教学材料《高级财务会计》-第7章

7.1.1外币业务相关概念外汇（ForeignExchange）的原意是指外国货币。现在通常指以外国货币表示的用于国际结算的支付凭证。国际货币基金组织（IMF）曾将外汇一词解释为：“外汇货币行政当局（中央银行、货币管理机构、外汇平准基金组织及财政部）以银行存款、国库券、长短期政府债券等形式所保有的在国际收支逆差时可以使用的债权。”在我国，外汇具体包括：（1）外国货币，包括纸币、铸币等；（2）外汇收支凭证，包括票据、银行存款凭证、邮政储蓄凭证等；（3）外币有价证券，摆阔政府公债、国库券、公司债券、股票、息票等；（4）其他外汇资金。由于黄金可以作为国际支付和结算手段，执行世界货币的职能，因此，在许多国家也将它包括在外汇范畴内。7.1外币交易会计的基本概念下一页返回记账本位币（BookkeepingBaseCurrency）是指企业经营所处的主要经济环境中的货币。主要经济环境是指企业由于经营所产生的主要现金收入和现金支出的经济环境。企业通常应选择人民币作为记账本位币。业务收支以人民币以外的货币为主的企业，可以按照一定的汇率折算为人民币。企业选定记账本位币时应考虑的以下因素：1.从日常活动收入现金的角度看，该货币主要影响商品和劳务的销售价格，通常以该货币进行商品和劳务的计价和结算。2.从日常活动支出现金的角度看，该货币主要影响商品和劳务所需人工、材料和其他费用，通常以该货币进行上述费用的计价和结算。3.融资活动获得的货币及保存从经营活动中收取款项所使用的货币。即视融资活动获得的资金占其销售收入的比重大小或者企业通常留存销售收入的货币而定。7.1外币交易会计的基本概念上一页下一页返回外币(ForeignCurrency)原指外国货币，但在会计上通常是指记账本位币以外的货币。当企业采用本国货币作为记账本位币时，外币指的就是外国货币。当企业采用企业某种外国货币作为记账本位币时，外币还包括本国货币在内。例如，在我国允许企业采用非人民币作为记账本位币，如果某企业用英镑作为记账本位币，那么，对于该企业而言，除英镑之外的货币，包括人民币在内，从会计上讲均是外币。为此，外币交易可以解释为以非记账本位币计量的交易。外币业务（ForeignCurrencyTransaction）即以记账本位币以外的货币进行的款项首付、往来结算等业务。7.1.2．外汇汇率汇率（ExchangeRate），又称汇价，是指以一国货币表示的另一国货币的价格，即将一国货币兑换或折算为另一国货币所使用的比率。7.1外币交易会计的基本概念上一页下一页返回1．汇率的标价方法确定两种不同货币之间的比价时，首先需要确定以哪一种货币为标准，由于确定的标准不同，产生了两种标价方法，即直接标价法和间接标价法。直接标价法（DirectQuotingMethod）又称应付标价法。它是指以一定单位（1个或100、1000个外币单位）的外国货币为标准，折合成若干本国货币来表示汇率。例如，我国将人民币对美元（USD）的汇率表示为：USD100=RMB682.67，即为直接标价法。在直接标价法下，外汇汇率的升降与本国货币标价数额的增减趋势一致。若干兑换一单位外国货币所支付的本国货币比以前多，则表明外国货币的币值上升，本国货币的币值在下降；反之，则表明外国货币币值贬值，本国货币币值上升。7.1外币交易会计的基本概念上一页下一页返回间接标价法（IndirectQuotingMethod），又称应收标价法。它是指以一定单位的本国货币为标准，折合成若干单位的外币来表示汇率。若在我国将人民币对美元的汇率表示为：RMB100=USD14.6497，即为间接标价法。在间接标价法下，外汇汇率实际上是以其他国家货币表示的本国货币的价格。若干兑出一单位本国货币收回的外国货币比以前少，则表明外国货币币值上升，本国货币币值下降；反之，这表明外国货币币值贬值，本国货币币值上升。直接标价法是国际通行的惯例。除英、美外，其余国家均采用直接标价法。我国国家外汇管理局对外公布的外汇牌价，采用的就是直接标价法。英国一直采用间接标价法，美国以前也采用直接标价法，但后来由于美元在国际贸易中作为计价标准的交易较多，纽约外汇市场从1987年9月1日开始也改用间接标价法，但对英镑的汇率仍沿用直接标价法。直接标价法和间接标价法没有本质的区别，只是计算方法和表示方法不同而已。实际上，同一汇率的直接标价与间接标价互为倒数。7.1外币交易会计的基本概念上一页下一页返回2.汇率的种类汇率可按不同的标准进行分类，概括起来主要类别有如下几种。（1）按汇率制度分类按照经济活动中所实行的汇率制度可分为固定汇率和浮动汇率。固定汇率（FixedRate）一国的货币与另一国货币的兑换比率是基本固定不变的。在金本位制度下，通常是以货币的含金量作为制定汇率的基础，对比不同货币的含金量来制定不同货币之间的汇率。由于各国货币法定含金量不会经常变化，或波动幅度很小，所以具有相对稳定性，称为固定汇率。1944年召开的“布雷顿森林会议”确定了固定汇率制，国际货币基金组织将各国货币与美元建立固定比价，直到20世纪70年代，随着美元的一再贬值，使固定汇率制逐步崩溃。浮动汇率（FloatRate）一国货币与另一国货币的兑换比率是根据外汇市场的供求情况而定，不受管理当局的限制。7.1外币交易会计的基本概念上一页下一页返回随着固定汇率制的崩溃，不少国家相继实行浮动汇率制。在浮动汇率制下，政府原则上不对汇率变动进行干预，但事实上，如果汇率波动太大，对国家的外贸业务和国际收支等产生重大影响时，政府也会对汇率的波动进行一定的干预或实施影响。所以，浮动汇率制又分为“自由浮动”和“管理浮动”两种。当前，世界各国一般都实行管理浮动汇率制。（2）按银行经营外汇买卖的角度分类大多数外汇交易都与银行发生关系，因此从银行买卖外汇的角度可分为买入汇率、卖出汇率、中间汇率和现钞汇率。买入汇率（BidRate）银行向客户买入外汇时所采用的折算汇率，也称买入价。卖出汇率（AskRate）银行向客户卖出外汇时所采用的折算汇率，也称卖出价。7.1外币交易会计的基本概念上一页下一页返回在我国人民币与外币汇率采用直接标价法下，银行的买入汇率总要低于银行的卖出汇率。我国银行一般同时公布买入汇率和卖出汇率。买入价与卖出价的差额即为银行或经纪人买卖外汇的收益。此外，国内企业出口销售所取得的外汇在结算后可通过银行兑换为人民币，这一过程称为结汇，其外汇价格即结汇价，也就是银行的买入价；同时，企业用汇时，可以向银行以人民币按当日的卖出价购入外汇，称之为售汇，即售汇价，也就是银行的卖出价。中间汇率（Mid-rate）银行公布的买入汇率和卖出汇率之间的平均数，也称中间价。在实际外币业务中常采用中间价，银行公布外汇牌价时常用basic表示。现钞汇率（CashRate）银行买入或卖出外币现钞时所采用的汇率，也称现钞买卖价。由于外币现钞一般不能再本国流通，只能运到发行国去，才能充当流通和支付手段。在转运时，银行要承担运费、保险费，并垫付利息，所以现钞买入价最低，但现钞卖出价与外汇卖出价相同。7.1外币交易会计的基本概念上一页下一页返回（3）按汇率制定的方法分类根据不同外币所采用的汇率制定方法可分为基准汇率和套算汇率。基准汇率（BasicRate）根据本国货币与关键货币的价值比而确定的汇率。所谓关键货币是指在所有的外币中最为重要的一种货币，具体而言要同时满足三个条件才能称之为关键货币，即：①本国国际收支中使用最多的一种货币；②本国外汇储备中所占比重最大的一种货币；③是国际上普遍可接受的货币。从各种主要外币的使用情况来看，美元是国际收支中使用最多的一种货币，所以一般国家都将美元作为确定汇率货币。套算汇率（CrossRate）根据基准汇率计算出的其中一种货币对其他国家货币之间的汇率。在国际外汇市场上，由于美元的市场容量大，一般情况下，主要外汇市场只公布某一国家的货币对美元的比价，于是当交易的两种货币都不是美元时，就必须进行套算。7.1外币交易会计的基本概念上一页下一页返回例如，要知道加拿大元与欧元之间的汇率，需要通过这两种货币与美元的汇率进行套算。若已知USD1=CAD1.0597,USD1=EUR0.7175,则可计算出加拿大元与欧元之间的套算汇率为0.6321，即1加拿大元等于0.6321欧元。（4）按外汇交易的交割期限分类外汇市场一般都可以进行现汇交易和期汇交易，由此可分为即期汇率和远期汇率。即期汇率（SpotRate）外汇买卖成交后的当天或两个营业日之内进行交割的汇率，也称现汇汇率，即现汇交易中即期交割的汇率。根据支付凭证的不同，现汇分为电汇、票汇和信汇，其三者的汇率有所不同。由于电汇交款迅速，国际上大额款项大多采用电汇，世界各国外汇市场公布的现汇汇率，指的都是电汇汇率。7.1外币交易会计的基本概念上一页下一页返回我国在2006年修订的《企业会计准则第19号——外币折算》中从外币业务的会计处理角度对即期汇率做出了规定，中国人民银行公布的当日人民币外汇牌价的中间价为即期汇率。远期汇率（ForwardRate）外汇买卖成交后并不立即交割，而是约定在以后一定期限内进行交割时所采用的汇率，又称期汇汇率。在远期外汇交易中，买卖双方先按远期汇率签订买入或卖出外汇的合约，到了约定的期限，按规定的汇率进行交割。远期外汇交易一般为1-6个月，也有少数长达1年的。其特点是不考虑到期日的即期汇率涨跌情况，都按照原约定的汇率交割。升水（Premium）远期汇率与即期汇率之间的差额为远期差价，远期汇率大于即期汇率的差额称为升水。贴水（Discount）远期汇率小于即期汇率的差额称为贴水。7.1外币交易会计的基本概念上一页下一页返回升水（或贴水）可用绝对数表示，也可用相对数表示。当以P、D分别表示升水和贴水，以和分别表示远期汇率与即期汇率，n表示交割日距成交日的天数时，则其计算公式如下：①用绝对数表示升水（贴水）=远期汇率-即期汇率②用百分比表示升水（贴水）=由于汇率的变动不可避免会带来汇率风险，远期外汇买卖的目的，就是为了避免或减轻由于汇率变动而给企业造成的损失。（5）按处理外币业务登记入账的时间分类根据外币业务发生后会计处理并登记入账的时间可分为现行汇率和历史汇率。7.1外币交易会计的基本概念上一页下一页返回现行汇率（CurrentRate）外币业务发生时的当日汇率，即企业将外汇款项入账或编制报表时采用的汇率。也常称为记账汇率。历史汇率（HistoricalRate）经济业务最初发生时的汇率，即最初取得外币资产或承担外币负债时登记入账的汇率，也称为账面汇率。现行汇率和历史汇率是相对而言的，起初记录业务时采用的是当时的现行汇率，但到了期末时，汇率可能已经发生了变化，变化了的汇率则是新的现行汇率，而账面上已记录的汇率则为历史汇率。7.1.3外币业务记账方法企业所发生的以外币计价的业务，通常对外方的权利和义务结算要以原币为准，而在企业会计主体账系中，又必须按记账本位币记录入账和编制财务报表。由于原币与记账本位币多不一致，记账时如何处理，国际上对此有两种记账方法，即外币统账制记账方法和外币分账制记账方法。7.1外币交易会计的基本概念上一页下一页返回1．外币统账制记账方法外币统账制记账方法是一种以本国货币为记账本位币的记账方法，在这种方法下，企业发生的外币业务都要折合成记账本位币加以反映，同时还要记录外币的金额，所以这种方法又称为复币记账法。根据我国新《企业会计准则第19号》的规定，在这种方法下对汇率的使用有两种处理方式，一种方式是采用交易发生日的即期汇率把外币金额折算为记账本位币金额反映；另一种方式则是可以采用按照系统合理的方法确定的、与交易发生日即期汇率近似的汇率折算。但无论采用其中的哪一种方法，在资产负债日，企业所有外币账户余额都应当根据外币货币性项目和外币非货币性项目，分别予以相应的处理。2．外币分账制记账方法外币分账制记账方法也称原币记账法，是指企业发生外币业务时，直接按各种原币金额记账，不再折合成记账本位币金额。7.1外币交易会计的基本概念上一页下一页返回在这种方法下，企业的本币业务与外币业务分设不同的账户体系来反映，即按币种各设总账和明细账。在期末结账时要按期末汇率折合成记账本位币，综合计算汇率变动说产生的损益。这种记账方法使用与外币业务发生笔数很多的企业，例如经办外汇业务的银行、融资租赁公司等金融机构。7.1.4汇兑损益汇兑损益（ExchangeGainsandLosses）也称汇兑差额。企业在发生外币交易、兑换业务和期末账户调整及外币报表换算时，由于采用不同货币，或同一货币不同比价的汇率核算时产生的、按记账本位币折算的差额。简单地讲，汇兑损益是在各种外币业务的会计处理过程中，因采用不同的汇率而产生的会计记账本位币金额的差异。汇兑损益包括交易损益和折算损益。7.1外币交易会计的基本概念上一页下一页返回1．交易损益交易损益是指由于经济业务发生日的汇率与结算日的汇率不同而产生的损益。其来源可能是实际的外币兑换，也可能是由于存储外币及记录外币交易事项所形成的折算差额。2．报表折算损益报表折算损益是指在会计期末，为了编制合并报表或为了重新表述会计记录和财务报表项目金额，在把财务报表各项目由一种货币折算成另一种货币时，由于汇率变动而产生的损益。此部分的具体内容将在第八章中详细介绍。3．汇兑损益的确认由于汇兑损益一般情况下作为财务费用计入期间费用，所以汇兑损益的确认直接影响到企业应纳税所得额的计算和损益的计算。对于汇兑损益的确认，存在两种不同的观点。7.1外币交易会计的基本概念上一页下一页返回（1）划分已实现和未实现汇兑损益已实现的汇兑损益是指产生汇兑损益的外币业务在本期内已经全部完成；未实现的汇兑损益是指产生汇兑损益的外币业务在本期内尚未完成。这种观点认为本期汇兑损益的确认应以实现为准，即只有已实现的汇兑损益才能作为本期的汇兑损益登记入账，而未实现的汇兑损益不能确认入账，待以后实现时才能予以确认。（2）不划分已实现汇兑损益和未实现汇兑损益这种观点认为应将本期已实现和未实现的汇兑损益全部计入当期损益，即只要汇率发生变动，就应确认其差额并将其登记入账。所以，企业在会计期末应按照规定的汇率重新调整所有的外币账户的记账本位币余额。由此产生的汇兑损益不论在本期内时候实现都应全部计入当期损益。目前，在我国的会计实务中，大多数企业采用的是第二种观点。7.1外币交易会计的基本概念上一页下一页返回4．汇兑损益的处理企业在资产负债表日，应当按照下列规定对外币项目进行会计处理。（1）外币货币性项目外币货币性项目包括货币性资产和货币性负债，采用资产负债表日即期汇率折算。由于因资产负债表日即期汇率与初始确认或前一资产负债表日即期汇率不同而产生的汇兑损益，计入当期损益，同时调整外币货币性项目的记账本位币。（2）外币非货币性项目外币非货币性项目即除货币性项目以外的项目，分不同情况进行处理：以历史成本计量时，采用交易发生日的即期汇率折算，不改变其记账本位币金额；以公允价值计量时，采用公允价值确定日即期汇率折算，折算后的金额与原记账本位币金额的差额，作为公允价值变动损益（含汇率变动）处理，计入当期损益。7.1外币交易会计的基本概念上一页下一页返回（3）外币投入资本项目企业收到投资者以外币投入的资本，应当采用交易发生日即期汇率折算。外币投入资本与相应的货币性项目的记账本位币金额之间不产生外币资本折算差额。（4）实质上构成对境外经营净投资的外币货币性项目企业编制合并财务报表涉及境外经营的，如有实质上构成对外经营净投资的外币货币性项目，因汇率变动而产生的汇兑差额，应列在所有者权益“外币报表折算差额”项目；处置境外经营时，计入处置当期损益。7.1外币交易会计的基本概念上一页返回7.2.1外币交易会计处理的基本方法外币交易会计是指一国的企业与外国企业之间进行的以非记账本位币结算的交易产生的会计。当企业的经营活动处于国际黄金时，企业生产经营活动可能涉及多种货币，企业债权债务可能属于多个国家，因此，必须将多种货币统一折算为记账本位币，以一种货币来反映企业的财务状况和经营成果。一项外币交易发生后，往往需要经过一段时间才能进行结算。从交易发生日至结算日外汇汇率会发生不断的变化，也给外币业务的会计处理带来了一系列需要解决的问题，主要有：首先，交易发生日按哪一种汇率折算为记账本位币；其次，资产负债表日对外币账户如何进行汇兑损益的计算和核算；再次，结算日外币债权与债务应如何计算与记录。对此，国际上存在着两种不同的观点，即一笔交易观和两笔交易观。7.2外币交易的会计处理下一页返回1.一笔交易观一笔交易观是指将交易的发生和货款的结算视为一项交易的两个阶段，以结算作为该项交易完成的标志。这种观点认为，汇率变动的影响应作为原入账的购货成本或销货收入的调整，即在货款结算之前，用记账本位币记录的购货成本或销货收入是不确定的，其价值随汇率的变动而变动。因此，在交易发生日和报表编制日所记录的金额知识暂时性的。只有在相应的货款以外币结清后，才能按记账本位币最终的金额确定购货成本或销货收入。按这一观点，由于交易发生日、报表编制日、交易结算日汇率变动所产生的折合成记账本位币的全部差额，都应列作已入账的购货成本或销货收入的调整额，而不作为汇兑损益处理。该方法的会计处理程序是：第一，在交易发生日，按当日汇率将交易发生的外币金额折合为记账本位币金额入账；第二，在报表编制日，如果交易尚未结算，则按编表日的汇率将交易发生额折算为记账本位币金额，并对有关外币账户进行调整；7.2外币交易的会计处理上一页下一页返回第三，在交易结算日，应按结算日汇率将交易发生额折算为记账本位币金额，并对有关外币账户进行再次调整。2.两笔交易观两笔交易观是将交易的发生和款项的结算视为两笔业务，以交易的发生作为交易完成的标志。这种观点认为，在交易发生时，所购商品的购货成本或所销售商品的销售收入均按交易日的汇率确定，而与以后的结算业务无关。在报表编制日和交易结算日不论汇率如何变动，均不调整购货成本或销售商品的销售收入，而是将产生的汇兑损益单独进行账务处理。在两笔交易观下，对结算日前的汇兑损益有两种处理方法：第一方法是作为已实现的损益，列入当期利润表；第二种方法是作为未实现损益作为递延处理，列入资产负债表，待到结算日再作为已实现的汇兑损益入账。7.2外币交易的会计处理上一页下一页返回7.1.2日常外币交易业务的会计处理企业在进行外币交易的账务处理时，需要选择一定的汇率将外币折算成记账本位币，折算汇率的选择有两种方法：意思选择交易发生日的市场汇率；二是选择交易发生当期期初（即当月1日）的市场汇率。我国现行的对外币业务进行会计处理的基本原则是：企业发生外币业务时，应采用交易发生日的即期汇率将外币金额折算为记账本位币金额，也可以按照系统合理的方法确定的、与交易发生日即期汇率近似的汇率折算。近似汇率通常采用当期平均汇率、加权平均汇率或期初汇率。由于我国外汇市场发展较晚，市场信息还不太完善，因此，折算汇率一般采用一行公布的买入和卖出汇率的中间汇率。1.外币兑换业务的会计处理外币兑换业务，是指企业从银行等金融机构买入外汇或将外汇卖给银行等金融机构以及将一种外币兑换为另一种外币的经济业务。7.2外币交易的会计处理上一页下一页返回（1）企业向银行出售外汇企业向银行出售外汇时，一方面将实际支付的外汇按折算汇率折合成记账本位币登记外币存款账户；另一方面，按银行的买入汇率计算应收取的记账本位币金额登记入账，差额记入汇兑损益。（2）企业从银行买入外币企业因业务需要从银行买入外汇时，一方面按银行的卖出价计算应支付的记账本位币金额并登记入账，另一方面按从银行取得的外汇金额和折算汇率折合为记账本位币登记外币存款账户，差额记入汇兑损益。2.外币借款业务的会计处理外币借款是企业外币筹资的重要方式。企业应将借入的外币按当日或当期期末的市场汇率折合成记账本位币入账。7.2外币交易的会计处理上一页下一页返回3.外币购销业务的会计处理外币购销业务是企业发生的以记账本位币以外的货币进行结算的购销业务。发生这些业务时，均按折算汇率折合为记账本位币入账，以确认购货成本或销售收入的入账价值，平时不产生汇兑损益。4.接受外币资本业务的会计处理企业受到投资者以外币投入的资本，应当采用交易发生日的即期汇率将外币资本折算为记账本位币，其与相应的货币性项目的记账本位币金额之间不产生折算差额。5.期末外币账户余额的调整（1）货币性项目在资产负债表日，企业应对所有外币账户（包括外币现金、外币银行存款、外币债权债务账户）的期末余额，按照期末市场汇率折合为记账本位币金额，该金额与原账面记账本位币金额之间的差额，确认为汇兑损益，记入“财务费用”或有关账户。7.2外币交易的会计处理上一页下一页返回在资产负债表日，外币账户余额的调整程序如下。①根据各外币账户的期末原币余额和一定的汇率计算出应记账的记账本位币余额；②将期末折合的应记账的人民币余额与原已记账的人民币余额进行比较，计算出记账本位币余额的差额；据应调整的记账本位币的差额，确定所产生的汇兑损益的数额；调整额进行账务处理，并将汇兑损益记入有关账户。（2）非货币性项目非货币性项目是货币性项目以外的项目，如交易性金融资产、存货、长期股权投资、固定资产、无形资产等。在资产负债表日，企业对非外币账户期末余额是否调整、如何调整视不同情况而定。①对于以历史成本计量的外币非货币性项目，已在交易发生日按当日即期汇率折算，资产负债表日不应改变其原记账本位币金额，不产生汇兑差额。7.2外币交易的会计处理上一页下一页返回如例7-11资料，甲公司收到某外商的外币投资10000英镑时已按收到出资当天的即期汇率折算为人民币，登记“实收资本”账户，“实收资本”账户属于非货币性账户。因此，期末不需要按当日即期汇率进行调整。②对于以成本和可变现净值孰低计量的非货币性项目，如果其可变现净值以外币确定，则在确定非货币性项目的期末价值时，应先将可变现净值折算为记账本位币，再与以记账本位币反映的余额进行比较。③对于以公允价值计量的股票、基金等非货币性项目，如果期末的公允价值以外币反映，应当先将该外币按照公允价值和确定的当日汇率折算为记账本位币，再与原记账本位币金额进行比较，其差额作为公允价值变动损益，记入当期损益。7.2外币交易的会计处理上一页返回7.3.1远期合同会计处理的主要问题1.远期合同的相关概念远期合同也称远期外汇合同或期汇合同，是指外汇买卖双方分别承诺在未来特定时期以一定汇率买进或卖出一定数额外币的合同。由于外汇是一种国际支付手段，而表示其价值的汇率会随着种种政治、经济因素发生变动，由此使企业在交易后承担其应收或应付外币款项的汇率变动风险，为了避免这种风险，企业可以在外汇市场上与外汇经纪银行签订一项应付或应收某一外币的远期合同，以抵消汇率风险可能导致的损失。在远期外汇合同中，确定了买卖外汇的数量、汇率和将来交割外汇的时间。到交割日，买卖双方按合同规定，卖方交汇，买方付款，至此交易完成。远期外汇合同的两个主要特征是：交易对象的交割在未来进行；交易价格在合同中规定。远期外汇合同成本为了规避汇率变动的风险存在相应的成本，这项成本即运用期汇合同套期保值而对损益的影响数。7.3远期合同及相关会计处理下一页返回通常，外汇经纪商或银行会设定不同于签约日期汇率的远期汇率，以抵偿其自身的风险，这些汇率之间的差异便产生了规避汇率变动风险的成本。套期保值是指企业为规避外汇风险、利率风险、商品价格风险、股票价格风险、信用风险等，指定一项或一项以上套期工具，使套期工具的工公允价值或现金流量变动，预期抵消被淘气项目全部或部分公允价值或现金流量变动。外币业务中的套期保值是指交易者为了避免汇率变动可能带来的风险，买入或卖出相当于所承担或持有的外币负债或资产的远期外汇，交割期限与资产变现或负债偿还的日期相匹配，使资产或负债以本币表示的价值免受汇率波动的影响，从而达到保值的目的。套期工具是指企业为进行套期而指定的、其公允价值或现金流量变动预期可抵消被套期项目的公允价值或现金流量变动的衍生工具、非衍生金融资产或负债。如远期合同。7.3远期合同及相关会计处理上一页下一页返回被套期项目是指使企业面临公允价值或未来现金流量变动风险，且被指定为被套期对象的单项或一组具有类似风险特征的资产、负债、确定承诺、很可能发生的预期交易或境外经营投资。通过期汇合同来避免或降低汇率风险，这是企业在外币业务中通常采取的一种基本方法。例如，进口商在向国外公司购货时，商品交易发生的同时，就与银行签订一项远期外汇合同，约定在未来的货款结算日按确定的远期汇率以本国货币购入所需外币。在合同到期日，尽管汇率已上升，但仍按原定远期汇率交割，从而使进口商在该笔业务的结算上不会受到由于汇率提高所带来的不利影响。而出口商在外币业务发生后，也可与银行签订期汇合同，按约定汇率卖出外币。在收妥货款后，按原定远期汇率交割，而不是合同到期日的即期汇率。若市场外汇汇率下降，出口商的销售收入不会受其影响。所以，期汇合同是进出口商和外汇债权、债务人用来规避外汇风险的一种有效措施。约定的合同期限大多在1-6个月之间，但也有长达1年以上的。7.3远期合同及相关会计处理上一页下一页返回2.远期汇率的计算远期外汇合同上载明的是远期汇率，又称为履约汇率。当远期汇率与即期汇率相等时，我们叫做远期平价。然而在现实中远期平价的现象少之又少，远期汇率与及其汇率之间总存在一定的差异，即不是表现为升水就是贴水。在外汇市场上的远期汇率是怎么确定的？实际上，影响远期汇率的主要因素是不同外币之间的利率差，这种利率差就是在即期汇率基础上确定远期汇率的依据。远期汇率的计算公式如下：远期汇率=即期汇率两种货币利率差+即期汇率，式中若以S0表示即期汇率，F0表示远期汇率，RA与RB分别是A、B两种外币的利率，n为以天数计的远期外汇期限。则上式可表示为：7.3远期合同及相关会计处理上一页下一页返回在运用以上公式计算远期汇率时，要注意所涉及两种货币所处位置的不同，要计算其远期汇率的货币称为目标货币，用以表示目标货币价值的货币称为参照货币。比如，要计算欧元相对美元的远期汇率，这时欧元就是目标货币，而美元就是参照货币。于是，要将汇率报价转化为以单位欧元相当于多少美元的形式表示，即EUR1=USD1.1680，然后再计算远期汇率。如果期汇合同是以一种外币购买另一种外币，则公式中的利率差是指两种不同外币利率的差异。比如用欧元购入美元，如果美元的利率高于欧元的利率，那么以欧元兑换美元的远期汇率必然是升水，时间越长，升水点越高。如果远期合同是用人民币购入外币，则利率差是指人民币与该种外币利率的差异。如上述，远期汇率高于即期汇率的差额称为升水，即溢价；反之，远期汇率低于即期汇率的差额称为贴水，即折价。7.3远期合同及相关会计处理上一页下一页返回3.远期外汇合同会计处理的主要问题国际上对于签订远期外汇合同的会计处理有两种不同观点：一种观点认为对于合同所涉及的事项不必要正式登记入账。该观点认为，一个在将来交换经济资源的协议，在未履行之前，对双方而言目前还只是一个约定义务，并不需要正常的记账，要到其中一方完成协议的某一部分，因而对另一方有违约赔偿的重大强制力才需要入账。另一种观点认为在签订远期合同时要正式登记入账。其理由是一个期汇合同既是一个经济资源（企业可向交易对方要求支付不同的货币），又是一个经济债务（企业也要交出另一种货币）。而且，未完成的期汇合同的权益或义务，在不少发达国家可以转让，它具有市场价值，因此应当正式入账。美国《财务会计准则》的规定是持有第二种观点，并要求将合同有关款项登记入账，以后由于升水、贴水所产生的损益分期摊销。所以下面按此观点介绍正式入账的会计处理。7.3远期合同及相关会计处理上一页下一页返回在签订期汇合同时，买进或卖出远期外汇所发生的外币金额，也要折合成记账本位币入账。买进的远期外汇作为应收期汇合同款，卖出的远期外汇作为应付期汇合同款，按照合同签订日汇率折合为记账本位币入账。由于合同签订日、报表编制日和合同到期日汇率的不同而发生的折合为记账本位币的差额，应当作为外币折算损益