研发费用加计扣除政策执行指引（2.0版）

研发费用加计扣除政策执行指引国家税务总局所得税司科技部政策法规与创新体系建设司2018年，税务总局所得税司在科技部政策法规与创新体系建设司的大力支持下，首次发布《研发费用加计扣除政策执行指引（1.0版）》，从政策概述、主要内容、核算要求、备案和申报管理等方面对研发费用加计扣除政策进行了全面解读，在指导基层税务人员理解把握政策，帮助企业及时、充分、准确享受政策红利方面发挥了积极作用。为全面贯彻习近平新时代中国特色社会主义思想主题教育要求，更好地落实税收优惠政策，税务总局所得税司联合科技部政策法规与创新体系建设司对现行研发费用加计扣除相关政策进行版）》，力求全方位、多维度、深层次、更精炼地展示政策要义。需要说明的是，《研发费用加计扣除政策执行指引（2.0版）》仅旨在方便读者查找和充分理解现行研发费用加计扣除政策，不是税收执法或申请享受政策的依据。政策执行请以正式文件为准。一、研发费用加计扣除政策概述 （一）政策要点 （二）政策沿革 （三）研发费用加计扣除与据实扣除的概念 二、研发活动界定 （一）研发活动的概念与类型 （二）研发活动判断的基本要点 （三）不适用加计扣除政策的活动 （四）研发活动判断的边界与说明 三、研发项目管理 （一）研发项目的组织形式 （二）研发项目的流程管理 四、研发费用加计扣除政策的主要内容 （一）政策适用范围 （二）研发费用加计扣除归集口径 （三）冲减研发费用的特殊情况 （四）其他事项 五、加计扣除研发费用核算要求 （一）享受研发费用加计扣除政策的会计核算要求 （二）研发支出辅助账的样式 （三）研发支出辅助账核算流程 （四）研发费用的费用化或资本化处理方面的规定 （五）共用的人员及仪器、设备、无形资产核算要求 （六）研发费用的核算须做好部门间协调配合 （七）企业集团集中开发的研发费用分摊需要关注关联申报 （八）合作研发项目核算要求 六、研发费用加计扣除申报和后续管理 （一）享受研发费用加计扣除政策的办理方式 （二）享受研发费用加计扣除政策的时点 （三）享受研发费用加计扣除政策的留存备查资料 （四）税务机关后续管理 （五）其他注意事项 11.企业开展研发活动中实际发生的研发费用，未形成无形资产计入当加计扣除；形成无形资产的，按照无形资产成本的200%在税前摊销。无形定或者合同约定了使用年限的，可以按照法律规定或者合同约定的使用年费用实际发生额的80%计入委托方研发费用并按规定计算加计扣除；委托件的研发费用三分之二的部分，可按规定在企业所得投资数额大，需要集中研发的项目，其实际发生的研发费用，可以按照权利和义务相一致、费用支出和收益分享相配比的原则，合理确定研发费用的分摊方法，在受益成员企业间进行分摊，由相关成员企业分别计算加计3.企业为获得创新性、创意性、突破性的产品进行创意设计活动而发2国家多次优化完善研发费用加计扣除政策，加大政策优惠力度，具体政策以法律形式确认研发费用加计扣对研发费用加计扣除政策作出系放宽了享受优惠的企业研发活动发费用加计扣除口径与高新技术企业认定研发费用归集口径的差细化研发费用加计扣除政策口径将科技型中小企业享受研发费用进一步明确科技型中小企业研发进一步完善和明确了部分研发费3将全部研发费用加计扣除比例由将制造业企业的研发费用加计扣许企业自主选择享受前三季度研助账样式，调整“其他相关费用”将科技型中小企业的研发费用加费用加计扣除政策的举措予以长现行适用研发费用税前加计扣除比例75%的企业，在2022年10研发费用税前加计扣除比例提高4将符合条件行业企业研发费用税前加计扣除比例由75%提高至100%的政策，作为制度性安排长申报时企业可就当年上半年发生定在实际扣除额的基础上，再加成一定比例，作为计算应纳税所得额时的管部门规定不允许企业所得税前扣除的费用和支出项目，同样不允许加计同时承担生产经营任务的，应对研发费用和生产经营费用分开进行核算，5确归集核算研发费用的居民企业，而研发费用据实扣除适用于能够准确核企业申请享受研发费用加计扣除政策，首先需要明确其研发项目是否学与技术新知识，创造性运用科学技术新知识，或实质性改进技术、产品（服务）、工艺而持续进行的具有明确目标的系统性活动。号—无形资产》《企业会计制度》对研发活动的界定。研发活动可分为基6基础研究不预设某一特定的应用或使用目的，主要是为获得关于现象和可观察事实的基本原理的新知识，可针对已知或具有前沿性的科学问题，或者针对人们普遍感兴趣的某些广泛领域，以未性基础研究，即为了增进知也不积极谋求将其应用于实际问题或把成果转移到负责应用的部门；二是目标导向当前已知或未来可能发现的艺术或人文学方主要针对某一特定的实际应识或寻找已有知识的实际应用途径而开展的创造性研包括辨别基础研究成果的可业能够完成预先设定的发展对某项科研成果的直接应用，对技术、材料或工艺流程进行的重主要是利用从科学研究和实际经验中获得的现有知识，为生产新材料、新产品、新或对已产生和已建立的上述各项进行实质性改进，而进行的开发、试制、小试、中设计新工艺所需要的专用设市场调查、质量维修维护、常规测试、为生产工71232.对某项科研成果的直接应用，如直接采用公开的新工艺、材料、装6.作为工业（服务）流程环节或常规的质量控制、测试分析、维修维8在某些情况下，研发活动与生产活动、科技活动等较难区分，有时甚为了进行批量生产而试生产的首批产品不是9计和工程化进行的试生产属于研发活动；否不属于R&D不属于R&D不属于R&D即使由R&D人员进行的常规测试也不属于研作为研发项目必不可少组成部分的数据收集公共检验控制、标准与不属于R&D注：“反馈”研发是指一项新产品或者新工艺转到生产部门后，仍然存在需要解决的技术问题，其中一些可能需要进一步开展的研发活动。科技活动的范围更广，包括研究开发、科技服务、科技成果转化等与很多科技活动单独看其本身并不是研发活动，但如果主要是为了实现研发需求，则可视为研发活动。例如，科技信息服务、通用信息收集和编制、测试与规范化、质量控制、可行性研究等；否则，不是以下科技服务活动不属于研发活动：①以常规手段或者为生产经营目的进行一般加工、定作、修理、修缮、广告、印刷、测绘、标准化测试，解决复杂、特殊技术问题而提供的服务除外；②描晒复印图纸、摄影摄像等服务;③计量检定单位提供的强制性计量检定服务;④理化测试分析单位软件开发活动即使取得了软件著作权，也不一定是研发活动。只有当④创建新的或者更有效的算法，开发计算专业领域中的软件工具，⑥在操作系统、编程语言、数据管理、通讯软件和软件开发工具层⑩在捕捉、传输、存储、检索、处理或显示信息等通用方法上产生⑩开发软件程序或系统所必需的，旨在填补技术知识空白的试验发⑩对现有程序或系统的升级、扩充或改变体现了科学和（或）技术的进步，并带来了知识存量的增加，可将其归为研发活动，如软件适配不⑬针对新应用场景的软件开发，如算法的优化迭代、产品基础架构常规性的软件相关活动，由于不涉及科学和（或）技术的进步或技术①运用已知方法和现有软件工具进行商业应用软件和信息系统的开④定制具有特殊用途的产品，在这个过程中，增加的知识对原有项）；适用研发费用加计扣除政策的两大核心是“研发活动的判断”和“研发费用的准确核算归集”，而两者都需要以研发项目为基础，即判断研发项目是否为研发活动且按照研发项目进行研发费用准确核算归集。因此，的研发项目，企业以支付报酬的形式获得受托方的研发成果所有权。如果研发成果所有权仅属于受托方，委托方不能享受研发费用加计扣技术、人力等资源的研发项目。合作研发共同完成的知识产权，其归属由未申请认定登记和未予登记的技术合同，不得享受国家对有关促进科技成果转化规定的税收、信贷和奖励等方面的优惠政策。因此，委托研发与合作研发项目应签订合同，委托、合作研发的合同需经科技行政主管部门登记。其中，根据财税〔2018〕64号规定，委托境外进行研发活动由委托方研发项目是以研发任务为中心，以研发团队为基本活动单位，在相应研发条件的保障之下，开展研发活动。企业对研发项目从立项、实施到结题，建议建立全流程的管理制度，以便可以更好地适用研发费用加计扣除企业研发项目立项需要有企业决议文件与项目计划书。项目计划书需回答以下问题：为什么做、做什么、怎样做、做的条件、做后取得的成果为保证研发项目得以有效实施，并便利研发费用加计扣除政策享受，建议企业建立规范的研发项目实施管理制度。例如，企业可以根据实际情对项目实施全程管理，包括项目计划书的编制、项目招标、合同签订与管理权责，实行项目责任人负责制，并明确权利与责任。每一个项目一般确研发项目开始实施，建议研发部门与财务部门协调配合，对该项目的资源投入情况进行全流程记录。例如，通过工时系统对研发活动人员参与某一研发项目的工时进行记录、通过材料领料单对某一研发项目的研发领用材行记录，包括技术路线、使用的关键设备和材料等；可对新材料是否达到研究内容调整、主要研究人员变动以及其他可能影响项目顺利完成的重大事项，项目责任人可及时向归口的科研管理部门报告，并按规定的程序进研发项目结束后，建议项目组形成结题报告，包括项目进展情况、知识产权成果、研发成果先进性、关键技术突破点、失败原因分析、技术测建议企业建立研发项目资料全程规范化管理制度，明确企业内部相关资料等，由相关部门归档管理，从而为享受研发费用加计扣除政策提供资研发费用加计扣除政策适用于会计核算健全、实行查账征收并能够准确归集研发费用的居民企业。此外，为获得创新性、创意性、突破性的产包括烟草制造业、住宿和餐饮业、批发和零售业、房地产业、租赁和商务版本为《国民经济行业分类与代码（GB/T4754-2017）》）。举的不适用税前加计扣除政策行业为主营业务，其研发费用发生当年的主营业务收入占企业按税法第六条规定计算的收入总额减除不征税收入和投法规定的股息、红利等权益性投资收益以及在计算收入总额时，应注意收入总额的完整性和准确性，税收上确认的收入总额不能简单等同于会计收入，应重点关注税会收入确认差异及调整情况。在判定主营业务时，应将企业当年取得的各项不适用加计扣除行核算健全、实行查账征收并能够准确归集研发费用的居民企业。按核定征为落实《国务院关于推进文化创意和设计服务与相关产业融合发展的定了企业为获得创新性、创意性、突破性的产品进行创意设计活动而发生创意设计活动是指多媒体软件、动漫游戏软件开发，数字动漫、游戏设计制作；房屋建筑工程设计（绿色建筑评价标准为三星）、风景园林工加计扣除政策，但其属于一项单独的优惠政策，并不代表此类“创意设计保险费、基本医疗保险费、失业保险费、工伤保险费、生育保险费和住房直接从事研发活动人员分为研究人员、技术人员和辅助人员三类。直接从事研发活动人员既可以是本企业的员工，也可以是外聘研发人员。外聘研发人员是指与本企业或劳务派遣企业签订劳务用工协议（合同）和临时聘用的研究人员、技术人员、辅助人员。接受劳务派遣的企业按照协议（合同）约定支付给劳务派遣企业，且由劳务派遣企业实际支付给外聘研发人员的工资薪金等费用，属于外聘研发人员的劳务费用。工资薪金包括按规定可以在税前扣除的对研发人员股权激励的支出。用于中间试验和产品试制的模具、工艺装备开发及制造费，不构成固定资产的样品、样机及一般测试手段购置费，试制产品的检验费；用于研发活动的仪器、设备的运行维护、调整、检验、维修等费用，以及通过经营租探开发技术的现场试验费。指企业在新产品设计、新工艺规程制定、新药研制的临床试验、勘探开发技术的现场试验过程中发生的与开展该项活动资料费、资料翻译费、专家咨询费、高新科技研发保险费，研发成果的检索、分析、评议、论证、鉴定、评审、评估、验收费用，知识产权的申请费、注册费、代理费，差旅费、会议费，职工福利费、补充养老保险费、目前研发费用主要有三个口径，一是会计核算口径，主要由《财政部二是高新技术企业认定口径，由《科技部财政而企业研发活动是企业根据自身生产经营情况自行判断的，除该项活动应属于研发活动外，并无过多限制条件，企业在产品、技术、材料、工艺、二是高新技术企业认定口径的研发费用，其主要目的是为了判断企业高新技术企业认定口径对研发费用有明确的范围，且对其他相关费用等部三是研发费用加计扣除政策口径的研发费用，其主要目的是为了细化研发费用可以加计扣除的范围，引导企业加大核心研发投入。可加计扣除范围针对企业直接的、核心的研发投入，对其他相关费用有一定的比例限制。应关注的是，允许加计扣除的研发费用范围采取的是正列举方式，即政策规定中没有列举的研发费用，不可以加补贴、社会保险费、研发设施的改建、改“知识产权”过可加计扣除研发费用总额的10%。根据2021年第28号公告的规定，从每一研发项目分别计算“其他相关费用”限额，改为统一计算全部研发项允许加计扣除的其他相关费用为19.11万元，允许加计扣除的研发费用为费用”的处理分以下四步：第一步按当年全部费用化项目和当年已结束的资本化项目统一计算出当年全部项目“其他相关费用”限额；第二步比较“其他相关费用”限额及其实际发生数的大小，确定可以加计扣除的“其他相关费用”金额；第三步用可加计扣除的“其他相关费用”金额除以全部项目实际发生的“其他相关费用”，得出可加计扣除比例；第四步用可加计扣除比例乘以每个资本化项目实际发生的“其他相关费用”，得出单个资本化项目可加计扣除的“其他相关费用”，与该项目其他可加计扣除企业委托境内的外部机构或个人开展研发活动发生的费用，可按规定托个人研发的，应凭个人出具的发票等合法有效凭证在税前加计扣除（个人可通过电子税务局等渠道申请发票或到税务机关申请代开发票）。其中“研发活动发生的费用”是指委托方实际支付给受托方的费用。无论委托方是否享受研发费用税前加计扣除政策，受托方均不得加计扣除。委托外根据财税〔2018〕64号相关规定，企业委托境外进行研发活动所发生境外研发费用不超过境内符合条件的研发费用三分之二的部分，可以按规定在企业所得税前加计扣除。要注意，委托境外个人进行研发活动所发生委托方委托关联方开展研发活动的，受托方需向委托方提供研发过程），委托方委托非关联方开展研发的，考虑到涉及商业秘密等原因，受托企业开展研发活动中实际发生的研发费用可按规定享受加计扣除政策。实务中常有已归集计入研发费用、但在当期取得的研发过程中形成的下脚料、残次品、中间试制品等特殊收入，此类收入均为与研发活动直接相关的收入，应冲减对应的可加计扣除的研发费用。为简便操作，企业取得研发过程中形成的下脚料、残次品、中间试制品等特殊收入，在计算确认收入当年的加计扣除研发费用时，应从已归集研发费用中扣减该特殊收2.研发活动直接形成产品或作为组成部分形成的产品对外销生产单机、单品的企业，研发活动直接形成产品或作为组成部分形成的产品对外销售，产品所耗用的料、工、费全部计入研发费用加计扣除不符合政策鼓励本意。考虑到材料费用占比较大且易于计量，企业研发活动直接形成产品或作为组成部分形成的产品对外销售的，研发费用中对应的材料费用不得加计扣除。产品销售与对应的材料费用发生在不同纳税年度且材料费用已计入研发费用的，可在销售当年以对应的材料费用发生额直根据2017年第40号公告规定，企业取得的政府补助，会计处理时采用直接冲减研发费用方法且税务处理时未将其确认为应税收入的，应按冲净额法两种会计处理方法。净额法是将政府补助确认为对相关资产账面价值或者所补偿成本费用等的扣减。按照企业所得税法的规定，企业取得的政府补助应确认为收入，计入收入总额。净额法产生了税会差异。企业在税收上将政府补助确认为应税收入，同时增加研发费用，加计扣除应以税前扣除的研发费用为基数。但企业未进行相应调整的，税前扣除的研发费用与会计的扣除金额相同，应以会计上冲减后的余额计算加计扣除金额。年会计上的研发费用为150万元，未进行相应的纳税调整，其税前加计扣定的优惠事项，以及国务院和民族自治地方根据企业所得税法授权制定的企业所得税优惠事项。包括免税收入、减计收入、加计扣除、加速折旧、的各项税收优惠，凡企业符合规定条件的，可以同时享受。因此，企业既符合享受研发费用加计扣除政策条件，又符合享受其他优惠政策条件的，40号公告将加速折旧的加计扣除口径调整为就税前扣除的折旧部分计算加万元（1200/6=200若该设备6年内用途未发生变化，每年均符扣除政策规定，则企业在6年内每年直接就其税前扣除的“仪器、设备折失败的研发活动所发生的研发费用也可享受加计扣除。一是企业的研发活动具有一定的风险和不可预测性，既可能成功也可能失败，政策是对研发活动予以鼓励，并非单纯强调结果；二是失败的研发活动也并不是毫无价值的，在一般情况下的“失败”是指没有取得预期的结果，但可以取得其他有价值的成果；三是许多研发项目的执行是跨年度的，在研发项目执行当年，其发生的研发费用就可以享受加计扣除，而不是在项目执行完成并取得最终结果以后才可以申请加计扣除。在享受加计扣除时实际无法预知研发成果，如强调研发成功才能加计扣除，将极大的增加企业享受优现行企业所得税法第五条明确企业每一纳税年度的收入总额，减除不征税收入、免税收入、各项扣除以及允许弥补的以前年度亏损后的余额，为应纳税所得额，因此，企业发生的研发费用，不论企业当年是盈利还是亏损，其发生符合条件的研发费用均可以加计扣除。亏损企业享受研发费用加计扣除后，将加大亏损额，在结转以后年度弥补亏损时，将减少以后1.遵照国家统一会计制度：企业应按照国家财务会计制度要求，对研2.设置研发支出辅助账：对享受加计扣除的研发费用，按研发项目设置辅助账，准确归集核算当年可加计扣除的各项研发费用实际发生额。企业在一个纳税年度内进行多项研发活动的，应按照不同研发项目分别归集3.研发费用与生产费用分别核算：企业应对研发费用和生产经营费用分别核算，准确、合理归集各项费用支出，对划分不清的，不得实行加计研发支出辅助账样式，供企业参照使用，以帮助企业防范相关风险。研发研发支出辅助账样式包括4种形式，分别为自主研发“研发支出”辅助账样式、委托研发“研发支出”辅助账样式、合作研发“研发支出”辅助账可以自主选择使用2015版研发支出辅助账样式，或者2021版研发支出辅助账样式，也可以参照上述样式自行设计研发支出辅助账样式。企业自行企业应根据研发项目的形式，在立项后按要求设置辅助账。其中，选账样式，如自主研发的项目，选择自主研发“研发支出”辅助账样式，委发支出辅助账样式的，按研发项目设置辅助账即可。同一项目既涉及费用企业应根据研发支出辅助账，汇总填报辅助账汇总表。需注意的是，研发支出辅助账汇总表应填报所属期间的费用化及已结束的资本化项目的企业开展研发活动中实际发生的研发费用形成无形资产的，其税收上规定，企业内部研究开发项目的支出，应当区分研究阶段支出与开发阶段研究，是指为获取新的科学或技术知识并理解它们而进行的独创性的有计划调查。比如，意在获取知识而进行的活动，研究成果或其他知识的应用研究、评价和最终选择，材料、设备、产品、工序、系统或服务替代品的研究，新的或经改进的材料、设备、产品、工序、系统或服务的可能研究阶段是探索性的，已进行的研究活动将来是否会转入开发、开发后是否会形成无形资产等均具有较大的不确定性。因此，对于企业内部研究开发项目，研究阶段的有关支出，应当在发生时全部费用化，计入当期开发，是指在进行商业性生产或使用前，将研究成果或其他知识应用于某项计划或设计，以生产出新的或具有实质性改进的材料、装置、产品等。比如，生产前或使用前的原型和模型的设计、建造和测试，不具有商考虑到进入开发阶段的研发项目形成成果的可能性较大，如果企业能够证明开发支出符合无形资产的定义及相关确认条件，则可将其确认为无形资产。具体来讲，对于企业内部研究开发项目，开发阶段的支出同时满理费用）。产的产品存在市场或无形资产自身存在市场，无形资产将在内部使用的，无法区分研究阶段和开发阶段的支出，应当在发生时费用化，计入当部分企业特别是中小企业，从事研发活动的人员同时也会承担生产经营管理等职能，用于研发活动的仪器、设备、无形资产同时也会用于非研设备、无形资产的使用情况做必要记录，并将其实际发生的相关费用按实际工时占比等合理方法在研发费用和生产经营费用间分配，未分配的不得研发费用的核算需要做大量的准备工作，如研发费用加计扣除政策要求的留存备查资料涉及公司决议、研发合同、会计账簿、相关科技成果资料等，因此需要企业研发、财务等各职能部门密切配合。如果各部门不能有效配合，导致相关资料不全，会计核算不准确、不完整，会影响到准确企业集团根据生产经营和科技开发的实际情况，对集中研发项目按照企业集团应将集中研发项目的协议或合同、集中研发项目研