费等相关费用，税费合计约占房价的75%，其中，契税按照最高税率5%水平计算，只占3.75%的比例，耕地占用税实行定额征收，所占比例更小。可见，在房地产取得环节，税费合计数额较大，但从税费比例看，费重税轻。（2）交易环节在房地产交易环节，销售方涉及到营业税、城市维护建设税、所得税、土地增值税、印花税以及教育费附加共6个相关税费；购买方涉及到印花税、契税2个税种，房地产交易环节总体税负水平相当于销售收入或经营收入的23%左右，名义税负水平明显偏重（营业税及其附加5.5%、土地增值税30%-60%、企业所得税33%）。此外，在房地产交易行为中，购买方在承担由开发阶段转嫁而来的税费的同时，还需支付-些地方性的收费项目，如土地使用证费、房屋所有权证费、商品房买卖交易手续费等。另外，许多应由政府在财政预算中安排支付并通过使用者付费的方式逐步收回投资成本的公共产品，也被摊入房价中，由购买者通过购房-次性负担。因此，房地产交易环节的税负水平在各环节中为最重。（3）保有环节房地产保有行为主要涉及到房产税和城镇土地使用税，这两个税种的名义税负水平明显偏低（房产税1.2%、城镇土地使用税0.2-10元/平方米）且优惠幅度极大，基本处于零税负状态。对于房地产的租赁，租赁方涉及到营业税、城市维护建设税、印花税、所得税、房产税、城镇土地使用税以及教育费附加，承租方涉及到印花税。无论最终税负由租赁方或承租方负担，房地产的租赁名义税负较重（营业税5%、个人所得税20%、房产税12%），税负水平占到全部租赁收入的30%-40%。2.2.2房地产企业税收特点企业的税收特点决定了企业税务筹划的空间，事房地产开发、经营、管理和服务的综合性企业，（1）房地产开发涉及范围广，管理内容多房地产行业的主要经营活动包括：规划设计，由于房地产企业主要是从其主要财税特征为：征地拆迁、房产建造、工程验收、经营销售、物业管理、维修服务等。可见，房地产企业跨越生产和流通两个领域，因此，精细而复杂的财税管理模式才能适应多样化业务的需要。（2）房地产行业筹集资金多源性，现金流转复杂化房地产业筹集资金的主要渠道有：预收购房定金或建设基金、土地开发及商品房贷款、发行企业债券、与其他经济实体联合开发，发行股票等等。资金来源多元化，流转环节多，每个环节都伴有相应的税收。（3）房地产业成本、费用结构复杂房地产开发成本主要包括：土地费、前期工程费、基础设施建设费、建筑安装费、开发间接费等。房地产经营成本，主要包括土地转让成本、商品房销售成本、配套设施销售成本、出租房产经营成本等。房地产企业的期间费用有：管理费用、财务费用和销售费用。成本费用种类多，结构复杂。（4）房地产企业的会计核算方法对损益影响大由于房地产开发周期长，我国商品房的平均经营周期约为4年，这-特点决定了会计核算的跨期摊配较为常见，收入和成本的确认、摊销直接影响着各期损益的计提。房地产企业由于本身业务活动比较广，涉及多个纳税环节，同时与其他企业相比所涉及的税种也最全。因此，房地产企业的税务筹划空间比较大。3对新湖中宝公司房地产企业的税务筹划分析3.1背景简介新湖中宝公司一家以港口开发经营为主导产业的上市公司，在定向增发注入新湖集团房地产资产后，2007年又逐步收购新湖系下杭州新湖美丽洲置业公司80%股权和九江新湖远洲置业公司51%股权，公司主业转变为房地产开发为主；此外公司还持有天地期货71.15%的股权。07年公司下属20余家房地产公司在全国10个省（市）开发房地产项目近30个，开发总面积约1100多万平米。目前公司吸收合并新湖创业已获批，公司是存续公司。3.2项目立项环节的纳税筹划早期新湖中宝公司已经以公开拍卖的形式取得一块土地的使用权，成本为2000万，评估价为3600万元，没有进行开发，现B房地产公司要购买该块土地，出价3600万元，并表示愿意配合新湖中宝公司采用最合适的办法进行运作。现对新湖中宝公司的此项业务采用不同的税务筹划方法来比较其对公司业绩的影响。假设：所有工作都在本年度内完成。a.以土地投资入股的形式运作：新湖中宝公司决定以土地投资的形式入股乙房地产公司，占其30%的股权。根据《公司法》的规定：以非货币性资产出资的，应当依法办理其财产权的转移手续。如果有土地投资入股协议，地税机关会据此开出《房地产转让税费免税证明》。此项业务中涉及的相关税金有：（1）营业税：0元根据财税[2002]191号文件的规定：对以不动产、无形资产投资入股，与接受投资方投资风险共同承担，利润分配的行为，不征收营业税。即对股权转让不征收营业税。（2）土地增值税；可抵扣金额为2000万元，适用税率40%，则应缴纳的土地增值税：（3600－2000）×40%－2000×5%=540万元根据财税[2006]21号文件的规定：对于以土地（房地产）作价入股进行投资或联营的，凡所投资、联营的企业从事房地产开发的，或者房地产开发企业以其建造的商品房进行投资和联营的，不能免征收土地增值税。（3）企业所得税：（3600－2000－540）×25%=265万根据2008年1月1日起施行的《中华人民共和国企业所得税法》第25条规定：企业发生非货币性资产交换，以及将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、职工福利或者利润分配等用途的，应当视同销售货物、转让财产或者提供劳务，但国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。税负合计=0+540+265=805万元。b.甲公司没有办理其财产权的转移手续，以虚假投资入股方式实施土地转让，乙房地产公司没有办理办理变更注册资本的手续，甲公司以土地投资的形式入股乙房地产公司就是虚假的。其行为实质是土地转让行为，应根据直接转让土地使用权规定征收税金：。（1）营业税：（3600-2000）×5%=80万（2）土地增值税：（3600－2080）×40%－2080×5%=504万（3）所得税：（3600－2000－80－504）×25%=254万税负合计=80+504+254=838万元。c.根据财税字[1995]48号的规定：对于一方出地，另一方出资金，双方合作建房，建成后按比例分房自用的，暂免征收土地增值税；建成后转让的，应征收土地增值税。甲企业应缴纳的税金有：（1）营业税：0元（取得的固定利润才按“转让无形资产”征税）（2）土地增值税：0元（暂免征收）（3）所得税：（3600－2000）×25%=400万元税负合计=0+0+400=400万元。对于一方出地，另一方出资金，双方合作建房，房屋建成后，出地的一方定期取得固定利润。这种情况下不属于双方合作建房，其实质是出地的一方转让无形资产，应按“直接转让无形资产”的相关规定征税。但是，国税函[2005]1003号的规定：如果新湖中宝公司方提供土地使用权，B方提供所需资金，以新湖中宝公司方名义合作开发房地产项目的行为，未发生转让无形资产的行为，不属于合作建房，其实质是新湖中宝公司方的借款行为。不适用（国税函发1995]156号）第十七条有关合作建房征收营业税的规定。可见，在收入和费用相同的情况下，合作建房的各方采取成立合营企业，在房屋建成后风险共担、利益共享的分配方式税负最小。必须注意的是，由于合营双方是出于税务筹划目的而成立的，并无对外开展营业的行为，只有投入没有销售更无利润可言，该合营企业也没有存在的必要。因此，更节税的办法是待房屋建成后，将合营企业清算，房屋作为所得分配给双方。3.3项目销售环节的纳税筹划该项目是新湖中宝公司公司开发了一批普通商品房住宅项目，该项目的产品是公司专门针对中客户端开发的产品项目，在产品销售时房屋是经过简单装修的，屋内家具等所必须的生活设施是一应俱全的。预计销售收入总计为10000万元左右，其中装饰装潢收入金额为1000万元，家具设施1000万元，可扣除项目成本费用8100万元，其中装饰装潢的成本费用为850万元，家具设施的成本费用为850万元，若按正常销售价格计算收入，应税增值额为1900万元（10000-8100），增值率=23.46％（1900/8100），适用税率为30％，则该批房产应纳土地增值税税额=1900万元×30％=570万元，印花税金额为5万元（10000万元*0.05%），合计应承担的税负为575万元。考虑到由此带来的巨额税收问题，公司决定让税务部草拟出一份可行性方案。高额土地增值税税负产生的主要原因是较高的税率。而税率的选择是根据增值率来决定的，因此对该案例中得土地增值税的税务筹划方案的设计集中在降低增值额上。首先，根据企业的开发的项目是附带装饰装潢及家具设备的，设计筹划方案如下：分三项业务进行核算，1、房屋的建设，收入8000万元，扣扣除项目金额为6400万元；2、房屋装修合同，收入1000万元，成本850万元；3、家具设施的销售，收入1000万元，成本850万元。业务一：房屋的销售，根据税法的相关规定，直接计算应缴纳的土地增值税方法如下，企业应缴纳土地增值税，根据销售收入为8000万元，可扣除项目的金额为6400万元，增值额为1600万元，增值率为25%，适用增值税税率为30%，则企业应承担的增值税税率为480万元，降低了增值税税额。应缴纳的印花税为4万元（8000万元*0.05%）。合计应承担的税负为484万元。但由于该企业开发的属于普通标准住宅，国家对普通标准住宅的开发有优惠政策，根据国家规定：纳税人建造普通标准住宅用于出售，增值额未超过扣除项目金额20％的，免征土地增值税；由于该项目的销售利润额增值率为25％，超过国家规定的20％的标准，因此免征收土地增值税的优惠政策不能享受。如果要享受免予征收土地增值税的优惠政策，则可通过降低房屋的售价或者增加可扣除项目的方式降低增值率来进行税务筹划。a.通过减少销售收入来降低增值额因此税务部采取推算的方法，按20％的增值率进行了计算，根据可扣除项目成本费用6400万元，建议价格定位在7680万元。此时：应税增值额=7680万元-6400万元=1280万元增值率=1280万元/6400万元=20％从而享受优惠政策，享受免予征收土地增值税的优惠。b.通过增加可扣除项目来降低增值额因此税务部门采取推算的方法，根据预计销售收入8000万元，对通过增加商品房内部设施等措施使增加成本320万元，使其可扣除项目增至为6720万元，则此时：应税增值额=8000万元-6720万元=1280万元增值率=1280万元/6720万元=19．04％满足享受优惠政策的条件，可享受免予征收土地增值税的优惠。业务二：房屋装修，根据税法的相关规定，企业应缴纳营业税及其附加8.25万元（（1000-850）*5.5%）。应缴纳的印花税税率为0.5万元（1000万元*0.05%）。（注：5％的营业税，城市维护建设税和教育费附加分别为应纳流转税的7％和3％，合计5.5％）业务三：家具等设施的销售，属于销售合同，应缴纳增值税，为可抵扣税额。应缴纳的印花税为0.3万元（1000万元*0.03%）。经过以上的税务筹划，企业应承担的税负为9.05万元。经过纳税筹划，企业的销售利润没有不减少，根据三项业务分别签订三份合同，房屋销售合同，装修合同，家具的销售合同。分解了房屋销售的销售收入，两种方案的增值率且都不高于20％，满足土地增值税的优惠条例，享受免予征收土地增值税的优惠。与筹划前相比，企业的收入减少了320万元，应纳税额减少了565.95万元，利润不变。而所得税前实际收益反而增加了245.95万元，考虑到地区的经济承受能力，公司选择了降低销售价格的方案，纳税筹划的效果更加显著。3.4项目使用环节的纳税筹划新湖中宝公司在该项目中还有一幢在闹市区有原值100万元的房产尚未出售，成新率70％左右，处于持有待售的状态，企业欲将其出租出去，每年可获租金收入20万元，由于新湖中宝公司企业位于上海，处于房产税的试点征收范围，应缴纳房产税。税务部们对此设计税务筹划的方案，考虑到房产税是根据房产的余值计税的。根据房屋使用方式的不同计算分从价计征和从租计征两种方法计算。a、如果直接将其用于出租，则按照从租计征计算应缴纳的房产税：应纳房产税为：20万元×12％=2.4万元应纳营业税及附加为：20万元×5.5%=1.1万元所得税前应纳税之和为：2.4万元+1.1万元=3.5万元b、企业不对外出租该房屋，用于自己的经营，企业以自己的名义领取营业执照和税务登记证，招聘房屋承租人为经营人，那么房屋的出租行为就会变为自办工厂或商场的行为，再承包出去，收取承包收入，则原有的房产就应按照从价计征的方法征收房产税，这样不仅可以避免较高的房产税的计税基础房屋租金和较高的房产税，同时也合理的避免了流转环节应缴纳的营业税及其附加税，从而大大减轻了企业所承担的税收负担。这这种筹划方式下企业应承担的税负为：从价征收的房产税：100×（1-30％）×1.2%=0.84万元（注：30％为己提折旧比例）营业税及附加：0万元所得税前应纳税之和为：0.84+0=0.84万元由上表可知，方案二的设计要优于方案一的设计，减轻了企业所承担的税负。因此，公司采纳了税务部们的建议，将该房产作为其独立的一个营业部，聘用承租人为营业部经理，并同承租人签订合同，营业部承租人每年向该企业缴纳20万元的管理费，其余盈亏由营业税经理承担。4对房地产开发企业税收筹划的几点建议4.1优化筹划方案防范税收筹划风险房地产开发企业要实施纳税筹划方案的目的就是为了减轻税收负担，但并不一定是纳税最少利润就最大，必须是以企业整体收益增长为前提的，因此，要结合房地产开发企业自身业务情况对税收筹划进行综合分析，选择最佳的实施方案。在选择房地产开发企业的税收筹划方案时，必须遵循“以企业的长期发展为前提，并最终实现企业价值最大化”的成本效益原则，才能保证纳税筹划最终目标的实现。无论哪项纳税筹划方案实施过程中在取得相当一部分利益的同时，必定会付出一定的纳税筹划成本，只有在充分考虑筹划方案中的隐含成本的条件下，且当税收筹划成本小于所得的收益时，该项税收筹划方案才是合理的和可以接受的纳税筹划方案，因此房地产开发公司在选择纳税筹划方一案时，眼光不能仅停留在某个时期或某一个税种纳税最少的方案上，而应结合自身的长期发展战略，统筹兼顾，这样才能选出使企业实现整体利益最大化的纳税筹划方案。4.2建立可行有效的风险预警机制来防范纳税筹划风险纳税筹划具有很强的实效性，房地产开发企业如果仅仅意识到筹划风险的存在是远远不够的，还应当充分利用现代发达的互联网服务，建立出一套快捷、准确、科学的纳税筹划预警信息系统，这样就可以对筹划过程中存在的潜在风险进行实时监控，一旦发现风险，可立即向企业筹划者或经营者发出预警信号。纳税人要实施纳税筹划的最终目标主要是由“财务核算及财务管理目标”和“企业价值最大化”所确定的，但它归根到底还是属于企业财务管理的范畴，而税收筹划必须围绕这一总体目标进行综合策划，并将其纳入企业的经营战略和整体投资当中，不能仅仅局限于某个税种，更不能仅仅着眼于节省税负。因此，纳税筹划的重点在于降低标的项目的整体税种税负，而不是减低单一税种税负。各个税种的税基是相互关联的，某个税种的税基的减少就有可能导致其他税种的税基的增长，相互之间具有此消彼长的必然联系，因此，税收筹划除了要考虑单一税种的节税利益，更要考虑多个税种之间的相互联系的利益抵消因素；其次，尽管税收利益是企业的一项重要的经济利益指标，但并不是企业的全部经济利益指标，税负的减少并不等于企业项目投资的整体利益的增加，在选择税收筹划方案时，整体利益最大化的方案才是最优的选择方案，并不是税负最轻的方案，而即便是某个税种的税收筹划方案能使企业的整体税负减轻，但并未能使企业的整体经济利益最大化，该税收筹划方案也不能使用。4.3必须控制好税收政策的时效性和系统性由于在实施过程中不停调整更新的国家税务法律法规政策必然会使企业的日常生产经营活动也不断调整，因此纳税筹划实施方案必须要依照变化的程度及时对筹划内容进行变更，并采取对企业减轻税赋有利的措施，确保企业实现经济利益最大化的纳税筹划目标。筹划单位必须在实施纳税筹划时，不但要随时留意和熟悉税收法规政策的调整，还有积极研究市场经济发展的趋势和特点，更要准确地预测两者之间的必然变化方向和要点，做到全面及时把握相关税收法规政策的要点，谨记切勿顾此失彼。4.4加强培训，提高税收筹划相关人员的业务水平由于决定税务筹划方案的质量和结果的主要因素是实施税务筹划方案相关人员的专业素质和实务操作能力，相关财务管理人员如果对会计实务、财务管理和税务等方面的相关国家政策法规非常熟悉，而且业务水平很高，那么税务筹划方案成功的机率就非常大。因此，企业要化解税收筹划的风险，确保税收筹划成功，就必须：加强培训企业财务管理人员会计、财务技能，做到熟悉会计法、会计准则、会计制度，并将这些知识融会自己的经验来不断完善企业的财务制度；加强培训财务管理人员的税收法律知识，做到熟悉现行税法，能在税收法律允许的范围内，通过合理的会计核算方法进行税收筹划；加强培训财务人员相关的管理学知识，做到能够客观分析企业的各种风险，进行成本效益分析。与此同时，对相关财务管理人员更加要加强有关税收筹划工作的培训，既要精通会计业务管理知识及有关税法政策，也要对金融贸易、工商管理、人力资源等企业运作的各个方面的业务进行了解，这样才能制定出正确的税务筹划方案并准确快速地组织实施。结论在08年经济危机的持续影响下，企业的利润空间不断缩水。为了顺利度过经济“寒冬”，企业一方面大力开拓销售新渠道，开发新市场。另一方面，又不得不在缩减开支方面下功夫。通过税务筹划来减少税务支出便成了企业共同的选择。本文根据增值税、消费税等各个