毕业论文正文

/摘要财务会计理论结构是构建会计理论体系和指导会计实践的基础。本文从财务会计基础理论、会计应用理论和会计环境理论三个方面分析了会计目标、会计假设、会计原则、会计要素、会计方法、会计实践、会计检验、会计环境等会计理论构成要素与其相互关系，为财务会计理论、会计实践以与会计理论与会计实践的相互结合奠定了一个基本的理论结构。同时从我国现已公布施行的《企业会计准则》来看，对企业会计核算的基本前提，普遍适用的一般原则，财务报告的要素，要素定义、内容、分类、确认、计量、记录、报告等已作出了原则性的规定。从所涵盖的内容来看，涉与会计核算的四项基本假设、一般原则、会计目标、信息质量特征、六项财务报表要素，财务报告等。这些内容大致提出了我国的财务会计理论结构。从《企业会计准则》出发，联系财务会计理论与实践的发展趋势，通过对我国财务会计理论结构的总结与评析，探讨如何对我国的财务会计理论结构进行重建。关键词：财务会计；理论结构；企业会计准则

目录摘要 I1绪论 12财务会计理论结构的涵义 23财务会计理论结构的基本要素与其分析 33.1构成财务会计理论结构的基本要素 33.2财务会计理论结构基本要素分析 33.2.1会计的目标 33.2.2会计假设 33.2.3会计原则 43.2.4会计要素 43.2.5会计方法 43.2.6会计实践 53.2.7会计检验 53.2.8会计环境 54我国财务会计理论结构现状的不足和重建 74.1关于我国目前的财务会计理论结构的评析 74.1.1没有明确会计信息使用者在整个财务会计理论结构研究中的起点地位 74.1.2会计准则与财务会计理论结构之间的界限不够明确 84.1.3目前财务会计理论结构中一些基本概念比较模糊 84.2对我国财务会计理论结构的重新构建 84.2.1关于会计信息使用者 84.2.2关于会计目标 94.2.3关于财务会计报表提供的信息 94.2.4关于确认与计量的限制与修正原则 105结论 11致谢 12参考文献 131绪论众所周知，会计理论应该包括财务会计理论、管理会计理论、成本会计理论，再广一些还应包括审计理论。也有人认为，会计理论可以划分为七种：会计基本理论、财务会计理论、管理会计理论、成本会计理论、特种会计理论、审计理论和其他会计理论。由此可以看出，无论从哪一种观点看，财务会计理论都无疑是会计理论的重要组成部分。如同会计理论有它的基本理论结构一样，财务会计理论也有其基本结构即财务会计的理论结构。但到目前为止还不存在一个综合性的会计理论，相反，林林总总的文献中所呈现出来的都是各不相同的理论，这些理论大多是在构建理论时，因采用了不同的方法而产生的，或者是为了试图开发出一个中庸的理论，而不是一个单一的综合性理论而产生的。正如美国会计学会对会计理论的流派的认识：会计理论如同一个市场，在这个市场上，有供给方，也有需求方，各种需求的存在，导致适应不同需求者的会计理论的形成。正因为如此，作为会计理论的核心内容之一的财务会计理论,也产生了不同的认识和理解，进而形成不同的理论结构。财务会计理论结构是构建会计理论体系和指导会计实践的基础。长期以来，国内外会计学者一直致力于财务会计理论结构的研究，并且提出各种财务会计理论结构设想。但是，这些财务会计理论结构，有的构成要素过多过细，相互关系结构纷繁复杂，有的构成要素层次关系不清，难以概括现代财务会计理论的丰富内涵。因此，有必要构建与现代会计发展水平相一致、结构严谨的财务会计理论结构。2财务会计理论结构的涵义我国会计大师潘序伦先生在《基本会计学》中写到“在任何思想领域中，都需要一种理论结构，以统一推理的逻辑或体系，会计也不例外。理论结构为在一定假设范围内的有关概念和程序提供依据，会计师们据此对经济数据进行鉴定、登记、分类和汇总，使之成为合乎陈述要求和解释经济信息时采用的方式或方法。”

对这一问题，不同的学者有不同的理解：有人认为，财务会计的理论结构就是财务会计理论体系的基本结构，包括会计理论的基础——会计基本理论、会计理论体系的起点、会计理论的构成要素与其相互之间的关系。这种观点把财务会计的理论结构等同于财务会计理论体系的基本结构，使得财务会计理论结构的外延过于宽泛，包含的内容过多，但不能否认这样一种结构能体现出完整和系统的特点；有人认为，财务会计的理论结构（或概念体系）是会计实务工作者确认、计量和报告企业财务状况和经营成果的依据,是制定者选定会计和报告的基础。这种观点是从财务会计的理论结构的作用方面作的定义，没有说明它应包括的内容；也有人认为，财务会计概念结构（这里把财务会计理论结构称为财务会计概念结构）在于解释财务会计的一些基本概念,其内容主要有财务报告的目标、会计的质量特征、财务报表要素和财务报表的确认与计量等。这些内容相互联系,形成一个完整的体系,目的在于指导会计准则的制定与应用。这种观点从财务会计的理论结构的构成要素与目的方面做的定义，虽然克服了以上两种观点的不足，但作者直接用财务会计概念结构来代替财务会计理论结构，容易使其内容失之狭窄；还有人认为，所谓的财务会计的理论结构即财务会计的概念框架,就是按照会计假设、会计目标、会计原则(会计准则)、会计要素的顺序进行的研究。此种观点把财务会计的理论结构等同于财务会计概念框架。这是一种代表性观点，包含了财务会计理论要研究的核心内容。

从以上不同学者对财务会计的理论结构的认识中可以看到，目前还没有形成对财务会计理论结构的统一认识，存在着把财务会计理论结构与会计理论体系与财务会计概念框架三者混用的现象,对财务会计理论结构的定义要么很宽泛，要么过于狭窄。所以我们现在还无法准确合理的给财务会计理论结构一个定义。3财务会计理论结构的基本要素与其分析3.1构成财务会计理论结构的基本要素财务会计理论结构是构建会计理论要素和逻辑关系的构造体系，它是由财务会计基础理论、财务会计应用理论和财务会计环境理论相互结合、有机构成的一个理论系统。财务会计基础理论是构成财务会计理论的基本要素，包括会计目标理论、会计假设理论、会计原则理论、会计要素理论、会计方法理论、会计检验理论等；财务会计应用理论是将财务会计基础理论应用于会计实践、指导会计实践的理论，包括财务会计管理体制理论，如会计机构、会计人员和会计法规等方面的理论、会计基本准则理论、会计政策理论等；财务会计环境理论是对财务会计基础理论和财务会计应用理论产生影响作用的外部条件，包括企业内部环境和外部环境。企业内部环境因素，包括企业内部管理体制、企业治理结构、企业经营活动与规模、企业管理状况、经理素质才能、企业文化等；企业外部环境，包括社会发展与进步、经济体制与经济发展、财政税收与财务、法律法规、科学技术发展水平、科学哲学与经济学研究的方法论等。财务会计理论体系各个构成要素之间是存在内在的逻辑关系和有机构成的，从而形成了财务会计理论结构的框架。3.2财务会计理论结构基本要素分析财务会计理论结构是一个结构严密和层次递进的逻辑体系。它全面反映了财务会计理论系统的基本构成因素与其相互关系。3.2.1会计的目标会计理论是以会计为研究对象，因此，研究会计，首先就应确定会计研究要达到的目标。理所当然，会计的目标构成会计理论框架合乎逻辑的起点。财务会计的目标是提供有关生产经营活动方面的财务会计信息，以供信息使用者进行经济决策。这一观点已被普遍接受。3.2.2会计假设假设是科学研究中的一种逻辑思维方式。通过建立会计假设，确定财务会计确认和计量的前提条件，也就是构造一个理想客体，以便“舍弃其客观原形的原始形态，撇开与当前研究无关的内容、次要过程和干扰因素，使其以理想化的纯粹单一的形式，呈现在研究者的面前，使我们有可能对其进行深入细致的研究，找出其存在和运动的规律，达到对其本质的科学认识”。会计既然是提供有关生产经营活动方面的财务会计信息，就应进一步确定会计所提供信息的空间范围和时间界限，并指定计量的方法，即我们在什么范围内、以什么方式来核算和披露会计信息。由于现实世界中企业经济业务活动存在的复杂性、相关性等不确定性因素，所以，对企业财务会计信息核算和披露的对象，必须加以理想化、纯粹化，以便达到对会计对象本质的科学认识。会计假设为会计原则、会计要素、会计方法、会计实践和会计检验方面的研究奠定了理论基础。3.2.3会计原则财务会计要按照会计假设奠定的基础核算和披露信息，那么，作为公共产品的财务会计信息必须科学、规范，确定其应具备的质量特征、确认和计量方式以与对其进行必要修正的弹性规定。这就是要制定会计原则，规定财务会计信息应达到的质量标准，使财务会计信息具有客观性、相关性、可比性、一贯性、与时性、明晰性；规定财务会计信息确认和计量标准，按照权责发生制、收入与费用成本配比、历史成本、划分收益性支出与资本性支出的准则来进行企业交易和事项的会计处理；同时还规定财务会计进行会计核算和披露时，可以依照谨慎性、重要性和实质重于形式等原则，对前述会计原则进行修正。3.2.4会计要素会计要素是指会计主体拥有资金在静态下（某一时点）的存量（财务状况）和动态下（某一时期）的流量（经营成果）类别和规模，包括资产、负债、所有者权益、收入、费用成本、利润等6大会计核算和披露的内容。它是在会计假设前提下，按照会计原则要求，为实现会计目的而提供的可用于决策的财务会计信息。3.2.5会计方法会计方法是对会计要素进行核算和披露的方法和程序。会计是一门实践性很强的应用性管理科学。如何对会计对象进行核算和监督，即采用什么方法对会计核算和披露的内容进行数据采集、计算、归集、分类、再分类、汇总、披露，就需要根据假设和会计原则，对会计要素内容进行核算，实行监督，从而需要研究会计的方法和程序，以提供会计主体的符合质量要求的财务会计信息。对会计目标、会计假设、会计原则、会计要素和会计方法的探索与研究的成果，构成财务会计的基础理论。3.2.6会计实践会计基础理论与会计具体实务相结合的过程。会计实践既是一个实务问题，又是一个理论问题。作为前者，就是建立和完善财务会计管理体制，包括组建会计机构、配备会计人员、制定会计法规、会计制度和会计政策，以便进行会计核算，实行会计监督，完成会计任务，实现会计目的；作为后者，就是研究财务会计管理体制的性质、特点和规律，探讨会计制度的创新和会计政策的安排，例如，如何设计、执行、测试和完善内部控制制度，如何组建会计机构，如何配备会计人员，如何规范会计人员的职业道德，如何对会计人员进行专业教育、素质培训，如何设计、安排、执行、监督会计制度，如何根据会计主体生产经营的特点制定相应的会计政策等，都是需要进行探讨的应用理论研究问题。对会计实践的探索与研究的成果，构成会计的应用理论。3.2.7会计检验会计检验是对财务会计理论体系进行测试、评价、反馈和改进的过程。在一定的环境条件下，财务会计理论与会计实践相结合，使得会计管理体制进入运行状态。财务会计能否在会计假设的前提下，按照会计原则，运用会计方法对会计要素进行反映和控制，能否提供符合会计目标的财务会计信息，取决于会计理论体系中每一个构成因素自身的完善性和各个构成因素之间的相适性。经过会计检验，如果一定环境条件下，会计理论与会计实践有机结合，通过会计管理体制的运行，能够提供财务会计信息，也就实现了财务会计的目的；如果运行的结果不能提供财务会计信息、或提供的财务会计信息失真、失误，则没有能够实现财务会计的目的。在这种情况下，就应通过反馈程序，查找会计理论结构体系各个因素方面可能存在的完善性和相适性问题与原因，并加以改进或修正，以便使财务会计理论体系经得起会计检验，保证财务会计目标的实现。通过会计检验的会计理论结构框架体系，才是理想的、有效的、科学的、合理的。根据会计环境的变化，进行会计检验，经常地对会计理论系统进行符合性测试和实质性测试，才能使会计理论不断地创新，使其进一步发展和完善。3.2.8会计环境会计环境是影响会计理论和会计实践的各种内外部条件或因素，包括社会、经济、法律、科技等外部环境，以与企业管理体制、企业文化等内部环境。会计环境对会计既可能产生正面的、积极的影响，从而促进会计的发展，也可能产生负面的、消极的影响，从而制约会计的发展。会计环境对会计的影响是全方位的，它既影响会计目的、会计假设、会计原则、会计要素、会计方法和会计检验，又影响会计实践与会计目标的实现，还会通过科学哲学和经济学研究的方法论影响会计理论研究本身。会计环境对会计的影响还是双向的、相互的，也就是会计的发展也会在一定程度上影响会计环境。4我国财务会计理论结构现状的不足和重建鉴于构建一个良好的财务会计理论结构，不仅能够使我们从总体上把握财务会计理论体系的归属，明确财务会计理论体系同会计理论体系的关系，掌握财务会计理论体系本身应由哪些内容组成以与这些内容之间的相互关系，进而形成财务会计学术研究的阶段性成果，为深入探讨财务会计理论提供线索和启示，促进财务会计理论能够更好地指导财务会计实务。而且对于我国来说，我国是一个发展中国家，目前正处于经济转轨时期，其经济运行和其他国家存在明显的区别。许多经济现象都带有明显的中国特色，不能简单的和发达国家的同类经济现象相对应，但经济全球化是当今世界的发展趋势。在指定理论结构时，应遵循完整性原则，坚持前后逻辑一致、用语一致，使整个结构形成一体，要有一定的超前性，尽可能稳定，避免经常修改和变动；要向国际化努力；要有一定的继承性，对传统财务会计理论不能全部抛弃。况且我国以前对财务会计理论的认识就不足，对它的研究起步比较晚，进行的研究也大多是借鉴美国等西方国家的理论经验，属于本国学者的研究成果比较少。加之会计实务发展较快以与其本身的复杂性，研究人员对财务会计理论的期望又高，导致财务会计理论多种派别并存的现象，没有一个统一的认识。因此我认为必须就我国目前的财务会计理论结构进行评析，总结出现我国财务会计理论结构的不足或漏洞，进而对其进行重新构建。4.1关于我国目前的财务会计理论结构的评析根据我国《企业会计准则》的内容以与会计实践中所依据的具体会计准则和运用的操作程序、处理方法，可将我国目前的财务会计理论结构总结为以下三个方面的不足：4.1.1没有明确会计信息使用者在整个财务会计理论结构研究中的起点地位《企业会计准则》将“会计信息应当符合国家宏观经济管理的要求，满足有关各方面了解企业财务状况与经营成果的需求，满足企业加强内部经营管理的需要”作为会计目标和实际意义上的财务会计理论结构研究的起点。《企业会计准则》上述内容只是表述出了会计信息的作用，因而不宜作为会计的基本目标来看待。根据社会发展史观，人是社会活动的主体，社会的一切活动都是由人来承担的。故而不难理解，将会计目标而并非将对会计实践活动有决定影响的人——会计信息使用者作为财务会计理论结构研究的起点是不妥的。但该论述并没有指出会计信息使用者与会计目标的关系与其在整个财务会计理论结构研究中的地位与作用，也没有明确提出会计信息的使用者具体包括哪些。4.1.2会计准则与财务会计理论结构之间的界限不够明确由于《企业会计准则》本身与财务会计理论结构之间的界限不明，进而导致通过《企业会计准则》推导出来的财务会计理论结构与具体会计准则之间的界限亦不清晰。财务会计理论结构应着重研究与财务理论结构有关的概念以与各概念间的联系，并指导会计准则的制定与运用，而不能直接用于指导会计实务。但从我国的实际来看，我们在财务会计理论结构与具体会计准则的关系上，并没有很好地把握二者各自的内涵以与二者之间的关系。如在《企业会计准则》中，对要素的确认与计量标准不是作出一种原则性的规定，而是直接阐述各具体项目的确认与计量标准。这样，随着会计实务的发展，《企业会计准则》的稳定性必将受到冲击，进而削弱其对实务的权威性指导作用。FASB在其《概念框架的说明》中曾经指出：“概念公告不像准则公告，概念框架（即理论结构）不要求成为公认的会计原则。财务会计概念公告没有建立描述特定项目或事项的会计程序或披露实务”。ISAC亦在《编报财务报表的概念框架》中指出：“本框架不是一份国际会计准则，它不为任何特定的计量与报告问题确定标准，本框架的任何内容均不取代国际会计准则。”综上所述，财务会计理论结构应该用于指导会计准则基本概念的制定与修改，而会计准则则直接联系具体经济业务与项目，即指导具体会计准则的制定与应用。4.1.3目前财务会计理论结构中一些基本概念比较模糊由于对财务会计理论结构中的某些基本概念的阐述缺乏进一步的详细解释与说明，或解释与说明不够明确，容易造成理解上的困难，如《企业会计准则》将费用定义为“企业在生产经营过程中发生的各项耗费”，最明显的问题就是未对“耗费”作出界定。因此，对什么是耗费，偿债性支出是不是耗费等等的争论就不可避免。同时，概念之间的相互关系也不是十分清晰，使得理论结构的基本概念与其层次性不易把握。4.2对我国财务会计理论结构的重新构建针对我国目前的财务会计理论结构的不足，借鉴西方财务会计理论结构的研究成果，结合财务会计的发展趋向，联系我国财务会计实践中出现的新情况，我们要试图对我国的财务会计理论结构进行重建：4.2.1关于会计信息使用者会计是在不断适应和满足会计信息使用者需要的基础上发展起来的，会计信息的提供是为了反映和监督会计主体的财务状况、经营成果和现金流量，以帮助决策者进行判断，准确作出决策。从这个意义上讲，正是因为会计信息使用者的要求（即会计目标）且会计信息系统应该满足其需要，会计才有存在的价值，因此会计信息使用者理应成为财务会计理论结构研究的起点。但同时我们也应该清楚，会计信息使用者本身并不属于财务会计理论结构的组成部分。通常，会计信息的使用者包括投资者、债权人、经营者、国家管理部门等。4.2.2关于会计目标会计目标同其他目标一样，具有主观见之于客观的特征。会计是适应人类历史的发展要求而发展起来的，会计目标在不同的历史时期有所不同。在人类进入文明社会以来，经济活动中日益注重效率与效益。但在人类社会飞速发展的今天，人们对企业的要求已不仅仅是经济效益的增长，还包括许多社会效益因素，如环保、产品质量、职工福利等等。因此，企业要生存和发展，除了讲求经济效益以外，还应注意社会效益的提高。这从世界许多国家要求提供的财务报表附表中披露的非经济内容的日益增加可窥其一斑。如编制环境报告，增值表等。因此追溯和验证会计的基本目标，我们可以认为，会计的基本目标是对生产、经营、管理等活动进行反映与监督，参与企业经营决策，以提高企业的经济与社会双重效益。另一方面，《企业会计准则》提出的会计信息的作用可以作为会计的具体目标对待，即会计具体目标就是其所提供的会计信息能够起到满足投资人、债权人、内部经营管理等各方面需要，符合国家宏观管理要求的作用。同时，与提高企业的社会效益相对应，会计的具体目标还应反映企业的社会责任状况。4.2.3关于财务会计报表提供的信息这个问题可以从以下两个角度来分析：（1）关于会计要素。我国《企业会计准则》将会计要素分为资产、负债、所有者权益、收入、费用、利润，但从实践中来看，由于独资企业的出现与其特殊性，“所有者权益”项目已很难准确反映独资企业的权益变动情况。我认为，可借鉴西方国家的做法，增设“业主投资”与“派给业主款”项目，专门核算独资企业业主权益的增加与减少。（2）关于会计信息的质量要求。《企业会计准则》提出衡量会计信息质量的一般原则包括客观性原则、可比性原则、一贯性原则、相关性原则、与时性原则以与明晰性原则。其中，将客观性原则解释为“要求会计核算应当以实际发生的交易或事项为依据，如实反映企业的财务状况，经营成果和现金流量”，但如何反映才属于“如实”反映？虽然其后作出了进一步的要求，即会计信息应当能够接受进一步的验证，但此处，我认为，不妨借鉴FASB的观点，即会计信息应当具有可靠性。因为可靠的会计信息往往是客观的，而客观的会计信息对于会计信息使用者而言却不一定可靠，正如现象存在真象与假象之分一样。4.2.4关于确认与计量的限制与修正原则目前我国存在着分行业会计制度，因此根据《企业会计准则》，大致可以将目前我国会计确认与计量的限制与修正原则分为行业特性、谨慎性原则、重要性原则。我认为，从我国目前的会计实践与发展趋势看，有几个问题值得我们注意。一是对于会计信息的充分披露问题，我国证监会最近对上市公司的信息披露作出了新的规定，使得现信息披露的充分性、透明性要求较以前大为提高。另一个就是对于所提供的会计信息的责任追究问题，无论是从加强企业内部经营管理的角度来讲，还是从政府、社会要求对企业的财务活动监督更加严格的角度来讲，从维护企业利益的原则出发，审计监督风险最小无疑在会计信息的确认与计量过程中起着不可替代的修正与限制作用。从这两个角度出发，我认为，对于会计确认与计量的限制与修正原则，应当包括充分揭示原则和审计监督风险最小性原则。同时，由于充分揭示原则的存在，就会自然引出另一个问题，即充分揭示的成本与由此带来的效益的比较。效益大于成本原则是任何一项经济活动施行的约束条件，只有相关效益大于成本时，它才是可行的。会计信息的提供也是这样。当然，会计信息的充分揭示与否所带来的效益或损失有时是无法以货币计量的，如由于信息充分揭示或揭示不充分所造成的社会影