全国税务稽查培训考试-企业所得税的检查及案例

企业所得税的检查及案例江苏省税务干部学校金孟君一、纳税义务人、征税对象的主要知识点

居民企业和征税范围及适用税率非居民企业和征税范围及适用税率所得来源确实定合伙企业的所得税征收〔财税【2021】第159号〕境外中资企业的所得税征收〔国税发【2021】第082号、国家税务总局公告【2021】第45号〕

总、分支机构汇总纳税〔国家税务总局公告2021年第57号、国税函〔2021〕156号〕核定征收假设干问题〔国税发【2021】第030号、国税函【2021】第377号、国家税务总局公告2021年第27号〕二、收入总额的检查及案例

〔一〕销售货物收入的检查及案例1、销售货物收入确认时点的检查企业会计准则国税函〔2008〕875号销售商品收入同时满足下列条件的，才能予以确认：（一）企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方；（二）企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施有效控制；（三）收入的金额能够可靠地计量；（四）相关的经济利益很可能流入企业；（五）相关的已发生或将发生的成本能够可靠地计量。一、除企业所得税法及实施条例另有规定外，企业销售收入的确认，必须遵循权责发生制原则和实质重于形式原则。（一）企业销售商品同时满足下列条件的，应确认收入的实现：1.商品销售合同已经签订，企业已将商品所有权相关的主要风险和报酬转移给购货方；2.企业对已售出的商品既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有实施有效控制；3.收入的金额能够可靠地计量；4.已发生或将发生的销售方的成本能够可靠地核算。E．收入挂往来结算账户成心将已经收到的货款不入销售账，而将其挂在“应付账款〞或“其他应付款〞账户上。这种错漏问题，企业在发出产品〔商品〕或提供劳务收到货款时记账为：借：银行存款贷：应付账款或其他应付款等F、按销售差额申报增值税。企业按销售差额申报纳税的问题是：从销售额中扣除价外费用、推销奖、手续费、佣金，单独开发票的折扣额、还本支出、旧货物作价款项、随同产品〔商品〕销售的包装物本钱、外购配套件价款等后申报纳税等。〔二〕劳务收入收入的检查及案例1、劳务收入确认时点的检查会计准则税

法、企业在资产负债表日提供劳务交易的结果能够可靠估计的，应当采用完工百分比法确认提供劳务收入。企业在资产负债表日提供劳务交易结果不能够可靠估计的，应当分别下列情况处理：（一）已经发生的劳务成本预计能够得到补偿的，按照已经发生的劳务成本金额确认提供劳务收入，并按相同金额结转劳务成本。（二）已经发生的劳务成本预计不能够得到补偿的，应当将已经发生的劳务成本计入当期损益，不确认提供劳务收入。《企业所得税法实施条例》第二十三条企业所得税实施条例规定从事建筑、安装、装配工程业务或者提供其他劳务等，持续时间超过12个月的，按照纳税年度内完工进度或者完成的工作量确认收入的实现。国税函〔2008〕875号规定企业在各个纳税期末，提供劳务交易的结果能够可靠估计的，应采用完工百分比法确认提供劳务收入。

完工进度或完成的工作量依可以选择下列方法之一：（1）已完工作的测量（2）已提供劳务占劳务总量的比例（3）发生成本占总成本的比例2、检查注意点〔1〕不跨年度的劳务收入确实认税法与会计没有差异〔2〕跨年度的劳务收入确实认税法与会计存在差异案例：甲企业接受乙企业一项产品的安装任务，工期自2021年11月1日至2021年1月31日，合同总金额为500000元。根据合同约定的工程进度第一年完成总工程的60%，第二年完成剩余的40%，合同约定乙企业于2021年11月1日付款300000元，余款200000元待工程结束后付清。第一年末甲企业按规定的工程进度顺利完成了工程任务，实际发生本钱240000元〔还会发生多少本钱无法估计〕。到第一年底，只收回工程款20万。

由于甲企业在资产负债表日，劳务交易的结果不能够可靠地估计，只能按能够得到补偿的劳务本钱20万元确认收入，按实际发生的本钱结转。其账务处理为：借：预收账款20万贷：主营业务收入20万借：主营业务本钱24万贷：劳务本钱24万税法在确认第一年的收入时，仍按规定的工程进度的60%确认收入，劳务收入为30万元〔50万×60%〕。2、检查注意点〔1〕不跨年度的劳务收入确实认税法与会计没有差异〔2〕跨年度的劳务收入确实认税法与会计存在差异案例：甲企业接受乙企业一项产品的安装任务，工期自2021年11月1日至2021年1月31日，合同总金额为500000元。根据合同约定的工程进度第一年完成总工程的60%，第二年完成剩余的40%，合同约定乙企业于2021年11月1日付款300000元，余款200000元待工程结束后付清。第一年末甲企业按规定的工程进度顺利完成了工程任务，实际发生本钱240000元〔还会发生多少本钱无法估计〕。到第一年底，只收回工程款20万。〔三〕让渡资产使用权收入的检查及案例1、让渡资产使用权收入确认时点的检查

会计准则税

法利息收入利息收入金额，按照他人使用本企业货币资金的时间和实际利率计算确定。企业所得税法实施条例第十八条规定，利息收入，按照合同约定的债务人应付利息的日期确认收入的实现。使用费收入使用费收入金额，按照有关合同或协议约定的收费时间和方法计算确定。企业所得税法实施条例第二十条规定，特许权使用费收入，按照合同约定的特许权使用人应付特许权使用费的日期确认收入的实现。租金收入对于经营租赁的租金，出租人应当在租赁期内各个期间按照直线法确认为当期损益。对于出租人提供免租期的，出租人应当将租金总额在不扣除免租期的整个租赁期内，按直线法或其它合理的方法进行分配，免租期内出租人应当确认租金收入。企业所得税法实施条例第十九条规定，租金收入，按照合同约定的承租人应付租金的日期确认收入的实现。《国家税务总局关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知》（国税函〔2010〕79号）规定，租赁合同或协议中规定租赁期限跨年度，且租金提前一次性支付的，在租赁期内，出租人可对确认的收入根据收入与费用配比原则，分期均匀计入相关年度收入。2、检查注意点〔1〕会计上已做销售的，不重复征税将货物用于对外捐赠借：营业外支出——捐赠支出贷：主营业务收入应交税费——应交增值税〔销项税额〕将货物用于职工福利或个人消费借：应付职工薪酬贷：主营业务收入应交税费——应交增值税〔销项税额〕

固定资产清理①净值①变价收入②清理费用②应收赔款③相关税费余额：净损失余额：净收益营业外支出营业外收入借：银行存款等累计摊销营业外支出——非流动资产处置净损失贷：无形资产营业外收入——非流动资产处置净收益注意：税金是增值税还是营业税要区分清楚。〔七〕其他收入的检查及案例1、政府补助收入的检查及案例

会计准则税法政府补助应当划分为与资产相关和与收益相关的政府补助分别进行处理。我国的政府补助属于构成收入总额的补贴收入范畴，除国务院、财政部和国家税务总局规定不计入损益者外，应一律并入所得额征收企业所得税。差异分析：（1）对于作为“递延收益”处理的补贴收入，跨年度结转营业外收入时，则需调整应纳税所得额，同时考虑递延所得税的确认。（2）税法明文规定免征企业所得税的作纳税调减处理。（3）名义金额（1元）计量非货币性资产，应以公允价值确认所得，相应地，该项资产的计税基础应按公允价值确定。财税[2021]70号企业从县级以上各级人民政府财政部门及其他部门取得的应计入收入总额的财政性资金，凡同时符合以下条件的，可以作为不征税收入，在计算应纳税所得额时从收入总额中减除：〔1〕企业能够提供资金拨付文件，且文件中规定该资金的专项用途；〔2〕财政部门或其他拨付资金的政府部门对该资金有专门的资金管理方法或具体管理要求；〔3〕企业对该资金以及以该资金发生的支出单独进行核算。财政性资金作不征税收入处理后，在5年〔60个月〕内未发生支出且未缴回财政或其他拨付资金的政府部门的局部，应重新计入取得该资金第六年的收入总额；重新计入收入总额的财政性资金发生的支出，允许在计算应纳税所得额时扣除。案例：某公司2021年接受政府补贴100万元，用于环境治理。企业购置专门设施。该设施入帐金额为120万元，预计使用4年，无净残值。(与资产相关的政府补助)2021年会计处理：借：银行存款100贷：递延收益100借：固定资产120贷：在建工程120借：递延收益25贷：营业外收入–-政府补助25借：管理费用30贷：累计折旧30税收处理：2021年确认收入100万，纳税调增金额填75〔100-25〕企业收到政府的搬迁补偿款时，借记“银行存款〞科目，贷记“专项应付款——搬迁补偿〞科目。企业因搬迁和重建所发生的资产处置损失、迁置费用、职工安置费等，应区别对待。第一，因搬迁发生的资产处置损失和费用支出，企业已经发生的，应直接冲减“专项应付款——搬迁补偿〞。包括四种情况：因搬迁出售、报废或毁损的固定资产，作为固定资产清理业务核算，其净损失核销专项应付款；机器设备、档案等的迁置费用，直接核销专项应付款；企业因搬迁而灭失的、原已作为资产单独入账的土地使用权，直接核销专项应付款；用于安置职工的费用支出，直接核销专项应付款。第二，企业新建房屋，购置土地、设备等按企业正常经营处理。同时借记“专项应付款——搬迁补偿〞科目，贷记“递延收益〞科目，并在相关资产使用寿命内平均分配，计入当期损益，借记“递延收益〞科目，贷记“营业外收入〞科目。搬迁结束时，企业取得的搬迁补偿款扣除因搬迁和重建过程中发生的资产处置损失、有关费用性支出、职工安置费，拟新建资产等结余计入资本公积。搬迁补偿收入缺乏以补偿搬迁损失、费用等，那么应将搬迁补偿收入缺乏局部计入当期损益〔营业外支出等科目〕。〔3〕审查搬迁支出的范围是否正确第八条

企业的搬迁支出，包括搬迁费用支出以及由于搬迁所发生的企业资产处置支出。

第九条

搬迁费用支出，是指企业搬迁期间所发生的各项费用，包括安置职工实际发生的费用、停工期间支付给职工的工资及福利费、临时存放搬迁资产而发生的费用、各类资产搬迁安装费用以及其他与搬迁相关的费用。

第十条

资产处置支出，是指企业由于搬迁而处置各类资产所发生的支出，包括变卖及处置各类资产的净值、处置过程中所发生的税费等支出。

企业由于搬迁而报废的资产，如无转让价值，其净值作为企业的资产处置支出。

第十八条

企业搬迁收入扣除搬迁支出后为负数的，应为搬迁损失。搬迁损失可在以下方法中选择其一进行税务处理：

〔一〕在搬迁完成年度，一次性作为损失进行扣除。

〔二〕自搬迁完成年度起分3个年度，均匀在税前扣除。

上述方法由企业自行选择，但一经选定，不得改变。

第十九条

企业同时符合以下条件的，视为已经完成搬迁：

〔一〕搬迁规划已根本完成；

〔二〕当年生产经营收入占规划搬迁前年度生产经营收入50%以上。

第二十条

企业边搬迁、边生产的，搬迁年度应从实际开始搬迁的年度计算。

第二十一条

企业以前年度发生尚未弥补的亏损的，凡企业由于搬迁停止生产经营无所得的，从搬迁年度次年起，至搬迁完成年度前一年度止，可作为停止生产经营活动年度，从法定亏损结转弥补年限中减除；企业边搬迁、边生产的，其亏损结转年度应连续计算。国家税务总局公告2021年第11号三、特定扣除工程的检查及案例

1、利息费用扣除的检查及案例〔１〕会计核算设置“财务费用〞科目，核算企业为筹集生产经营资金等发生的筹资费用。该科目的借方登记发生的财务费用，贷方登记应冲减财务费用的利息收入、汇兑损益、现金折扣。期末应将该科目余额转入“本年列润〞科目，结转后该科目应无余额。该科目应按费用工程进行明细核算。为购建或生产满足资本化条件的资产发生的应予资本化的借款费用，在“在建工程〞、“制造费用〞等科目核算。二、企业如果能够按照税法及其实施条例的有关规定提供相关资料，并证明相关交易活动符合独立交易原那么的；或者该企业的实际税负不高于境内关联方的，其实际支付给境内关联方的利息支出，在计算应纳税所得额时准予扣除。三、企业同时从事金融业务和非金融业务，其实际支付给关联方的利息支出，应按照合理方法分开计算；没有按照合理方法分开计算的，一律按本通知第一条有关其他企业的比例计算准予税前扣除的利息支出。四、企业自关联方取得的不符合规定的利息收入应按照有关规定缴纳企业所得税。特别关注2、注意利息资本化?企业所得税法实施条例?第三十七条第二款企业为购置、建造固定资产、无形资产和经过12个月以上的建造才能到达预定可销售状态的存货发生借款的，在有关资产购置、建造期间发生的合理的借款费用，应当作为资本性支出计入有关资产的本钱，并依照本条例的规定扣除。问题的关键资本化的起点和终点确实认问题？资本化的起点——税法规定不明确资本化的终点——实施条例第五十八条第二项规定自行建造的固定资产，以竣工结算前发生的支出为计税根底〔2〕工资薪金扣除的检查 企业发生的合理的工资、薪金支出准予据实扣除。合理的工资、薪金支出国税函[2021]3号不严格遵循权责发生制原那么。(提1万发3千)应付职工薪酬的工资局部：贷方发生数=计提数，借方发生数=实际发放数年末应付工资余额调增=当年计提数—当年实际发放数注意〔1〕季节工、临时工等费用税前扣除问题国家税务总局公告2021年第15号企业因雇用季节工、临时工、实习生、返聘离退休人员以及接受外部劳务派遣用工所实际发生的费用，应区分为工资薪金支出和职工福利费支出，并按?企业所得税法?规定在企业所得税前扣除。其中属于工资薪金支出的，准予计入企业工资薪金总额的基数，作为计算其他各项相关费用扣除的依据。

〔3〕职工福利费、工会经费、职工教育经费扣除的检查企业发生的职工福利费、工会经费、职工教育经费按标准扣除，未超过标准的按实际数扣除，超过标准的只能按标准扣除。注意〔1〕扣除标准职工教育经费支出，不超过工资薪金总额2.5%但：财税[2021]27号：软件生产企业发生的职工教育经费中的职工培训费用，可以全额在企业所得税前扣除。软件生产企业应准确划分职工教育经费中的职工培训费支出，对于不能准确划分的，以及准确划分后职工教育经费中扣除职工培训费用的余额，一律按照工资薪金总额2.5%的比例扣除。国家税务总局公告2021年第29号：核力发电企业为培养核电厂操纵员发生的培养费用，可作为企业的发电本钱在税前扣除。企业应将核电厂操纵员培养费与员工的职工教育经费严格区分，单独核算，员工实际发生的职工教育经费支出不得计入核电厂操纵员培养费直接扣除。注意〔2〕实际发生额的认定国税函〔2021〕3号职工福利费包括以下内容：①尚未实行别离办社会职能的企业，其内设福利部门所发生的设备、设施、人员费用；②为职工卫生保健、生活、住房、交通等所发放的各项补贴和非货币性福利，包括企业向职工发放的因公外地就医费用、未实行医疗统筹企业职工医疗费用、职工供养职工直系亲属医疗补贴、供暖费补贴、职工防暑降温费、职工困难补贴、救济费、职工食堂经费补贴、职工交通补贴等；③按照其它规定发生的其他职工福利费，包括丧葬补助费、抚恤费、安家费、探亲假路费等。职工教育经费支出①企业职工参加社会上的学历教育以及个人为取得学位而参加的在职教育，所需费用应由个人承担，不能挤占企业的职工教育培训经费。②对于企业高层管理人员的境外培训和考察，其一次性单项支出较高的费用应从其他管理费用中支出，防止挤占日常的职工教育培训经费开支。③矿山和建筑企业等聘用外来农民工较多的企业，以及在城市化进程中接受农村转移劳动力较多的企业，对农民工和农村转移劳动力培训所需的费用，可从职工教育培训经费中支出。国税发【2021】第031号企业委托境外机构销售开发产品的，其支付境外机构的销售费用〔含佣金或手续费〕不超过委托销售收入10%的局部，准予据实扣除。〔2〕几个注意点财税【2021】29号①企业应与具有合法经营资格中介效劳企业或个人签订代办协议或合同，并按国家有关规定支付手续费及佣金。除委托个人代理外，企业以现金等非转账方式支付的手续费及佣金不得在税前扣除。企业为发行权益性证券支付给有关证券承销机构的手续费及佣金不得在税前扣除。②企业不得将手续费及佣金支出计入回扣、业务提成、返利、进场费等费用。③企业已计入固定资产、无形资产等相关资产的手续费及佣金支出，应当通过折旧、摊销等方式分期扣除，不得在发生当期直接扣除。④企业支付的手续费及佣金不得直接冲减效劳协议或合同金额，并如实入账。⑤企业应当如实向当地主管税务机关提供当年手续费及佣金计算分配表和其他相关资料，并依法取得合法真实凭证。

国家税务总局公告[2021]第25号第四条

企业实际资产损失，应当在其实际发生且会计上已作损失处理的年度申报扣除；法定资产损失，应当在企业向主管税务机关提供证据资料证明该项资产已符合法定资产损失确认条件，且会计上已作损失处理的年度申报扣除。第八条

企业资产损失按其申报内容和要求的不同，分为清单申报和专项申报两种申报形式。其中，属于清单申报的资产损失，企业可按会计核算科目进行归类、汇总，然后再将汇总清单报送税务机关，有关会计核算资料和纳税资料留存备查；属于专项申报的资产损失，企业应逐项(或逐笔)报送申请报告，同时附送会计核算资料及其他相关的纳税资料。企业在申报资产损失税前扣除过程中不符合上述要求的，税务机关应当要求其改正，企业拒绝改正的，税务机关有权不予受理。9、企业维简费支出扣除的检查企业实际发生的维简费支出，属于收益性支出的，可作为当期费用税前扣除；属于资本性支出的，应计入有关资产本钱，并按?企业所得税法?规定计提折旧或摊销费用在税前扣除。自2021年1月1日起，除煤矿企业继续执行?国家税务总局关于煤矿企业维简费和高危行业企业平安生产费用企业所得税税前扣除问题的公告?〔国家税务总局公告2021年第26号〕外，其他企业按以下规定执行。 企业按照有关规定预提的维简费，不得在当期税前扣除。 本规定实施前，企业按照有关规定提取且已在当期税前扣除的维简费，按以下规定处理： 尚未使用的维简费，并未作纳税调整的，可不作纳税调整，应首先抵减2021年实际发生的维简费，仍有余额的，继续抵减以后年度实际发生的维简费，至余额为零时，企业方可按收益性支出、资本性支出各自的规定处理；已作纳税调整的，不再调回，直接按收益性支出、资本性支出各自的规定处理。

案例：某建筑企业甲公司从事房屋建筑工程，2021年房屋建筑工程造价2000万元，其中分包给建筑企业乙公司工程金额600万元。除此之外，甲公司2021年发生符合规定的收益性支出5万元，购置平安生产设备价款15万元，按税法规定最低年限计算当年设备折旧3万元。该建筑企业适用25%的企业所得税税率。

财企[2021]16号规定：房屋建筑工程平安费用提取标准为2.0%；总包单位应当将平安费用按比例直接支付分包单位并监督使用，分包单位不再重复提取。

甲公司与平安生产费用相关的会计处理如下〔单位：万元〕：

1、甲公司计提平安生产费用

借：主营业务本钱40

贷：专项储藏40

2、支付给分包单位相应比例局部

借：专项储藏12

贷：银行存款12

3、使用专项储藏支付收益性支出

借：专项储藏5

贷：银行存款5

4、使用专项储藏购置平安设备等固定资产

借：在建工程15

应交税费——应交增值税〔进项税额〕2.55

贷：银行存款17.55。

5、固定资产到达预定可使用状态时

借：固定资产15

贷：在建工程15

同时，按照形成固定资产的本钱冲减专项储藏，并确认相同金额的累计折旧，该固定资产在以后期间不再计提折旧。

借：专项储藏15

贷：累计折旧15

该建筑企业2021年12月31日的资产负债表中，在所有者权益项下“减：库存股〞和“盈余公积〞之间增设“专项储藏〞工程，反映平安生产费用专户余额8万元。会计上应确认2021年计入损益但只能在以后年度申报扣除生产费用对“所得税费用〞的影响〔20×25%〕：

借：递延所得税资产5

贷：所得税费用5

注意两点①房地产企业的特殊规定国税发〔2021〕31号第三十二条

除以下几项预提〔应付〕费用外，计税本钱均应为实际发生的本钱。〔一〕出包工程未最终办理结算而未取得全额发票的，在证明资料充分的前提下，其发票缺乏金额可以预提，但最高不得超过合同总金额的10%。②关于固定资产投入使用后计税根底确定问题国税函〔2021〕79号企业固定资产投入使用后，由于工程款项尚未结清未取得全额发票的，可暂按合同规定的金额计入固定资产计税根底计提折旧，待发票取得后进行调整。但该项调整应在固定资产投入使用后12个月内进行。[案例]

某机械制造集团向税务部门询问，集团购置了某光电子公司新研制的具有自主知识产权的高端三维CAD/CAM系统，此后对该系统进行了适应性修改，广泛运用到生产制造流程中。这种行为是否属于研究开发活动？

研究开发活动不包括企业对公开的科研成果直接应用，因此，该机械集团对CAD/CAM系统进行的适应性运用费用，并不符合加计扣除的条件。〔2〕发生的与研发有关的费用并不是都能扣除，只有在列举范围内的工程才能加计扣除企业在计算应纳税所得额时，对于这些财务会计规定与税收法律、行政法规的规定不一致的，应当依照税收法律、法规的规定进行调整。国税发[2021]116号、苏地税发〔2021〕6号企业必须对研究开发费用实行专账管理，企业在一个纳税年度内进行多个研究开发活动的，应按照不同开发工程分别归集可加计扣除的研究开发费用额〔研发费用税前加计扣除用研发费用台帐及?研发工程可加计扣除研究开发费用情况归集表?〕公共费用根据相关性、合理、配比的原那么分摊，按工程进行核算归集。国税发[2021]116号、苏地税发〔2021〕6号规定八项加计扣除的研发费用〔5〕加计扣除的金额确定国税发【2021】第116号企业根据财务会计核算和研发工程的实际情况，对发生的研发费用进行收益化或资本化处理的，可按下述规定计算加计扣除：

〔1〕研发费用计入当期损益未形成无形资产的，允许再按其当年研发费用实际发生额的50%，直接抵扣当年的应纳税所得额。

〔2〕研发费用形成无形资产的，按照该无形资产本钱的150%在税前摊销。除法律另有规定外，摊销年限不得低于10年。

值得注意的是；研发费用收益化或资本化处理企业不可任意决定。成功〔失败〕研究阶段开发阶段生产应用阶段此阶段均为投入，因而不管是会计上还是税法上，这一阶段的支出均费用化如果成功，那么可形成资产，因而会计与税法都存在两种可能：费用化或资本化，如果失败，那么全部费用化成功〔失败〕研究开发1２、固定资产折旧费用扣除的检查〔1〕固定资产的计税根底的检查

来源会计准则税法分期付款对购买固定资产的价款超过正常信用条件延期支付，实质上具有融资性质的，固定资产的成本以购买价款的现值为基础确定。

税法上无此规定融资租入的固定资产在租赁期开始日，承租人应当将租赁开始日租赁资产公允价值与最低租赁付款额现值两者中较低者作为租入资产的入账价值，将最低租赁付款额作为长期应付款的入账价值，其差额作为未确认融资费用。以租赁合同约定的付款总额和承租人在签订租赁合同过程中发生的相关费用为计税基础，租赁合同未约定付款总额的，以该资产的公允价值和承租人在签订租赁合同过程中发生的相关费用为计税基础；债务重组接受抵债的固定资产资产会计准则－公允价值会计制度－账面价值公允价值非货币性资产交换符合条件－公允价值不符合条件－账面价值公允价值后续支出减值损失与固定资产有关的后续支出，符合本准则第四条规定的确认条件的，应当计入固定资产成本；不符合本准则第四条规定的确认条件的，应当在发生时计入当期损益。损失确认后调整折旧，并不得转回

达到计税基础50%并年限延长2年以上不确认，以历史成本注意：房屋、建筑物固定资