【《注册会计师民事责任与审计质量现状及其关系探析》9200字】

注册会计师民事责任与审计质量现状及其关系分析目录TOC\o"1-3"\h\u13681注册会计师民事责任与审计质量现状及其关系分析 145871.1我国注册会计师民事责任现状 1283361.1.1法律环境中民事责任显著加重 2316071.1.2注册会计师工作被赋予更高的法律地位 7160741.1.3有案不诉是我国过去证券虚假陈述案主要特征 8325231.2我国注册会计师审计质量现状 1325751.2.1上市公司审计质量现状 1316271.2.2非上市公司审计质量现状 14305621.3注册会计师民事责任与审计质量“双生关系”分析 16309041.1.1注册会计师民事责任对审计质量的影响 1694411.1.2注册会计师审计质量影响民事责任 17183281.1.3二者间“双生关系”分析总结 181.1我国注册会计师民事责任现状对于我国注册会计师而言，民事责任一般分为两种：违约责任与侵权责任。在本文所研究的证券虚假陈述案中，注册会计师与投资者不存在合同关系，故不存在违约责任。本文所研究的案例符合构成侵权责任的要件，故本文所研究的注册会计师民事责任为侵权责任。1.1.1法律环境中民事责任显著加重目前，我国现行法律体系与注册会计师直接相关的是《注册会计师法》《民法典》《证券法》等，它们规定了注册会计师在工作中应当承担的法律责任。以目前我国现行法律体系来看：注册会计师行业的整体法律环境中，民事责任变化最为明显，注册会计师在工作中需要面临的来自民事法律责任方面的压力显著上升。数据来源：国家法律法规数据库整理法律的制定、修订一般都存在滞后性，而我国资本市场的发展同样也存在不完善之处，我国立法机关也一直在为构建更为完善的资本市场法律体系而努力，2019年修订版《证券法》就是其中的例子。2019年12月28日，耗时四年、四次审议的修订版《证券法》（下文简称“新《证券法》”）获得通过。新《证券法》是我国在资本市场制度与管理方面的一次重大革新，其不仅对发行人与上市公司进行了更为严格的法律约束，同样也对持有证券期货从业资格的会计师事务所产生了一定的影响。对于首次公开发行新股的企业的上市条件，新《证券法》做出了重要修订，新旧条文对比如表3-2所示：该条款的修订最值得注意的是第二款与第三款，第二款删除了原有的对财务状况的描述，使得那些具有足够发展潜力但暂未盈利的企业也能够有资格获得公开发行股票融资的发展机会。第三款则将“财务会计文件”修改为“财务会计报告”，描述更为准确，将“无虚假记载”等条件修改为“无保留意见的审计报告”。该条款的修订将注册会计师出具的审计报告提升到了一个重要的地位，审计报告中的审计意见成为公司能否顺利实现首次公开发行股票的充分且必要的条件之一。同时，本条款的修订意味着未来企业首次公开发行股票时，参与该项目的律师不再需要对财务报告中是否存在虚假记载进行复杂繁琐的求证，仅需查阅该公司是否连续三年被出具无保留意见的审计报告即可。这大大减少了项目第三方服务机构的工作量，更将审计报告置于一个十分重要的位置。注册会计师出具的审计报告随着新《证券法》的生效开始具有更重要的法律效力，并具有更高的权威性，而这也意味着注册会计师在一系列证券服务中将担任更重要的角色、承担更为重大的责任，必须做到恪尽职守勤勉尽责以提高审计质量，为一个企业是否具有上市资格、能否顺利上市把好关、护好航。近年来，以虚假信息扰乱市场秩序、误导投资者的事件多发，对于该类事件，《证券法》做出了以下修订，如表3-3所示：新《证券法》在上表所示条款中的规定中较旧版的义务人范围予以扩容，扩展到“任何单位或个人”，由此一来对于证券违法行为追责力度将更大，同时也具有更有力的法律依据。同时修订后的法条增加了关于民事责任的规定，即编造、传播虚假、有误导性信息造成投资者损失，需依法承担赔偿责任。

1.1.2注册会计师工作被赋予更高的法律地位对于会计师事务所而言，《证券法》有如下重要修订，如表3-4所示：新《证券法》第一百六十三条的规定较2014版最明显的变化在于将原来的“审计报告”拓展为“审计报告及其他鉴证报告”，这项变化显然更加贴近实际，“其他”二字一定程度上赋予了司法机关自由裁量权，更加灵活，适合日趋复杂的证券市场。在大多数虚假陈述案件中，会计师事务所往往存在违法事实。本文案例中，证监会出具的行政处罚决定书中有记载：涉案会计师事务所在对被审计单位2014年度财务报表进行审计时，出具了存在虚假记载的审计报告。新《证券法》对该方面存在更加明确的表述，即：编造、传播虚假信息应当依法承担赔偿责任。根据我国《证券法》，注册会计师出具存在虚假记载的审计报告属违法行为。新修订后的内容更加明确了涉案会计师事务所与注册会计师应当承担民事责任，这一规定符合第五十六条中“任何单位或个人”的概念。由此可见，多次修订之后，我国资本市场配套的司法体系已经相对完善，原有的“重刑事、行政，轻民事”的情况正在获得逐步的改善。会计师事务所、注册会计师面临的民事法律责任正呈现出逐步加重的趋势，以民事责任为主的注册会计师法律体系正逐步成型。行政处罚作为我国注册会计师面临的法律责任之一，其惩戒手段大多以警告、责令整改这类形式性的处罚为主。同时也采用罚款、罚没收入的手段，行政罚款的额度相对较低，处罚力度相对有限。总体而言注册会计师违法成本相对较低，法律责任所起到的警示作用不足。我国对注册会计师追究刑事责任的案例十分罕见。对注册会计师刑事责任的认定，“主观故意”的判定条件十分苛刻，除非出现绝对有力的证据。故该类判例极少。1.1.3有案不诉是我国过去证券虚假陈述案主要特征在之前的十余年中，我国证券虚假陈述案件几乎每年都有发生，而根据实际情况进行的统计来看，我国证券虚假陈述案件表现出“有案不诉”的典型特征，这无疑降低了我国注册会计师民事责任压力。随着新《证券法》的生效，不断完善的法律体系正在为投资者创造更良好的市场环境，“有案不诉”的情况正在逐渐消失。我国证券虚假陈述诉讼存在前置条件限制。在2002年最高人民法院的《关于受理证券市场因虚假陈述引发的民事侵权纠纷案件有关问题的通知》中，被告被限制在“经中国证监会及其派出机构调查并作出生效处罚决定”的个人或单位。该规定的存在一定程度上限制了投资者维权诉讼，其诉讼对象必须为受到证券监督机构认定存在虚假陈述并作出生效处罚决定的发行人或第三方服务机构。该项规定的存在看似为投资者们的维权设立了一道门槛，但实际上呢？黄辉[30]教授曾对我国证券虚假陈述民事诉讼进行了统计，其统计结果表明我国在2002年至2011年间上市公司证券虚假陈述案件中实际上只有约25.7%被提起民事诉讼。下表在黄辉教授统计结果的基础上，统计了近10年我国会计师事务所在证券虚假陈述案件中的诉讼情况。表3-62010-2019年我国涉证券虚假陈述案会计师事务所诉讼情况年份可起诉案件数实际起诉案件数已宣判案件胜诉率（%）201020-201120-201220-201330-201430-201511100%201642100%201761100%201873100%201954100%合计3511-数据来源：证监会官方处罚公告、中国裁判文书网判决书整理根据诉讼前置条件，上文统计，2010-2019年共有37份证监会处罚公告，其中涉及会计师事务所虚假陈述的共35份。2019年的案件尚处在诉讼时效期内，大部分案件未宣判或仅公布开庭公告。根据可以检索到的立案信息、开庭公告与判决书来看，2019年我国投资者针对会计师事务所及注册会计师证券虚假陈述的维权诉讼率已有显著的提升。根据表3-6可以进行如下计算：到2018年止，虚假陈述案中向会计师事务所提起民事诉讼的案件占总案件数量的比重为：7÷30×100%≈21.3%，低于黄辉教授所统计的上市公司被起诉的概率。可见会计师事务所在虚假陈述类案件中相较上市公司更不容易成为投资者发起维权诉讼的对象。随着时间的推移，我国投资者的维权意识虽然在逐渐的上升，但仍然处于一个较低的水平。“有案不诉”是我国在过去的数年间证券虚假陈述案的实际情况。虽然诉讼率较低，但这条前置条件对我国司法系统带来了一定的积极影响。由于该条件的存在，司法机关在面临证券虚假陈述诉讼时，只需要参考证监会出具的行政处罚公告即可确定被告是否存在证券虚假陈述行为，无需动用有限的司法资源进行复杂的调查取证。这一前置条件的限制不仅为我国司法系统节省了一部分司法资源，同时也大大提升了投资者诉讼的胜诉率，可见上表统计中我国发起维权诉讼的投资者目前在诉讼结果上未尝败绩。那么是什么在限制我国投资者的维权诉讼呢？现行法律制度下，主要负责对注册会计师进行行政监督的政府机关有证监会、各级财政机关、中国注册会计师协会。在对上市公司审计机构的监管中，证监会占绝对的主导地位，但证监会的监督与惩戒的时效性往往呈现出明显的滞后性。诸多对会计师事务所和注册会计师的处罚、惩戒往往是因上市公司存在重大经营异常、内部知情人检举或新闻媒体曝光后，证监会才对该上市公司进行深入调查，确定该上市公司确实存在严重财务问题后才开始对涉事会计师事务所与注册会计师进行调查与惩处。但虚假陈述的行为已经导致了投资者遭受损失的后果，在证监会的处罚公告中，时效性滞后普遍在2年以上，大多超过3年。监管的滞后给虚假陈述、财务舞弊案中的责任注册会计师创造了足够的“侥幸心理”。只要违法违规行为不被曝光，只要涉案上市公司不东窗事发，证监会就难以对注册会计师进行惩处。根据《最高人民法院关于受理证券市场因虚假陈述引发的民事侵权纠纷案件有关问题的通知》规定：此类案件诉讼时效期为两年，时效起点为证监会作出处罚决定之日。在证监会作出处罚决定之前，虚减陈述的行为就以发生至少两年，其造成的实质性损害大多已经发生，随着时间线的拉长，投资者的维权积极性会逐渐下降，部分投资者或许根本不会去追究涉案方的责任。从两条折线中我们不难发现：与虚假陈述相关的民事诉讼案件数量正以极快的速度增长，且存在显著的滞后性；其增长趋势远高于虚假陈述案件发生的数量，尽管会计师事务所虚假陈述被证监会处罚数量在2019年发生有所下降，但相关诉讼仍然呈爆发式增长，可见投资者维权的“火”已经逐渐烧到了涉案会计师事务所的身上。投资者维权意识相对薄弱、维权诉讼时间成本高使得投资者本就不高的维权热情更加的被淡化。证券虚假陈述案涉案会计师事务所、注册会计师往往就因为上述原因仅面对少量维权诉讼或无需面对诉讼，故而缺少提升审计质量的压力。但随着我国投资者维权意识的逐渐觉醒与提升，注册会计师将逐渐面临更高的来自投资者的维权压力。随着投资者维权意识的逐步增长，注册会计师与会计师事务所在被审计单位因各种原因陷入股价崩盘困境导致投资人利益受损时，若注册会计师不能证明自身无过错，将面临更多的诉讼与更大的法律风险。故而注册会计师面对投资者的维权压力时，需要在审计工作过程中更加细致谨慎，从而提高审计质量，以避免因审计质量问题而遭到投资者起诉。1.2我国注册会计师审计质量现状1.2.1上市公司审计质量现状在上文中，我们界定了对于审计质量高低的判断，运用二分法，我们可以得出以下结论：只有在财务报告真实反映了被审计单位的财务状况且审计意见恰当的情况下，审计才可以被视作是高质量的审计。在文章开头就已提及，根据对中国证监会的处罚公告，从数量上来看，2010年起至2019年12月31日止，证监会就注册会计师或会计师事务所共发出37份处罚公告。且自2014年起，证监会对注册会计师个人及会计师事务所的处罚数量均表现出上升趋势，同时，2019年首次出现明显的拐点。从该折线图中我们不难发现：自2013年起，平均每年都有至少4家会计师事务所受到证监会行政处罚，处罚的原因也不尽相同：审计失败。自2013年起我国具有证券服务资质的会计师事务所一直为40家。即2013-2019年，平均每年有10%的证券服务会计师事务所因为审计质量问题受到监管部门处罚。在2018年，有近20%的证券服务会计师事务所受到处罚，可见我国审计质量总体而言仍需提高。就受处罚的会计师事务所分布来看，集中化趋势是最明显的特征，且受到处罚的均为本土会计师事务所，而我国本土会计师事务所中的几家大型知名会计师事务所如立信、大华等都在处罚公告中“榜上有名”，其中部分会计师事务所多次、连续遭到处罚。虽然“国际四大”会计师事务所在国内享有盛誉，但其中之一的德勤永华会计师事务所也在2021年初出现内部员工曝光审计质量问题的案例。这一现象反映了我国行政处罚力度并不足以对会计师事务所的违法违规行为形成有效的震慑，同时也反映了我国会计师事务所审计质量有待提高的问题。目前，证监会对违规会计师事务所及注册会计师的处罚手段主要为罚没收入和罚款，偶见惩戒力度较大的撤销证券服务许可的处罚，目前仅绿大地与万福生科两起影响恶劣的财务舞弊案的审计机构受到了该处罚。其他案件基本都以罚没收入与罚款为主要惩戒手段。应当注意的是：在整理了2010-2019年证监会出具的37份处罚公告后，审计实质性程序失当是最常见的处罚原因。失当的实质性程序必然无法得出恰当的审计意见，更无法称之为高质量的审计。1.2.2非上市公司审计质量现状相较具备上市公司审计资质的大型会计师事务所，我国有近7000家中小型会计师事务所散布在全国各地，在表3-7中，本文以中注协非上市公司审计质量检查公报作为依据，统计了我国中小型会计师事务所近10年质量检查情况。中注协质量检查公报显示：部分中小型会计师事务所面临审计复核不规范、质量控制存在缺陷等问题。根据上表的统计我们可以得出结论：会计师事务所在对非上市公司进行审计时，其出现严重问题的比例相较于每年要为数千家上市公司提供审计服务的证券服务资质会计师事务所要高出很多。其原因之一就在于非上市公司审计并不受到严格的监管。同时，由于参与非上市公司审计的会计师事务所更多的集中在收费较低的中小型会计师事务所，由于人力资源等因素的限制，中小型会计师事务所的审计质量控制难以向大型会计师事务所“看齐”，在中国注册会计师协会发布的会计师事务所执业情况检查报告中就提及：中小事务所内部治理、质量控制存在缺陷，质量控制执行不严，审计准则执行不严格，审计程序执行不到位都是中小事务所较为突出的且具代表性的问题。更为严重的违规有：为同一公司同一年份财务报告出具两份不同审计意见的审计报告、无工作底稿直接出具标准无保留意见的审计报告等。在审计质量控制中，注册会计师作为直接影响审计质量的个体，对审计质量负有不可推卸的责任，对于我国审计质量相对不高的问题除了监管机构需要加强监管力度与监管的效率之外，注册会计师的行业自律、审计结果的复核也在提高审计质量中占有重要的地位。1.3注册会计师民事责任与审计质量“双生关系”分析1.1.1注册会计师民事责任对审计质量的影响在审计的基本假设中，有一条原则我们称之为“责位匹配”，即责任与地位相匹配的原则，该原则强调审计人员应当承担的责任与其权力地位相当。下文假设了两种民事责任环境，并从该假设出发分析民事责任对审计质量的影响。1.民事责任过轻导致审计质量低下如果民事责任过轻甚至在实际司法过程中缺位，将直接导致审计质量下降，其原因在于注册会计师无需顾忌民事赔偿，法律责任的“三驾马车”就缺少了其中一驾。由于民事责任过轻，注册会计师面临的民事赔偿风险很低。在审计过程中，从成本效益原则出发，由于几乎不存在民事赔偿风险，注册会计师可以省略必要的审计程序降低成本。由于省略了必要的审计程序，注册会计师无法获得充分且适当的审计证据，难以发现错报，最终发表不恰当的审计意见，导致审计质量大幅下滑。2.民事责任过重也将导致审计质量低下与上述过轻的情况相反，如果民事责任十分沉重，这在短期内可以一定程度的提升审计质量。而过重的民事责任对于行业本身的伤害需要一定的时间才能得以显现——具备专业水准的人才会因为过重的民事责任压力而对注册会计师行业望而却步，同时行业内大量人才会因为过重的民事责任压力选择退出行业另谋他路。对于任何行业而言，人才的流失加上缺少“新鲜血液”的补充，两者相互作用对于一个行业而言无疑是毁灭性的打击。过重的民事责任压力下，随着人才的流失，审计质量将会下滑。审计对保障信息质量、维护市场经济秩序的作用将会被削弱，最终会危害市场经济的健康发展。1.适当的民事责任将有效提高审计质量对于我国而言，目前对于注册会计师民事责任仍处于不断调整的阶段，随着前一阶段民事责任相对较轻的问题正逐渐得到改善，可以预见的是我国审计质量将随着民事责任的调增而上升。同时，审计质量也在一定程度上影响着注册会计师民事责任的承担。注册会计师通过自身的专业素养、严格的行业自律不断提高审计质量，正是为了达到降低自身承担民事责任风险的目的。随着审计质量的上升，会计师事务所与注册会计师将积累一定的声誉，从而有更强的议价能力以提高审计费用，在获得更多的劳动收入的同时，注册会计师及会计师事务所又拥有了一定的抵御民事赔偿风险的能力。这使得注册会计师与会计师事务所敢于承接更加复杂、棘手的业务的同时，对于人才的吸引力也进一步上升，使得整个事务所获得显著的竞争优势。而此时，别的事务所为了不被市场淘汰也会争相效仿成功案例，努力提升自身审计质量以获得更大的市场竞争优势。上述情形就是在民事责任取得一个很好的平衡时对于注册会计师行业的影响预测，对于我国而言，目前民事责任正在积极的调整，相信现在立法机关做出的一系列调整对整个行业而言将起到积极作用。随着新《证券法》的生效，民事责任正逐渐从一个相对缺位的法律责任一跃成为注册会计师应当承担的主要法律责任。我国立法机关正通过提升年度财务报告审计等鉴证业务在证券市场中的权威性地位、增加注册会计师面临的民事诉讼压力的手段，以达到提高审计质量、震慑违法违规行为的目的。1.1.2注册会计师审计质量影响民事责任民事责任在影响审计质量高低的同时，审计质量本身也在影响注册会计师的民事责任。这一影响并不体现在诉讼结果中，而体现在对于民事诉讼风险的规避方面。即审计质量低会导致诉讼风险显著增加，而诉讼风险增加又会导致更高的赔偿风险。我们知道，作为投资者，当遭遇证券虚假称述案导致自身遭受经济损失时，应当依据《中华人民共和国证券法》向人民法院提起诉讼，并将涉事企业及会计师事务所共同列席被告。那么此刻，我们可以确定虚假陈述的事实已经发生，涉案会计师事务所中的项目负责注册会计师存在主观过错导致其出具的审计报告存在不实信息，而这份存在不实信息的审计报告确实与投资者遭受的损失存在因果关系，那么人民法院才会受理这样一宗案件。根据我国现行的证券虚假陈述诉讼流程和制度，此时监管机构已经掌握足够证据并确认注册会计师应当承担民事责任。那么我们就可以确认这一次审计业务的审计质量是低下的。那么，我们换位思考一下，如果我们从注册会计师的角度来看一桩证券虚假陈述案，我们一定希望这口“黑锅”不要落到我们头上。那么如何让“证券虚假陈述”这口“锅”不扣在注册会计师头上呢？那必然就是注册会计师按规矩办事，按照实际情况出具恰当的审计意见。如果无法与被审计企业达成一致，最不济也就是终止与该企业的业务关系，至少保全自身不会深陷民事诉讼的泥潭。而且当某企业决定通过财务舞弊的方式来实现某些目的时，其会有极高的概率为负责审计的注册会计师开出更高的酬金，甚至有可能采取利益输送的方式串通注册会计师以进行联合舞弊。不过这一点我们尚且值得庆幸，因为迄今为止我国所有证券虚假陈述案中尚未出现注册会计师与企业串通舞弊的情况。2020年12月31日，全国首起通过集体诉讼发起的债券虚假陈述诉讼在浙江省杭州市中级人民法院宣判，涉案中介机构无一幸免，其中德邦证券与大信会计师事务所被判处对7.4亿元的赔偿金负连带赔偿责任。虽然我们暂时无法知晓判决执行情况及被告方是否存在对责任分配的约定，但无论如何7.4亿元人民币的罚金已经达到了空前的规模，且杭州市中级人民法院在判决书中表示“让破坏者付出破坏的代价，让装睡的‘看门人’不敢装睡”是司法机关对证券虚假陈述案件秉持的基本态度，由此可见我国司法机构对虚假陈述案的态度基本已呈现出发生即重罚的高压态势。根据上述案例及人民法院在判决书中记载的文字我们可以得出一个结论：注册会计师在执业过程中，特别是在证券相关业务中，面临的民事法律责任压力已经显著增加。若仍保持审计质量不变，则其在现有的诉讼风险下可能面临的赔偿金额已经远超之前任何一个时间段。为了保护自身经济利益不受到诉讼风险的影响，注册会计师大概率会在执业过程中有意识的规避诉讼风险，其方式不外乎两种：1.拒绝承接明显存在巨大风险的业务；2.更加仔细的对业务进行风险评估，在业务执行的过程中更加谨慎。上述两种方法中的第二种几乎会被所有注册会计师采用，拒绝承接业务意味着失去一份业务带来的经济收入，这对于收入较高的注册会计师来说并不会有过大的影响。但我国注册会计师行业收入不均衡、差距大已经是行业公认的事实，为了生存，部分注册会计师仍然会承接明显具有较大风险的业务，以此获得报酬。那么这一部分注册会计师是没有选择第一