会计实务：旅游、饮食服务企业短期投资的期末计价

旅游、饮食服务企业短期投资的期末计价短期投资的期末计价是指期末短期投资在资产负债表上反映的价值。短期投资的期末计价方法有三种：成本法、市价法、成本与市价孰低法。成本法是指旅游、饮食服务企业的短期投资在按投资成本人账后直到出售变现均不调整短期投资的账面价值，期末短期投资在资产负债表上按历史成本计价反映的方法；市价法是指期末短期投资在资产负债表上按市价计价反映的方法；成本与市价孰低法则是指期末短期投资在资产负债表上以其成本与市价的较低者计价反映的方法。我国的《投资》准则和《企业会计制度》都要求企业对短期投资的核算采用成本与市价孰低法计价。

1．成本与市价孰低法的含义

市价是指在证券市场上挂牌的交易价格，一般按期末证券市场上的收盘价格作为市价。采用成本与市价孰低法计价，当短期投资的市价低于成本价时按市价计价，并对短期投资市价低于成本价的差额计提短期投资跌价准备，计提的跌价损失计入当期损益；当市价高于成本时则按成本价计价。

短期投资采用成本与市价孰低法计价，能够比较客观地反映企业会计期间的财务状况，在损益计量方面也较为稳健，体现了谨慎性原则。

2．短期投资跌价准备的计提方法

在成本与市价孰低法下，对短期投资市价低于成本价的差额应计提短期投资跌价准备。具体有以下三种计提方法：

(1)按投资总体计提，是指按短期投资的总市价低于总成本的金额计算并提取跌价损失准备的方法。

(2)按投资类别计提，是指按短期投资的类别总市价低于总成本的金额计算并提取跌价损失准备的方法。

(3)按单项投资计提，是指按每一项短期投资的成本与市价孰低计算并提取跌价损失准备的方法。按规定，如某项短期投资比重较大(如占整个短期投资10%及以上)，应按单项投资为基础计算应计提的跌价准备。

3．短期投资跌价准备提取额的计算

旅游、饮食服务企业应提取的短期投资跌价准备可按以下公式计算：

当期应提取的短期投资跌价准备=当期市价低于成本的金额-“短期投资跌价准备”账户的贷方余额

具体计算应区分以下情况进行：

(1)如果当期短期投资市价低于成本价的金额大于“短期投资跌价准备”账户的贷方余额，应按其差额提取短期投资跌价损失准备；

(2)如果当期短期投资市价低于成本的金额小于“短期投资跌价准备”账户的贷方余额，应按其差额冲减已计提的跌价损失准备；

(3)如果当期短期投资市价高于成本，则应将已计提的跌价准备全部冲回。

4．短期投资跌价准备的账务处理

旅游、饮食服务企业每期末计提跌价准备时，应借记“投资收益”账户，贷记“短期投资跌价准备”账户；如已计提跌价准备的短期投资的市价以后又恢复，应在已计提的跌价准备的范围内转回，借记“短期投资跌价准备”账户，贷记“投资收益”账户。

【例1】时雨饮食公司的短期投资，从2003年6月30日开始按成本与市价孰低法计价。2003年6月30日短期投资的成本与市价资料如表5-1所示。

表5-1短期投资成本与市价表

单位：元

项目

成本

市价

预计跌价损(益)

短期投资——债券

甲企业债券

18750

17750

(1000)

乙企业债券

24800

26100

1300

丙企业债券

28900

28700

(200)

小计

72450

72550

100

短期投资——股票

A企业股票

30650

31200

550

B企业股票

43350

38800

(4550)

小计

74000

70000

(4000)

合计

146450

142550

(3900)

下面分别按单项投资、按投资类别、按投资总体说明计提短期投资跌价准备的会计处理。

(1)按单项投资计提

应提的跌价准备=1000+200+4550=5750(元)

计提跌价准备时，编制会计分录如下：

借：投资收益——短期投资跌价准备5750

贷：短期投资跌价准备——甲企业债券1000

短期投资跌价准备——丙企业债券200

短期投资跌价准备——B企业股票4550

按单项投资计提跌价准备后，时雨饮食公司2003年6月30日“短期投资”的账面价值为：

“短期投资”账户余额146450元

减：短期投资跌价准备5750元

短期投资账面价值140700元

(2)按投资类别计提

债券类投资的市价高于成本100元，故不需要计提跌价准备。

股票投资应提跌价准备4000元。

计提跌价准备时，编制会计分录如下：

借：投资收益——短期投资跌价准备4000

贷：短期投资跌价准备——股票4000

按类别计提跌价准备后，时雨饮食公司2003年6月30日“短期投资”的账面价值为：

“短期投资”账户余额146450元

减：短期投资跌价准备4000元

短期投资账面价值142450元

(3)按投资总体计提

应提的跌价准备=146450-142550=3900(元)

计提跌价准备时，编制会计分录如下：

借：投资收益——短期投资跌价准备3900

贷：短期投资跌价准备3900

按总体计提跌价准备后，时雨饮食公司2003年6月30日“短期投资”的账面价值为：

“短期投资”账户余额146450元

减：短期投资跌价准备3900元

短期投资账面价值142550元

【例2】接【例1】，若时雨饮食公司已将持有的丙企业债券全部出售，2003年12月31日短期投资成本与市价资料如表5-2所示。

表5-2短期投资成本与市价表单位：元

项目

成本

市价

预计跌价损(益)

短期投资——债券

甲企业债券

18750

18350

(400)

乙企业债券

24800

26500

1700

小计

43550

44850

1300

短期投资——股票

A企业股票

30650

32900

2250

B企业股票

43350

38450

(4900)

小计

74000

71350

(2650)

合计

117550

116200

(1350)

下面仍分别按单项投资、按投资类别、按投资总体三种方法，说明2003年12月31日时雨饮食公司计提短期投资跌价准备的会计处理。

(1)按单项投资计提

2003年12月31日甲企业债券市价上升600元，与投资成本相比，本期末实际跌价损失为400(18750—18350)元，应将其作为“短期投资跌价准备——甲企业债券”账户的实际余额；而本期末“短期投资跌价准备——甲企业债券”账户的账面余额为1000元，为此应将“短期投资跌价准备”账户的账面余额调为实际余额，冲减已计提的短期投资跌价准备600元。

乙企业债券和A企业股票未发生跌价损失。

时雨饮食公司购买的B企业股票本期实际跌价损失4900元，即本期末“短期投资跌价准备——B企业股票”账户的余额应为4900元；而本期末“短期投资跌价准备——B企业股票”账户的账面余额为4550元，因此，应补提跌价准备350(4900-4550)元。

根据分析结果，时雨饮食公司应冲减和补提跌价准备的会计分录如下：

借：短期投资跌价准备——甲企业债券600

贷：投资收益——短期投资跌价准备600

借：投资收益——短期投资跌价准备350

贷：短期投资跌价准备——B企业股票350

(2)按投资类别计提

债券类的投资本期仍未发生跌价损失，故不需计提跌价准备。股票类的投资本期实际跌价损失为2650元，即本期末“短期投资跌价准备——股票”账户的余额应为2650元；而本期末“短期投资跌价准备——股票”账户的账面余额为4000元，因此，应冲减已计提的短期投资跌价准备1350元。冲减短期投资跌价准备时，编制会计分录如下：

借：短期投资跌价准备——股票1350

贷：投资收益——短期投资跌价准备1350

(3)按投资总体计提

本期末短期投资的总市价低于总成本1350元，即应计提短期投资跌价准备1350元，而账面上“短期投资跌价准备”账户的余额为3900元，故应冲减短期投资跌价准备2550元。冲减短期投资跌价准备时，编制会计分录如下：

借：