新一轮增值税扩围改革启动

新一轮增值税扩围改革启动

2011年11月16日，财政部和中华人民共和国国家体育总局发布了《关于召开增值税改革试点方案》（税务机关110号，以下简称“试点方案”）和《关于在上海开展交通运输和一些现代服务业所得税改革的通知》（财税111号，以下简称“试点通知”）。2012年1月1日，上海交通运输和部分现代服务业部门的所得税和增值税试点工作（以下简称“这次所得税改革”）启动。这表明新的税收和扩周期正式启动。营业税改增值税将较为有效地消除流转税中可能存在的重复征税问题,但由于增值税属于价外税,与传统流转税———营业税相比,其核算和管理都有较大区别。本文以一个基本的融资租赁案例说明了此次税改后,经中国人民银行、商务部(含原外经贸部和国家经贸委)批准的经营融资租赁业务的单位(以下简称“有资质的单位”)从事融资租赁业务其税负水平的变化情况。一、上海增值税考试与融资租赁交易的关系(一)教育附加教育我国现行的流转税制度基本是1994年税制改革后确定的,主要税种包括增值税、营业税、消费税、车购税、城建税、印花税等。此外,还有针对三个主税种(即增值税、营业税、消费税)而收取的教育费附加。而在此次增值税扩围试点中融资租赁行业主要涉及和发生变化的税费包括增值税、营业税、城建税和教育费附加。1.般纳税人增值税的税收征管增值税是对销售货物、提供劳务过程中增加的价值和进口货物的价值征收的税种。按照我国的增值税管理办法,缴纳增值税的纳税人分为两类:即一般纳税人和小规模纳税人。一般纳税人税额的计算方法是:一般纳税人增值税的税率分为三档,即17%、13%和零税率,小规模纳税人征收率统一为3%。这里一定要注意税率和征收率的概念是不同的,同时一般纳税人可抵扣的进项税额必须取得合法的增值税专用发票。2.征管主体不同营业税是以在我国境内提供劳务、转让无形资产或销售不动产所取得的营业额为课税对象而征收的一种商品劳务税。营业税属传统商品劳务税,实行普遍征收,计税依据为营业额全额。现行的营业税征税范围为增值税征税范围外所有经营业务,在实际税负设计中,往往按照不同行业、不同经营业务设立税目和税率。对于部分特殊行业,如金融保险业,按照扣除成本的差额计算计税收入。营业税的基本计算公式为:应纳税额=营业额×税率3.应将增值税和其他行业税收的负可以看出,增值税是对销售货物、提供劳务过程中增加的价值部分征税,而营业税一般是对营业收入的全额进行征税(国家规定的部分特殊行业除外)。考虑到各行业实际税负的平衡,增值税的税率一般高于营业税的税率,但税负基本相当,事实上增值税小规模纳税人的征收率类似于营业税的税率。作为国际惯例,各国对金融业一般征收较低的流转税,我国金融机构缴纳的营业税是对扣除成本后的营业收入余额作为计税依据,所以其实际税负远低于其他行业的税负。增值税扩围前融资租赁被列为金融业的范畴,享受差额缴纳营业税的政策,而此次扩围后有形动产租赁服务被确定为现代服务业的范畴征收增值税,但计税依据的确定上却与一般行业的计算方法不同,即按差额计算应税收入。(二)混合税的政策特性,平台税收征管职能不适应性增值税扩围有两个方向,其一是增值税抵扣范围的扩展,即由生产型向收入型或消费型增值税转变;其二是征收增值税行业的扩展。2009年的增值税扩围属于第一类,即由过去的生产型增值税转变为消费型增值税。这一改革扩大了企业进项税的抵扣范围,有利于降低生产企业税负、鼓励投资,促进经济发展。但由于我国流转税体制的分割以及融资租赁交易的特性,使得部分融资租赁交易无法正常地进入增值税抵扣的链条。虽然业内后来采取了一些变通方式,国家税务总局制定的部分政策,如《关于融资性售后回租业务中承租方出售资产行为有关税收问题的公告》(国家税务总局2010年第13号)也为此类业务提供了变通的渠道,但从税理上和业务操作的便捷性上来讲,都不尽如人意,不能从根本上满足融资租赁业务本身便捷、灵活的特性需要。而2012年1月1日起将在上海试点的增值税扩围则属于第二类扩围,即把有形动产类的融资租赁业务纳入到了增值税的征收范围,这就使融资租赁业务进入了增值税的管理链条,从而较为彻底地解决了融资租赁交易模式下设备价款中增值税的抵扣问题。二、上海增值税扩大考试后，金融租赁税折扣的差异(一)税收扩大试点后，企业所得税支付的流转税的基本规定1.实行免付费用的反算、扣费实行免付原则税政策规定差额征收营业税的,允许其以取得的全部价款和价外费用,扣除支付给非试点纳税人价款后的余额作为销售额。因此,出租人的销售额可扣除相应融资成本。2.根据考试公告，合格单位开展融资租赁业务，实际税负超过3%的，可以自行决定退役3.税收附加征根据城建税暂行条例,对“三税”实行先征后退、先征后返、即征即退办法的,除另有规定外,对随“三税”附征的城建税和教育费附加,一律不予退(返)还。一般纳税人“即征即退”、“先征后退”、“先征后返”的会计处理如下:第一步,租金收到后,确认收入应交税费———应交增值税(销项税额)借:应交税费———应交增值税(销项税额)贷:银行存款第三步,收到返还的增值税贷:营业外收入(二)收入的收入承租人甲选定某设备,含税价117万元,其中价款100万元,增值税税款17万元,则出租人乙以购置成本为117万元为融资额,租期1年(由于我们关注的重点是税负,只考虑缴纳税款的总和,而不考虑税款的时间价值,因此租期为几年和几次,并不影响分析结果,这里加以简化);设其融资租赁年利率12%;其融资成本年利率8%(假设都能取得合法凭证,详见《试点方案》的规定);并假设扩围前后承租人支付的租金总额(即出租人的含税收入)相等,均为131.04万元;出租人为经中国人民银行或商务部批准从事融资租赁的单位(即有资质的出租人)。假设取得的增值税专用发票符合抵扣税款的规定。(三)增值税扩除试点前后的流利税差异1.在扩展之前，将承租人b的转移过程中，应计算纳税人和财务费用的计算2.扩大限制后，引入的链接应计算纳税人的税款和财务费用(四)企业征管中的增值税所得及相关费用的变化依然按前例条件,为了简化计算,该类企业缴纳企业所得税的应税所得率为30%,并假设此次后费用不发生变化,则对出租人乙来说,增值税扩围前:三、解决了行业发展的瓶颈问题根据以上案例分析,上海增值税扩围试点后,有经营资质的融资租赁公司开展有形动产的融资租赁业务被列入现代服务业的范畴,纳入了增值税管理环节,较好地解决了增值税转型后,设备实际使用者通过融资租赁方式采购机械设备等固定资产,抵扣增值税进项税款的问题;同时有经营资质的融资