中级财务会计 课件 05金融资产3-债权投资

金融资产张艳玲

一.债权投资概述二.债权投资的会计处理债权投资

（一）概念

债权投资，是指到期日固定、回收金额固定或可确定，且企业有明确意图和能力持有至到期的金融资产。

通常情况下，能够划分为债权投资的金融资产，主要是债权性投资，比如从二级市场上购入的固定利率国债、浮动利率金融债券等。

股权投资因其没有固定的到期日，因而不能划分为债权投资。一、债权投资概述

（二）特征

1.该金融资产到期日固定、回收金额固定或可确定“到期日固定、回收金额固定或可确定”是指相关合同明确了投资者在确定的期间内获得或应收取现金流量(如投资利息和本金等)的金额和时间。一、债权投资概述

（二）特征

2.企业有明确意图将该金融资产持有至到期“有明确意图持有至到期”是指投资者在取得投资时意图就是明确的。除非遇到一些企业所不能控制、预期不会重复发生且难以合理预计的独立事项，否则将持有至到期。一、债权投资概述

存在下列情况之一的，表明企业没有明确的意图将金融资产投资持有至到期：（1）持有该金融资产的期限不确定；（2）发生市场利率变化、流动性需要变化、替代投资机会及其投资收益率变化、融资来源和条件变化、外汇风险变化等情况时，将出售该金融资产。（3）该金融资产的发行方可以按照明显低于其摊余成本的金额清偿。（4）其他表明企业没有明确意图将该金融资产持有至到期的情况。

（二）特征3.企业有能力将该金融资产持有至到期“有能力持有至到期”是指企业有足够的财务资源，并不受外部因素影响将投资持有至到期。一、债权投资概述

存在下列情况之一的，表明企业没有能力将具有固定期限的金融资产投资持有至到期：（1）没有可利用的财务资源持续地为该投资提供资金支持，以使该金融资产投资持有至到期（2）受法律、行政法规的限制，使企业难以将该金融资产投资持有至到期（3）其他表明企业没有能力将具有固定期限的金融资产持有至到期的情况一、债权投资概述（一）账户设置

二、债权投资的会计处理债权投资成本应计利息取得债券投资的面值取得的到期一次付息债券的利息利息调整应收利息取得债券投资时产生的利息调整金额及其摊销金额取得的到期分次付息债券的利息

（二）债权投资的初始计量

债权投资初始确认时，应当按照公允价值和相关交易费用（计入“利息调整”明细科目）之和作为初始入账金额。实际支付的价款中包括的已到付息期但尚未领取的债券利息，应单独确认为应收项目，即记入“应收利息”（分期付息、一次还本）。如果包含未到付息期的利息，则计入初始投资成本，即记入“债权投资—应计利息”（到期一次性还本付息）。二、债权投资的会计处理

借：债权投资——成本

贷：银行存款二、债权投资的会计处理债权投资——应计利息债权投资——利息调整债券的面值未到付息期的利息(到期一次性还本付息)倒挤的差额（折价或溢价），也有可能在借方应收利息已到付息期的利息(分期付息)例：1月1日，华联实业股份有限公司从活跃市场上购入乙公司当日发行的面值500000元、期限5年、票面利率6%、每年12月31日付息、到期还本的债券作为债权投资，实际支付的购买价款（包括交易费用）为528000元。1月1日取得时账务处理如下：借：债权投资—成本 500000—利息调整 28000贷：银行存款528000例：1月1日，华联实业股份有限公司从活跃市场上购入丙公司于去年1月1日发行的面值800000元、期限5年、票面利率5%、每年12月31日付息、到期还本的债券作为债权投资，实际支付的购买价款（包括交易费用）为818500元，该价款中包含已到付息期但尚未支付的利息40000元。（1）购入债券时初始确认金额=818500-40000=778500（元）借：债权投资—成本 800000应收利息 40000贷：银行存款 818500债权投资—利息调整21500（2）收到债券利息时借：银行存款 40000贷：应收利息 40000

（三）债权投资利息收入的处理企业应在债权投资持有期间，采用实际利率法，按照摊余成本和实际利率计算确认利息收入，计入投资收益。实际利率应当在取得债权投资时确定，实际利率与票面利率差别较小的，也可按票面利率计算利息收入，计入投资收益。二、债权投资的会计处理简化的计算公式：摊余成本＝初始确认金额－已收回的本金±利息调整累计摊销的金额－已计提的累计信用减值准备摊余成本—是指该金融资产的初始确认金额经下列调整后的结果：（1）扣除已收回的本金；（2）加上或减去采用实际利率法将该初始确认金额与到期日金额之间的差额进行摊销形成的累计摊销额；（3）扣除计提的累计信用减值损失。摊余成本的确定是指将金融资产或金融负债在预计存续期的估计未来现金流量，折现为该金融资产账面余额或该金融负债摊余成本所使用的利率。面值×(P/S,r,n)＋年利息×(P/A,r,n)＝初始计量金额分期付息债券实际利率计算实际利率及其确定

1.分期付息、一次还本的债券投资

借：应收利息

贷：投资收益（称之为“利息收入”）二、债权投资的会计处理债权投资—利息调整（倒挤差额）债权投资—利息调整（倒挤差额）债券面值×票面利率期初摊余成本×实际利率期初摊余成本=“债权投资-成本”余额+或-“债权投资-利息调整”余额+或-“债权投资-应计利息”余额-“债权投资减值准备”余额

2.到期一次还本付息的债券投资

借：债权投资—应计利息

贷：投资收益（称之为“利息收入”）二、债权投资的会计处理债权投资—利息调整债权投资—利息调整债券面值×票面利率期初摊余成本×实际利率例：接上例的资料。华联实业股份有限公司于第一年1月1日购入的面值500000元、期限5年、票面利率6%、每年12月31日付息的乙公司债券，第一年1月1日取得时已确认初始入账成本为528000元。持有期间会计处理如下：（1）计算实际利率由于乙公司债券的初始确认金额高于其面值，因此，该项债权投资的实际利率一定低于票面利率，先按5%作为折现率进行测算。查年金现值系数表和复利现值系数表可知，5期、5%的年金现值系数和复利现值系数分别为4.32947667和0.78352617。乙公司债券的利息和本金按5%作为折现率计算的现值如下：债券年利息额=500000×6%=30000（元）利息和本金的现值=30000×4.32947667+500000×0.78352617=521647（元）上式计算结果小于乙公司债券的初始确认金额，说明实际利率小于5%，再按4%作为折现率进行测算。查年金现值系数表和复利现值系数表可知，5期、4%的年金现值系数和复利现值系数分别为4.45182233和0.82192711。乙公司债券的利息和本金按4%作为折现率计算的现值如下：利息和本金的现值=30000×4.45182233+500000×0.82192711=544518（元）上式计算结果大于乙公司债券的初始确认金额，说明实际利率大于4%。因此，实际利率介于4%和5%之间。使用插值法估算实际利率如下：实际利率=4%+（5%-4%）×544518-528000544518

-521647=4.72%例4—14

B表1利息收入与摊余成本计算表日期应收利息实际利率（%）利息收入利息调整摊销摊余成本第一年1月1日528000第一年12月31日300004.72249225078522922第二年12月31日300004.72246825318517604第三年12月31日300004.72244315569512035第四年12月31日300004.72241685832506203第五年12月31日300004.72237976203500000合计150000—122000280000（2）采用实际利率法编制利息收入与摊余成本计算表华联公司采用实际利率法编制的利息收入与摊余成本计算表，见表1。（3）编制各年确认利息收入和摊销利息调整会计分录①第一年12月31日借：应收利息 30000贷：投资收益 24922债权投资—利息调整5078②第二年12月31日借：应收利息 30000贷：投资收益 24682债权投资—利息调整5318③第三年12月31日借：应收利息 30000贷：投资收益 24431债权投资—利息调整5569例4—14

D④第四年12月31日借：应收利息 30000贷：投资收益 24168债权投资—利息调整5832⑤第五年12月31日借：应收利息 30000贷：投资收益 23797债权投资—利息调整6203（4）债券到期，收回债券本金和最后一期利息借：银行存款 530000贷：债权投资—成本500000应收利息 30000例4—14

E

（四）债权投资的处置

处置债权投资时，应将所取得价款与债权投资账面价值之间的差额，计入投资收益。二、债权投资的会计处理

借：银行存款（投资收益）（债权投资—利息调整）贷：债权投资—成本

债权投资—应计利息（投资收益）（债权投资—利息调整）

（五）债权投资的减值

如果有确凿的证据表明，债权投资减值的，应做如下会计分录：

借：信用减值损失贷：债权投资减值准备

如果导致发生减值因素消除，则应当转回已计提的减值准备，做反向处理。二、债权投资的会计处理

『例』

20×0年1月1日，XYZ公司支付价款1000元（含交易费用）从活跃市场上购入某公司20×0年1月1日发行的5年期债券，面值1250元，票面利率4.72%，按年支付利息(即每年59元)，本金最后一次支付。（可计算出实际利率是10%）

XYZ公司在购买该债券时，预计发行方不会提前赎回。二、债权投资的会计处理XYZ公司将购入的该公司债券划分为债权投资，且不考虑所得税、减值损失等因素。为此，XYZ公司在初始确认时先计算确定该债券的实际利率：设该债券的实际利率为r，则可列出如下等式：二、债权投资的会计处理

采用插值法，可以计算得出r=10%，由此可编制下表：

根据上述数据，XYZ公司的有关账务处理如下：

（1）20×0年1月1日，购入债券：二、债权投资的会计处理借：债权投资——成本

1250

贷：银行存款

1000

债权投资——利息调整

250

（2）20×0年12月31日，确认实际利息收入、收到票面利息等：二、债权投资的会计处理借：应收利息

59

债权投资——利息调整41

贷：投资收益100借：银行存款

59

贷：应收利息59

（3）20×1年12月31日，确认实际利息收入、收到票面利息等：

二、债权投资的会计处理借：应收利息

59

债权投资——利息调整45

贷：投资收益104借：银行存款

59

贷：应收利息59

（4）20×2年12月31日，确认实际利息收入、收到票面利息等：

二、债权投资的会计处理借：应收利息

59

债权投资——利息调整50

贷：投资收益109借：银行存款

59

贷：应收利息59

（5）20×3年12月31日，确认实际利息收入、收到票面利息等：

二、债权投资的会计处理借：应收利息

59

债权投资——利息调整55

贷：投资收益114借：银行存款

59

贷：应收利息59

（6）20×4年12月31日，确认实际利息收入、收到票面利息和本金等：

二、债权投资的会计处理借：应收利息

59

债权投资——利息调整59

贷：投资收益118借：银行存款

59

贷：应收利息59借：银行存款

1250

贷：债权投资——成本1250【例题·会计处理题】20×3年初，甲公司购买了A公司债券，面值为1000000元，票面利率为4%，期限为5年，买价（公允价值）为950000元，交易费用为6680元，划分为债权投资，该债券每年末支付一次利息，在第五年末兑付本金(不能提前兑付)。

要求：（1）计算甲公司各年应确认的投资收益；（2）编制甲公司有关该项投资的会计分录。

【答案】（1）按实际利率法计算甲公司各年应确认的投资收益在初始确认时，计算实际利率如下:1000000×P/S（R,5）＋40000×P/A（R,5）＝956680

计算结果：R≈5%年份年初余额a利息收益b=a×r现金流入c年末余额d=a+b-c20×3956680478344000096451420×4964514482264000097274020×5972740486374000098137720×6981377490694000099044620×79904464955410400000

甲公司各年应确认的债券投资收益如下表：（单位：元）（2）甲公司有关该项投资的会计分录如下：①取得的金融资产时：借：债权投资——成本1000000

贷：债权投资——利息调整43320

银行存款956680面值②20×3年末计提利息时：借：应收利息40000

债权投资——利息调整7834

贷：投资收益47834借：银行存款40000

贷：应收利息40000③20×4年末计提利息时：借：应收利息40000

债权投资——利息调整8226

贷：投资收益