审计总结 一、二、三

未完成：十一、十二章。二七、二八章重点整理第一章注册会计师审计职业特点注册会计师审计目标和审计方法的发展（请依据教材总结并能够得出结论）序号审计发展阶段审计目标审计方法116世纪意大利的审计起源对合伙企业进行监督、检查查账、公证21844年到20世纪初审计形成（英式审计）查错防弊，保护企业资产的安全和完整对会计账目进行详细审计320世纪初注册会计师审计发展（美式审计）保护债权人为目的的资产负债表审计逆查41929~1933年的世界经济危机后保护投资者为目的的利润表审计抽样审计5第二次世界大战后到现在对财务报表发表审计意见制度基础审计到风险导向审计第二章注册会计师管理制度注册会计师业务范围（请掌握，链接第4、5、6章）1.审计业务包括：（1）审查企业财务报表，出具审计报告（请链接第25、26章）；（2）验证企业资本，出具验资报告（请链接第27章第2节）；（3）办理企业合并、分立、清算事宜中的审计业务，出具有关报告（本书没有介绍）；（4）办理法律、行政法规规定的其他审计业务，出具相应的审计报告（请链接第27章第1节）。2.审阅业务包括（请链接第28章第1节，熟悉以下举例）：（1）IPO公司备考报表和资产剥离的审阅；（2）IPO公司非经常性损益明细表、原始财务报表和申报财务报表之间差异调节表的审阅；（3）对同时在境内外上市的公司的境内外会计准则差异调节表的审阅。3.其他鉴证业务包括：（1）预测性财务信息审核（请链接第28章第2节）；（2）网域认证；（3）系统鉴证；（4）内部控制审计。4.相关服务包括（请熟悉，与鉴证业务区分）：（1）对财务信息执行商定程序；（2）代编财务信息；（3）税务服务；（4）管理咨询；（5）会计服务。会计师事务所的设立条件（熟悉）1．设立合伙会计师事务所的条件：（1）有2名以上的合伙人；（2）有书面合伙协议；（3）有会计师事务所的名称；（4）有固定的办公场所。2．设立有限责任会计师事务所的条件：（1）有5名以上的股东；（2）有一定数量的专职从业人员；（3）有不少于人民币30万元的注册资本；（4）有股东共同制定的章程；（5）有会计师事务所的名称；（6）有固定的办公场所。3．成为合伙人或股东的条件：（1）持有注册会计师证书；（2）在会计师事务所执业；（3）成为股东或合伙人前3年内没有因为执业行为受到行政处罚；（4）有注册会计师证书后最近5年在会计师事务所从事法定审计业务的经历，其中在境内会计师事务所的经历不少于3年；（5）成为合伙人或股东后1年内没有因为不正当手段申请设立会计师事务所而被省级财政部门作出不予受理、不予批准或者撤消的规定。第三章注册会计师法律责任注册会计师法律责任的种类（基本结论，请熟悉）责任种类承担责任的主体行政责任（因为违约、过失）民事责任（因为违约、过失、欺诈）刑事责任（欺诈）注册会计师警告、暂停执业、吊销注册会计师证书——五年以下有期徒刑或者拘役会计师事务所警告、没收违法所得、罚款、暂停执业、撤销赔偿受害人损失——“司法解释”十三条（难点，要有专业知识背景，请下载十三条原文逐条理解掌握）“司法解释”条款各条款涉及的核心内容第二条1.利害关系人（1）信赖或者使用不实报告；（2）发生了交易；（3）遭受了损失。2.不实报告（请理解过程违反，结果有瑕疵）（1）在界定不实报告时会计师事务所违反了的法规包括：①法律法规（注册会计师法、公司法）；②执业准则（48个）；③诚信公允的原则（第5、6章内容，有6个文件）。（2）在界定不实报告时主要看审计业务报告是否存在以下问题：①虚假记载；②误导性陈述；③重大遗漏。

第三条诉讼当事人列置（1）利害关系人未对被审计单位提起诉讼而直接对会计师事务所提起诉讼的，人民法院应当告知其对会计师事务所和被审计单位一并提起诉讼。（2）如果利害关系人拒不起诉被审计单位的，人民法院不受理。（3）利害关系人提出被审计单位的出资人虚假出资或者出资不实、抽逃出资，且事后未补足的，人民法院可以将该出资人列为第三人参加诉讼。（4）利害关系人对会计师事务所的分支机构提起诉讼的，人民法院可以将该会计师事务所列为共同被告参加诉讼。第四条归责原则（1）归责原则主要解决会计师事务所的过错认定问题，是否遵循执业准则是关键因素。（2）举证责任分配原则主要解决会计师事务所的过错和不实报告与损害之间的因果关系是否存在的证明问题，采取举证责任倒置模式（类似于医学鉴定）。（3）会计师事务所在证明自己没有过错时，可以向人民法院提交与该案件相关的执业准则、规则以及审计工作底稿等。第五条连带责任的认定（罪孽难逃）（1）与被审计单位恶意串通；（2）明知被审计单位对重要事项的财务会计处理与国家有关规定相抵触，而不予指明；（3）明知被审计单位的财务会计处理会直接损害利害关系人的利益，而予以隐瞒或者作不实报告；（4）明知被审计单位的财务会计处理会导致利害关系人产生重大误解，而不予指明；（5）明知被审计单位的财务报表的重要事项有不实的内容，而不予指明；（6）被审计单位示意其作不实报告，而不予拒绝。第六条过失责任的认定（非常抽象，贯穿多章知识点，关联到多个审计准则）（1）违反注册会计师法第二十条第(二)、(三)项的规定；（2）负责审计的注册会计师以低于行业一般成员应具备的专业水准执业（第5、6章）；（3）制定的审计计划存在明显疏漏（第8章）；（4）未依据执业准则、规则执行必要的审计程序（第8、9章）；（5）在发现可能存在错误和舞弊的迹象时，未能追加必要的审计程序予以证实或者排除（第21章）；（6）未能合理地运用执业准则和规则所要求的重要性原则（第8、26章）；（7）未根据审计的要求采用必要的调查方法获取充分的审计证据（第9章）；（8）明知对总体结论有重大影响的特定审计对象缺少判断能力，未能寻求专家意见而直接形成审计结论（第23章）；（9）错误判断和评价审计证据（第9、26章）；（10）其他违反执业准则、规则确定的工作程序的行为。第七条举证免除民事责任（重点掌握3+2）（1）已经遵守执业准则、规则确定的工作程序并保持必要的职业谨慎，但仍未能发现被审计的会计资料错误；（2）审计业务所必须依赖的金融机构等单位提供虚假或者不实的证明文件，会计师事务所在保持必要的职业谨慎下仍未能发现其虚假或者不实；（3）已对被审计单位的舞弊迹象提出警告并在审计业务报告中予以指明；（4）已经遵照验资程序进行审核并出具报告，但被审验单位在注册登记后抽逃资金；（5）为登记时未出资或者未足额出资的出资人出具不实报告，但出资人在登记后已补足出资。第八条会计师事务所赔偿责任减责的认定（基本结论，请掌握）利害关系人明知会计师事务所出具的报告为不实报告而仍然使用的，人民法院应当酌情减轻会计师事务所的赔偿责任。第九条无效免责（基本结论，请熟悉）会计师事务所在报告中注明“本报告仅供年检使用”、“本报告仅供工商登记使用”等类似内容的，不能作为其免责的事由，是无效免责。第十条赔偿顺位和最高限额（基本结论，请熟悉）（1）应先由被审计单位赔偿利害关系人的损失，被审计单位的出资人虚假出资、不实出资或者抽逃出资，事后未补足，且依法强制执行被审计单位财产后仍不足以赔偿损失的，出资人应在虚假出资、不实出资或者抽逃出资数额范围内向利害关系人承担补充赔偿责任。（2）对被审计单位、出资人的财产依法强制执行后仍不足以赔偿损失的，由会计师事务所在其不实审计金额范围内承担相应的赔偿责任。（3）会计师事务所对一个或者多个利害关系人承担的赔偿责任应以不实审计金额为限。第十一条会计师事务所对其分支机构的连带责任（基本结论，请熟悉）会计师事务所与其分支机构作为共同被告的，会计师事务所对其分支机构的责任承担连带赔偿责任。第四章注册会计师执业准则中国注册会计师执业准则体系中国注册会计师中国注册会计师执业准则体系（48）会计师事务所质量控制准则（1）（48）会计师事务所质量控制准则（1）（48）中国注册会计师业务准则（47）相关服务准则（2）相关服务准则（2）鉴证业务准则（45）鉴证业务基本准则（1）代编财务信息准则商定程序准则则鉴证业务基本准则（1）代编财务信息准则商定程序准则则……其他鉴证业务准则（2）审阅准则其他鉴证业务准则（2）审阅准则（1）审计准则（41）图4-3：中国注册会计师执业准则体系注册会计师执业准则体系注册会计师职业道德守则注册会计师职业道德守则注册会计师业务准则会计师事务所质量控制准则注册会计师执业准则图4-4：注册会计师执业准则体系中国注册会计师执业准则体系受注册会计师职业道德守则统御，包括注册会计师业务准则和会计师事务所质量控制准则。鉴证业务的定义1．请回顾审计含义（来源于审计基础班第1章，图1-1）审计是一个系统化过程，即通过客观地获取和评价有关经济活动与经济事项认定的证据，以证实这些认定与既定标准的符合程度，并将结果传达给有关使用者。2．鉴证业务鉴证业务是指注册会计师对鉴证对象信息提出结论，以增强除责任方之外的预期使用者对鉴证对象信息信任程度的业务。鉴证对象信息是指按照标准对鉴证对象进行评价和计量的结果，鉴证对象是指鉴证对象信息所反映的内容。比如：鉴证对象是财务状况、经营成果、现金流量，鉴证对象信息是财务报表。注意：对责任方的界定与所执行鉴证业务的类型有关。责任方是指下列组织或人员：在直接报告业务中，对鉴证对象负责的组织或人员。在基于责任方认定的业务中，对鉴证对象信息负责并可能同时对鉴证对象负责的组织或人员。鉴证对象鉴证对象特征：定性或定量、客观或主观、历史或预测、时点或期间。适当的鉴证对象应当具备的条件：A．鉴证对象可以识别；B．不同的组织或人员对鉴证对象按照既定标准进行评价或计量的结果合理一致；C．注册会计师能够收集与鉴证对象有关的信息，获取充分、适当的证据，以支持其提出适当的鉴证结论。标准标准是用来对鉴证对象进行评价或计量的基准。标准的特征：相关性、完整性、可靠性、中立性、可理解性。鉴证业务的承接与变更（教材难点）1．判断一项业务作为鉴证业务承接应具备的条件：（1）初步了解业务环境（在接受委托前）；（2）考虑相关职业道德规范要求（在初步了解业务环境后）；（3）拟承接业务具有以下五个特征，即：①鉴证对象适当；②使用的标准适当且预期使用者能够获取该标准；③注册会计师能够获取充分、适当的证据以支持其结论；④注册会计师的结论以书面报告形式表述，且表述形式与所提供的保证程度相适应；⑤该业务具有合理的目的。2．将鉴证业务变更为非鉴证业务的原因（1）业务环境变化影响到预期使用者的需求（合理理由）；（2）预期使用者对该项业务的性质存在误解（合理理由）；（3）业务范围存在限制（不是合理理由）。合理保证鉴证业务的证据收集程序（教材难点）在合理保证的鉴证业务中，为了能够以积极方式提出结论，注册会计师应当通过下列不断修正的、系统化的执业过程，获取充分、适当的证据：1.了解鉴证对象及其他的业务环境事项，在适用的情况下包括了解内部控制；2.在了解鉴证对象及其他的业务环境事项的基础上，评估鉴证对象信息可能存在的重大错报风险；3.应对评估的风险，包括制定总体应对措施以及确定进一步程序的性质、时间和范围；4.针对已识别的风险实施进一步程序，包括实施实质性程序，以及在必要时测试控制运行的有效性；5.评价证据的充分性和适当性。不能提供绝对保证的理由对鉴证业务不能提供绝对保证的原因是将鉴证业务风险降至零几乎不可能，也不符合成本效益原则。具体来说，是由于：（1）选择性测试方法的运用；（2）内部控制的固有局限性；（3）大多数证据是说服性而非结论性的；（4）在获取和评价证据以及由此得出结论时涉及大量判断；（5）在某些情况下鉴证对象具有特殊性。会计师事务所实施质量控制的目的1．会计师事务所及其人员遵守法律法规、职业道德规范以及审计准则、审阅准则、其他鉴证业务准则和相关服务准则的规定；（强调过程）2．会计师事务所和项目负责人根据具体情况出具恰当的报告。（强调结果）会计师事务所质量控制制度的七个基本要素1．对业务质量承担的领导责任（基本要素一）2．职业道德规范（基本要素二）（1）遵守职业道德规范的具体措施①领导层的示范；②教育和培训；③监控；④对违反职业道德规范行为的处理。（2）会计师事务所制定政策和程序以合理保证能够获知违反独立性要求的情况，并采取适当行动予以解决（防范措施的表达方式）①所有应当保持独立性的人员，将注意到的违反独立性要求的情况立即告知会计师事务所；②会计师事务所将已识别的违反这些政策和程序的情况，立即传达给需要与会计师事务所共同处理这些情况的项目负责人，以及需要采取适当行动的会计师事务所内部其他相关人员和受独立性要求约束的人员；③项目负责人、会计师事务所内部的其他相关人员，以及需要保持独立性的其他人员，在必要时，立即向会计师事务所告知他们为解决有关问题所采取的行动，以便会计师事务所能够决定是否应当采取进一步的行动。（3）获取书面确认函会计师事务所应当每年至少一次向所有受独立性要求约束的人员获取其遵守独立性政策和程序的书面确认函。（4）定期轮换项目负责人长期由同一个高级人员执行某项鉴证业务可能造成的亲密关系对独立性会产生威胁，为此，会计师事务所应当制定下列政策和程序，以防范同一高级人员由于长期执行某一客户的鉴证业务可能对独立性造成的威胁：①建立适当的标准，以便确定是否需要采取防护措施，将由于关系密切造成的威胁降至可接受的水平；②对所有的上市公司财务报表审计，按照法律法规的规定定期轮换项目负责人。3．客户关系和具体业务的接受与保持（基本要素三，教材难点）（1）已考虑客户的诚信，没有信息表明客户缺乏诚信；（2）具有执行业务必要的素质、专业胜任能力、时间和资源；（3）能够遵守职业道德规范。4．人力资源（基本要素四）5．业务执行（基本要素五，教材难点，请重点理解）（1）业务执行是指会计师事务所委派项目组按照法律法规、职业道德规范和业务准则的规定具体执行所承接的某项业务，使会计师事务所和项目负责人能够根据具体情况出具恰当的报告。（2）业务执行的4个环节①对业务执行情况的指导、监督与复核；②业务执行中的咨询；③意见分歧的处理与解决；④项目质量控制复核。（3）项目组内部复核人员应当考虑因素①工作是否已按照法律法规、职业道德规范和业务准则的规定执行；②重大事项是否已提请进一步考虑；③相关事项是否已进行适当咨询，由此形成的结论是否得到记录和执行；④是否需要修改已执行工作的性质、时间和范围；⑤已执行的工作是否支持形成的结论，并得以适当记录；⑥获取的证据是否充分、适当；⑦业务程序的目标是否实现。（4）项目质量控制复核知识点项目质量控制复核内容或要求含义项目质量控制复核是指会计师事务所挑选不参与该业务的人员，在出具报告前，对项目组做出的重大判断和在准备报告时形成的结论做出客观评价的过程。总体要求为了保证特定业务执行的质量，除了需要项目组实施组内复核外，会计师事务所还应当制定政策和程序，要求对特定业务实施项目质量控制复核，并在出具报告前完成项目质量控制复核。复核的对象①对所有上市公司财务报表审计实施项目质量控制复核；②规定适当的标准，据此评价上市公司财务报表审计以外的历史财务信息审计和审阅、其他鉴证业务及相关服务业务，以确定是否应当实施项目质量控制复核；③对符合适当标准的所有业务实施项目质量控制复核。复核的方法①与项目负责人进行讨论；②复核财务报表或其他业务对象信息及报告，尤其考虑报告是否适当；③选取与项目组做出重大判断及形成结论有关的工作底稿进行复核。复核的范围①项目组就具体业务对会计师事务所独立性做出的评价；②在审计过程中识别的特别风险以及采取的应对措施；③做出的判断，尤其是关于重要性和特别风险的判断；④是否已就存在的意见分歧、其他疑难问题或争议事项进行适当咨询，以及咨询得出的结论；⑤在审计中识别的已更正和未更正的错报的重要程度及处理情况；⑥拟与管理层、治理层以及其他方面沟通的事项；⑦所复核的审计工作底稿是否反映了针对重大判断执行的工作，是否支持得出的结论；⑧拟出具的审计报告的适当性。复核的时间要求在出具报告前完成项目质量控制复核。复核人员的资格标准①履行职责需要的技术资格，包括必要的经验和权限；②在不损害其客观性的前提下，提供业务咨询的程度。复核的记录①有关项目质量控制复核的政策所要求的程序已得到执行；②项目质量控制复核在出具报告前业已完成；③复核人员没有发现任何尚未解决的事项，使其认为项目组做出的重大判断及形成的结论不适当。6．业务工作底稿（基本要素六）7．监控（基本要素七）第五章职业道德基本原则和概念框架本编两章内容中完全被替代的表达方式有：（1）将“对独立性的威胁”修订为“对独立性的不利影响”；（2）将“收费及其类型的报酬”修订为“收费”；（3）将“客户寻求第二次意见”修订为“应客户的要求提供第二次意见”；（4）将“董事、经理和特定角色的员工”修订为“董事、高级管理人员或特定员工”；（5）将“诱惑”修订为“礼品和款待”；（6）将“事务所的合伙人或员工成为审计客户的经理、董事”修订为“事务所的合伙人加入审计客户，担任董事、高级管理人员或特定员工”；（7）将“直系亲属”修订为“主要近亲属”，“近亲属”修订为“其他近亲属”；（8）将“针对所有服务的客观性要求”修订为“对客观和公正原则的要求”；（9）将“家庭和个人关系”改为了“家庭和私人关系”。2．第一节把职业道德基本原则中的“客观”修订为“客观和公正”、将“职业行为”修订为“良好职业行为”，并重新界定了“主要近亲属”和“其他近亲属”。职业道德基本原则（准确掌握）职业道德基本原则1.诚信原则2.独立原则3.客观和公正原则（修订）4.专业胜任能力和应有的关注原则5.保密原则6.良好职业行为原则（修订）诚信原则对会员的最基本要求中的“牵连”（1）含有严重虚假或误导性的陈述（2）含有缺少充分依据的陈述或信息（3）存在遗漏或含糊其辞的信息独立性概念（请重点理解同，P88+P107）知识点内涵1．独立性原则要求（通常是对注册会计师而非非执业会员提出的要求）（1）注册会计师执行审计和审阅业务以及其他鉴证业务时，应当从实质上和形式上保持独立性，不得因任何利害关系影响其客观性。（强调对鉴证业务）（2）会计师事务所在承办审计和审阅业务以及其他鉴证业务时，应当从整体层面和具体业务层面采取措施，以保持会计师事务所和项目组的独立性。（2个层面应对措施）2．实质上的独立性实质上的独立性是一种内心状态，使得注册会计师在提出结论时不受损害职业判断的因素影响，诚信行事，遵循客观和公正原则，保持职业怀疑态度3．形式上的独立性形式上的独立性是一种外在表现，使得一个理性且掌握充分信息的第三方，在权衡所有相关事实和情况后，认为会计师事务所或审计项目组成员没有损害诚信原则、客观和公正原则或职业怀疑态度保密原则知识点保密原则基本要求1.保密原则的基本要求会员应当对因职业关系和商业关系而获知的信息予以保密，不得有下列行为：（1）未经客户授权或法律法规允许，向会计师事务所以外的第三方披露其所获知的涉密信；（2）利用所获知的涉密信息为自己或第三方谋取利益。2.需要注册会计师保密的客户或雇佣单位会员应当对拟接受的客户或拟受雇的工作单位向其披露的涉密信息保密。3.无意泄密的对象会员应当警惕无意泄密的可能性，特别是向主要近亲属和其他近亲属以及关系密切的商业伙伴无意泄密的可能性。4.可以披露客户涉密信息的情形（1）法律法规允许披露，并且取得客户或工作单位的授权；（2）根据法律法规的要求，为法律诉讼、仲裁准备文件或提供证据，以及向有关监管机构报告发现的违法行为。（3）法律法规允许的情况下，在法律诉讼、仲裁中维护自己的合法权益；（4）接受注册会计师协会或监管机构的执业质量检查，答复其询问和调查；（5）法律法规、执业准则和职业道德规范规定的其他情形。5.披露客户涉密信息需要考虑的因素（1）如果客户或工作单位同意会员披露这些信息，是否为法律法规所禁止；（2）如果客户或工作单位同意披露涉密信息，是否会损害利害关系人的利益；（3）是否已了解和证实所有相关信息；（4）信息披露的方式和对象；（5）可能承担的法律责任和后果。职业道德概念框架提出的工作思路（依据教材P90-91）环节各环节的工作思路第1个环节识别对遵循职业道德基本原则的不利影响第2个环节评价已识别不利影响的严重程度第3个环节采取必要的防范措施消除不利影响或将其降至可接受水平第4个环节考虑拒绝或终止或解除合约关系或向雇佣单位辞职识别对职业道德基本原则产生不利影响的5种情形（依据教材P93-94）知识点各种情形的具体表现1．自身利益导致的不利影响（1）鉴证业务项目组成员在鉴证客户中拥有直接经济利益；（2）会计师事务所的收入过分依赖某一客户；（3）鉴证业务项目组成员与鉴证客户存在重要且密切的商业关系；（4）会计师事务所担心可能失去某一重要客户；（5）鉴证业务项目组成员正在与鉴证客户协商受雇于该客户；（6）会计师事务所与客户就鉴证业务达成或有收费的协议；（7）注册会计师在评价所在会计师事务所以往提供的专业服务时，发现了重大错误。2．自我评价的不利影响（1）会计师事务所在对客户提供财务系统的设计或操作服务后，又对系统的运行有效性出具鉴证报告；（2）会计师事务所为客户编制原始数据，这些数据构成鉴证业务的对象；（3）鉴证业务项目组成员担任或最近曾经担任客户的董事或高级管理人员；（4）鉴证业务项目组成员目前或最近曾受雇于客户，并且所处职位能够对鉴证对象施加重大影响；（5）会计师事务所为鉴证客户提供直接影响鉴证对象信息的其他服务3．过度推介的不利影响（1）会计师事务所推介审计客户的股份；（2）在审计客户与第三方发生诉讼或纠纷时，注册会计师担任该客户的辩护人。4．密切关系的不利影响（1）项目组成员的近亲属担任客户的董事或高级管理人员；（2）项目组成员的近亲属是客户的员工，其所处职位能够对业务对象施加重大影响；（3）客户的董事、高级管理人员或所处职位能够对业务对象施加重大影响的员工，最近曾担任会计师事务所的项目合伙人；（4）注册会计师接受客户的礼品或款待；（5）会计师事务所的合伙人或高级员工与鉴证客户存在长期业务关系5．产生外界压力的不利影响（1）会计师事务所受到客户解除业务关系的不利影响；（2）审计客户表示，如果会计师事务所不同意对某项交易的会计处理，则不再委托其承办拟议中的非鉴证业务；（3）客户威胁将起诉会计师事务所；（4）会计师事务所受到降低收费的影响而不恰当地缩小工作范围；（5）由于客户员工对所讨论的事项更具有专长，注册会计师面临服从其判断的压力；（6）会计师事务所合伙人告知注册会计师，除非同意审计客户不恰当的会计处理，否则将影响晋升。应对违反职业道德基本原则的防范措施具体业务层面的防范措施（请重点掌握）（1）对已执行的非鉴证业务，由未参与该业务的注册会计师进行复核，或在必要时提供建议；（2）对已执行的鉴证业务，由鉴证业务项目组以外的注册会计师进行复核，或在必要时提供建议；（3）向客户审计委员会、监管机构或注册会计师协会咨询；（4）与客户治理层讨论有关的职业道德问题；（5）向客户治理层说明提供服务的性质和收费的范围；（6）由其他会计师事务所执行或重新执行部分业务；（7）轮换鉴证业务项目组合伙人和高级员工。专业服务委托对职业道德基本原则可能产生的不利影响（请依据教材P95-97）知识点各环节的工作思路各环节的评价内容或防范措施1.接受客户关系CPA接受客户关系的原则（1）客户的主要股东、关键管理人员和治理层是否诚信；（2）客户是否涉足非法活动（如洗钱）；（3）存在可疑的财务报告问题。防范措施（1）对客户及其主要股东、关键管理人员、治理层和负责经营活动的人员进行了解；（2）要求客户对完善公司治理结构或内部控制作出承诺。拒绝接受客户关系（1）如果不能将客户存在的问题产生的不利影响降低至可接受的水平，注册会计师应当拒绝接受客户关系；（2）如果向同一客户连续提供专业服务，注册会计师应当定期评价继续保持客户关系是否适当。2.承接业务CPA承接业务的原则（1）注册会计师应当遵循专业胜任能力和应有的关注原则，仅向客户提供能够胜任的专业服务，否则视为“欺诈”；（2）在承接某一客户业务前，注册会计师应当确定承接该业务是否对职业道德基本原则产生不利影响。针对承接业务的防范措施（1）了解客户的业务性质、经营的复杂程度，以及所在行业的情况；（2）了解专业服务的具体要求和业务对象，以及注册会计师拟执行工作的目的、性质和范围；（3）了解相关监管要求或报告要求；（4）分派足够的具有胜任能力的员工；（5）必要时利用专家的工作；（6）就执行业务的时间安排与客户达成一致意见；（7）遵守质量控制政策和程序，以合理保证仅承接能够胜任的业务。承接业务对专家的要求（1）当利用专家的工作时，注册会计师应当考虑专家的声望、专长及其可获得的资源，以及适用的执业准则和职业道德规范等因素，以确定专家的工作结果是否值得依赖；（2）注册会计师可以通过以前与专家的交往或向他人咨询获得相关信息。3.客户变更要求客户变更原则如果应客户要求或考虑以投标方式接替前任注册会计师，注册会计师应当从专业角度或其他方面确定应否承接该业务。防范措施注册会计师应当在必要时采取防范措施，消除因客户变更委托产生的不利影响或将其降低至可接受的水平。（1）当应邀投标时，在投标书中说明，在承接业务前需要与前任注册会计师沟通，以了解是否存在不应接受委托的理由；（2）要求前任注册会计师提供已知悉的相关事实或情况；（3）从其他渠道获取必要的信息。利益冲突（请依据教材P97-98）知识点各种情形下的防范措施1.识别可能产生利益冲突的情形（1）注册会计师与客户存在直接竞争关系，或与客户的主要竞争者存在合资或类似关系，可能对客观和公正原则产生不利影响；（2）注册会计师为两个以上客户提供服务，而这些客户之间存在利益冲突或者对某一事项或交易存在争议，可能对客观和公正原则或保密原则产生不利影响。2.评价利益冲突严重程度（1）注册会计师应当评价利益冲突产生不利影响的严重程度，并在必要时采取防范措施消除不利影响或将其降低至可接受的水平；（2）在接受或保持客户关系和具体业务前，如果与客户或第三方存在商业利益或关系，注册会计师应当评价其所产生不利影响的严重程度。3.防范措施（1）如果会计师事务所的商业利益或业务活动可能与客户存在利益冲突，注册会计师应当告知客户，并在征得其同意的情况下执行业务；（2）如果为存在利益冲突的两个以上客户服务，注册会计师应当告知所有已知相关方，并在征得他们同意的情况下执行业务；（3）如果为某一特定行业或领域中的两个以上客户提供服务，注册会计师应当告知客户，并在征得他们同意的情况下执行业务；（4）分派不同的项目组为相关客户提供服务；（5）实施必要的保密程序，防止未经授权接触信息；（6）向项目组成员提供有关安全和保密问题的指引；（7）要求会计师事务所的合伙人和员工签订保密协议；（8）由未参与执行相关业务的高级员工定期复核防范措施的执行情况。4.无法消除或降低不利影响时的选择如果利益冲突对职业道德基本原则产生不利影响，并且采取防范措施无法消除不利影响或将其降低至可接受的水平，注册会计师应当拒绝承接某一特定业务，或者解除一个或多个存在冲突的业务约定。对客观和公正原则的不利影响及其严重程度知识点评价内容和防范措施1．总体原则在提供专业服务时，注册会计师如果在客户中拥有经济利益（第六章第二节），或者与客户董事、高级管理人员或员工存在家庭和私人关系或商业关系（第六章第三节），应当确定是否对客观和公正原则产生不利影响。2．不利影响涉及方面（1）家庭关系；（2）密切的私人关系；（3）商业关系。3．防范措施（重点掌握）（1）退出项目组；（2）实施督导程序；（3）终止产生不利影响的经济利益或商业关系；（4）与会计师事务所内部较高级别的管理人员讨论有关事项；（5）与客户治理层讨论有关事项。4．拒绝接受业务委托或终止业务如果防范措施不能消除不利影响或将其降低至可接受的水平，注册会计师应当拒绝接受业务委托或终止业务。第六章审计、审阅和其他鉴证业务对独立性的要求提供过非鉴证业务时的防范措施(1)不允许提供非鉴证服务的人员担任审计项目组成员；(2)必要时由其他的注册会计师复核审计和非鉴证工作；(3)由其他会计师事务所评价非鉴证业务的结果，或由其他会计师事务所重新执行非鉴证业务，并且所执行工作的范围能够使其承担责任。经济利益对独立性产生不利影响的情形和防范措施经济利益情形涉及对独立性产生不利影响的主体评价不利影响防范措施1.在审计客户中拥有直接经济利益或重大间接经济利益教材P113的（一）、（二）A.会计师事务所B.审计项目组成员C.审计项目组成员的主要近亲属产生非常严重的不利影响(1)没有防范措施能够将其降低至可接受的水平(2)会计师事务所、审计项目组成员或其主要近亲属不得在审计客户中拥有直接经济利益或重大间接经济利益D.审计项目组成员的其他近亲属因自身利益产生非常严重的不利影响(1)其他近亲属尽快处置全部经济利益，或处置全部直接经济利益并处置足够数量的间接经济利益，以使剩余经济利益不再重大(2)由审计项目组以外的注册会计师复核该成员已执行的工作(3)将该成员调离审计项目组2.当一个实体在审计客户中拥有控制性的权益，并且审计客户对该实体重要时，在该实体中拥有直接经济利益或重大间接经济利益教材P113的（三）A.会计师事务所B.审计项目组成员C.审计项目组成员的主要近亲属因自身利益产生非常严重的不利影响(1)没有防范措施能够将其降低至可接受的水平(2)会计师事务所、审计项目组成员或其主要近亲属不得在该实体中拥有直接经济利益或重大间接经济利益3.通过会计师事务所的退休金计划在审计客户中拥有直接经济利益或重大间接经济利益教材P114的（四）审计项目组成员因自身利益产生不利影响注册会计师应当评价不利影响的严重程度，并在必要时采取防范措施消除不利影响或将其降低至可接受的水平4.当其他合伙人与执行审计业务的项目合伙人同处一个分部时，如果其他合伙人或其主要近亲属在审计客户中拥有直接经济利益或重大间接经济利益教材P114的（五）A.项目合伙人所在分部的其他合伙人B.所在分部的其他合伙人的主要近亲属因自身利益产生非常严重的不利影响(1)没有防范措施能够将其降低至可接受的水平(2)其他合伙人或其主要近亲属不得在审计客户中拥有直接经济利益或重大间接经济利益5.如果为审计客户提供非审计服务的其他合伙人、管理人员或其主要近亲属，在审计客户中拥有直接经济利益或重大间接经济利益教材P114的（七）A.为审计客户提供非审计服务的其他合伙人B.为审计客户提供非审计服务的管理人员C.为审计客户提供非审计服务的其他合伙人的主要近亲属D.为审计客户提供非审计服务的管理人员的主要近亲属对自身利益产生非常严重的不利影响(1)没有防范措施能够将其降低至可接受的水平(2)为审计客户提供非审计服务的其他合伙人、管理人员或其主要近亲属不得在审计客户中拥有直接经济利益或重大间接经济利益6.会计师事务所、审计项目组成员或其主要近亲属在某一实体拥有经济利益，并且审计客户也在该实体拥有经济利益教材P115的（九）A.会计师事务所B.审计项目组成员C.审计项目组成员的主要近亲属如果经济利益重大，并且审计客户能够对该实体施加重大影响，因自身利益产生的不利影响(1)没有防范措施能够将不利影响降低至可接受的水平，会计师事务所不得拥有此类经济利益(2)拥有此类经济利益的人员，在成为审计项目组成员之前，应当处置全部经济利益，或处置足够数量的经济利益，使剩余经济利益不再重大7.会计师事务所、审计项目组成员或其主要近亲属在某一实体拥有经济利益，并且知悉审计客户的董事、高级管理人员或具有控制权的所有者也在该实体拥有经济利益教材P115的（十）A.会计师事务所B.审计项目组成员C.审计项目组成员主要近亲属因自身利益、密切关系或外在压力产生不利影响(1)将拥有该经济利益的审计项目组成员调离审计项目组(2)由审计项目组以外的注册会计师复核该成员已执行的工作商业关系对独立性的不利影响商业关系商业关系的主体评价不利影响防范措施1.如果会计师事务所、审计项目组成员或其主要近亲属与客户或高级管理人员之间存在密切商业关系A.会计师事务所B.审计项目组成员C.审计项目组成员主要近亲属X.审计客户Y.高级管理人员自身利益或外在压力产生严重的不利影响(1)会计师事务所不得介入此类商业关系(2)如果存在此类商业关系，应当予以终止会计师事务所应当将该成员调离审计项目组如果审计项目组成员的主要近亲属与审计客户或其高级管理人员存在此类商业关系，注册会计师应当评价不利影响的严重程度，并在必要时采取防范措施消除不利影响或将其降低至可接受的水平2.如果会计师事务所、审计项目组成员或其主要近亲属在某股东人数有限的实体中拥有经济利益，而审计客户或其董事、高级管理人员也在该实体拥有经济利益A.会计师事务所B.审计项目组成员C.审计项目组成员主要近亲属X.审计客户Y.董事、高级管理人员在同时满足右列条件时，不会对独立性产生影响(1)这种商业关系对于会计师事务所、审计项目组成员或其主要近亲属以及审计客户均不重要(2)该经济利益对一个或几个投资者并不重大(3)该经济利益不能使一个或几个投资者控制该实体3.如果会计师事务所、审计项目组成员或其主要近亲属从审计客户购买商品或服务A.会计师事务所B.审计项目组成员C.审计项目组成员主要近亲属X.审计客户自身利益产生不利影响(1)如果按照正常的商业程序公平交易，通常不会对独立性产生不利影响(2)如果按正常的商业程序公平交易，但交易性质特殊或金额重大，可能因自身利益产生不利影响(3)如果不按照正常的商业程序公平交易，会计师事务所应当评价不利影响的严重程度，并在必要时采取防范措施消除不利影响或将其降低至可接受的水平。防范措施主要包括：①取消交易或降低交易规模；②将相关审计项目组成员调离审计项目组家庭和私人关系对独立性的不利影响家庭和私人关系类型评价不利影响因素防范措施1.审计项目组成员的主要近亲属是审计客户的董事、高级管理人员或特定员工，或者在业务期间或财务报表涵盖的期间曾担任上述职务只有把该成员调离审计项目组，才能将对独立性的不利影响降低至可接受的水平2.审计项目组成员的主要近亲属在审计客户中所处职位能够对客户的财务状况、经营成果和现金流量施加重大影响(1)主要近亲属在客户中的职位(2)该成员在审计项目组中的角色(1)将该成员调离审计项目组(2)合理安排审计项目组成员的职责，使该成员的工作不涉及其主要近亲属的职责范3.审计项目组成员的其他近亲属是审计客户的董事、高级管理人员或特定员工(1)审计项目组成员与其他近亲属的关系(2)其他近亲属在客户中的职位(3)该成员在审计项目组中的角色(1)将该成员调离审计项目组(2)合理安排审计项目组成员的职责，使该成员的工作不涉及其他近亲属的职责范围4.审计项目组成员与审计客户的员工存在密切关系，并且该员工是审计客户的董事、高级管理人员或特定员工，即使该员工不是审计项目组成员的近亲属，也将对独立性产生不利影响(1)该员工与审计项目组成员的关系(2)该员工在客户中的职位(3)该成员在审计项目组中的角色(1)将该成员调离审计项目组(2)合理安排该成员的职责，使其工作不涉及与之存在密切关系的员工的职责范围5.会计师事务所中审计项目组以外的合伙人或员工，与审计客户的董事、高级管理人员或特定员工之间存在家庭或私人关系(1)该合伙人或员工与审计客户的董事、高级管理人员或特定员工之间的关系(2)该合伙人或员工与审计项目组之间的相互影响(3)该合伙人或员工在会计师事务所中的角色(4)董事、高级管理人员或特定员工在审计客户中的职位(1)合理安排该合伙人或员工的职责，以减少对审计项目组可能产生的影响(2)由审计项目组以外的注册会计师复核已执行的相关审计工作前任成员或现任成员加入公众利益实体的审计客户时对独立性的不利影响某一关键合伙人加入审计客户的情形评价不利影响防范措施1.某一关键审计合伙人加入属于公众利益实体的审计客户担任董事、高级管理人员或特定员工（见教材P121倒数第4段）因密切关系或外在压力产生不利影响除非该合伙人不再担任关键审计合伙人后，该公众利益实体发布了已审计财务报表，其涵盖期间不少于十二个月，并且该合伙人不是该财务报表的审计项目组成员，否则独立性将视为受到损害。2.会计师事务所前任高级合伙人(或管理合伙人，或同等职位的人员)加入属于公众利益实体的审计客户担任董事、高级管理人员或特定员工（见教材P121倒数第1段）因外在压力产生不利影响除非该高级合伙人离职已超过十二个月，否则独立性将被视为受到损害3.由于企业合并的原因，会计师事务所前任关键审计合伙人担任属于公众利益实体的审计客户的董事、高级管理人员或特定员工（见教材P122）因外在压力产生不利影响在同时满足下列条件时，不被视为独立性受到损害：(1)当前任关键审计合伙人接受该职务时，并未预料到会发生企业合并(2)前任关键审计合伙人在会计师事务所中应得的报酬或福利都已全额支付(除非报酬或福利是按照预先确定的固定金额支付的，并且未付金额对会计师事务所不重要)(3)前任关键审计合伙人未继续参与，或在外界看来未参与会计师事务所的经营活动或专业活动(4)已就前任关键审计合伙人在审计客户中的职位与治理层讨论最近曾担任审计客户的董事、高级管理人员或特定员工时对独立性的不利影响（教材P122）涵盖的期间评价不利影响的因素防范措施1.审计项目组成员在财务报表涵盖的期间内曾担任审计客户的董事、高级管理人员或特定员工因自身利益、自我评价或密切关系产生非常严重的不利影响没有防范措施能够将其降低至可接受的水平，会计师事务所不得将此类人员分派到审计项目组2.审计项目组成员在财务报表涵盖的期间以前曾担任审计客户的董事、高级管理人员或特定员工(1)该成员在客户中曾担任的职务(2)该成员离开客户的时间长短(3)该成员在审计项目组中的角色由其他注册会计师复核该成员已执行的工作等兼任审计客户的董事或高级管理人员时对独立性的不利影响（教材P123）在会计师事务所的职务兼任审计客户的职务可能的不利影响或评价不利影响的因素1．会计师事务所的合伙人或员工兼任审计客户的董事或高级管理人员因自我评价和自身利益产生非常严重的不利影响，导致没有防范措施能够将其降低至可接受的水平，会计师事务所的合伙人或员工不得兼任审计客户的董事或高级管理人员。2．会计师事务所的合伙人或员工兼任审计客户的公司秘书因自我评价和过度推介产生非常严重的不利影响，导致没有防范措施能够将其降低至可接受的水平，会计师事务所的合伙人或员工不得兼任审计客户的公司秘书。与审计客户长期存在业务关系对独立性的不利影响（教材P123）情形评价不利影响的因素防范措施会计师事务所长期委派同一名合伙人或高级员工执行某一客户的审计业务因密切关系和自身利益产生不利影响，不利影响的严重程度主要取决于下列因素：(1)该人员加入审计项目组的时间长短(2)该人员在审计项目组中的角色(3)会计师事务所的组织结构(4)审计业务的性质(5)客户的管理团队是否发生变动(6)客户的会计和报告问题的性质或复杂程度是否发生变化(1)将该人员轮换出审计项目组(2)由审计项目组以外的注册会计师复核该人员已执行的工作(3)定期对该业务实施独立的质量复核关键审计合伙人任职时间（教材P124）如果审计客户属于公众利益实体，执行其审计业务的关键审计合伙人任职时间不得超过五年。在任期结束后的两年内，该关键审计合伙人不得再次成为该客户的审计项目组成员或关键审计合伙人。在此期间，该关键审计合伙人也不得有下列行为：（1）参与该客户的审计业务；（2）为该客户的审计业务实施质量控制符合；（3）就有关技术或行业特定问题、交易或事项向项目组或该客户提供咨询；（4）以其他方式直接影响业务结果。收费对独立性的不利影响收费的情形评价不利影响的因素防范措施1.会计师事务所从某一审计客户收取的全部费用占其审计收费总额的比重很大(1)会计师事务所的业务类型及收入结构(2)会计师事务所成立时间的长短(3)该客户对会计师事务所是否重要(1)降低对该客户的依赖程度(2)实施外部质量控制复核(3)就关键的审计判断向第三方咨询2.从某一审计客户收取的全部费用占某一合伙人从所有客户收取的费用总额比重很大，或占会计师事务所某一分部收取的费用总额比重很大(1)该客户在性质上或数量上对该合伙人或分部是否重要(2)该合伙人或该分部合伙人的报酬对来源于该客户的收费的依赖程度(1)降低对来源于该客户的收费的依赖程度(2)由审计项目组以外的注册会计师复核已执行的工作或在必要时提出建议(3)定期实施独立的质量控制复核3.连续两年从属于公众利益实体的审计客户及其关联实体收取全部费用占其所有客户收取的全部费用比重较大比重超过15%时将产生重大不利影响(1)在对第二年度财务报表发表审计意见之前，由其他会计师事务所对该业务再次实施项目质量控制复核(简称发表审计意见前复核)(2)在对第二年度财务报表发表审计意见之后、对第三年度财务报表发表审计意见之前，由其他会计师事务所对第二年度的审计工作再次实施项目质量控制复核(简称发表审计意见后复核)4.逾期收费如果审计客户长期未支付应付的审计费用，尤其是大部分费用在下一年度出具审计报告之前仍未支付，可能因自身利益产生不利影响(1)由未参与审计业务的注册会计师提供建议(2)复核已执行的工作(3)确定逾期收费是否可能被视同向客户贷款，并且根据逾期收费的重要程度确定是否继续执行审计业务5.或有收费将因自身利益产生非常严重的不利影响，导致没有防范措施能够将其降低至可接受的水平会计师事务所不得采取直接或间接或有收费第七章审计目标评价财务报表合法性的内容(1)评价选择和运用的会计政策是否符合适用的会计准则和相关会计制度，并适合于被审计单位的具体情况；(2)评价管理层做出的会计估计是否合理；(3)评价财务报表反映的信息是否具有相关性、可靠性、可比性和可理解性；(4)评价财务报表是否做出充分披露，使财务报表使用者能够理解重大交易和事项对被审计单位财务状况、经营成果和现金流量的影响。评价财务报表公允性的内容(1)评价经管理层调整后的财务报表是否与注册会计师对被审计单位及其环境的了解一致；(2)评价财务报表的列报、结构和内容是否合理；(3)评价财务报表是否真实地反映了交易和事项的经济实质。审计目标的导向作用财务报表审计目标对注册会计师的审计工作发挥着导向作用，它界定了注册会计师的责任范围，直接影响注册会计师计划和实施审计程序的性质、时间和范围，决定了注册会计师如何发表审计意见。注册会计师履行对财务报表审计责任的一般原则(1)遵守职业道德规范；(2)遵守质量控制准则；(3)遵守审计准则；(4)合理运用职业判断；(5)保持职业怀疑态度。对财务报表的编制责任与审计责任(重点理解，教材P150，请链接“司法解释”十三条)1.管理层和治理层对编制财务报表承担责任，从源头上保证财务信息质量，管理层和治理层理应对编制财务报表承担完全责任。2.如果财务报表存在重大错报，而注册会计师通过审计没有能够发现，注册会计师可能承担过失或欺诈的审计责任。3.财务报表审计责任不能减轻被审计单位管理层和治理层对财务报表编制责任。管理层认定的含义管理层认定是指管理层对财务报表组成要素的确认、计量、列报做出的明确或隐含的表达。管理层认定与审计目标的关系(1)注册会计师的基本职责就是确定被审计单位管理层对其财务报表的认定是否恰当；(2)注册会计师了解了认定就很容易确定每个项目的具体审计目标；(3)注册会计师通过考虑可能发生的不同类型的潜在错报，评估重大错报风险，并结合具体认定设计审计程序予以应对；审计目标实现的过程注册会计师从接受委托到收集证据到最后发表意见出具报告有五个环节：1.接受业务委托；(请链接教材第8章第1节)（1）考虑客户的诚信，没有信息表明客户缺乏诚信；（2）具有执行业务必要的素质、专业胜任能力、时间和资源；（3）能够遵守职业道德规范。注意：接受业务委托是初步考察，初步业务活动是确保无误！二者不同2.计划审计工作；(请链接教材第8章第2节)（1）在本期审计业务开始时开展的初步业务活动；（2）制定总体审计策略；（3）制定具体审计计划等。3.实施风险评估程序；(请链接教材第13章第2、3、4节)（1）了解被审计单位及其环境；（2）识别和评估财务报表层次以及各类交易、账户余额、列报认定层次的重大错报风险，包括确定需要特别考虑的重大错报风险（即特别风险）以及仅通过实施实质性程序无法应对的重大错报风险等。4.实施控制测试和实质性程序；(请链接教材第14章第3、4节)（1）针对评估的财务报表层次重大错报风险确定总体应对措施；（2）针对评估的认定层次重大错报风险设计和实施进一步审计程序，包括控制测试和实质性程序。5.完成审计工作和编制审计报告。(请链接教材第25、26章)（1）审计期初余额、比较数据、期后事项和或有事项；（2）考虑持续经营问题和获取管理层声明；（3）汇总审计差异，并提请被审计单位调整或披露；（4）复核审计工作底稿和财务报表；（5）与管理层和治理层沟通；（6）评价所有审计证据，形成审计意见；（7）编制审计报告等。第八章审计计划初步业务活动（教材P159，比较抽象）1.初步业务活动时间注册会计师在计划审计工作前，需要开展初步业务活动。2.初步业务活动目的(1)确保注册会计师已具备执行业务所需要的独立性和专业胜任能力；(2)确定不存在因管理层诚信问题而影响注册会计师保持该项业务意愿的情况；(3)确保与被审计单位不存在对业务约定条款的误解。3.初步业务活动内容(1)针对保持客户关系和具体审计业务实施相应的质量控制程序；(2)评价遵守职业道德规范的情况；(3)及时签订或修改审计业务约定书。审计业务约定书概念审计业务约定书是指会计师事务所与被审计单位签订的，用以记录和确认审计业务的委托与受托关系、审计目标和范围、双方的责任以及报告的格式等事项的书面协议。审计业务变更时业务约定书的变更(2)如果没有合理的理由，注册会计师不应同意变更业务；(3)如果不同意变更业务，被审计单位又不允许继续执行原审计业务，注册会计师应当解除业务约定，并考虑是否有义务向被审计单位董事会或股东会等方面说明解除业务约定的理由。总体审计策略(教材P162，请结合教材P176附录8－1来理解)1.总体审计策略目的总体审计策略用以确定审计范围、时间和方向，并指导具体审计计划的制定。2.审计范围3.报告目标、时间安排及所需沟通4.审计方向总体审计策略的制定应当包括考虑影响审计业务的重要因素，以确定项目组工作方向，包括确定适当的重要性水平，初步识别可能存在较高的重大错报风险的领域，初步识别重要的组成部分和账户余额，评价是否需要针对内部控制的有效性获取审计证据，识别被审计单位、所处行业、财务报告要求及其他相关方面最近发生的重大变化等。5.审计资源具体审计计划的内容(1)风险评估程序；(2)计划实施的进一步审计程序；(3)其他审计程序：①财务报表审计中对舞弊的考虑；②财务报表审计中对法律法规的考虑；③持续经营；④关联方。

指导、监督与复核（教材P167）1.注册会计师应当就对项目组成员工作的指导、监督与复核的性质、时间和范围制定计划。2.对项目组成员工作的指导、监督与复核的性质、时间和范围主要取决于下列因素：(1)被审计单位的规模和复杂程度；(2)审计领域；(3)重大错报风险；(4)执行审计工作的项目组成员的素质和专业胜任能力。重要性的含义1.重要性概念如果一项错报单独或连同其他错报可能影响财务报表使用者依据财务报表作出的经济决策，则该项错报是重大的。2.理解要点(1)判断一项错报重要与否，应视其对财务报表使用者依据财务报表做出经济决策的影响程度而定；(2)重要性受到错报的性质或数量的影响，或者受到两者共同影响；(3)判断一个事项对财务报表使用者是否重大，是将使用者作为一个群体对共同性的财务信息的需求来考虑的；(4)重要性的确定离不开具体环境；(5)对重要性的评估需要运用职业判断。确定重要性水平的目的在计划审计工作时，注册会计师应当确定一个可接受的重要性水平，以发现在金额上重大的错报。确定计划的重要性水平应考虑因素(1)对被审计单位及其环境的了解；(2)审计的目标，包括特定报告要求；(3)财务报表各项目的性质及其相互关系；(4)财务报表项目的金额及其波动幅度。财务报表层次重要性水平的确定①对于以营利为目的的企业，来自经营性业务的税前或税后净利润的5%，或总收入的0.5%；②对于非盈利组织，费用总额或总收入的0.5%；③对于共同基金公司，净资产的0.5%。可容忍错报（认定层）可容忍错报是在不导致财务报表存在重大错报的情况下，注册会计师对各类交易、账户余额、列报确定的可接受的最大错报。考虑因素①各类交易、账户余额、列报的性质及错报的可能性；②各类交易、账户余额、列报的认定重要性水平与财务报表层次重要性水平的关系。③会计准则、法律法规是否影响财务报表使用者对特定项目计量和披露的预期（如关联方交易、管理层及治理层的报酬）；④与被审计单位所处行业及其环境相关的关键性披露（如制药业的研究与开发成本）；⑤财务报表使用者是否特别关注财务报表中单独披露的特定业务分部（如新近购买的业务）的财务业绩。注册会计师应当选用下列方法将审计风险降至可接受的低水平：(1)如有可能，通过扩大控制测试范围或实施追加的控制测试，降低评估的重大错报风险，并支持降低后的重大错报风险水平；(2)通过修改计划实施的实质性程序的性质、时间和范围，降低检查风险。评价错报的影响（教材P175-P176）1.尚未更正错报的汇总数尚未更正错报的汇总数包括已经识别的具体错报和推断误差。(1)已经识别的具体错报①对事实的错报。这类错报产生于被审计单位收集和处理数据的错误，对事实的忽略或误解，或故意舞弊行为。②涉及主观决策的错报。这类错报产生于两种情况：一是管理层和注册会计师对会计估计值的判断差异；二是管理层和注册会计师对选择和运用会计政策的判断差异，由于注册会计师认为管理层选用会计政策造成错报，管理层却认为选用会计政策适当，导致出现判断差异。(2)推断误差推断误差是注册会计师对不能明确、具体地识别的其他错报的最佳估计数。包括：①通过测试样本估计出的总体的错报减去在测试中发现的已经识别的具体错报；②通过实质性分析程序推断出的估计错报。2.评价尚未更正错报的汇总数的影响(1)低于重要性水平如果尚未更正错报汇总数低于重要性水平，说明错报对财务报表的影响不重大，注册会计师可以发表无保留意见的审计报告。(2)超过重要性水平如果尚未更正错报汇总数超过了重要性水平，对财务报表的影响可能是重大的，注册会计师应当考虑通过扩大审计程序的范围或要求管理层调整财务报表降低审计风险。如果管理层拒绝调整财务报表，并且扩大审计程序范围的结果不能使注册会计师认为尚未更正错报的汇总数不重大，注册会计师应当考虑出具非无保留意见的审计报告。(3)接近重要性水平注册会计师应当考虑该汇总数连同尚未发现的错报是否可能超过重要性水平，并考虑通过实施追加的审计程序，或要求管理层调整财务报表降低审计风险。审计风险与审计失败审计风险：发表不恰当审计意见的可能性。审计失败：发表了错误的审计意见。审计风险与审计失败（1）区别：①表现形式不同。前者是一种可能性，而后者表现为一种事实，通常由相关监管部门调查认定后作出决定。②形成原因不同。前者是由客观原因，或审计人员并未意识到的主观原因造成的，强调的是客观性；而后者是由审计主体主观因素造成，表现为过失或欺诈。③结果不同。前者具有损失的或然性，后者是认定后的事实，必然导致审计损失。

（2）联系：两者的核心都是因为审计意见表达不当造成。在司法认定中，由于对重要性和必要职业关注的认定缺乏量化标准，导致形成意见表达不当的主客观原因难以严格区分。因此审计风险在某些情况下，也会被认定并转化为审计失败而造成审计损失。审计风险是客观存在的，当审计风险与损失联系在一起时，常常表现为事实上的审计失败。第九章审计证据审计证据的概念审计证据是指注册会计师为了得出审计结论、形成审计意见而使用的所有信息，包括财务报表依据的会计记录中含有的信息和其他信息。其他信息是注册会计师从被审计单位内部或外部获取的会计记录以外的信息，包括会议记录、内部控制手册、询证函的回函、分析师的报告和与竞争对手的比较数据等。充分、适当。适当包括相关和可靠审计证据的充分性审计证据的充分性是对审计证据数量的衡量，主要受下列因素影响：（1）样本量；（2）错报风险；（3）审计证据质量。确定相关性时应当考虑因素（1）特定的审计程序可能只为某些认定提供相关的审计证据，而与其他认定无关；（2）针对同一项认定可以从不同来源获取审计证据或获取不同性质的审计证据；（3）只与特定认定相关的审计证据并不能替代与其他认定相关的审计证据。评价审计证据充分性和适当性需要特殊考虑的因素（重点掌握）（1）对文件记录可靠性的考虑审计工作通常不涉及鉴定文件记录的真伪，注册会计师也不是鉴定文件记录真伪的专家，但应当考虑用作审计证据的信息的可靠性，并考虑与这些信息生成与维护相关控制的有效性。如果在审计过程中识别出的情况使其认为文件记录可能是伪造的，或文件记录中的某些条款已发生变动，注册会计师应当做出进一步调查，包括直接向第三方询证，或考虑利用专家的工作以评价文件记录的真伪。（2）使用被审计单位生成信息的考虑如果在实施审计程序时使用被审计单位生成的信息，注册会计师应当就这些信息的准确性和完整性获取审计证据。（3）证据相互矛盾的考虑如果从不同来源获取的审计证据或获取的不同性质的审计证据不一致，表明某项审计证据不可靠，注册会计师应当追加必要的审计程序。（4）获取审计证据时对成本的考虑注册会计师可以考虑获取审计证据的成本与所获取信息的有用性之间的关系，但不应以获取审计证据的困难和成本为由减少不可替代的审计程序。审计程序的种类检查文件和记录可靠性取决于文件和记录的来源和性质。检查有形资产能为存在性提供可靠的审计证据，但不一定能够为权利和义务或计价认定提供可靠的审计证据观察观察提供的审计证据仅限于观察发生的时点询问询问本身不足以发现认定层次存在的重大错报，也不足以测试内部控制运行的有效性函证函证获取的审计证据可靠性较高重新计算通常包括计算销售发票和存货的总金额、加总日记账和明细账、检查折旧费用和预付费用的计算、检查应纳税额的计算等重新执行典型例子是编制银存余额调节表。分析程序分析程序的使用需要存在有预期数据关系函证的决策（教材P188）1.函证决策应考虑的因素(1)评估的认定层次的重大错报风险；(2)函证程序所审计的认定；(3)实施其他审计程序获取的审计证据如何将检查风险降至可接受的水平。2.确定函证的内容、范围、时间和方式时应考虑的因素：(1)被审计单位的经营环境；(2)内部控制的有效性；(3)账户或交易的性质；(4)被询证者处理询证函的习惯做法；(5)被询证者回函的可能性。函证的内容（教材P189）1.函证银行存款、借款及与金融机构往来的其他重要信息函证项目函证内容银行存款、借款及与金融机构往来的其他重要信息了解实际存在的银行存款余额、借款余额以及抵押、质押及担保情况零余额账户隐瞒银行存款或借款在本期内注销的账户隐瞒银行存款或借款2.函证应收账款(1)一般情况下注册会计师应对应收账款实施函证。(2)不函证应收账款的两种情形：①根据审计重要性原则，有充分证据表明应收账款对财务报表不重要；②注册会计师认为函证很可能无效。(3)如果认为函证很可能无效，注册会计师应当实施替代审计程序。(4)针对应收账款存在认定的替代程序：①检查期后收款记录；②检查销售合同、销售发票和发货记录等证明交易确实已经发生的证据；③检查被审计单位与客户之间的函电记录。4.函证程序实施的范围注册会计师根据对被审计单位的了解、评估的重大错报风险以及所测试总体的特征等确定从总体中选取特定项目进行测试。选取的特定项目可能包括：(1)金额较大的项目；(2)账龄较长的项目；(3)交易频繁但期末余额较小的项目；(4)重大关联方交易；(5)重大或异常的交易；(6)可能存在争议以及产生重大舞弊或错误的交易。5.函证程序实施的时间(1)注册会计师通常以资产负债表日为截止日，在资产负债表日后适当时间内实施函证；(2)如果重大错报风险评估为低水平，注册会计师可选择资产负债表日前适当日期为截止日实施函证，并对所函证项目自该截止日起至资产负债表日止发生的变动实施实质性程序。6.管理层要求不实施函证时的处理注册会计师在分析管理层要求不实施函证的原因时，应当保持职业怀疑态度，并考虑：(1)管理层是否诚信；(2)是否可能存在重大的舞弊或错误；(3)替代审计程序能否提供与这些账户余额或其他信息相关的充分、适当的审计证据。询证函的设计（教材P190）1.设计询证函的总体要求询证函的设计服从于审计目标的需要。2.设计询证函需要考虑的因素(1)所审计的认定的类别；(2)可能影响函证可靠性的因素：①函证的方式；②以往审计或类似业务的经验；③拟函证信息的性质；④选择被询证者的适当性；⑤被询证者易于回函的信息类型。3.函证的方式(1)积极式函证：要求被询证者在所有情况下必须回函。(2)消极式函证：只要求被询证者仅在不同意询证函列示信息的情况下才予以回函。(3)积极式函证方式比较方式特点在询证函中列明拟函证的账户余额或其他信息，要求被询证者确认所函证的款项是否正确询证函的回复能够提供可靠的审计证据，但询证者可能对所列示信息根本就不加以验证就予以回函确认在询证函中不列明账户余额或其他信息，而要求被询证者填写有关信息或提供进一步信息可能会导致回函率降低，进而导致注册会计师执行更多的替代程序(4)采用消极的函证方式情况当同时存在下列情况时，注册会计师可考虑采用消极的函证方式：①重大错报风险评估为低水平；②涉及大量余额较小的账户；③预期不存在大量的错误；④没有理由相信被询证者不认真对待函证。4.拟函证信息的性质注册会计师函证的对象如果是非常规合同或交易时，注册会计师不仅应对账户余额或交易金额作出函证，还应当考虑对交易或合同的条款实施函证，同时关注是否存在重大口头协议，客户是否有自由退货的权利，付款方式是否有特殊安排等特殊信息以便对回函结果进行评价。函证的实施与控制（教材P193）1.注册会计师应当关注函证实施过程控制的环节(1)对选择被询证者的控制；(2)对设计询证函的控制；(3)对发出和收回询证函保持控制。2.对函证实施过程进行控制的措施(1)将被询证者的名称、地址与被审计单位有关记录核对；(2)将询证函中列示的账户余额或其他信息与被审计单位有关资料核对；(3)在询证函中指明直接向接受审计业务委托的会计师事务所回函；(4)询证函经被审计单位盖章后，由注册会计师直接发出；(5)将发出询证函的情况形成审计工作记录；(6)将收到的回函形成审计工作记录，并汇总统计函证结果。3.以传真、电子邮件等方式回函时的处理如果被询证者以传真、电子邮件等方式回函，注册会计师应当直接接收，并要求被询证者寄回询证函原件。4.积极式函证未收到回函时的处理(1)积极式函证未收到回函时的处理①要求对方作出回应；②再次寄发询证函；③实施函证的替代审计程序。(2)应付账款函证的替代审计程序函证需要证明的应付账款的认定注册会计师对该认定拟实施的替代审计程序存在检查期后付款记录、对方提供的对账单等完整性检查收货单等入库记录和凭证注册会计师对回函结果评价（教材P193）（一）考虑追加程序1.考虑是否需要追加的审计程序（指函证以外的程序）如果实施函证和替代审计程序都不能提供财务报表有关认定的充分、适当的审计证据，注册会计师应当实施追加的审计程序。2.评价实施函证和替代审计程序获取的审计证据是否充分、适当时应当考虑三个方面：(1)函证和替代审计程序的可靠性； (2)不符事项的原因、频率、性质和金额；(3)实施其他审计程序获取的审计证据。（二）评价函证过程和结果的可靠性应考虑的因素（教材P194）1.考虑因素(1)对询证函的设计、发出及收回的控制情况；(2)被询证者的胜任能力、独立性、授权回函情况、对函证项目的了解及其客观性；(3)被审计单位施加的限制或回函中的限制。2.追加程序（针对回函本身的追加）如果有迹象表明收回的询证函不可靠，注册会计师应当实施适当的审计程序予以证实或消除疑虑。例如，注册会计师可以通过直接打电话给被询证者等方式以验证回函的内容和来源。（三）注册会计师对询证函回函不符事项的处理（教材P194）1.对回函不符事项记录的要求注册会计师应当考虑不符事项是否构成错报及其对财务报表可能产生的影响，并将结果形成审计工作记录。2.分析回函不符事项的原因：(1)双方登记入账的时间不同；(2)由于一方或双方记账错误；(3)被审计单位的舞弊行为。3.应收账款因登记入账的时间不同而产生的不符事项类别情形不符事项类别应收账款登记入账的时间不同举例1收款在途询证函发出时，债务人已经付款，而被审计单位尚未收到货款2债务人收货在途询证函发出时，被审计单位的货物已经发出并已作销售记录，但货物仍在途中，债务人尚未收到货物3退回货物在途债务人由于某种原因将货物退回，而被审计单位尚未收到4拒付货款在途债务人对收到的货物的数量、质量及价格等方面有异议而全部或部分拒付货款等分析程序用作风险评估程序（教材P195）1.用作风险评估程序的分析程序目的注册会计师在实施风险评估程序时，应当运用分析程序，其目的是了解被审计单位及其环境并评估重大错报风险。2.用作风险评估程序的分析程序的具体要求(1)将分析程序与询问、检查和观察程序结合运用；(2)注册会计师应重点关注关键的账户余额、趋势和财务比率关系等方面，对其形成一个合理的预期，并与被审计单位记录的金额、依据记录金额计算的比率或趋势相比较。(3)通过发现异常来识别重大错报如果分析程序的结果显示的比率、比例或趋势与注册会计师对被审计单位及其环境的了解不一致，并且被审计单位管理层无法提供合理的解释，或者无法取得相关的支持性文件证据，注册会计师应当考虑其是否表明被审计单位的财务报表存在重大错报风险。3.用作风险评估程序的分析程序的特点风险评估程序中运用的分析程序主要目的在于识别那些可能表明财务报表存在重大错报风险的异常变化，因此有以下特点：(1)所使用的数据汇总性比较强，其对象主要是财务报表中账户余额及其相互之间的关系；(2)所使用的分析程序通常包括对账户余额变化的分析，并辅之以趋势分析和比率分析；(3)在风险评估过程中使用的分析程序所进行比较的性质、预期值的精确程度，以及所进行的分析和调查的范围都并不足以提供很高的保证水平。分析程序用作实质性程序1.用作实质性程序的分析程序的目的当使用分析程序比细节测试能更有效地将认定层次的检查风险降至可接受的水平时，注册会计师可以考虑单独或结合细节测试，运用实质性分析程序。2.实际运用实质性程序的分析程序时的步骤(1)识别需要运用分析程序的账户余额或交易；(2)确定期望值；(3)确定可接受的差异额；(4)识别需要进一步调查的差异；(5)调查异常数据关系；(6)评估分析程序的结果。3.实际运用实质性程序的分析程序时对特定认定的考虑(1)评估的重大错报风险鉴于实质性分析程序能够提供的精确度受到种种限制，评估的重大错报风险水平越高，注册会计师应当越谨慎使用实质性分析程序。(2)针对同一认定的细节测试在对同一认定实施细节测试的同时实施实质性分析程序可能是适当的。4.实际运用实质性程序的分析程序时对使用数据的要求(1)可获得信息的来源。数据来源的客观性或独立性愈强，所获取数据的可靠性将愈高；来源不同的数据相互印证时比单一来源的数据更可靠；(2)可获得信息的可比性。实施分析程序使用的相关数据必须具有可比性；(3)可获得信息的性质和相关性；(4)与信息编制相关的控制。5.实际运用实质性程序的分析程序时对可接受的差异额的考虑(1)考虑重要性和计划的保证水平可容忍错报越低，可接受的差异额越小；计划的保证水平越高，可接受的差异额越小。(2)考虑更多的审计证据可接受的差异额越低，注册会计师需要收集越多审计证据，以尽可能发现财务报表中的重大错报，获取计划的保证水平。分析程序用于总体复核（教材P199）1.用于总体复核的分析程序的目的注册会计师用于总体复核的分析程序的目的是确定财务报表整体是否与其对被审计单位的了解一致。2.用于总体复核的分析程序的特点注册会计师在总体复核阶段实施的分析程序主要在于强调并解释财务报表项目自上个会计期间以来发生的重大变化，以证实财务报表中列报的所有信息与注册会计师对被审计单位及其环境的了解一致、与注册会计师取得的审计证据一致。3.考虑追加审计程序的情形如果识别出以前未识别的重大错报风险，注册会计师应当重新考虑对全部或部分各类交易、账户余额、列报评估的风险是否恰当，并在此基础上重新评价之前计划的审计程序是否充分，是否有必要追加审计程序。第十章审计抽样注册会计师考虑选取测试项目方法要依据两个因素（教材P200第2段）(1)与所测试认定相关的重大错报风险；(2