会计学课件：供产销业务

供产销业务

2学习目标1．理解和掌握企业组织购销业务的账务处理2．理解和掌握企业组织生产业务的账务处理3．理解和掌握企业组织存货的计价方法4．理解和掌握企业组织经营活动费用的账务处理310.1

购销业务企业的购销业务是企业最基本的业务。企业的购销业务的背后不仅隐含着企业的收入、成本、费用和利润，而且还隐含着企业的营运资本（workingcapital）问题。营运资本：企业的流动资产与流动负债之间的差额。4一、企业的基本经营活动企业的经济活动可以分为筹资活动、投资活动和经营活动。制造业企业的经营活动主要由购货、生产和销售等三个环节组成，即制造业企业的经营周期（operatingcycle）。企业的经营周期的各个环节都会影响企业的资产负债表。567根据图10—2，企业在收到顾客的现金之前就向供应商付款。这是因为企业保有存货（原材料、在产品和产成品）和应收账款的时间比其付款期限长。付款日与收款日之间的时间差就是现金周转期（cashtocashperiodorcycle）或现金转换期（cashconversionperiodorcycle）。8在采购环节，会计学一方面反映原材料或库存商品的增加，另一方面反映银行存款的减少或应付账款、应付票据的增加。在生产环节，反映企业为了生产产品而发生的直接材料、直接人工和制造费用（即料、工、费），并在产品完工之后，将产品成本转为库存商品的成本；在销售阶段，一方面反映银行存款或应收账款、应收票据的增加，另一方面确认销售收入。与企业经营活动相关的一个重要主题就是税收问题。企业的税收问题主要包括两个方面：（1）与企业生产过程相关的流转税如增值税和营业税等；（2）与企业经营成果相关的所得税。9二、购销业务企业的购销业务是一个问题的两个方面：只要有企业购买，就有企业销售；只要有企业是债权人（体现为应收账款或应收票据），就有企业是债务人（体现为应付账款或应付票据）；只要有企业收款，就有企业付款。101.收入确认的基本原则（1）收入确认的基本条件与确认时间。

收入确认须同时满足两个条件：

1）商品或服务已经提供给顾客即收入已赚取；

2）现金或实质上可转化为现金的某项资产确保能够收到即取得货款或收取货款的权利，收入可实现。11（2）收入金额的确认

1）商业折扣：企业为了促进商品销售，鼓励顾客成批购买，在顾客成批购买时，对零售价格所给予的一个折扣。商业折扣通常以百分数表示。

2）现金折扣：销货方（债权人）为鼓励购货方（债务人）在一定期限内早日偿还货款而给予的一种折扣优惠。购货方（债务人）在折扣期限内偿还货款，可以享受到一定的折扣。这种折扣就是现金折扣。12现金折扣通常表示为“2/10，1/20，n/30”，即购货方（债务人）在10天之内付款可以折扣2%；10天之后20天之内付款可以折扣1%；20天之后30天之内付款必须如数偿还，不能享受到现金折扣。销货方（债权人）现金折扣称为销货折扣，作为财务费用处理。购货方（债务人）得到现金折扣，冲减其财务费用。13（3）总价法与净价法：现金折扣处理方法

1）总价法：以尚未扣除现金折扣的价款作为应收（付）账款的入账金额。如果购货方（债务人）提前付款得到现金折扣，销货方（债权人）作为财务费处理，购货方（债务人）作为一种财务效益，冲减财务费用。特征：可以较好地反映企业购销业务的全过程。但如购货方（债务人）提前付款，获得了现金折扣，总价法可能高估应收（付）账款和销售收入（购货成本），从而虚增应收（付）账款数额。14

2）净价法：以扣除现金折扣之后的价款作为应收（付）账款的入账金额。如果购货方（债务人）不能获得现金折扣，则作为财务费用处理。

这种方法认为购货方（债务人）通常会提前付款，因此将购货方（债务人）获得现金折扣视为一种正常现象。

注意：企业的购销业务对现金折扣的账务处理方法应该一致，如果采用总价法（或净价法），其销货业务也应该采用总价法（或净价法）。152.应收（付）账款（1）应收（付）账款的基本账务处理。销货方：确认销售收入借：应收账款（包括应收销货款和增值税）贷：主营业务收入（确认的销售收入）应交税费——应交增值税（销项税额）结转销售成本，借：主营业务成本贷：库存商品”收回账款借：银行存款贷：应收账款16购货方（债务人）购货时借：在途物资、原材料或库存商品应交税费——应交增值税（进项税额）贷：应付账款”账户的贷方。支付账款借：应付账款贷：银行存款17销货退回与折让销货方（债权人）一方面要根据退货或折让价款注销原先确认的销售收入，借：主营业务收入应交税费——应交增值税（销项税额）贷：应收账款”账户的贷方。借：库存商品贷：主营业务成本P231案例10—11819（2）应收账款的坏账损失问题坏账（baddebts）：无法收回或收回可能性较小的应收账款。由于坏账带来的损失称为坏账损失（lossonbaddebts）。应收账款确认为坏账的条件（满足一项即可）：债务人破产，以其破产资产清偿之后仍无法收回债务人死亡，以其遗产清偿之后仍无法收回；债务人较长时间内未履行其偿债义务，并有足够的证据证明无法收回或收回的可能性极小。20应收账款的坏账损失的账务处理：直接销账法和备抵法

1）直接销账法：在坏账实际发生时，直接确认坏账损失的方法。确认坏账与确认坏账损失处于同一个会计期间。

企业确认坏账损失时，

借：资产减值损失——坏账损失贷：应收账款

企业已经转销的应收账款重新收回借：应收账款贷：资产减值损失——坏账损失借：银行存款贷：应收账款特点：简单、实用，但不符合配比原则和权责发生制。21

2）备抵法：设置“坏账准备”账户，在各个会计期内先估计坏账损失并计入当期费用，坏账实际发生再根据其金额冲减坏账准备并注销应收账款的方法——确认坏账与估计坏账损失处于不同会计期间。我国的企业通常采用备抵法。在资产负债表日根据估计的坏账损失数额计提坏账准备：借：资产减值损失——坏账损失贷：坏账准备企业实际发生坏账损失时，根据实际坏账损失的数额借：坏账准备贷：应收账款22企业已经转销的应收账款重新收回借：应收账款贷：坏账准备借：银行存款贷：应收账款已经转销的应收账款重新收回借：银行存款贷：坏账准备备抵法特征：符合配比原则和权责发生制。23备抵法下估计坏账损失方法：赊销净额百分比法、应收账款余额百分比法和应收账款账龄分析法。赊销净额百分比法：按照赊销净额的一定百分比（坏账损失率）估计坏账损失数额的方法。特点：比较简单，但从理论上说，这种方法将全部赊销净额都作为估计坏账损失的基础，存在逻辑问题。

24例：假设华南公司2008年度的赊销净额为10000000元，根据该公司过去的经验，坏账损失率估计为赊销净额的0.15%。估计的坏账损失数额为15000元（10000000×0.15%）。如果此时华南公司的“坏账准备”账户的贷方余额为16800元，就意味着华南公司上年度估计的坏账损失数额大于实际发生的数额。因此，需冲减“资产减值损失——坏账损失”账户1800元（16800－15000）。25应收账款余额百分比法：按照应收账款余额的一定百分比（坏账损失率）估计坏账损失数额的方法。特征：一定程度上克服了赊销净额百分比法的缺陷。但对拖欠时间长短依然不加以区分，一律用一个统一的坏账损失率估计坏账损失数额。这种方法也没有考虑当年（期）赊销当年（期）就注销掉的坏账损失。26应收账款账龄分析法：按照应收账款的账龄长短，采用不同的百分比（坏账损失率）估计坏账损失数额的方法。特点：是对应收账款余额百分比法的改进，克服了应收账款余额百分比法的缺陷，对不同账龄的应收账款区别对待，采用不同的坏账损失率。因此，其计算结果相对合理一些。但这种方法对当年（期）赊销当年（期）就注销掉的坏账损失依然不加考虑。27

据上表，华南公司2008年度估计的坏账损失数额为221000元。例：假设华南公司2008年12月31日“应收账款”账户的借方余额为2000000元，其账龄分布、估计的坏账损失率和估计的坏账损失数额分别如表10—2所示。28案例10—2华南公司应收账款坏账损失的账务处理从2005年开始采用备抵法。根据该公司的历史经验，估计的坏账损失率为应收账款余额的0.3%。2005年12月31日，华南公司的“应收账款”账户的借方余额为2500000元。2006年10月28日，华南公司确认江南公司所欠的9000元购货款无法收回。2006年12月31日，华南公司的“应收账款”账户的借方余额为3000000元。2007年11月18日，华南公司确认南方公司所欠的8500元购货款无法收回。2007年12月31日，华南公司的“应收账款”账户的借方余额为2600000元。2008年10月18日，华南公司重新收回2006年10月20日注销的江南公司欠款9000元。2008年12月31日，华南公司的“应收账款”账户的借方余额为2000000元。29根据案例10—2的资料，华南公司采用直接销账法和备抵法的账务处理如表10—3所示。303.应收（付）票据票据（notes）定义：由出票人签发、无条件承诺以一定金额于指定日期支付给受款人的一种书面凭证。票据内容：主要包括支票（check）、本票（promissorynotes）和汇票（billofexchange）。票据分类：可以分为不带息票据（noninterestbearingnotes）和带息票据（interestbearingnotes）。不带息票据是指票据到期时，付款人只按票面金额（面值）向受款人或被背书人支付款项的票据，不带息票据的到期价值等于其面值。带息票据是指付款人按票面金额加上票据规定利率计算的到期利息向受款人或被背书人支付款项的票据，带息票据的到期价值等于其面值加上到期利息。31（1）应收（付）票据的基本账务处理。销货方（债权人）的账务处理实现销售收入借：应收票据（包括应收销货款和增值税）贷：主营业务收入应交税费——应交增值税（销项税额）结转销售成本借：主营业务成本贷：库存商品票据到期时，销货方（债权人）收回票据款借：银行存款贷：应收票据32购货方（债务人）的账务处理购货时借：在途物资、原材料或库存商品应交税费——应交增值税（进项税额）贷：应付票据”票据到期时借：应付票据贷：银行存款33票据的到期日的确定

1）以“月”表示到期日（若干月之后到期）：指若干个月之后与票据签发日同一天为到期日（不论所涉及的月份大小）。两种特殊的情况：

第一，票据签发日为某月份的31日，而到期月份只有30天。这时只能以该月的30日为到期日。

第二，票据签发日为某月份的29日、30日或31日，而到期月份为2月。这时只能以2月份的最后一天（28日或29日）为到期日。34

2）以“天”表示（若干天之后到期）到期日：应该根据实际天数计算到期日。

计算时，“算头不算尾”或“算尾不算头”（即头尾只算一天）。

例如2008年11月21日签发的90天到期的票据，其到期日为2009年2月19日。

计算过程：2008年11月还有9天（30－21），2008年12月有31天，2009年1月有31天，2009年2月有19天，共90天。35案例10—3因业务关系，华南公司与江南公司存在密切的购销业务关系。华南公司商品的销售成本为其销售价款的80%。假设适用的增值税税率为17%。2008年11月21日，华南公司赊销一批价款为100000元的商品给江南公司。江南公司于当天收到商品并签发了一张3个月、票面价值为117000元的票据给华南公司。2009年2月21日，票据到期，华南公司收到票据款117000元并存入银行账户。36购销双方账务处理如下表：37（2）带息票据的账务处理1）带息票据的到期价值计算及其账务处理带息票据通常在票据到期时支付利息，其利息采用单利，计算公式为：利息=票据面值×利率×期限这里“期限”是指从票据签发日到票据到期日为止的时间间隔。带息票据的到期价值是票据面值加上票据到期利息，计算公式为：票据到期价值=票据面值＋利息=票据面值×（1＋利率×期限）38采用带息票据结算的账务处理销货方（债权人）收到票据款借：银行存款（票据面值加上利息）贷：应收票据（票据面值）财务费用”账户（利息）购货方（债务人）支付票据款借：应付票据（票据面值加上利息）财务费用（利息）贷：银行存款39案例10—4续案例10—3，假设2008年11月21日，江南公司签发的是一张3个月、票面利率为8%、票面价值为117000元的票据。该票据的到期价值为：117000×（1＋8%×90/360）=119340元。其中，票据到期利息为2340元（119340－117000）。2009年2月21日，票据到期时，华南公司（销货方）与江南公司（购货方）的账务处理如表10—5所示。4041

2）带息票据的期末利息调整及其账务处理。在期末，为了体现配比原则和权责发生制，就必须确认未到期带息票据本会计分期已经赚取或发生的利息。销货方（债权人）借：应收利息贷：财务费用票据到期时，根据收到的票据款借：银行存款贷：应收票据、应收利息和财务费用42购货方（债务人）借：财务费用贷：应付利息票据到期时，根据支付的票据款，借：应付票据、应付利息和财务费用贷：银行存款43案例10—5续案例10—3和案例10—4，2008年12月31日，应该计提归属于2008年度的利息1040元（117000×8%×40/360）。这样，2008年12月31日（资产负债表日）和2009年2月21日，华南公司（销货方）与江南公司（购货方）两个不同会计主体（双方地位相对应）的账务处理如表10—6所示。4445为了避免会计人员的疏忽而造成账务处理的差错，西方财务会计通常运用应计项目的转回程序，即在下一个会计期间开始之时为应计项目做出转回分录（reversingentries）。转回分录是指在新的会计期间开始之时，编制与上个会计期的期末为了配比原则和权责发生制而对应计项目所作的调整分录相反的分录。46案例10—6续案例10—5，假设华南公司和江南公司都运用了转回程序，2008年12月31日（资产负债表日）和2009年2月21日，华南公司（销货方）与江南公司（购货方）两个不同会计主体（双方地位相对应）的账务处理如表10—7所示。47（3）应收票据贴现的账务处理。应收票据贴现：运用未到期票据向商业银行借入资金的融资行为。企业通过票据贴现所得款项称为贴现实得款。相关计算公式：贴现利息=票据到期价值×贴现利率×贴现期贴现实得款=票据到期价值－贴现利息=票据到期价值×（1－贴现利率×贴现期）“贴现期”指从票据贴现日到票据到期日的贴现天数。在计算贴现期时，通常是“算头不算尾”或“算尾不算头”。贴现实得款与面值之间的差额作为财务费用处理。48贴现的账务处理：贴现时借：银行存款财务费用贷：应收票据注：如果企业贴现的票据是带息票据，贴现实得款高于票据面值部分，记入“财务费用”账户的贷方；贴现实得款低于票据面值部分，记入“财务费用”账户的借方。49案例10—7续案例10—3，假设2008年11月21日，江南公司签发给华南公司的是一张3个月、票面利率为8%、票面价值为117000元的票据。假设华南公司因资金周转问题，于2008年12月1日将持有的江南公司签发的票据向华夏商业银行贴现，华夏商业银行的贴现利率为9%。票据到期价值=117000×（1＋8%×90/360）=119340元。贴现实得款=119340×（1－9%×80/360）=116953.20(元)2008年12月1日，华南公司会计分录：借：银行存款116953.20财务费用46.80贷：应收票据11700050西方财务会计对应收票据贴现的处理：运用“贴现应收票据”账户进行账务处理。如果票据的付款人到期不能偿还款项，背书贴现人依然负有连带清偿责任，这时产生了或有负债。或有负债：不确定性的债务，只有在发生某种事件时才发生的负债。51案例10—8续案例10—7，2008年12月1日，华南公司会计分录：借：银行存款116953.20财务费用46.80贷：贴现应收票据1170002009年2月21日，票据到期时，江南公司承兑付款

借：贴现应收票据117000

贷：应收票据117000522009年2月21日，江南公司不能承兑付款，贴现银行会通知华南公司并将该拒付票据的到期价值全部从华南公司的银行存款账户扣除，并收取小额的拒付手续费（protestfee）。华南公司做如下会计分录：（1）代付款人（江南公司）偿付票据到期价值和拒付手续费（假设为10元）并转为对江南公司的应收账款。

借：应收账款117010

贷：银行存款117010（2）注销或有负债

借：贴现应收票据117000

贷：应收票据1170005310.2生产业务一、企业经营资金的运动过程54二、生产成本的账务处理与产品成本计算企业的生产成本：企业在生产制造产品过程中所发生的成本，包括直接材料、直接人工和制造费用即“料、工、费”。1.直接材料：企业在生产制造产品过程中所耗用的、构成产品主要成分并易于追溯到特定产品的材料成本。企业发生的各项直接材料成本借：生产成本——基本生产贷：原材料产品完工之后，根据完工产品的成本，结转产品成本借：库存商品贷：生产成本——基本生产552.直接人工：企业在生产产品过程中，直接参与产品的生产过程所耗用并能追溯到特定产品的人工成本。企业发生的各项直接人工成本借：生产成本——基本生产贷：应付职工薪酬、银行存款、库存现金产品完工之后，根据完工产品的成本，结转产品成本借：库存商品贷：生产成本——基本生产563.制造费用：企业在生产产品过程中所发生的不能归入直接材料、直接人工成本的所有其他费用。企业发生各种制造费用借：制造费用贷：原材料、应付职工薪酬、累计折旧、银行存款等期末，将各个产品应负担的制造费用分配转入“生产成本”账户，借：生产成本——基本生产贷：制造费用57P245案例10—9华南公司2009年2月份为了生产甲、乙两种产品发生如下经济业务：2009年2月2日，从仓库领取A材料800000元用于产品生产。原材料采用实际成本核算，其中，438000元的材料用于甲产品的生产，362000元的材料用于乙产品的生产。2009年2月4日，从仓库领取B材料40000元，供生产车间作为辅助材料使用。582009年2月28日，结算本月份的职工工资480000元。其中，甲产品生产工人的工资为200000元，乙产品生产工人的工资为200000元，生产车间管理人员的工资为60000元，行政管理部门职工的工资为20000元。2009年2月28日，从银行提取现金并支付职工工资。592009年2月28日，分别按职工工资总额的10%，12%，2%，10%，2%和1%，计提职工医疗保险费、养老保险费、失业保险费、住房公积金、工会经费和职工教育经费。计提的比例为37%（10%＋12%＋2%＋10%＋2%＋1%）。其中，社会保险费的计提比例为24%（10%＋12%＋2%）。2009年2月28日，计提固定资产折旧63200元。其中，生产车间使用固定资产计提折旧47600元，行政管理部门使用固定资产计提折旧15600元。2009年2月28日，将制造费用按生产工人工资比例分配到甲、乙两种产品。2009年2月28日，甲、乙两种产品全部完工，甲产品2000件和乙产品1000件经验收全部合格并入库。60616210.3存货一、存货的种类与范围1.存货账务处理的关键问题存货的账务处理既涉及企业的资产负债表的存货，又涉及企业的利润表的销售成本，直接关系到企业财务报表的质量。存货成本与销售成本之间的关系：本期销售成本=期初存货成本＋本期入库存货成本－期末存货成本6364存货的账务处理的关键问题：（1）合理地确定期末存货成本，提供资产负债表的存货价值；（2）合理地确定本期销售成本，以便与销售收入相配比，为恰当地确定利润奠定基础。

652.存货的种类（1）在正常经营过程中储存待售的资产项目主要指商品流通企业的库存商品（commodityinventory）和制造企业的产成品（finishedgoodsinventory）。

1）库存商品：商品流通企业为了销售而购进的商品。

2）产成品：制造企业自行生产并完工入库，可对外销售的商品。66（2）生产过程耗用的资产项目主要指制造业的原材料（rawmaterialinventory）、零部件（partsinventory）、在产品（workinprocessinventory）和辅助材料（manufacturingsuppliesinventory）。1）原材料：制造业外购并准备直接用于产品的生产，构成产品实体的库存材料。2）零部件：制造业自制或外购并准备用于产品生产的零件或部件。3）在产品：制造业自行生产但尚未完工，有待进一步加工的产品。4）辅助材料：制造业外购并准备用于产品生产但不构成产品实体的库存材料。67（3）杂项存货（miscellaneousinventory），指供企业日常耗用的事务性用品、运输用品等库存项目。683.存货的范围存货的认定标准：以企业是否拥有存货的法定所有权为依据，而不论存货的存放地点如何。企业在认定存货时，必须注意的几个问题：（1）在途货物：运输途中的货物，其所有权通常与交货条件有关。交货条件是按起运站交货：货物一经交运，所有权就转移给购货方，视为购货方已经购入但尚在运输途中的存货；交货条件是按到达站交货：货物在到达目的地之前的运输途中，其所有权仍然属于销货方，应该视为销货方已远离企业销往对方但仍然拥有所有权的存货。69（2）寄销品、存销品及其他物品寄销品（consignmentout）：一企业寄放在其他企业委托其代销的货物——寄放方存货。存销品（consignmentin）：一企业受托代其他企业销售而存放于该企业内部的货物——不属承销企业的存货。委托加工材料——企业的存货；受托加工材料——不属于企业的存货。货物已经成交出售，但尚未起运而暂存于企业内——不属于企业的存货。 70二、确定存货数量与入账价值1.确定存货数量：指对库存的商品或货物等存货项目进行盘存，以便得出其结存数量。确定存货数量的方法包括定期盘存制（periodicinventorymethod）和永续盘存制（perpetualinventorymethod）。71（1）定期盘存制：又称实物盘存制（physicalinventorymethod），是一种平时对存货的增减变化不做记录，而在期末通过实物（地）盘点来确定存货结存数量的方法。具体做法：企业在每个会计期所购入的货物都按购进价格先记入“材料采购”账户。期末盘点后，确定了结存的存货价值再记入“库存商品”或“原材料”账户。本期的销售成本确定：从本期可供销售或耗用的存货总额中减去通过盘点得出的期末存货价值确定实际库存的存货价值，平时“库存商品”或“原材料”账户并不做任何反映，只有等到期末盘点后才在账面上予以调整。72案例10—10假设江南公司采用定期盘存制确定存货的数量。2009年3月1日，江南公司的“库存商品”账户借方余额为2000元。2009年3月31日，经过实地盘点，江南公司的库存商品价值为3870元。2009年3月31日，江南公司应该做如下会计分录：1)注销“库存商品”账户的期初余额：借：本年利润2000贷：库存商品20002)登记“库存商品”账户的期末余额：借：库存商品3870贷：本年利润387073“库存商品”账户的期初余额被注销，按实存数额计入期末余额，并保留到下一个会计期间。“库存商品”账户的期初余额与期末余额之间的差额作为已经销售的存货成本结转到“本年利润”账户。74（2）永续盘存制：又称账面盘存制（bookinventorymethod），是一种平时对各种存货的收入与发出进行经常性的连续记录，以便随时从账面反映出各种存货结存数额的方法。具体做法：企业平时要为各种存货开设明细账户并按各种存货分类进行经常性的明细记录。会计期末，企业必须进行实物盘点。对某些价值较高或发生差错可能性较大的存货，还要经常进行实物盘点。经过盘点，如果发现账实不符，就要通过调整分录进行调整，使账实相符。特点：弥补了定期盘存制的缺陷，但其工作量较大。因此永续盘存制适用于制造企业。75案例10—112009年3月31日，南方公司的A，B两种商品的账面价值分别为9500元和9000元。经过实物盘点，发现A，B两种商品的实际价值分别为9000元和9300元。2009年3月31日，南方公司应该做如下会计分录：1）反映A商品的盘亏，做如下调整分录：借：待处理财产损溢

500贷：库存商品

5002）反映B商品的盘盈，做如下调整分录：借：库存商品

300贷：待处理财产损溢

300通过上述调整分录，A商品的账面价值调整为9000元，而B商品的账面价值调整为9300元，从而使得库存商品账实相符。762.存货的入账价值（1）附带成本：除购入价格外，使商品或原材料处于可供销售或使用状态的一些直接或间接支出，如运输费用。附带成本中，属于直接费用的，可直接计入相应存货的成本；属于间接费用的，应该根据一定的标准分配计入相关存货的成本。根据重要性原则，如果附带成本相对于购入价格微不足道，附带成本可以灵活处理，但应该注意遵循可比性原则。77（2）制造费用：制造企业特有制造费用是否应该计入存货成本以及如何计入，目前主要有三种看法：1）主要成本法：存货价值只包括直接材料和直接人工的成本，而不包括制造费用——相对较为简单，但产品成本不完整，通常只适用于制造费用较小的企业2）完全成本法：存货价值不仅包括直接材料、直接人工的成本，而且还包括制造费用——传统存货计价方法3）变动成本法：存货价值包括直接材料成本、直接人工成本和变动性制造费用。固定性制造费用作为期间费用处理，不计入存货价值——有利于成本控制783.基于定期盘存制与永续盘存制的存货账务处理的比较确定存货数量的方法包括定期盘存制和永续盘存制，确定存货入账价值的方法包括总价法和净价法。因此，存货的账务处理实际上就存在四种方法。7980帐户设置：采用定期盘存制，设置“购货”和“库存商品”或“原材料”账户。其中，“库存商品”或“原材料”账户平时通常没有任何记录，只是反映企业的期初、期末存货的数额。期末，将“购货”账户余额结转到“本年利润”账户，从而计算出本期销售成本。采用永续盘存制，只需要设置“库存商品”或“原材料”账户。81案例10—12假设江南公司为商业企业，其存货的账务处理采用总价法。2009年3月份，江南公司有关商品购销业务如下为了更简明扼要地说明问题，本案例不考虑增值税问题。因为增值税对这个问题的讨论没有影响。：2009年3月1日，江南公司的“库存商品”账户借方余额为2000元。2009年3月10日，江南公司以信用方式购入A商品，价款为10000元。信用条件为“2/10，n/30”。2009年3月18日，江南公司以银行存款支付购货款。2009年3月20日，江南公司赊销A商品，总共价款为9800元，销售成本8130元。信用条件为“2/10，n/30”。2009年3月31日，经过实地盘点，江南公司的库存商品价值为3870元。82基于定期盘存制和永续盘存制，江南公司的账务处理如表所示。83从表10—9可以看到：（1）如果企业采用定期盘存制，在调整之前，“库存商品”的期末余额一直是2000元，需要做出调整分录，注销其期初余额2000元，登记其期末余额3870元。如果企业采用永续盘存制，“库存商品”账户的记录是连续的，“库存商品”账户会自动显示出期末“库存商品”账户的余额为3870元。这个期末余额与实地盘点得出的数字一致，不必做出调整分录。只有出现账实不符，才需要做出调整分录。（2）如果企业采用定期盘存制，根据“库存商品”账户的期初期末余额和“购货”账户就可以计算出本期销售成本。84图10—7的“本年利润”账户正好体现了如下计算公式：本期销售成本（8130）=期初存货成本（2000）＋本期入库存货成本（10000）－期末存货成本（3870）如果企业采用永续盘存制，销售成本已经累积在“主营业务成本”账户。“主营业务成本”账户的余额8130元就是本期销售成本。85三、存货的计价：确定存货发出部分和结存部分的成本存货计价的方法大致可以分为原始成本法（originalcostmethod）、成本与可变现净值孰低法（costornetrealizablevaluewhicheverislower）和估计法（inventoryestimatingmethod）三大类。861.原始成本法：以实际成本为基础对存货进行计价。主要包括个别计价法（specificidentificationmethod）、加权平均法（weightedaveragemethod）、先进先出法（firstin，firstout，FIFO）和后进先出法（lastin，firstout，LIFO）。假设存货的成本流动与实际的货物流动存在一定关系。货物流动（flowofgoods）：企业的商品流通和产品生产过程中，存货的实际移动，即存货实物本身的移动。成本流动（flowofcost）：已经销售或领用的存货与其真实的或假设的单位成本之间的联系。87案例10—13华南公司2009年3月份有关A商品的购进、销售与结存情况如表10—10所示。88（1）个别计价法：又称为具体辨认法，是按某些存货项目的个别成本计价的方法。这种方法需要对各批次存货逐一加以辨认，而后按其各自的入库成本分别计价。特点：成本流动与货物流动完全一致，对存货的计价相对比较合理，便于确定各批次存货的升溢和损耗数额。但工作量较大，存货的保管也很麻烦，而且可能成为企业经理人有意调节利润的手段。只有具有可识别特征且数量不多而单位价值相当高的商品才适用。89以案例10—13的资料为例，假设经过具体辨认：1）2009年3月6日销售的200件A商品中，有150件属于期初库存商品，有50件属于2009年3月2日入库的商品。2）2009年3月20日销售的300件A商品中，有50件属于2009年3月2日入库的商品，有250件属于2009年3月10日入库的商品。90基于定期盘存制下销售成本和期末库存商品价值计算如下：期末库存商品价值=50×1.00＋100×1.20＋150×1.25＋100×1.4=497.50（元）本期销售成本=200×1.00＋200×1.20＋400×1.25＋100×1.40－497.50=582.50（元）基于永续盘存制下的销售成本和期末库存商品价值计算如下：本期销售成本=150×1.00＋50×1.20＋50×1.20＋250×1.25=582.50（元）期末库存商品价值=200×1.00＋200×1.20＋400×1.25＋100×1.40－582.5=497.50(元)91（2）加权平均法：以期初存货数量和本期入库存货数量为权重，计算出存货的平均单位成本，从而对存货进行计价的方法。适用于储存在同一地点、性能形态相同的大批量存货。1）基于定期盘存制的全月一次加权平均法。计算公式：加权平均成本=期初存货金额＋本期存货增加额期初存货数量＋本期存货增加数92以案例10—13的资料为例，华南公司2009年3月份A商品的加权平均成本、期末库存商品价值和本期销售成本分别计算如下：期末库存商品价值=400×1.20=480（元）本期销售成本=500×1.20=600（元）932）基于永续盘存制的移动加权平均法。基于永续盘存制，每次存货入库之后，都要确定新的加权平均成本，因而，这时的加权平均法也称为移动加权平均法。94以案例10—13的资料为例，华南公司2009年3月份A商品的加权平均成本、本期销售成本和期末库存商品价值的计算如表10—11所示。本期销售成本=200×1.10＋300×1.20=580（元）期末库存商品价值=400×1.25=500（元）95（3）先进先出法：假定先入库的存货先领用或销售，并根据这样的货物流动假设，对领用或销售的存货和期末存货进行计价。1）基于定期盘存制的先进先出法。基于定期盘存制，由于领用或销售的存货按最先入库的单位成本依次计价，那么，期末存货则倒过来由最后入库的单位成本开始计价。从本期可供销售存货成本扣除期末存货就得到本期销售成本。96以案例10—13的资料为例，华南公司2009年3月份A商品的期末库存商品价值和本期销售成本计算如下：期末库存商品价值=100×1.40＋300×1.25=515（元）本期销售成本=200＋880－515=565（元）972）基于永续盘存制的先进先出法。以案例10—13的资料为例，华南公司2009年3月份A商品的销售成本和期末库存商品价值的计算如表10—12所示。98根据上表，本期销售成本为565元，期末库存商品价值为515元。99（4）后进先出法：假定后入库的存货先领用或销售，并根据这种货物流动顺序，对领用或销售存货和期末存货进行计价。1）基于定期盘存制的后进先出法。基于定期盘存制，由于领用或销售的存货按最近入库的单位成本依次计价，期末存货则倒过来由最早入库的单位成本开始计价。从本期可供销售存货成本扣除期末存货就得到本期销售成本。100以案例10—13的资料为例，华南公司2009年3月份A商品的期末库存商品价值和本期销售成本计算如下：期末库存商品价值=200×1.00＋200×1.20=440（元）本期销售成本=200＋880－440=640（元）1012）基于永续盘存制的后进先出法。以案例10—13的资料为例，华南公司2009年3月份A商品的销售成本和期末库存商品价值的计算如表10—13所示。102根据上表，本期销售成本为615元，期末库存商品价值为465元。103案例10—16江南公司从2005年开始采用“成本与可变现净值孰低法”对期末某类存货进行计价，并运用分类比较法计提存货跌价准备。假设江南公司2005—2008年年末该类存货的账面价值都是200000元。2005年12月31日，江南公司该类存货预计可变现净值为180000元。2006年12月31日，江南公司该类存货预计可变现净值为170000元。2007年11月30日，江南公司因对外销售存货而转出相应的存货跌价准备5000元。2007年12月31日，江南公司该类存货预计可变现净值为194000元。2008年12月31日，江南公司该类存货预计可变现净值为205000元。1041052.成本与可变现净值孰低法：对期末存货按照成本与可变现净值两者之中较低者计价的方法。即如果成本低于可变现净值，期末存货按成本计价；如果可变现净值低于成本，期末存货按可变现净值计价。“成本”指期末存货的实际成本即历史成本；“可变现净值”指企业组织日常经营活动中，以存货的估计销售价格减去至完工时估计将要发生的成本、估计的销售费用以及相关税费之后的余额。成本与可变现净值孰低法是谨慎性原则在存货账务处理上的具体运用，也是对历史成本原则的修正。106实际运用成本与可变现净值孰低法时，成本与可变现净值有三种不同的比较方法：逐项比较法、分类比较法和总额比较法。（1）逐项比较法：按各个具体存货项目逐一比较成本与可变现净值，并分别按其较低者对该存货项目进行计价，把各个存货项目汇总便是存货的价值。（2）分类比较法：将各类存货的成本总额与可变现净值总额进行比较，每类存货取其较低者作为该类存货的金额，把各类存货的价值汇总就是存货的价值。（3）总额比较法：将全部存货的成本总额与可变现净值总额进行比较，取其较低者作为全部存货的价值。107案例10—152009年3月31日，华南公司甲、乙两大类（包括A，B，C，D四种）存货的成本与可变现净值如表所示。逐项比较法确定的期末存货价值最低（28800元），分类比较法次之（29600元），总额比较法最高（30000元）108期末账务处理：存货发生减值，根据减值数额计提存货跌价准备，借：资产减值损失贷：存货跌价准备如已计提跌价准备的存货价值得以恢复，应该在原已计提的存货跌价准备金额内，按恢复增加的金额借：存货跌价准备贷：资产减值损失”账户的贷方。领用或销售存货，结转相应的存货跌价准备借：存货跌价准备贷：生产成本或主营业务成本109案例10—16江南公司从2005年开始采用“成本与可变现净值孰低法”对期末某类存货进行计价，并运用分类比较法计提存货跌价准备。假设江南公司2005—2008年年末该类存货的账面价值都是200000元。2005年12月31日，江南公司该类存货预计可变现净值为180000元。2006年12月31日，江南公司该类存货预计可变现净值为170000元。2007年11月30日，江南公司因对外销售存货而转出相应的存货跌价准备5000元。2007年12月31日，江南公司该类存货预计可变现净值为194000元。2008年12月31日，江南公司该类存货预计可变现净值为205000元。1101113.估计法：包括毛利法（grossprofitmethod）和零售价盘存法（retailinventorymethod）。1）毛利法：根据毛利率估计期末存货价值的方法。基于企业前后各期毛利率大致相同的假设。期末存货成本和本期销货成本的计算公式：期末存货成本=期初存货成本＋本期入库存货成本－本期销售成本本期销售成本=销售净额×（1－毛利率）毛利率可以根据企业历史数据或计划数据确定，也可以根据行业毛利率调整确定。112案例10—17南方公司是一家商品流通企业，其存货的账务处理采用定期盘存制。2009年3月，为了编制财务报表需要确定期末存货价值。南方公司过去3年的平均毛利率为40%；2009年3月1日，南方公司的A商品余额为20000元；2009年3月份A商品的购货净额和销售净额分别为50000元和90000元。1132009年3月31日，南方公司的A商品价值估算过程如表所示114毛利法的适用情形：1）审计师或注册会计师检验存货价值。2）估计火灾造成的存货价值损失或因盗窃遭受的损失。3）提供月份或季度财务报表所需要列示的期末存货数据。4）估计一定期间的销售成本、销售毛利和期末存货价值，以便编制全面预算（如销售预算和利润预算）。115（2）零售价盘存法：适用于经营零售业务的企业含义：根据成本与零售价格比率估计期末存货成本的一种方法。运用零售价盘存法估计期末存货成本的可靠性取决于成本与零售价格比率的可靠性。如果这个比重（例）变动较大，势必影响期末存货（库存商品）成本估计的合理性。116案例10—182009年3月1日，粤百货公司A商品的期初库存商品成本为40000元，按其零售价格计算的价值为50000元。2009年3月份粤百货公司的A商品购货成本为50000元，按其零售价格计算的价值为70000元，2009年3月份粤百货公司销售净额为100000元。1172009年3月31日，粤百货公司A商品的期末价值估算过程如表所示。11810.4经营活动费用与非常收支一、经营活动费用企业的经营活动费用主要包括管理费用、销售费用和财务费用等三项期间费用。1.管理费用：企业为组织和管理其生产经营活动所发生的各项费用。包括：企业在筹建期间发生的开办费、行政管理部门在企业的经营管理中发生的应由企业统一负担的经费（包括行政管理部门职工工资及福利、物料消耗、低值易耗品摊销、办公费和差旅费等）、工会经费、董事会费（包括董事会成员津贴、会议费和差旅费等）、聘请中介机构费、咨询费（含顾问费）、诉讼费、业务招待费、房产税、车船税、土地使用税、印花税、技术转让费、矿产资源补偿费、研究费用、排污费、各种摊销等。119其账务处理主要包括：（1）企业在筹建期间发生的开办费，包括人员工资、办公费、培训费、差旅费、印刷费、注册登记费以及不计入固定资产成本的借款利息费用等，在其实际发生时，根据其发生额借：管理费用贷：银行存款（2）行政管理部门人员的职工薪酬借：管理费用贷：应付职工薪酬（3）行政管理部门计提的固定资产折旧借：管理费用贷：累计折旧120（4）无形资产的摊销借：管理费用贷：累计摊销（5）发生的办公费用、水电费、业务招待费、聘请中介机构费、咨询费、诉讼费、技术转让费、研究费用借：管理费用贷：银行存款、研发支出（6）按规定缴纳的矿产资源补偿费、房产税、车船税、土地使用税、印花税借：管理费用贷：银行存款（7）期末，结转“管理费用”账户余额到“本年利润”账户，结转之后，“管理费用”账户没有余额。借：本年利润贷：管理费用121定额备用金制度定额备用金：也称为固定备用金，是企业拨付给组织内部用款部门或职工个人在一定限额内周转使用的款项。122账务处理：拨付时：借：其他应收款贷：库存现金用款人或部门报销相关费用时，根据审核的报销数额补足备用金的存放定额借：管理费用”贷：库存现金经批准撤销定额备用金制度时，根据收回定额备用金数额借：库存现金贷：其他应收款1232.销售费用：企业在销售商品和材料、提供劳务的过程中发生的各种费用，包括保险费、包装费、展览费和广告费、商品维修费、预计产品质量保证损失、运输费、装卸费等，以及为销售本企业商品而专设的销售机构（含销售网点、售后服务网点等）的职工薪酬、业务费、折旧费等经营费用。销售费用的账务处理：124（1）企业在销售商品过程中发生的包装费、保险费、展览费和广告费、运输费、装卸费等借：销售费用贷：库存现金或银行存款（2）企业为销售本企业商品而专设的销售机构的职工薪酬、业务费等经营费用，借：销售费用应付职工薪酬、银行存款或累计折旧（3）期末，结转“销售费用”账户余额到“本年利润”账户，结转之后，“销售费用”账户没有余额。借：本年利润贷：销售费用1253.财务费用：企业为筹集生产经营所需资金等而发生的筹资费用，包括利息支出（扣减利息收入）、汇兑损益及相关的手续费、企业发生或获得的现金折扣等。126财务费用的账务处理主要包括：（1）企业发生的财务费用借：财务费用贷：银行存款（2）企业发生的应该冲减财务费用的利息收入、汇兑损益、现金折扣，借：银行存款或应付账款贷：财务费用（3）期末，结转“财务费用”账户余额到“本年利润”账户，结转之后，“财务费用”账户没有余额。借：本年利润贷：财务费用127二、非常收支：主要是指企业发生的营业外收入与营业外支出。１.营业外收入：企业发生的与其经营活动没有直接关系的各项净收入，主要包括处置非流动资产收益、非货币性资产交换收益、债务重组收益、罚没收入、政府补助收入、收到的因享受税收优惠而返还的消费税和营业税等税金、确实无法支付的应付账款、资产盘盈收益和捐赠收益等。128账务处理：企业发生的营业外收入借：库存现金、银行存款、待处理财产损溢、固定资产清理、应付账款等贷：营业外收入期末，结转“营业外收入”账户余额到“本年利润”账户，结转后“营业外收入”账户没有余额借：营业外收入贷：本年利润1292.营业外支出：企业发生的与其经营活动没有直接关系的各项净支出，主要包括处置非流动资产损失、非货币性资产交换损失、债务重组损失、罚款支出、公益性捐赠支出、非常损失和盘亏损失等。130账务处理：企业发生营业外支出借：营业外支出贷：待处理财产损溢、库存现金、银行存款、固定资产清理等期末，结转“营业外支出”账户余额到“本年利润”账户，结转之后，“营业外支出”账户没有余额。借：本年利润贷：营业外支出13110.5经营成果及其分配一、利润的形成利润是企业在一定会计期内的经营成果，包括营业利润、利润总额和净利润。其计算公式为：营业利润=营业收入－营业成本－营业税金及附加－管理费用－销售费用－财务费用－资产减值损失±公允价值变动损益±投资收益