企业年终汇算清缴差异与调整技巧课件

企业年终汇算清缴差异与调整技巧企业年终汇算清缴差异与调整技巧企业年终汇算清缴差异与调整技巧

多角度布置汇算清缴关键点由此及彼的差异调整合法化

多个纳税主体间的利益取舍布局转换主体汇算2011企业年终汇算清缴差异与调整技巧（一）收入类的税务处理、会计与税务差异及调整技巧（二）扣除类的税务处理、会计与税务差异及调整技巧（三）特殊业务的税务处理、会计与税务差异及调整技巧企业年终汇算清缴差异与调整技巧（一）收入类的税务处理、会计与税务差异及调整技巧企业年终汇算清缴差异与调整技巧销售自产货物并提供建筑劳务的涉税处理

《国家税务总局关于纳税人转让土地使用权或者销售不动产同时一并销售附着于土地或者不动产上的固定资产有关税收问题的公告》（国家税务总局公告2011年第47号）规定：“纳税人转让土地使用权或者销售不动产的同时一并销售的附着于土地或者不动产上的固定资产中，凡属于增值税应税货物的，应按照《财政部、国家税务总局关于部分货物适用增值税低税率和简易办法征收增值税政策的通知》（财税[2009]9号）第二条有关规定，计算缴纳增值税；凡属于不动产的，应按照《中华人民共和国营业税暂行条例》“销售不动产”税目计算缴纳营业税。纳税人应分别核算增值税应税货物和不动产的销售额，未分别核算或核算不清的，由主管税务机关核定其增值税应税货物的销售额和不动产的销售额。”

企业年终汇算清缴差异与调整技巧销售自产货物并提供建筑劳务的涉税处理

在理解该公告时应把握该公告适用的范围、固定资产的区分标准以及签定合同时的技巧：

（一）适用范围

1、销售的固定资产必须是附着于土地或者不动产之上，不属于附着物则不属于该公告规定范围。例如，A房地产企业出售样板间，销售价款包括其室内配置家具电器物品，则应当缴纳营业税。如果销售价款分别确定，则配置家具电器直接缴纳增值税，属于正常销售，也不属于该公告所适用范围。

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2、销售的固定资产必须是与土地或不动产同时转让，分别转让则不属于该公告范围。

3、销售对象应是同一购买人，而不是两个或多个购买人。不符合2和3条件的应属于兼营，兼营虽然分别核算纳税，但也不属于该公告适用范围。企业年终汇算清缴差异与调整技巧销售自产货物并提供建筑劳务的涉税处理（二）固定资产的区分准确区分不动产和固定资产的范围是正确执行公告的关键。不动产和固定资产的区分是征收营业税还是增值税的关键。

《营业税税目注释（试行稿）》（国税发[1993]149号）第九条规定：“销售不动产中的不动产，是指不能移动，移动后会引起性质、形状改变的财产。本税目的征收范围包括：销售建筑物或构筑物，销售其他土地附着物。销售其他土地附着物，是指有偿转让其他土地附着物的所有权的行为。其他土地附着物，是指建筑物或构筑物以外的其他附着于土地的不动产。

企业年终汇算清缴差异与调整技巧销售自产货物并提供建筑劳务的涉税处理（二）固定资产的区分

《财政部、国家税务总局关于固定资产进项税额抵扣问题的通知》（财税[2009]113号）进一步明确了销售建筑物或构筑物，销售其他土地附着物的范围。《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第二十三条第二款所称建筑物，是指供人们在其内生产、生活和其他活动的房屋或者场所，具体为《固定资产分类与代码》（GB/T14885-1994）中代码前两位为“02”的房屋；所称构筑物，是指人们不在其内生产、生活的人工建造物，具体为《固定资产分类与代码》（GB/T14885-1994）中代码前两位为“03”的构筑物；所称其他土地附着物，是指矿产资源及土地上生长的植物。企业年终汇算清缴差异与调整技巧销售自产货物并提供建筑劳务的涉税处理

须要注意的是，财税[2009]113号文强调：以建筑物或者构筑物为载体的附属设备和配套设施，无论在会计处理上是否单独记账与核算，均应作为建筑物或者构筑物的组成部分，其进项税额不得在销项税额中抵扣。附属设备和配套设施是指：给排水、采暖、卫生、通风、照明、通讯、煤气、消防、中央空调、电梯、电气、智能化楼宇设备和配套设施。

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因此，转让附着于土地或者不动产上的固定资产才是公告中所说的“固定资产”。而以上所列举的均应属于认定为“不动产”的范围，只有除以上列举之外的固定资产才属于符合公告规定的增值税应税货物。企业年终汇算清缴差异与调整技巧销售自产货物并提供建筑劳务的涉税处理

例如，A房地产公司出售写字楼1栋，写字楼包含电梯3部，不考虑其他附属设施，单就电梯而言，应属于增值税应税货物范围，单独销售应缴纳增值税。但是如果与写字楼整体出售，其仍然属于“不动产”，还是应当按照销售不动产在写字楼总价中包含计算缴纳营业税。如果理解为“增值税应税货物”就会导致当前房地产企业出售商品房无法区分征税范围的混乱局面。企业年终汇算清缴差异与调整技巧案例分析

某地产公司转让一商铺，该商铺安装有附着于房屋的家用空调，柜机等设备，该商铺价格为100万元，其中合同标注的设备价款为10万元，则该销售行为应缴纳增值税：10÷（1+3%）×4%÷2=0.19万元，营业税（100-10）×5%=4.5万元。企业年终汇算清缴差异与调整技巧销售自产货物并提供建筑劳务的涉税处理

（三）签定合同时的技巧为了规避税务当局对增值税应税货物销售额和不动产销售额的核定风险，企业在签定转让合同时必须在合同中分别注明转让不动产或者销售不动产和一并销售的附着于土地或者不动产上的固定资产的销售价款。企业年终汇算清缴差异与调整技巧案例分析

某矿山企业将2010年1月购进的矿井及其附属设施全部资产统一作价1000万元一并转让，其转让资产中土地使用权、房屋地面建筑物等不动产转让价为800万元，同时又有机器设备等固定资产，其售价为200万元（原值为500万元）这种情形如何征税呢？企业年终汇算清缴差异与调整技巧案例分析分析：由于该矿山企业为增值税一般纳税人，其购进机器设备原值为500万元，进项税额已经抵扣。转让时，尽管其销售额为200万元，但按财税[2009]9号文件的规定，应依照17%的税率缴纳增值税34万元（200×17%）。转让土地使用权、房屋地面建筑物等不动产转让价800万元，应缴纳营业税800×5%=40万元。该煤矿企业可为下家开具增值税专用发票。假设该煤矿购进机器设备原值为500万元，且由于购进年限是2008年10月，其进项税额不能抵扣，则按照简易办法依4%征收率减半征收增值税3.85万元［200/（1+4%）×4%×50%］。该煤矿企业为下家开具增值税普通发票。企业年终汇算清缴差异与调整技巧分期收款销售商品的财税差异及处理

（一）会计处理根据《会计准则》的规定，分期收款销售商品（通常超过3年），应根据应收款项的公允价值（或现行售价）一次确认收入。应收的合同或协议价款与其公允价值之间的差额确认为未实现融资收益。注：未实现融资收益每一期的摊销额＝（每一期长期应收款的期初余额－未实现融资收益的期初余额）×实际利率，未实现融资收益属于长期应收款备抵账户。企业年终汇算清缴差异与调整技巧分期收款销售商品的财税差异及处理

（二）税务处理

《企业所得税法实施条例》第二十三条规定，以分期收款方式销售货物的，按照合同约定的收款日期确认收入的实现。（三）财税差异会计上是按照应收款项的公允价值（或现行售价）一次确认收入，而税法上按照按照合同约定的收款日期确认收入的实现，这就产生会计与税法的差异，需要进行调账处理。

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2011年1月1日，甲公司采用分期收款方式向乙公司销售一套大型设备，合同约定的销售价格为2000万元，分5次于每年12月31日等额收取。该大型设备成本为1560万元。在现销方式下，该大型设备的销售价格为1600万元。假定甲公司发出商品时开出增值税专用发票，注明的增值税额为340万元，并于当天收到增值税额340万元。企业年终汇算清缴差异与调整技巧案例分析

1、会计处理根据《会计准则》的规定，分期收款销售商品（通常超过3年），应根据应收款项的公允价值（或现行售价）一次确认收入。应收的合同或协议价款与其公允价值之间的差额确认为未实现融资收益。

甲公司应当确认的销售商品收入金额为1600万元，未来5年收款额的现值等于现销方式下应收款项金额，用插值法计算折现率为7.93%（略）。企业年终汇算清缴差异与调整技巧案例分析

（1）2011年1月1日实现销售时（单位：万元，下同）借：长期应收款2000（应收合同或协议价款）银行存款340

贷：主营业务收入1600（应收价款的公允价值）应交税费——应交增值税（销项税额）340

未实现融资收益400借：主营业务成本1560

贷：库存商品1560企业年终汇算清缴差异与调整技巧案例分析（2）2011年12月31日收取货款时借：银行存款400

贷：长期应收款400借：未实现融资收益126.88[（2000-400）×7.93%]

贷：财务费用126.88注：未实现融资收益每一期的摊销额＝（每一期长期应收款的期初余额－未实现融资收益的期初余额）×实际利率，未实现融资收益属于长期应收款备抵账户。企业年终汇算清缴差异与调整技巧案例分析2、税务处理《企业所得税法实施条例》第二十三条规定，以分期收款方式销售货物的，按照合同约定的收款日期确认收入的实现。2011年税法确认的当年收入为400万元。企业年终汇算清缴差异与调整技巧案例分析

3、财税差异分析

2011年会计确认的收入为1600万元，成本为1560万元；税法确认的收入为400万元，成本为312万元（1560÷5）；会计上确认的财务费用为-126.88万元。此项业务2011年汇算清缴时需纳税调减78.88（1600－1560＋126.88－400＋312）万元。企业年终汇算清缴差异与调整技巧案例分析

4、所得税会计处理

2011年年末长期应收款的账面价值＝1600－273.12（400-126.88）＝1326.88（万元）；

2011年年末长期应收款的计税基础＝2000－400＝1600（万元）；可抵扣暂时性差异＝1600－1326.88＝273.12（万元）；应确认的递延所得税资产＝273.12×25%＝68.28（万元）。借：递延所得税资产68.28

贷：所得税费用68.28企业年终汇算清缴差异与调整技巧售后回购销售商品的财税差异及处理（一）税务处理国家税务总局《关于确认企业所得税收入若干问题的通知》（国税函〔2008〕875号）规定，采用售后回购方式销售商品的，有证据表明不符合销售收入确认条件的，如以销售商品方式进行融资，收到的款项应确认为负债，回购价格大于原售价的，差额应在回购期间确认为利息费用。企业年终汇算清缴差异与调整技巧售后回购销售商品的财税差异及处理（二）会计处理企业采用售后回购方式销售商品的，回购价大于原售价的差额，应在回购期间按期计提利息费用，计入当期财务费用。（三）财税差异会计与税法规定趋于一致，两者都注重权责发生制原则和实质重于形式原则，不会产生任何差异企业年终汇算清缴差异与调整技巧案例分析

2011年5月1日，甲公司向丙公司销售一批商品，开出的增值税专用发票上注明的销售价款为200万元，增值税额为34万元。该批商品成本为160万元。商品已经发出，款项已经收到。协议约定，甲公司应于9月30日将所售商品购回，回购价为220万元（不含增值税额）。企业年终汇算清缴差异与调整技巧案例分析1、会计处理①甲公司5月1日发出商品时。借：银行存款234

贷：其他应付款200

应交税费——应交增值税（销项税额）34借：发出商品160

贷：库存商品160企业年终汇算清缴差异与调整技巧案例分析1、会计处理②回购价大于原售价的差额，应在回购期间按期计提利息费用，计入当期财务费用。由于回购期间为5个月，货币时间价值影响不大，不需要采用实际利率法，可以用直线法计提利息费用，每月计提利息费用为4万元[（220－200）÷5]。借：财务费用4

贷：其他应付款4企业年终汇算清缴差异与调整技巧案例分析③9月30日回购商品时，收到的增值税专用发票上注明的商品价格为220万元，增值税额为37.4万元。假定商品已验收入库，款项已经支付。借：财务费用4

贷：其他应付款4借：库存商品160

贷：发出商品160借：其他应付款220

应交税费——应交增值税（进项税额）37.4

贷：银行存款257.4企业年终汇算清缴差异与调整技巧案例分析2、税务处理国家税务总局《关于确认企业所得税收入若干问题的通知》（国税函〔2008〕875号）规定，采用售后回购方式销售商品的，有证据表明不符合销售收入确认条件的，如以销售商品方式进行融资，收到的款项应确认为负债，回购价格大于原售价的，差额应在回购期间确认为利息费用。即会计与税法规定趋于一致，两者都注重权责发生制原则和实质重于形式原则，不会产生任何差异。企业年终汇算清缴差异与调整技巧提供劳务收入的财税处理差异及纳税调整

（一）提供劳务交易结果能够可靠估计的提供劳务收入

1、收入时间确认原则在会计处理上，企业在资产负债表日提供劳务交易的结果能够可靠估计的，应当采用完工百分比法确认提供劳务收入。

完工百分比法，是指按照提供劳务交易的完工进度确认收入与费用的方法。提供劳务交易的结果能够可靠估计，是指同时满足下列条件：一是收入的金额能够可靠地计量，二是相关的经济利益预计将流入企业，三是交易的完工进度能够可靠地确定，四是交易中已发生和将发生的成本能够可靠地计量。企业年终汇算清缴差异与调整技巧提供劳务收入的财税处理差异及纳税调整

（一）提供劳务交易结果能够可靠估计的提供劳务收入企业确定提供劳务交易的完工进度，可以选用下列方法：一是已完工作的测量，二是已经提供的劳务占应提供劳务总量的比例，三是已经发生的成本占估计总成本的比例。在税务处理上，企业受托加工制造大型机械设备、船舶、飞机等，以及从事建筑、安装、装配工程业务或者提供劳务等，持续时间超过一个纳税年度的，按照纳税年度内完工进度或者完成的工作量确认收入的实现。企业年终汇算清缴差异与调整技巧提供劳务收入的财税处理差异及纳税调整

（二）提供劳务交易结果不能够可靠估计的提供劳务收入在会计处理上，企业在资产负债表日提供劳务交易结果不能够可靠估计的，应当分别按下列情况处理：

1、已经发生的劳务成本预计能够得到补偿的，按照已经发生的劳务成本金额确认提供劳务收入，并按相同金额结转劳务成本；

2、已经发生的劳务成本预计不能够得到补偿的，应当将已经发生的劳务成本计入当期损益，不确认提供劳务收入。企业年终汇算清缴差异与调整技巧提供劳务收入的财税处理差异及纳税调整

（二）提供劳务交易结果不能够可靠估计的提供劳务收入在税务处理上，税法不认同企业提供劳务交易结果不能够可靠估计的情况，应对根据会计人员职业判断进行会计处理的结果区别情况进行纳税调整：

1、对会计人员判断已经发生的劳务成本预计能够得到补偿的，企业应当按照从接受劳务方已收或应收的合同或协议价款确定提供劳务收入总额；不能按照已经发生的劳务成本金额确认提供劳务收入，并按相同金额结转劳务成本。

2、对会计人员判断已经发生的劳务成本预计不能够得到补偿的，企业亦应当按照从接受劳务方已收或应收的合同或协议价款确定提供劳务收入总额，应待已经发生的劳务成本确定不能够得到补偿后，经主管税务机关核准后，方可作为损失扣除；不可先不确认提供劳务收入。企业年终汇算清缴差异与调整技巧案例分析

2011年12月10日，甲公司与丁公司签订了一项房屋维修合同，合同总价款为100万元。根据合同规定，合同签订日收到预付款15万元，维修劳务完成并经丁公司验收合格后收到剩余款项。当日，甲公司收到丁公司的预付款15万元。12月31日，该维修劳务完成并经丁公司验收合格，但因丁公司发生严重财务困难，预计剩余的价款很可能无法收回。甲公司为完成该维修劳务发生劳务成本30万元（假定均为维修人员工资，不考虑流转税）。

企业年终汇算清缴差异与调整技巧案例分析1、会计处理对于已经发生的劳务成本，能补偿多少成本就确认多少收入，预计不能得到补偿的，应当将已经发生的劳务成本计入当期损益（主营业务成本），不确认提供劳务收入。借：银行存款15

贷：预收账款15借：劳务成本30

贷：应付职工薪酬30借：预收账款15

贷：主营业务收入15借：主营业务成本30

贷：劳务成本30企业年终汇算清缴差异与调整技巧案例分析2、税务处理国家税务总局《关于确认企业所得税收入若干问题的通知》（国税函〔2008〕875号）规定，对于劳务收入的确认条件和确认方法，会计与税法趋于一致，两者都注重权责发生制原则和实质重于形式原则。不同的是，国税函〔2008〕875号文件没有强调“相关的经济利益很可能流入企业”。所以，即便经济利益不可能流入企业，税法上也要确认收入。甲公司2011年应确认100万元的应税收入，与会计上确认的15万元收入形成了85万元的永久性差异，汇算清缴时需纳税调增85万元。企业年终汇算清缴差异与调整技巧案例分析

2011年初，甲建筑公司签订了一项总金额为元的建造合同，为乙公司建造一座桥梁。工程已于2011年2月开工，将在2012年6月完工，预计工程总成本为元。截至2011年12月31日，该项目已经发生的成本为元，预计完成合同还将发生成本元，已结算工程价款元，实际收到元。2011年12月31日，甲公司得知乙公司2011年出现了巨额亏损，生产经营发生严重困难，以后的款项很可能无法收回。

假设不考虑城建税和教育费附加，会计分录以汇总数反映，所得税税率为25%，无其他纳税调整项目，预计未来有足够的应纳税所得额予以抵扣相关的可抵扣暂时性差异。企业年终汇算清缴差异与调整技巧案例分析[业务计算]

甲公司的税务处理：根据税法规定，甲公司应按完工进度确认工程收入和成本。2011年，该项工程的完工进度为62.5%（5000000÷8000000），应确认收入元（10000000×62.5%）、成本元（8000000×62.5%）。另外，甲公司取得建造收入应按“建筑业”税目缴纳营业税。营业税的计税依据应为建造合同双方结算的工程价款元，应缴营业税120000元（4000000×3%）。

2011年，税务上确认建造合同所得元（－－120000）。企业年终汇算清缴差异与调整技巧案例分析[会计处理]

甲公司的会计处理：根据新准则的规定，2011年12月31日，由于乙公司当年经营发生严重困难，甲公司今后很难收到工程价款，属于建造合同的结果不能可靠估计的情况，不能按完工百分比法确认合同收入。这时，甲公司只能将已经发生的成本中能够得到补偿的部分元确认为收入，同时将发生的合同成本元全部确认为当期费用。企业年终汇算清缴差异与调整技巧案例分析[会计处理]甲公司的会计处理：实际发生合同成本时：借：工程施工

贷：应付职工薪酬（原材料等）结算工程价款时：借：应收账款

贷：工程结算企业年终汇算清缴差异与调整技巧案例分析收到工程价款时：借：银行存款

贷：应收账款确认建造合同的收入、费用时：借：主营业务成本

贷：主营业务收入

工程施工——毛利计提营业税时：借：营业税金及附加120000

贷：应交税费——应交营业税1200002011年，会计上确认建造合同的收益-2620000元（－－120000）。企业年终汇算清缴差异与调整技巧案例分析[差异分析]

2011年，对于此项建造合同，会计上确认收益-2620000元，税务上确认所得元，会计处理比税务处理少计所得元。因此，甲公司在申报2011年企业所得税时，应调增应纳税所得额元。这时，根据《企业会计准则第18号———所得税》的规定，应当确认递延所得税资产937500元（3750000×25%）。借：递延所得税资产937500

贷：应交税费——应交所得税937500企业年终汇算清缴差异与调整技巧跨年度租金收入的涉税处理及例解（一）企业所得税的处理

1、法律依据

《企业所得税实施条例》第九条规定，企业应纳税所得额的计算，以权责发生制为原则，属于当期的收入和费用，不论款项是否收付，均作为当期的收入和费用。不属于当期的收入和费用，即使款项已经在当期收付，均不作为当期的收入和费用。根据这条规定，确认企业所得税应税收入的基本原则为权责发生制。即只要是当期的收入，不论款项是否收到都要作当期收入。不属于当期收入的，即使收到款项，也不作为当期收入。但是《企业所得税法实施条例》第十九条又规定，租金收入，按照合同约定的承租人应付租金的日期确认收入的实现。根据第十九条规定，企业预收的租金收入，要按照收付实现制的原则确认收入。

企业年终汇算清缴差异与调整技巧跨年度租金收入的涉税处理及例解（一）企业所得税的处理

1、法律依据

《国家税务总局关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知》（国税函〔2010〕79号）第一条规定：“根据《企业所得税法实施条例》（以下简称《实施条例》）第十九条的规定，企业提供固定资产、包装物或者其他有形资产的使用权取得的租金收入，应按交易合同或协议规定的承租人应付租金的日期确认收入的实现。其中，如果交易合同或协议中规定租赁期限跨年度，且租金提前一次性支付的，根据《实施条例》第九条规定的收入与费用配比原则，出租人可对上述已确认的收入，在租赁期内，分期均匀计入相关年度收入。”

企业年终汇算清缴差异与调整技巧跨年度租金收入的涉税处理及例解（一）企业所得税的处理

1、法律依据对该国税函〔2010〕79号的理解，可从以下几个方面来理解：

第一，这个“可”字，说明：提前付款，可以一次性确认收入，也可以分期确认。给企业一个选择权。第二，符合条件的固定资产、包装物或者其他有形资产的使用权租金收入，可递延确认收入；

第三，可递延确认收入的条件包括两条：（一）交易合同或协议中规定租赁期限跨年度；（二）租金提前一次性支付的。

第四，递延确认收入，根据收入与费用配比原则，在租赁期内，分期均匀计入相关年度收入。企业年终汇算清缴差异与调整技巧案例分析

某企业出租房屋，2011年6月25日签订合同，从7月1日生效。租期5年，每年付款一次，付款日期每年7月1日，年租金100万元，如何确定收入，并计算企业所得税？企业年终汇算清缴差异与调整技巧案例分析[分析]

租金收入，按照合同约定的承租人应付租金的日期确认收入的实现。因此，付款日期7月1日，应确认租金收入100万元。满足租期是跨年度的，且租金提前一次性支付，该公司该项租金收入符合上述政策规定可递延确认的条件。因此，该租金收入可以根据收入与费用配比原则，在租赁期内，分期均匀计入相关年度收入。企业2010年计算应纳税所得时，该项租赁收入可确认50万元，另外50万元作为“递延收入”，待以后年度确认。企业年终汇算清缴差异与调整技巧案例分析

可见跨期租金收入，一次性取得，仍应按承租人应付租金的日期确认收入，只是在计算应纳税所得时，可以按配比原则作递延处理。

相反，如果企业7月1日没有取得租金收入。这时还必须按照合同约定的承租人应付租金的日期确认收入的实现。此外，出租方如为在我国境内设有机构场所、且采取据实申报缴纳企业所得的非居民企业，也按本规定执行。企业年终汇算清缴差异与调整技巧跨年度租金收入的涉税处理及例解（一）企业所得税的处理

2、企业所得税的税务处理基于以上政策法律规定，在计入应纳税所得额的时间确认上有两种处理方法。一是按照收付实现制的原则确认收入。即出租方按照交易合同或者协议规定的承租人应付租金的日期确认收入。此项规定适用于出租方与承租方虽然签订了跨年度租赁合同，但是合同约定租金不是提前一次性支付的，而是分期支付或者在租赁期满后一次性支付租金的情形。企业年终汇算清缴差异与调整技巧跨年度租金收入的涉税处理及例解（一）企业所得税的处理

2、企业所得税的税务处理

二是按照权责发生制原则确认收入。即出租方对提前一次性收取的租金，可以在合同规定的租赁期内，按照收入与费用配比的原则，分期均匀计入相关年度。这项规定适用于出租方与承租方既签订了跨年度的租赁合同，同时又明确了租金必须是提前一次性支付的情形。

企业年终汇算清缴差异与调整技巧跨年度租金收入的涉税处理及例解（二）营业税的处理

《营业税暂行条例》第十二条规定，营业税纳税义务发生时间为纳税人提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产并收讫营业收入款项或者取得索取营业收入款项凭据的当天。国务院财政、税务主管部门另有规定的，从其规定。企业年终汇算清缴差异与调整技巧跨年度租金收入的涉税处理及例解（二）营业税的处理

《营业税暂行条例实施细则》第二十四条规定，条例第十二条所称取得索取营业收入款项凭据的当天，为书面合同确定的付款日期的当天。第二十五条进一步明确，纳税人提供建筑业或者租赁业劳务，采取预收方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天。由此可见，预收租金缴纳营业税采取的是收付实现制。企业年终汇算清缴差异与调整技巧跨年度租金收入的涉税处理及例解（三）印花税的处理

《印花税暂行条例》第七条规定，应纳税凭证应当于书立或者领受时贴花。《印花税暂行条例施行细则》第十四条规定，条例第七条所说的书立或者领受时贴花，是指在合同签订时、书据立据时、账簿的启用时和证照的领受时贴花。

企业年终汇算清缴差异与调整技巧跨年度租金收入的涉税处理及例解（三）房产税的处理

《房产税暂行条例》第七条规定，房产税按年征收、分期缴纳，具体纳税期限由省、自治区、直辖市人民政府确定。房产税暂行条例及相关法律法规对出租房产的租金收入，缴纳房产税的纳税义务发生时间不够明确。有的地区规定，将出租房屋的租金收入，在合同约定的租赁期内按月分摊申报缴纳房产税。也有的地方规定，对出租房屋的纳税人应在收取租金的次月，就取得的租金收入缴纳房产税。但对到税务机关代开发票的出租房屋的纳税人，应当在税务机关代开发票时，按照代开票发票金额，一次性缴纳房产税。

企业年终汇算清缴差异与调整技巧案例分析

某企业于2011年6月将新建的一幢标准厂房及附属办公楼整体出租给另一家公司用于生产经营。双方签订租赁合同明确，租期5年，即从2011年7月1日至2016年6月30日，每年租金80万元，5年租金共计400万元，于2011年12月20日前一次性收取。就这笔租金收入应当如何确认，以及相关税金的缴纳，企业年终汇算清缴差异与调整技巧案例分析

分析：

1、企业所得税处理纳税人取得的预收租金收入，在计入企业所得税应税收入的时间上，应区别不同的情况，进行不同的税务处理，而不是由纳税人自由选择。因此，在本例中，出租方应计入应纳税所得额的租金收入，应在合同规定的租赁期内，按照收入与费用配比的原则，分期均匀计入相关年度，即2011年确认租金收入为40万元，2012年至2015年每年确认租金收入80万元，2016年确认租金收入为40万元。

企业年终汇算清缴差异与调整技巧案例分析

分析：

2、营业税处理该企业在2011年6月与该公司签订书面合同，并约定于2011年12月20日前一次性收取5年的租金。其营业税纳税义务发生时间，应按照《营业税暂行条例实施细则》第二十四条、第二十五条的相关规定执行，即纳税人在2011年12月20日不论是否实际收到租金，都应在2011年12月份就5年的租金收入一次性申报缴纳营业税20万元（80×5×5%）。城建税和教育费附加在征收营业税的同时一并征收。企业年终汇算清缴差异与调整技巧案例分析

分析：

3、印花税的处理本例中的出租方和承租方应当同时在2011年6月签订租赁协议时，分别按租赁协议标的的5年租金金额一次性缴纳印花税4000元（400万×1‰）。企业年终汇算清缴差异与调整技巧案例分析

湖北省某企业将闲置厂房出租给他人使用，租赁期为2011年5月1日～2012年4月30日，合同约定租金120万元在2012年4月租赁期满一次性收取。2011年，该企业亏损40万元。由于资金周转困难，该企业要求承租人先行支付2011年度已使用8个月的租金80万元。企业年终汇算清缴差异与调整技巧案例分析2012年1月，该企业收到了承租人交来的租金80万元（未开具发票），已确定为上年度收入并向主管税务机关申报缴纳了营业税4万元（80×5%）、房产税9.6万元（80×12%）及其他相关税款（本案分析暂不考虑）。2012年3月汇算清缴时，该企业又向主管税务机关申报缴纳了上年度企业所得税[80－（40＋4＋9.6）]×25%＝6.6（万元）。该企业的做法正确吗？企业年终汇算清缴差异与调整技巧案例分析[分析]

第一，申报缴纳营业税4万元、房产税9.6万元是正确的。

《营业税暂行条例》第十二条规定，营业税纳税义务发生时间为纳税人提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产并收讫营业收入款项或者取得索取营业收入款项凭据的当天。

《营业税暂行条例实施细则》第二十四条规定，条例第十二条所称取得索取营业收入款项凭据的当天，为书面合同确定的付款日期的当天。第二十五条进一步明确，纳税人提供建筑业或者租赁业劳务，采取预收方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天。

企业年终汇算清缴差异与调整技巧案例分析[分析]

第一，申报缴纳营业税4万元、房产税9.6万元是正确的。

《房产税暂行条例》第七条规定，房产税按年征收、分期缴纳。纳税期限由省、自治区、直辖市人民政府规定。因此，该企业在收到承租人交来预收房租后，及时申报缴纳营业税、房产税的做法是正确的。

企业年终汇算清缴差异与调整技巧案例分析

第二，申报缴纳企业所得税6.6万元不正确。国家税务总局《关于贯彻落实企业所得税法若干问题的通知》（国税函〔2010〕79号）规定，根据《企业所得税法实施条例》第十九条的规定，企业提供固定资产、包装物或者其他有形资产的使用权取得的租金收入，应按交易合同或协议规定的承租人应付租金的日期确认收入的实现。其中，如果交易合同或协议中规定租赁期限跨年度，且租金提前一次性支付的，根据《企业所得税法实施条例》第九条规定的收入与费用配比原则，出租人可对上述已确认的收入，在租赁期内，分期均匀计入相关年度收入。出租方如为在我国境内设有机构场所且采取据实申报缴纳企业所得的非居民企业，也按本条规定执行。企业年终汇算清缴差异与调整技巧案例分析

因此，对租赁期限跨年度的租金可以分期均匀计入相关年度收入的条件有两个：一是交易合同或协议中规定租赁期限跨年度；二是租金提前一次性支付。两个条件均符合的，可根据收入与费用配比原则，出租人对已收取的租金收入，在租赁期内，分期均匀计入相关年度收入，分期纳税。由于该企业已收取的这笔房租只符合第一个条件，不符合第二个条件，因此该企业收取的租金收入不能分期均匀计入相关年度，也不能分期纳税，更不能用来弥补2011年度亏损。企业年终汇算清缴差异与调整技巧案例分析

第三、这笔已收取的80万元租金，应当确认为2012年度的收入。根据《企业所得税法实施条例》第十九条规定，应按交易合同或协议规定的承租人应付租金的日期确认收入的实现，即在2012年4月30日确认为2012年度所得收入。国税函〔2010〕79号文件有关租金收入确认的规定，是对《企业所得税实施条例》第十九条第二款规定的补充，不存在与《企业所得税实施条例》第十九条第二款相矛盾的问题。企业年终汇算清缴差异与调整技巧案例分析

国税函〔2010〕79号文件对交易合同或协议中规定租赁期限跨年度，且租金提前一次性支付的租金收入，规定可分期均匀计入相关年度收入，这里用了一个“可”字，表示税法给出租人一个确定租金收入年度充分的自由选择权，出租人既可选择分期均匀计入相关年度收入，也可以按照交易合同或协议中规定日期确认为租金收入年度。企业年终汇算清缴差异与调整技巧案例分析

对交易合同或协议中规定租赁期限跨年度，但只是提前收取了部分租金或是租赁期满及之后一次性收取租金的，出租人没有确认租金收入年度的自由选择权，不能分期确认收入年度，只能按《企业所得税实施条例》第十九条第二款的规定，按交易合同或协议规定的承租人应付租金的日期确认收入的实现。企业年终汇算清缴差异与调整技巧不征税收入的会计与税务差异及纳税调整（一）会计处理

《企业会计准则第16号———政府补助》分为与资产相关的政府补助和与收益相关的政府补助。主要形式包括：财政拨款、财政贴息、税收返还、无偿划拨非货币性资产等。存在相关递延收益的，冲减相关递延收益账面余额，超出部分计入当期损益（营业外收入）；若不存在相关递延收益的，计入当期损益（营业外收入）。即政府补助计入损益，而不是计入权益，因此采用新准则以后，政府补助将会给企业带来利润而不是权益。企业年终汇算清缴差异与调整技巧不征税收入的会计与税务差异及纳税调整（二）税务处理

《企业所得税法》第七条规定，收入总额中的下列收入为不征税收入：财政拨款；依法收取并纳入财政管理的行政事业性收费、政府性基金；国务院规定的其他不征税收入。《企业所得税法实施条例》第二十六条规定：《企业所得税法》第七条第（三）项所称国务院规定的其他不征税收入，是指企业取得的，由国务院财政、税务主管部门规定专项用途并经国务院批准的财政性资金。企业年终汇算清缴差异与调整技巧不征税收入的会计与税务差异及纳税调整（二）税务处理

《财政部国家税务总局关于专项用途财政性资金企业所得税处理问题的通知》（财税[2011]70号）对企业从县级以上各级人民政府财政部门及其他部门取得的应计入收入总额的财政性资金，自2011年1月1日起，凡同时符合以下条件的，可以作为不征税收入，在计算应纳税所得额时从收入总额中减除：（1）企业能够提供规定资金专项用途的资金拨付文件；（2）财政部门或其他拨付资金的政府部门对该资金有专门的资金管办法或具体管理要求；（3）企业对该资金以及以该资金发生的支出单独进行核算。也就是说，企业取得的财政性资金必须同时满足上述3个条件才可以享受不征税收入的待遇，否则，应并入应纳税所得额缴纳企业所得税。企业年终汇算清缴差异与调整技巧案例分析

2011年初，南方供电企业遭受特大冰雪灾害，某供电公司因冰雪灾害造成电网资产受损严重。当前资金不足，为加快恢复建设，按相关规定向有关部门申请2000万元的救灾资金，2011年6月1日，省政府批准了该公司的申请，并拨付财政资金2000万元到该公司账户，6月20日购入电网不需安装的设备3000万元，使用年限为5年，按直线法计提折旧，与税法规定一致。为便于计算，假设残值为0，单位为万元。企业年终汇算清缴差异与调整技巧案例分析分析：税法规定：按照财税[2011]70号文件规定，该企业取得的救灾资金满足3个条件时应作为不征税收入，同时不征税收入用于支出所形成的费用，不得在计算应纳税所得额时扣除。用于支出所形成的资产，其计算的折旧、摊销不得在计算应纳税所得额时扣除。企业年终汇算清缴差异与调整技巧案例分析分析：

从会计的角度来讲，企业在实际收到该财政性资金时应计入“递延收益”科目，税法上不计入收入总额，会计与税法的处理一致，不产生暂时性差异。在相关支出实际发生，或形成的资产计算折旧、摊销时，再从“递延收益”科目转入当期损益“营业外收入”科目，但以后每年度会计上确认损益，税法上不计入收入总额，所以应调减应纳税所得额，同时相应的支出或折旧、摊销额也不得在税前扣除，应相应调增应纳税所得额。企业年终汇算清缴差异与调整技巧案例分析分析：基于以上分析，本案例中财政拨款属于与资产相关的政府补助，其会计处理如下：

2011年6月1日收到财政拨款

借：银行存款2000万贷：递延收益2000万

2011年6月20日购入设备借：固定资产3000万贷：银行存款3000万企业年终汇算清缴差异与调整技巧案例分析分析：

2011年计提折旧，并分摊递延收益借：管理费用300万（3000万÷5×6/12）贷：累计折旧300万借：递延收益200万（2000万÷5×6/12）贷：营业外收入200万

纳税调整：2000万元作为不征税收入，不计入应纳税所得额，其支出所形成的资产计提的折旧200万元不得在计算应纳税所得额时扣除，另100万元折旧可以税前扣除。企业年终汇算清缴差异与调整技巧免税收入的会计与税务差异及调整（一）税务处理根据税法的规定，免税收入具体包括以下4项：国债利息收入；符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益；在中国境内设立机构、场所的非居民企业从居民企业取得与该机构、场所有实际联系的股息、红利等权益性投资收益；符合条件的非营利组织的收入，不包括非营利组织从事营利性活动取得的收入。企业年终汇算清缴差异与调整技巧免税收入的会计与税务差异及调整（二）会计处理

1、按照《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》，国债一般作为持有至到期投资，期末会计上按照确认的利息收入，税法上按国债利息免税，不计入当期应纳税所得额，所以需要纳税调整，但不产生暂时性差异。企业年终汇算清缴差异与调整技巧免税收入的会计与税务差异及调整（二）会计处理

2、《企业会计准则解释第3号》第一条规定：采用成本法核算的长期股权投资，除取得投资时实际支付的价款或对价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润外，投资企业应当按照享有被投资单位宣告发放的现金股利或利润确认投资收益，不再划分是否属于投资前和投资后被投资单位实现的净利润。即准则解释第3号不再区分是否为清算性股利，而是一律将其作为投资收益性质的股利，计入当期损益。企业年终汇算清缴差异与调整技巧案例：成本法核算的长期股权投资的财税分析

甲、乙公司都属于居民企业，2011年1月1日，甲公司以3500万元的价格购入乙公司10%的股份。甲公司在取得该部分投资后，未参与被投资单位的生产经营决策。取得投资后，乙公司实现的净利润及利润分配情况如下：2011年，实现净利润为3000万元，当年度分派利润2500万元，假设乙公司2011年度分派的利润都属于对其2010年及以前实现净利润的分配；2012年，实现净利润为4000万元，当年度分派利润5000万元。企业年终汇算清缴差异与调整技巧案例10：成本法核算的长期股权投资的财税分析

分析：

1、账务处理甲公司每年应确认的投资收益账务处理如下：2011年：当年度被投资单位分派的2500万元利润属于对其在2010年及以前期间已实现利润的分配，甲公司按持股比例取得250万元，属于清算性股利，按照《企业会计准则解释第3号》应确认投资收益。会计处理为：借：应收股利（2500万×10%）贷：投资收益企业年终汇算清缴差异与调整技巧案例10：成本法核算的长期股权投资的财税分析

分析：2、税务处理甲乙公司属于居民企业，假设甲公司连续持有乙公司股票未超过12个月，对于250万元的投资收益不属于免税收入，财税处理一致，不做纳税调整。2012年，确认投资收益借：应收股利（5000万×10%）贷：投资收益

由于甲乙公司属于居民企业，假设甲公司连续持有乙公司股票超过12个月，对于分得的500万元的现金股利为免税收入，需纳税调减500万元。

企业年终汇算清缴差异与调整技巧免税收入的会计与税务差异及调整

延伸解析：《企业会计准则第2号——长期股权投资》第七条规定虽然是在成本法下提出了清算股利的处理方法，但对于权益法下清算股利的处理照样适用。而《企业会计准则解释第3号》第一条规定是成本法下清算股利应确认投资收益，但对于权益法下清算股利的处理则不适用。

企业年终汇算清缴差异与调整技巧案例：权益法核算的长期股权投资的财税分析

A、B公司都属于居民企业，2011年6月1日A公司以100万元的价格购入B公司30%的股份。A公司在取得该部分投资后，参与被投资单位的生产经营决策。2011年，B公司实现净利润为20万元，2012年初宣布分派利润50万元。即B公司当年度对被投资单位分派的50万元利润，不仅全部动用了2011年的20万利润，还动用了2010年及以前的留存收益。假设企业所得税率为25%.企业年终汇算清缴差异与调整技巧案例

：权益法核算的长期股权投资的财税分析

分析：1、A公司账务处理实际分得现金股利=50×30%=15（万元）应确认投资收益=20×30%=6（万元）清算性股利应冲减投资成本的金额=15-6=9（万元）。2011年末按照权益法确认投资收益：借：长期股权投资———损益调整60000

贷：投资收益60000企业年终汇算清缴差异与调整技巧案例

：权益法核算的长期股权投资的财税分析2、所得税会计处理长期股权投资账面价值为100+6=106（万元），计税基础为100万元，账面价值大于计税基础，产生应纳税的暂时性差异6万元，应确认递延所得税负债为1.5万元。借：所得税费用15000

贷：递延所得税负债15000企业年终汇算清缴差异与调整技巧案例

：权益法核算的长期股权投资的财税分析3、纳税调整

《国家税务总局关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知》（国税函[2010]79号）第四条规定：“企业权益性投资取得股息、红利等收入，应以被投资企业股东会或股东大会作出利润分配或转股决定的日期，确定收入的实现。”2011年没有宣布发放股利，所以应确认投资收益为0，而会计上确认投资收益为6万元，汇算清缴时需做纳税调减6万元。企业年终汇算清缴差异与调整技巧案例

：权益法核算的长期股权投资的财税分析2012年初宣布发放股利时：借：应收股利150000

贷：长期股权投资———损益调整60000

长期股权投资———投资成本90000所得税会计处理：长期股权投资账面价值为100+6-6-9=91（万元），计税基础为100万元，账面价值小于计税基础，产生可抵扣的暂时性差异9万元。应冲回2011年确认的应纳税的暂时性差异6万元，再确认递延所得税资产=9×25%=2.25（万元）。借：递延所得税负债15000

贷：所得税费用15000借：递延所得税资产22500

贷：所得税费用22500企业年终汇算清缴差异与调整技巧

违约金收入的财税处理与例解

（一）增值税的税务处理在企业购销货物、提供增值税应税劳务过程中发生的违约金支付行为，涉及增值税分以下几种情况处理：

1、供货方（或增值税应税劳务提供方）自采购方（或增值税应税劳务买受方）取得的与购销货物、提供增值税应税劳务相关的违约金的增值税税务处理。根据《增值税暂行条例》及其实施细则的规定：“销售额为纳税人销售货物或者应税劳务向购买方收取的全部价款和价外费用。价外费用是指价外向购买方收取的手续费、补贴、基金、集资费、返还利润、奖励费、违约金（延期付款利息）、包装费、包装物租金、储备费、优质费、运输装卸费、代收款项、代垫款项及其他各种性质的价外收费。”因此，违约金是一种价外费用，供货方（或增值税应税劳务提供方）应开具增值税发票按规定缴纳增值税。企业年终汇算清缴差异与调整技巧案例分析

A公司向B公司销售W货物，增值税税率17%，B公司未能及时验货推迟支付货款，按照双方销售合同约定，B公司向A公司支付违约金50000元，A公司应当就自B公司取得的违约金收入，按照价外费用申缴增值税7264.96元（50000/1.17*17%）。企业年终汇算清缴差异与调整技巧

违约金收入的财税处理与例解

（一）增值税的税务处理

2、采购方（或增值税应税劳务买受方）自供货方（或增值税应税劳务提供方）取得的与购销货物、提供增值税应税劳务相关的违约金的增值税税务处理根据国家税务总局《关于商业企业向货物供应方收取的部分费用征收流转税问题的通知》（国税发[2004]136号）文件规定，对商业企业向供货方收取的与商品销售量、销售额挂钩（如以一定比例、金额、数量计算）的各种返还收入，均应按照平销返利行为的有关规定冲减当期增值税进项税金，不征收营业税，应冲减进项税金的计算公式调整为：当期应冲减进项税金=当期取得的返还资金÷（1+所购货物适用增值税税率）×所购货物适用增值税税率。文件最后还规定，其他增值税一般纳税人向供货方收取的各种收入的纳税处理，比照本通知的规定执行。企业年终汇算清缴差异与调整技巧

违约金收入的财税处理与例解

因此，采购方自供货方取得的与购销货物相关的违约金收入，若其金额计算依据与商品销售量、销售额挂钩（如以一定比例、金额、数量计算）的，应按照上述文件的要求，属于平销返利行为，冲减当期增值税进项税金；若其金额计算依据与商品销售量、销售额无关的，就采购方取得的违约金，不涉及增值税税务处理问题。企业年终汇算清缴差异与调整技巧案例分析

B公司向A公司采购W货物，增值税税率17%，A公司未能按照合同约定时间提交货物，按照合同约定，A公司应按照此次购销额的10%向B公司支付违约金50000元，则B公司当期应冲减进项税金7264.96元（50000/1.17*17%）。企业年终汇算清缴差异与调整技巧

违约金收入的财税处理与例解（一）增值税的税务处理

3、与货物购销合同（或提供增值税应税劳务合同）有关，但相关购销未实现（或劳务未提供）的情况下的违约金的增值税处理此种情况下，由于就该经济业务而言，尚未构成增值税应税行为，故不涉及增值税税务处理问题。如上例[13]中，A公司因特殊原因，始终不能提交W货物，按照合同约定，A公司应向B公司支付违约金50000元，B公司取得的违约金收入不需冲减进项税金。企业年终汇算清缴差异与调整技巧

违约金收入的财税处理与例解（二）营业税的税务处理违约金涉及营业税问题比较简单，按照财政部国家税务总局《关于营业税若干政策问题的通知》（财税[2003]16号）文件的规定，单位和个人提供应税劳务、转让无形资产和销售不动产时，因受让方违约而从受让方取得的赔偿金收入，应并入营业额中征收营业税。企业年终汇算清缴差异与调整技巧

违约金收入的财税处理与例解

《中华人民共和国营业税暂行条例》（中华人民共和国国务院令第540号）第五条规定：“纳税人的营业额为纳税人提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产收取的全部价款和价外费用。”

《中华人民共和国营业税暂行条例实施细则》（财政部国家税务总局第52号令）第十三条规定：“条例第五条所称价外费用，包括收取的手续费、补贴、基金、集资费、返还利润、奖励费、违约金、滞纳金、延期付款利息、赔偿金、代收款项、代垫款项、罚息及其他各种性质的价外收费。”

企业年终汇算清缴差异与调整技巧案例分析

A公司向B公司提供咨询服务，营业税税率5%，B公司未按期支付服务费，按照双方合同约定，B公司向A公司支付违约金50000元，A公司应当就自B公司取得的违约金收入，按照赔偿金收入申缴营业税2500元（50000*5%）。本例中，若A公司违约不能提供服务，B公司自A公司取得的违约金收入，则不涉及营业税问题企业年终汇算清缴差异与调整技巧

违约金收入的财税处理与例解（三）企业所得税的税务处理

1、取得违约金的企业所得税税务处理根据《企业所得税法实施条例》第二十二条规定，企业取得的违约金收入应该纳入应税所得中，计缴企业所得税。如上述例[12]中，A公司自B公司取得的违约金所得42735元（50000/1.17）应当纳入A公司当期应税所得额，计缴企业所得税。企业年终汇算清缴差异与调整技巧

违约金收入的财税处理与例解（三）企业所得税的税务处理

2、支付违约金的企业所得税税务处理根据《企业所得税法》第八条规定，企业实际发生的与取得收入有关的合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，准予在计算应纳税所得额时扣除。《企业所得税法实施条例》第三十三条规定，企业所得税法第八条所称其他支出，是指除成本、费用、税金、损失外，企业在生产经营活动中发生的与生产经营活动有关的、合理的支出。

因此，经济合同规定支付的违约金，属于《企业所得税法》、《企业所得税法实施条例》所规定的与生产经营活动有关的、合理的其他支出，允许在企业所得税税前扣除。企业年终汇算清缴差异与调整技巧视同销售收入的财税处理

（一）视同销售的财务处理对于视同销售，会计人员在进行账务处理时，往往有两种方法：

1、会计上不按视同销售处理，将发生的支出直接列入相关的成本费用。例如企业将外购商品用于市场推广，直接计入销售（营业）费用，不通过“主营业务收入”科目核算。

2、会计上按视同销售处理。当业务发生时，计入主营业务收入，同时商品出库，计入主营业务成本。企业年终汇算清缴差异与调整技巧案例分析

某企业购买了100元礼品，用于送相关的客户，则会计处理如下：（1）不作视同销售的账务处理：借：管理费用—业务招待费117

贷：库存商品100

应交税费——应交增值税（销项税额）17企业年终汇算清缴差异与调整技巧案例分析（2）作视同销售的账务处理：借：管理费用117

贷：主营业务收入100

应交税费——应交增值税（销项税额）17

借：主营业务成本100

贷：库存商品100

针对以上两种会计处理，第一种会计处理，在税法上要进行纳税调整，第二种会计处理，在税法上不需要进行调整。企业年终汇算清缴差异与调整技巧视同销售收入的财税处理

（二）视同销售的增值税处理

1、企业机构间移送货物的增值税税务处理根据《增值税暂行条例》第四条第三款规定，设有两个以上机构并实行统一核算的纳税人，将货物从一个机构移送其他机构用于销售，视同销售货物，但相关机构设在同一县（市）的除外。（即非统一核算的机构间移送货物则正常销售，要缴纳增值税。）企业年终汇算清缴差异与调整技巧视同销售收入的财税处理

该规定强调“视同销售”必须具备两件条件：一是“统一核算”，二是“用于销售”。如果是总机桂与分支机构各自独立核算，毫无疑问，二者在会计上应当分别确认收入，分别计算纳税。这属于正常销售，而不是视同销售。在总分支机构统一核算的情况下，主要看是否“用于销售”。如果“用于销售”则视同销售，反之不视同售。

企业年终汇算清缴差异与调整技巧视同销售收入的财税处理

（二）视同销售的增值税处理

《国家税务总局关于企业所属机构间移送货物征收增值税问题的通知》（国税发【1998】137号）规定：《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第四条视同销售货物行为的第（三）项所称的用于销售，是指受货机构发生以下情形之一的经营行为：

一、向购货方开具发票；

二、向购货方收取货款。企业年终汇算清缴差异与调整技巧视同销售收入的财税处理

（二）视同销售的增值税处理受货机构的货物移送行为有上述两项情形之一的，应当向所在地税务机关缴纳增值税；未发生上述两项情形的，则应由总机构统一缴纳增值税。

如果受货机构只就部分货物向购买方开具发票或收取货款，则应当区别不同情况计算并分别向总机构所在地或分支机构所在地缴纳税款。企业年终汇算清缴差异与调整技巧视同销售收入的财税处理

根据《国家税务总局关于纳税人以资金结算网络方式收取货款增值税纳税地点问题的通知》（国税函[2002]802号）的规定：纳税人以总机构的名义在各地开立帐户（开立的账户为分支机构所在地账号，只能存款、转账，不能取款）

，通过资金结算网络在各地向购货方收取销货款，由总机构直接向购货方开具发票的行为不具备国税发[1998]137号规定的受货机构向购货方开具发票、向购货方收取货款两种情形之一，其取得的应税收入应当在总机构所在地缴纳增值税。”企业年终汇算清缴差异与调整技巧视同销售收入的财税处理（二）视同销售的增值税处理工业企业为了扩大产品市场占有份额，充分保证产品供应及时，减少运输费用，常常需要在外地设立仓库。如果公司做大了，需要进一步拓宽销售网络，就可能在外地设立分支机构（以分公司或子公司形式存在的销售网点）无论是在外地设立仓库还是分支机构均涉及产品移库问题。

企业在外地设立的仓库，一无营业执照，二无银行账号，充其量只是个货物的存放地，根本不构成分支机构。即使其在外地设立了分公司，如果该分公司没有开具发票，也没有向购货方收取货款，则总机构依然无需在货物移动时缴纳增值税，而应当按照总机构最终与购买方签订的销售方式依照《增值税暂行条列》及其《实施细则》的规定确定纳税义务发生的时间。企业年终汇算清缴差异与调整技巧视同销售收入的财税处理（二）视同销售的增值税处理

2、将自产或委托加工的货物用于非应税项目、用于集体福利或个人消费的业务。按照税法规定，将自产或委托加工的货物用于非应税项目、用于集体福利或个人消费也属于视同销售业务，需要计算销项税。但在会计实务中，该类业务不是真正的销售行为，没有产生现金流入，所以不能确认营业收入入账，只能按货物的账面成本转账，同时按货物的计税价格计算销项税。企业年终汇算清缴差异与调整技巧案例分析

某日化厂将自产家用洗涤剂一批作为职工福利发放给职工。该批洗涤剂生产成本80000元，对外销售价格100000元（不含税）。对于此项业务，企业应于货物移送当天按生产成本结转库存商品，同时按货物的售价计算销项税入账。销项税=100000×17%=17000元会计分录：借：应付职工薪酬——非货币性福利97000

贷：库存商品80000

应交税费——应交增值税（销项税额）17000企业年终汇算清缴差异与调整技巧视同销售收入的财税处理（二）视同销售的增值税处理

3、将外购货物用于非应税项目、用于集体福利或个人消费的业务。按照税法规定，将外购货物用于非应税项目、用于集体福利和个人消费的，其购进环节发生的进项税属于不得抵扣的进项税。对于不得抵扣的进项税，在会计实务中有两种处理方法。（1）在购进货物时就能明确该货物的用途是用于非应税项目、集体福利或个人消费的，发生的进项税不通过“应交税费——应交增值税”科目核算，而是直接将进项税额计入所购货物的采购成本。企业年终汇算清缴差异与调整技巧视同销售收入的财税处理（二）视同销售的增值税处理

3、将外购货物用于非应税项目、用于集体福利或个人消费的业务。

（2）在购进货物时其进项税可以抵扣，已计入“应交税费——应交增值税（进项税额）”，后改变货物用途，用于非应税项目、用于集体福利或个人消费，此时该货物的进项税变为不能抵扣，需通过“应交税费——应交增值税（进项税额转出）”将其转为不能抵扣的进项税。企业年终汇算清缴差异与调整技巧视同销售收入的财税处理

（三）视同销售的企业所得税处理

《国家税务总局关于企业处置资产所得税处理问题的通知》（国税函[2008]828号）规定：第一，企业发生下列情形的处置资产，除将资产转移至境外以外，由于资产所有权属在形式和实质上均不发生改变，可作为内部处置资产，不视同销售确认收入，相关资产的计税基础延续计算。企业年终汇算清缴差异与调整技巧视同销售收入的税务处理

（三）视同销售的企业所得税处理以下行为不视同销售，不需要缴纳企业所得税：(1)将资产用于生产、制造、加工另一产品;(2)改变资产形状、结构或性能;(3)改变资产用途(如，自建商品房转为自用或经营);(4)将资产在总机构及其分支机构之间转移;(5)上述两种或两种以上情形的混合;(6)其他不改变资产所有权属的用途。企业年终汇算清缴差异与调整技巧视同销售收入的税务处理

（三）视同销售的企业所得税处理企业将资产移送他人的下列情形，因资产所有权属已发生改变而不属于内部处置资产，应按规定视同销售确定收入，缴纳企业所得税。(1)用于市场推广或销售;(2)用于交际应酬;(3)用于职工奖励或福利;(4)用于股息分配;(5)用于对外捐赠;(6)其他改变资产所有权属的用途

企业年终汇算清缴差异与调整技巧汇兑收益确认与财税处理

《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第三十九条规定：“企业在货币交易中，以及纳税年度终了时将人民币以外的货币性资产、负债按照期末即期人民币汇率中间价折算为人民币时产生的汇兑损失，除已经计入有关资产成本以及与向所有者进行利润分配相关的部分外，准予扣除。”。

企业年终汇算清缴差异与调整技巧汇兑收益确认与财税处理

《国家税务总局关于做好2007年度企业所得税汇算清缴工作的补充通知》（国税函〔2008〕264号）规定：“企业外币货币性项目因汇率变动导致的计入当期损益的汇率差额部分，相当于公允价值变动，按照《财政部

国家税务总局关于执行〈企业会计准则〉有关企业所得税政策问题的通知》（财税〔2007〕80号）第三条规定执行，在未实际处置或结算时不计入当期应纳税所得额。在实际处置或结算时，处置或结算取得的价款扣除其历史成本后的差额，计入处置或结算期间的应纳税所得额。