制度、准则与所得税法的基本内容和核算原则差异分析

制度、准那么与所得税法的根本内容和核算原那么差异分析〔作者:___________单位:___________:___________〕

【摘要】纳税筹划和纳税稽查的核心问题是会计政策与税法的差异问题。本文对?企业会计制度?、?企业会计准那么?与?企业所得税法?、?企业所得税实施条例?政策中的根本内容、核算原那么等进行比拟，以便于能够进一步理解、运用纳税筹划和纳税稽查。

【关键词】根本内容；核算原那么；会计政策；所得税法；差异

我国企业所得税法规一直依附于企业所执行的会计政策。税法中对计税收入确实认，本钱、费用和损失的列支范围与列支标准等规定，根本上以会计政策为根底，但是在一些工程上却加以限制和调整。究其原因，来自于现行的?企业会计制度?、?企业会计准那么?会计政策与?企业所得税法?等税收政策根本内容、核算原那么上的差异。计算企业所得税在很大程度上依赖于企业所执行的会计政策，而作为现行的会计政策不仅包括了?企业会计制度?，而且包括了?企业会计准那么?；税法包括了不断出台的一系列税收政策，比方?企业所得税法?和?企业所得税实施条例?。这些不断出台的会计政策和税收政策十清楚显地使会计中的税收问题，税收中的会计问题共同成为一个十分重要的核心问题。

一、我国会计政策的现状以及执行情况

我国目前的会计法律制度与其它法律一样分为：

第一层次，法律：?中华人民共和国会计法?，它是由1985年1月21日全国人大常委会制定并审议通过，同年5月1日实施。1993年12月29日第一次修订，1999年10月31日第二次修订，2000年7月1日执行。属于法律范畴，是一切会计相关制度制定和应用的根底。

第二层次，行政法规：?总会计师条例?由国务院1990年12月31日公布。同时还包括?企业财务报告条例?由国务院2000年6月21日制定，2001年1月1日起执行。

以上两个层次均属于原那么性的法律规定范畴。

第三层次，规章：这个层次情况较为复杂。会计准那么方面有2007年1月1日起在上市公司范围内实施、2021年1月1日在中央企业执行的新?企业会计准那么?。会计制度方面有2000年12月29日公布的?企业会计制度?、?金融企业会计制度?、?小企业会计制度?，同时还有?企业财务通那么?。

至2021年8月，我国会计核算的依据种类目前到达比拟复杂的程度，上市公司和中央企业执行?企业会计准那么?，同时，国家鼓励其他企业执行?企业会计准那么?，执行准那么的企业停止执行原企业会计准那么、?企业会计制度?、?金融企业会计制度?。而绝大多数企业如中小企业和非上市的外商投资企业仍然在执行?企业会计制度?、?金融企业会计制度?、?小企业会计制度?及其相关规定。

会计准那么和会计制度的关系是准那么代替制度是必然的趋势，最终实现从统一会计制度到会计准那么的平稳过渡。

二、我国税法政策的现状以及执行情况

我国目前的税收法律制度与其它法律一样也分为：

第一层次，法律：2007年3月16日，全国人大十届五次会议审议通过?中华人民共和国企业所得税法?〔以下简称企业所得税法〕，统一了内、外资企业所得税制度，并于2021年1月1日起施行，属于法律层次。将原?所得税暂行条例?的规章层次提高到了现在的法律层次。该层次还有?税收征管法?和?个人所得税法?。

第二层次，行政法规：2007年12月11日国务院公布了?中华人民共和国所得税实施条例?〔以下简称实施条例〕，也于2021年1月1日正式施行，属于行政法规层次。

第三层次，规章：增值税、消费税、营业税三大流转税等仍然执行1994年1月1日国家税务总局公布实施的?增值税暂行条例?、?消费税暂行条例?等政策，属于规章层次。

新公布的?企业所得税法?重新调整计算企业所得税时局部工程的税收口径，比方修订后的?企业所得税年度纳税申报表?，要求申报表的使用者及编制者计算企业所得税时，须以企业的会计资料为根底，尊重税法与会计在收入、本钱、费用、损失等确认方面存在的差异，并以税法规定的口径处理所有的涉税事项。事实上是在尽量保证税法与会计核算一致性的根底上，更加尊重会计核算与税法之间的差异，表达了税法与会计处理适度别离的治税理念。

所以，但凡在税法中有规定的，必须严格按照税法的有关规定执行；但凡税法没有规定的，那么按企业执行的会计政策来执行，以增强税法的标准性和强制性。

三、?企业会计制度?、?企业会计准那么?与?所得税法?根本内容上的不同

〔一〕立法原那么不同

?企业会计制度?是为了标准企业的会计核算，真实、完整地提供会计信息，根据?会计法?及国家其它有关法律和法规而制定的。

?企业会计准那么?是为了标准企业会计确认、计量和报告行为，保证会计信息质量，根据?会计法?和其他有关法律、行政法规而制定的。

?所得税法?按照“简税制、宽税基、低税率、严征管〞的要求，为贯彻落实科学开展观、公平税负、发挥调控作用、参照国际惯例、理顺分配关系、有利于征收管理的立法原那么，在税制根本要素的设计、优惠政策的安排、征管措施的制定等方面，更加科学、标准、合理。比方对高新技术企业的低税率规定，对民族自治地方的减征或免征规定，对安置残疾人员工资的加计扣除，以及对环保、节能节水、平安生产的税额抵免等都应符合科学开展观的立法原那么要求。

〔二〕制定的机关不同

?企业会计制度?和?企业会计准那么?都是由财政部公布，属于第三层次规章，对企业会计核算具有指导和标准的作用。

?企业所得税法?由全国人大公布，属于第一层次法律。即使是?所得税实施条例?，也属于第二层次行政法规，这远远高于其它税法的层次，即便是与企业所得税一样的另一个主体税增值税的规定也只是属于第三层次规章。

〔三〕制定的目的不同

?企业会计制度?是为标准企业的会计核算，真实、完整地提供会计信息而制定的制度。

?企业会计准那么?是为标准企业会计确认、计量和报告行为，保证会计信息质量，通过与企业财务状况、经营成果和现金流量等有关的会计信息，反映企业管理层受托责任履行情况，有助于向财务会计报告使用者做出经济决策。

会计政策的目的，在于标准企业的会计核算，真实、完整地提供会计信息，以满足有关各方面了解企业财务状况和经营成果的需要。

?企业所得税法?是在世界经济向一体化方向开展和各国税制改革呈现趋同的情况下而制定的，是顺应税制改革“低税率、宽税基、少优惠、严管理〞的开展潮流，以增强我国所得税法的统一性和前瞻性。通过对企业应纳税所得额、应纳税额的计算及缴纳，使企业履行纳税义务，保证国家财政收入的实现，维持社会的正常运转。同时，表达国家的产业政策，实现对经济的宏观调控，最终到达社会的公平与效率。所以?企业所得税法?明确了“四个统一〞：内资、外资企业适用统一的企业所得税法；统一并适当降低企业所得税税率；统一和标准税前扣除方法和标准；统一税收优惠政策，实行“产业优惠为主、区域优惠为辅〞的新税收优惠体系。

〔四〕“国际化〞背景不同

由于资本市场的快速开展，我国会计准那么的国际化过程中既要平衡立足于国情和与国际接轨，又要有利于我国企业的开展。所以我国不管是会计制度还是会计准那么的建设都加快了与国际会计准那么的趋同，具有“国际化〞背景。

1992年发布的?企业会计准那么一根本准那么?实现了我国会计模式由方案经济模式向市场经济会计模式的转换。2000年的?企业会计制度?和旧16项?企业会计准那么?的出台，说明与国际会计准那么的“协调〞。在该制度规定下，采取中国会计准那么编制财务报告的企业，在境内发行B股和到香港发行H股，按国际会计标准所需要进行的调整已经较少了。

2006年的1项根本准那么、16项具体准那么的修订和22项新准那么的公布和实施，说明与国际会计准那么“趋同〞。在准那么下，我国绝大局部会计政策和方法与国际会计准那么的要求是一致的，总体上保持了两者之间较高程度的趋同。同时适当考虑了中国的实际情况，保存了一些与国际准那么之间的差异，比方公允价值的采纳、企业合并的会计处理、资产减值的会计处理以及对关联方关系及其交易的披露等。

?企业所得税法?及其实施条例，参照国际通行做法、维护我国税收权益的需要，借鉴国际反避税立法经验，结合我国税收征管实践，做出特别纳税调整条款的具体规定，确立了我国企业所得税的反避税制度，这是我国首次较为全面的反避税立法。

〔五〕适用范围不同

?企业会计制度?要求在我国境内设立的企业〔含公司〕执行。除不对外筹集资金、经营规模较小的企业，以及金融保险企业，就目前执行情况看，小企业执行?小企业会计制度?，非上市的金融机构执行?金融企业会计制度?，除了上市公司、中央企业外的企业，仍执行?企业会计制度?，打破了所有制和行业界限，建立了国家统一的会计核算制度。

?企业会计准那么?规定在中华人民共和国境内设立的企业〔包括公司〕执行。就目前执行情况看，从2007年1月上市公司、2021年1月中央企业开始执行?企业会计准那么?，有条件的企业也在执行。

四、?企业会计制度?、?企业会计准那么?与?所得税法?在核算原那么上的不同

核算原那么是企业进行会计核算和征纳税收所必须遵循的规那么和总体要求，?企业会计制度?规定了13项核算原那么，再加上在制度中增加的“实质重于形式〞原那么。

新?企业会计准那么?制度中所说的核算原那么，分为客观性、相关性、清晰性、可比性、实质重于形式、重要性、谨慎性和及时性等原那么。权责发生制和历史本钱不再作为会计核算的根本原那么。权责发生制上升为会计根本假设，历史本钱表达在会计要素的计量中。

所得税也遵循一些会计核算的根本原那么，但它是基于税法坚持的法定原那么、收入均衡原那么、公平原那么、反避税原那么和便于行政管理等原那么。

〔一〕权责发生制原那么

?企业会计制度?将权责发生制作为13项核算原那么之一。规定企业的会计核算应当以权责发生制为根底，但凡当期已经实现的收入和已经发生或应当负担的费用，不管款项是否收付，都应当作为当期的收入和费用；但凡不属于当期的收入和费用，即使款项已在当期收付，也不应当作为当期的收入和费用。所以，现销、赊销作收入，而预售不作为收入。同时，对费用的核算，强调了本期以及收益性支出与资本性支出的划分。对预付和预提强调了跨期摊提，有十清楚显的权责发生制的两个标志性会计科目：“待摊费用〞和“预提费用〞。

?企业会计准那么?将权责发生制从核算原那么上升为会计假设，规定企业应当以权责发生制为根底进行会计确认、计量和报告。但是，取消了“待摊费用〞和“预提费用〞两个会计科目。只允许存在短期借款利息的“应付利息〞和固定资产大修理费的“长期待摊费用〞，将预付的费用作为“预付账款〞核算。在费用的计算上，更加强调实际发生，尽量减少虚拟资产和虚拟负债的产生；更加强调资产负债表上的资产、负债和所有者权益的真实性表现。

新?企业所得税?规定，企业应纳税所得额的计算，以权责发生制为原那么。从企业经济权利和经济义务是否发生作为计算应纳税所得额的依据，强调企业收入与费用的时间配比，要求企业收入费用确实认时间不得提前或滞后。企业在不同纳税期间享受不同的税收优惠政策，坚持按权责发生制原那么计算应纳税所得额。但在特定情况下，可以采用收付实现制的原那么，不采用权责发生制原那么，同时授权国务院财政、税务主管部门也可以根据实际情况对不采用权责发生制的情形作进一步详细规定，以保证应纳税所得额计算更加科学合理。

〔二〕谨慎性原那么

?企业会计制度?规定企业在进行会计核算时，应当遵循谨慎性原那么的要求，不得多计资产或收益、少计负债或费用，但不得计提秘密准备。

?企业会计准那么?规定企业对交易或者事项进行会计确认、计量和报告应当保持应有的谨慎，不应高估资产或者收益、低估负债或者费用。对资产减值准备不仅做出规定，还专门公布其自己的具体会计准那么。会计准那么对谨慎性原那么的解释是在面临不确定性因素时，既不高估资产或收益，也不低估负债或损失。

制度、准那么中谨慎性原那么的应用侧重于对收入、费用确实认和计量行为进行约束，以实现会计上对纯收益〔或利润〕确认和计量的客观和稳妥，以免对会计信息使用人产生误导。

比方：在制度中规定存货发出的计价方法可以在先进先出、后进先出、个别计价、加权平均法中，企业根据自己的需要进行选择，一经选择确定，不得随意变更。不少企业在物价呈上升趋势时，为了表达谨慎性原那么常常选择后进先出法。但是在准那么中，取消后进先出法，对个别计价法的选择也有了限制性条件，尽管所得税法对存货计价方法的选择与企业执行的制度或者准那么相符，但是对工业、商业生产本钱、销售本钱的计算仍然有较大的影响。

再比方：在制度、准那么中，都规定企业可以计提坏账准备、存货跌价准备等7项资产减值准备。只是制度规定计提后可以转回。而准那么规定资产减值损失一经确认，除了存货跌价减值准备可以转回外，其余在以后会计期间不得转回，目的是防止和减少上市公司操纵利润。

税法对谨慎性原那么的理解，着重强调防止税收收入的流失，更多地从反避税的角度出发。新?所得税法?规定在计算应纳税所得额时，未经核定的准备金支出不得扣除。如果企业根据制度或者准那么等规定提取的任何形式的准备金〔包括资产准备、风险准备等〕，仍然不得在企业所得税前扣除，必须在缴纳所得税时进行纳税调整。

〔三〕重要性原那么

?企业会计制度?规定，企业的会计核算应当遵循重要性原那么。在会计核算过程中，对交易或事项应当区别其重要程度，采用不同的核算方式。对资产、负债、损益等有较大影响，并进而影响财务会计报告使用者据以做出合理判断的重要会计事项，必须按照规定的会计方法和程序进行处理，并在财务会计报告中予以充分、准确披露；对于次要的会计事项，在不影响会计信息真实性和不至于误导财务会计报告使用者做出正确判断的前提下，可适当简化处理。

?企业会计准那么?规定，企业提供的会计信息，应当反映与企业财务状况、经营成果和现金流量等有关的所有重要交易或者事项。在选择会计方法和程序时，要考虑经济业务本身的性质和规模，根据特定的经济业务对经济决策影响的大小，来选择适宜的会计方法和程序。

而税法不成认重要性原那么，只要是应纳税收入或不得扣除工程，无论金额大小均需按规定计算所得。例如会计准那么对以前年度的重大和非重大会计过失给予了不同的更正方法，而税法那么从不采用“重要性〞原那么。

〔四〕实质重于形式原那么

?企业会计制度?规定，企业应当按照交易或事项的经济实质进行会计核算，而不应当仅仅按照它们的法律形式作为会计核算的依据。这一原那么，用在会计实务中的诸多方面。如：企业合并政策、外币折算政策、所得税的会计处理方法、存货的计价方法、长期投资的核算方法、坏账损失的核算，或有事项的处理、关联方关系及交易的披露等。实质重于形式原那么成为制度中新增加的一项核算原那么，成为加强会计国际协调的必然要求，也是提高会计信息质量的重要条件。

?企业会计准那么?规定，企业应当按照交易或者事项的经济实质进行会计确认、计量和报告，不应仅以交易或者事项的法律形式为依据。该准那么的应用，不仅成为一项国际惯例，而且在?企业会计准那么一收入?有关收入确实认中较多地运用了实质重于形式原那么。如在确认商品销售收入时，其条件之一就是企业已将商品所有权的主要风险和报酬转移给买方，其重视的是所有权上的主要风险和报酬的经济实质而不是所有权的法律形式。

制度、准那么中，对实质重于形式原那么的应用，侧重于就企业发生的经济活动内容〔即企业行为〕是否得到全面揭示提出要求，以实现会计信息使用者能通过会计信息对企业经济活动的现状和企业现时的财务状况进行客观的分析与评价，以免对其产生误导。

例如，在制度中规定：“除购建固定资产以外，所有筹建期间所发生的费用，先在长期待摊费用中归集，待企业开始生产经营当月起一次计入开始生产经营当月的损益〞。而税法那么为了方便确定，甚至对筹建期都作了明确的解释：“所谓筹建期，是指从企业被批准筹建之日起至开始生产、经营〔包括试生产、试营业〕之日的期间。〞

在售后回购业务的会计核算上，按照“实质重于形式〞的要求，制度、准那么视同融资进行账务处理。但税法并不成认这种融资，而视为销售、购入两项经济业务分别进行处理，要求缴纳流转税和企业所得税。

〔五〕税前扣除的相关性和合理性原那么

相关性和合理性是企业所得税税前扣除的根本要求和重要条件。

?企业会计制度?规定，相关性是企业提供