注会CPA审计讲义

第一讲：审计的基石——基本概念与核心目标各位同学，大家好。今天我们开始CPA审计科目的学习之旅。审计，这门学科对于许多初学者而言，似乎笼罩着一层专业的迷雾。它不像会计那样直接与数字打交道，构建清晰的分录体系；也不像税法那样有着明确的法规条文可供援引。审计更像是一门“艺术”与“科学”的结合体，它需要我们运用专业的知识、严谨的逻辑和职业的判断，去揭开财务报表背后的真相。在正式进入复杂的审计流程和技术细节之前，我们首先要夯实基础，深刻理解审计的基本概念和核心目标。这不仅是应对考试的关键，更是未来在审计实务中做出正确职业判断的前提。一、审计的定义：不止于查账谈到审计，很多人的第一反应可能是“查账”。这个理解不能算错，但过于狭隘。那么，究竟什么是审计？我们来看教材中的权威定义：审计是指注册会计师对财务报表是否不存在重大错报提供合理保证，以积极方式提出意见，增强除管理层之外的预期使用者对财务报表信赖的程度。这个定义看似简单，实则蕴含了丰富的内涵，我们需要逐字逐句地去品味：1.审计主体：这里明确了是“注册会计师”。这意味着审计是一项专业服务，需要由具备专业胜任能力和独立性的注册会计师来执行。2.审计对象：核心是“财务报表”。当然，广义上还包括财务报表附注以及相关的披露。3.审计目标：“是否不存在重大错报提供合理保证”。注意，是“重大错报”，而非所有错报；是“合理保证”，而非绝对保证。这两个限定词至关重要，我们稍后会详细展开。4.意见方式：“以积极方式提出意见”。这区别于审阅业务的消极方式。积极方式意味着注册会计师需要主动断言财务报表是否在所有重大方面按照适用的财务报告编制基础编制并实现公允反映。5.审计的价值：“增强除管理层之外的预期使用者对财务报表信赖的程度”。这揭示了审计的社会功能——通过独立第三方的鉴证，降低信息不对称，提高财务报表的可信度，从而保护投资者等预期使用者的利益，维护资本市场的秩序。理解了审计的定义，我们就能明白，审计远不止于简单的核对数字，它是一个系统性的过程，旨在通过一系列规范的程序，获取充分、适当的审计证据，以支持其对财务报表的最终意见。二、审计的三方关系：理解审计的“生态链”任何一项审计业务，都离不开三方关系人的参与，他们共同构成了审计活动的基本框架：1.注册会计师：审计的执行者，也就是我们自己。我们的职责是按照审计准则的规定，对财务报表发表审计意见。2.责任方（通常指管理层）：对财务报表负责的组织或人员。他们的责任是按照适用的财务报告编制基础编制财务报表，并承担内部控制的设计、执行和维护责任。这里需要特别强调，编制和公允列报财务报表是管理层的责任，而非注册会计师的责任。注册会计师的责任是对管理层编制的财务报表进行审计并发表意见。这个责任划分是审计的基本原则，必须清晰界定。3.预期使用者：预期使用审计报告和财务报表的组织或人员。他们可能是股东、债权人、潜在投资者、政府监管机构等。审计报告的目的就是为这些预期使用者提供决策有用的信息。这三方关系是审计业务的基石。注册会计师通过审计，对管理层编制的财务报表的合法性和公允性进行鉴证，从而满足预期使用者的信息需求。三、审计目标：我们究竟要达到什么目的？审计目标是审计工作的出发点和归宿。它分为总体目标和具体目标两个层次。（一）总体目标根据中国注册会计师审计准则，财务报表审计的总体目标是：1.对财务报表整体是否不存在由于舞弊或错误导致的重大错报获取合理保证，使得注册会计师能够对财务报表是否在所有重大方面按照适用的财务报告编制基础编制发表审计意见。2.按照审计准则的规定，根据审计结果对财务报表出具审计报告，并与管理层和治理层沟通。简而言之，总体目标就是发表意见和出具报告。这个目标统领着整个审计过程。（二）具体目标具体目标是总体目标的细化，它是根据管理层对财务报表的认定推导出来的。所谓“认定”，是指管理层在财务报表中作出的明确或隐含的表达。注册会计师的审计工作，很大程度上就是要验证这些认定的合理性。管理层认定通常分为以下几类，每一类认定都对应着相应的审计具体目标：1.与所审计期间各类交易和事项相关的认定及具体目标：*发生：记录的交易或事项已真实发生，且与被审计单位有关。（目标：确认已记录的交易是真实的）*完整性：所有应当记录的交易和事项均已记录。（目标：确认已发生的交易确实已经记录）*准确性：与交易和事项有关的金额及其他数据已恰当记录。（目标：确认已记录的交易按正确金额反映）*截止：交易和事项已记录于正确的会计期间。（目标：确认接近于资产负债表日的交易记录于恰当的期间）*分类：交易和事项已记录于恰当的账户。（目标：确认交易经过适当分类）2.与期末账户余额相关的认定及具体目标：*存在：记录的资产、负债和所有者权益是存在的。（目标：确认记录的金额确实存在）*权利和义务：记录的资产由被审计单位拥有或控制，记录的负债是被审计单位应当履行的偿还义务。（目标：确认资产归属于被审计单位，负债属于被审计单位的义务）*完整性：所有应当记录的资产、负债和所有者权益均已记录。（目标：确认已存在的金额均已记录）*计价和分摊：资产、负债和所有者权益以恰当的金额包括在财务报表中，与之相关的计价或分摊调整已恰当记录。（目标：确认资产、负债和所有者权益以恰当的金额反映在财务报表中）3.与列报和披露相关的认定及具体目标：*发生以及权利和义务：披露的交易、事项和其他情况已发生，且与被审计单位有关。*完整性：所有应当包括在财务报表中的披露均已包括。*分类和可理解性：财务信息已被恰当地列报和描述，且披露内容表述清晰。*准确性和计价：财务信息和其他信息已公允披露，且金额恰当。理解管理层认定，是我们设计和实施审计程序的逻辑起点。针对每一项认定，我们都需要思考：通过什么样的审计程序，可以获取充分、适当的审计证据来验证其是否得到满足？四、审计证据：审计意见的“基石”“打官司看证据，审计也是看证据”。审计证据是注册会计师得出审计结论、形成审计意见的基础。没有证据，一切都是空谈。（一）审计证据的特性审计证据的质量直接关系到审计结论的可靠性。衡量审计证据质量的标准主要有两个：1.充分性：对审计证据数量的衡量。它是指审计证据的数量足以使注册会计师形成的审计意见具有合理保证。审计证据的充分性主要受以下因素影响：*评估的重大错报风险：风险越高，需要的审计证据可能越多。*审计证据的质量：质量越高，可能需要的数量越少。2.适当性：对审计证据质量的衡量，即审计证据在支持审计意见所依据的结论方面具有的相关性和可靠性。*相关性：审计证据必须与审计目标相关联。例如，要证明应收账款的“存在”认定，向债务人函证就是高度相关的程序；而检查销售合同虽然也相关，但相关性不如函证直接。*可靠性：审计证据的可信程度。一般而言，外部独立来源的证据比内部证据可靠；直接获取的证据比间接获取的证据可靠；文件记录（无论是纸质还是电子）比口头证据可靠；原件比复印件或传真件可靠。充分性和适当性是审计证据的两个核心特性，两者缺一不可，只有同时满足，才能形成有力的证据链。（二）审计证据的来源与类型审计证据的来源广泛，可以是内部的，也可以是外部的；可以是注册会计师直接获取的，也可以是间接获取的。常见的审计证据类型包括：*会计记录（记账凭证、会计账簿、原始凭证等）*外部信息（银行对账单、供应商发票、客户函证回函等）*被审计单位的会议纪要、内部控制手册等*注册会计师自行编制的分析表、计算表等*询问、观察、检查、函证、重新计算、重新执行、分析程序等审计程序获取的信息。五、审计程序：获取证据的“工具箱”为了获取审计证据，注册会计师需要运用一系列审计程序。这些程序可以从不同角度进行分类：（一）按审计程序的目的分类1.风险评估程序：用于了解被审计单位及其环境（包括内部控制），以识别和评估财务报表层次和认定层次的重大错报风险。这是整个审计工作的起点和导向。2.控制测试（如适用）：当注册会计师认为内部控制设计合理且预期运行有效，或者仅实施实质性程序不足以提供认定层次充分、适当的审计证据时，会实施控制测试，以测试内部控制在防止或发现并纠正认定层次重大错报方面的运行有效性。3.实质性程序：用于发现认定层次的重大错报。它包括对各类交易、账户余额和披露的细节测试以及实质性分析程序。无论评估的重大错报风险结果如何，注册会计师都应当针对所有重大的各类交易、账户余额和披露实施实质性程序。（二）按获取证据的具体方法分类1.检查：对被审计单位内部或外部生成的，以纸质、电子或其他介质形式存在的记录和文件进行审查，或对资产进行实物审查。2.观察：查看相关人员正在从事的活动或实施的程序。3.询问：以书面或口头方式，向被审计单位内部或外部的知情人员获取财务信息和非财务信息，并对答复进行评价的过程。（注意：询问本身通常不足以作为充分、适当的审计证据，需要与其他程序结合使用）4.函证：直接从第三方（被询证者）获取书面答复以作为审计证据的过程，书面答复可以采用纸质、电子或其他介质等形式。（函证是获取外部证据的重要手段，对于某些认定如“存在”、“权利和义务”非常有效）5.重新计算：对记录或文件中的数据计算的准确性进行核对。6.重新执行：注册会计师独立执行原本作为被审计单位内部控制组成部分的程序或控制。7.分析程序：通过研究不同财务数据之间以及财务数据与非财务数据之间的内在关系，对财务信息作出评价。分析程序还包括调查识别出的、与其他相关信息不一致或与预期值差异重大的波动和关系。这些审计程序并非孤立存在，在审计实践中，注册会计师往往需要综合运用多种程序，以获取充分、适当的审计证据。六、审计的固有限制：为何无法提供“绝对保证”？我们前面提到，审计提供的是“合理保证”，而非“绝对保证”。这并非注册会计师能力不足或努力不够，而是由审计的固有限制所决定的。主要体现在：1.财务报告的性质：财务报表项目涉及大量的估计和判断（如存货跌价准备、固定资产折旧年限、预计负债的计量等），这些估计本身就具有不确定性。2.审计程序的性质：审计程序的设计和执行受到时间、成本等因素的限制，同时，某些舞弊可能具有高度的隐蔽性（如串通舞弊），注册会计师也无法获取所有信息（如管理层故意隐瞒）。此外，函证等程序也可能存在回函不可靠的风险。3.在合理的时间内以合理的成本完成审计工作的需要：审计工作需要在一定的时间框架内完成，并且需要考虑成本效益原则。注册会计师不可能对每一笔交易、每一项资产都进行详细检查。理解审计的固有限制，有助于我们更客观地看待审计工作的成果，也提醒我们在执业过程中要保持应有的职业谨慎。本讲小结与学习建议本讲我们围绕审计的基本概念展开，介绍了审计的定义、三方关系、审计目标、审计证据、审计程序以及审计的固有限制。这些内容是整个审计学科的“内功心法”，看似基础，实则贯穿于审计学习和实践的始终。学习建议：*理解至上：不要死记硬背定义和条文，要真正理解其背后的逻辑和含义。例如，为什么会有三方关系？管理层认定与审计目标之间