租赁会计准则全流程实操课件

FINANCIALACCOUNTING租赁会计准则全流程实操课件识别·计量·账务·对比·风险2026年09月课程导览01准则框架与识别实施背景、租赁三要素与判断标准02承租人全流程初始计量、后续计量与豁免处理03出租人全流程融资租赁与经营租赁双重模型04新旧对比与影响准则切换的财务与决策影响05特殊交易处理售后租回、转租赁与租赁变更06实务风险管控易错点提示与合规红线CHAPTER准则框架与识别识别是账务处理的第一道关口先判断是不是租赁，再谈怎么记账01新准则实施背景与定位财政部2018年12月7日

发布修订后《企业会计准则第21号——租赁》（财会〔2018〕35号），与IFRS16实现趋同分层实施·施行时点跨度施分层实施安排与适用边界首批境内外同时上市、境外上市并采用国际准则或企业会计准则的企业：2019年1月1日施行第二批其他执行企业会计准则的企业：2021年1月1日施行提前执行母公司或子公司境外上市的企业可提前，但不早于金融工具、收入两项新准则执行日期不适用土地使用权、版权专利等许可，矿产石油等自然资源租赁，承租生物资产，建设经营移交特许经营权合同分层实施适用范围租赁识别三要素一项合同要被认定为租赁，须同时满足三项要素存在一定期间要素一期间可明确约定，也可根据合同条款隐含推定，例如通过设备使用量界定。存在已识别资产要素二资产通常由合同明确指定，也可在可供承租人使用时隐性指定。若供应方在整个使用期间拥有实质性替换权，则该资产不属于已识别资产。承租人控制已识别资产的使用要素三有权获得使用期间内因使用该资产所产生的几乎全部经济利益。有权主导资产的使用目的和使用方式，或在使用目的方式已预先确定时主导该资产运营。已识别资产判断要点已识别资产是租赁识别的核心，判断难点集中在替换权与可区分性两个维度实质性替换权的双条件实际能力供应方拥有在整个使用期间替换资产的实际能力。经济利益供应方通过行使替换权将获得经济利益。两项同时满足两项同时满足才表明拥有实质性替换权，该资产不构成已识别资产。难以确定企业难以确定是否拥有实质性替换权的，视为供应方没有替换权。物理不可区分的部分原则上不属于资产某部分产能在物理上不可区分，原则上不属于已识别资产。例外情形该部分实质上代表资产的全部产能，使客户获得几乎全部经济利益。实务提示判断时须关注资产是否物理可区分，如特定办公室、编号设备；出租人替换成本极高或替换不符合商业逻辑的，通常不构成实质性替换权。合同的分拆与合并一份合同未必对应一个会计处理单元，须先判断分拆还是合并合同的分拆含多项单独租赁的，应分拆并分别进行会计处理同时包含租赁与非租赁部分的，应分拆处理：租赁部分适用本准则，非租赁部分适用其他准则构成单独租赁须同时满足两点：承租人可单独使用该资产，且资产与合同其他资产不存在高度依赖或关联分拆时按各租赁部分与非租赁部分单独价格之和的相对比例分摊合同对价承租人可选择简化处理，不分拆而将各租赁与非租赁部分合并为单一租赁部分5条要点合同的合并基于同一总体商业目的订立并构成一揽子交易某份合同的对价取决于其他合同的定价或履行情况让渡的资产使用权合起来构成一项单独租赁满足上述任一条件，应合并为一份合同处理3条要点CHAPTER承租人全流程单一模型，全面上表从租赁期开始日到期满，一笔一笔做清楚02承租人单一模型与全面上表“新准则下承租人不再区分经营租赁与融资租赁，采用单一会计模型，终结表外融资”确认范围除短期租赁和低价值资产租赁外，所有租赁均须确认使用权资产和租赁负债即所谓租赁全面上表，承租人的资产负债表规模随之扩大后续计量的两条主线使用权资产计提折旧租赁负债按实际利率法计提利息，租金支付时冲减负债本金租赁上表后的会计处理，与原承租人融资租赁类似，形成资产折旧与负债利息两条并行的费用线初始确认与计量分录租赁期开始日的初始确认分录，是整个租赁业务中相对复杂的一笔标准分录结构借

使用权资产尚未支付的租赁付款额现值等借

租赁负债未确认融资费用：贷方与借方的差额贷

租赁负债租赁付款额：尚未支付的租赁付款额贷

预付账款租赁期开始日之前已付租金，扣除已享受的租赁激励标准分录结构（续）贷

银行存款初始直接费用贷

预计负债拆卸移除、复原场地、恢复资产状态的预计成本现值租赁付款额五项构成计入租赁付款额的五项固定付款额及实质固定付款额，扣除租赁激励相关金额指数或比率挂钩的可变租赁付款额，按租赁期开始日当时的指数或比率确定购买选择权行权价格，前提是承租人合理确定将行使该选择权终止租赁选择权需支付的款项，前提是租赁期反映出承租人将行使该选择权担保余值预计应支付的款项不构成租赁付款额的部分：与资产绩效或使用量挂钩的可变租赁付款额，如按营业收入比例支付的租金，在实际发生时计入当期损益，初始确认时不予考虑；履约成本如日常维修费，实际发生时直接计入当期损益。折现率的选择方法首选租赁内含利率使出租人的租赁收款额现值与未担保余值现值之和，等于租赁资产公允价值与出租人初始直接费用之和的利率。该利率需由出租人提供或通过测算取得。备选承租人增量借款利率承租人在类似经济环境下，为获得与使用权资产价值接近的资产，在类似期间以类似抵押条件借入资金须支付的利率。无法确定租赁内含利率时，采用该利率作为折现率。实务建议折现率一经确定即固定优先采用贷款市场报价利率或公司增量借款利率，以降低租赁负债现值的波动。折现率一经确定，即作为后续期间固定的周期性利率，计算各期利息费用。后续计量与折旧处理租赁期开始日后，使用权资产与租赁负债分别沿折旧与利息两条线推进两条主线并行推进——租赁负债按周期性利率确认利息，使用权资产按自有资产政策计提折旧，各自独立核算。减值红线：使用权资产账面价值高于可收回金额的，计提减值准备；减值准备一经计提不得转回租赁负债的利息确认按固定的周期性利率计算各期利息费用，计入当期损益，构成财务费用。分录：借

财务费用——利息费用，贷

租赁负债——未确认融资费用。每期支付的租金中，利息部分计入损益，剩余部分冲减租赁负债本金。使用权资产的折旧折旧自租赁期开始的当月计提，方法参照与自有资产一致的政策。折旧年限取租赁期与资产使用寿命孰短，通常为租赁期。若届满时合理确定将行使购买选择权，可按租赁资产剩余使用寿命计提。折旧费用按用途计入相关资产成本或当期损益。租赁负债余额变化实例租赁期3年年租金100万内含利率5%计算条件租赁期

3年年租金

100万元内含利率

5%年金现值系数

2.7232272.32万元租赁负债初始计量金额租赁负债期末余额变化01租赁负债初始计量租赁负债初始计量金额=100万元

×

年金现值系数2.7232272.32万元02首年利息费用首年利息费用=272.32万

×5%13.62万元期末余额降至

186.94万元短期与低价值租赁豁免转租例外——短期可简化，低价值转租须完整核算新准则为两类特殊租赁保留简化处理出口，可直接费用化短期租赁豁免租赁期不超过12个月，可选择不确认使用权资产和租赁负债账务处理借

管理费用或销售费用等，贷

银行存款，无需折现计算费用确认在租赁期内按直线法或其他系统合理方法计入当期损益低价值资产租赁豁免单项全新资产价值较低，实务中一般以约5万元为界需结合承租人规模与业务性质判断，不依赖于资产原账面价值转租情形的重要差异短期租赁即使涉及转租，仍可选择简化处理低价值资产租赁一旦用于转租，原租赁不得简化处理原因是转租改变了资产经济用途，使原租赁具有投资性特征，须按完整使用权资产核算，避免会计处理断层CHAPTER出租人全流程双重模型，沿袭旧规融资租赁看收益，经营租赁看收入03出租人双重模型与初始计量与承租人不同，出租人的会计处理继续区分融资租赁与经营租赁，采用双重模型融资租赁的初始计量4项租赁期开始日确认应收融资租赁款，终止确认融资租赁资产入账价值租赁资产公允价值与最低租赁收款额现值两者孰低差额贷记未实现融资收益初始直接费用计入应收融资租赁款入账价值租赁收款额的构成3项固定付款额扣除租赁激励及基于指数或比率的可变付款额购买选择权合理确定将行使的购买选择权行权价、将发生的终止租赁罚款担保余值承租人或第三方提供的担保余值融资租赁后续计量收利息收入与租金收取利息收入按固定周期性利率计算，公式为租赁投资净额乘以利率；确认时借应收融资租赁款——未实现融资收益，贷租赁收入或其他业务收入，金融企业计入利息收入租金收取收到租金时，借银行存款，贷应收融资租赁款——租赁收款额核未担保余值定期核查出租人应定期核查未担保余值损失处理原估价过高导致租赁投资净额降低时，应作损失处理，并调整收益分配风可变租赁付款额与减值可变付款额与资产绩效或使用挂钩的部分，实际发生时计入当期损益：借银行存款或应收账款，贷租赁收入——可变租赁付款额减值处理承租人担保余值不覆盖的部分存在信用风险，计提时借信用减值损失，贷应收融资租赁款减值准备融资租赁计量实例租赁开始日公允价值

700,000元账面价值

600,000元初始直接费

10,000元租赁收款额合计

920,000元固定付款额

900,000元行权价

20,000元租赁投资净额710,000元公允价值

700,000元+初始直接费

10,000元未实现融资收益210,000元租赁收款额

920,000元−租赁投资净额

710,000元会计分录——租赁期开始日科目金额（元）应收融资租赁款——租赁收款额920,000银行存款10,000融资租赁资产600,000资产处置损益100,000应收融资租赁款——未实现融资收益210,000后续每年按实际利率

7.82%

确认利息收入，收到租金时冲减租赁收款额经营租赁会计处理经营租赁资产使用权未转移主要风险和报酬，会计处理相对平缓收入与费用处理2组租金收入确认租赁收款额按直线法或其他系统合理方法在租赁期内分配确认收入免租期内仍应确认收入，租金总额在不扣除免租期的整个租赁期内分配出租人代承租人的费用，从其租金总额中扣除后再分配初始直接费用资本化计入租赁资产成本，按与租金收入确认相同的基础分期计入损益资产后续计量2组折旧与减值出租资产与自用固定资产分开记账，折旧记入租赁费用账户采用与类似资产一致的折旧政策，其他资产按系统合理方法摊销短期闲置仍应继续计提折旧，闲置超规定期限的停止计提可变租赁付款额与指数或比率挂钩的部分计入租赁收款额，其他部分发生时计入损益CHAPTER新旧对比与影响表外融资时代终结利润前高后低，资产负债率上升04新旧准则核心对比对比维度旧准则新准则承租人模型区分经营与融资租赁，经营租赁表外处理单一模型，除豁免外全面上表租赁定义在一定期间内让与资产使用权以获取租金的协议以获取对价的合同，引入已识别资产与控制权概念出租人处理区分融资与经营租赁继续采用双重模型，分类更原则化并增加融资租赁其他迹象特殊交易售后租回等规定相对简单，存在指引空白对售后租回、转租赁、分拆合并、选择权重估、租赁变更给出具体指引列报影响经营租赁租金直线计入损益前期利息费用高，利润呈前高后低出租人处理基本沿袭旧规，变化主要集中于承租人一侧准则切换的财务影响对财务指标的影响资产负债率上升租赁全面上表，企业资产负债率上升EBITDA通常提高费用结构由单一租金变为折旧加利息，息税折旧摊销前利润通常提高利润前高后低利息前期高后期低，利润表前高后低，与旧准则直线法平稳模式形成对比资产负债率EBITDA利润前高后低对税务处理的影响差异加大会计与税法差异可能加大，需建立递延所得税核算免租期税务处理免租期增值税不视同销售，房产税由产权所有人按原值缴纳，企业所得税免租期内不确认收入递延所得税增值税房产税企业所得税对经营决策的影响购租决策重估购买与租赁的决策需重新权衡，表外融资动机弱化系统与台账升级需升级财务系统跟踪租赁数据，建立完善的租赁台账，并与审计师保持充分沟通购买vs租赁系统升级租赁台账统租业务情景测算以某集团统租园区10年为例，不同情景下新旧准则的利润分布差异显著对三种统租业务情景分别进行新旧准则测算，利润分布差异显著。情景旧准则新准则一般租赁只租不分租10年总成本

3.84亿元，直线法分摊前5年多计成本

4916万元，考虑递延所得税后前5年净利润减少

1047万元经营租赁转租赁5加5年两段10年利润总额

540万元前5年累计亏损

1226万元，后5年盈利

1766万元融资租赁转租赁10年期一次转租10年利润总额

540万元首日确认资产处置收益

2819万元，随后9年合计亏损

2279万元一次性预收跨年度租金可分期均匀计入收入，有助于平滑企业所得税负担。免租期与租金递增组合设计可平衡前期利润压力。CHAPTER特殊交易处理复杂业务，实质重于形式一揽子谈判的损益，必须分期摊销05售后租回交易处理售后租回是资产所有者将自有资产出售后立即租回使用的特殊租赁形式，兼具融资与融物属性，常见于航空、制造业。通栏弱化监管明确压降售后回租规模，新增直租业务占比须在

2026年前不低于

50%租赁物范围限定为设备类资产本交易本质一揽子谈判售价与租金通常以一揽子方式谈判，出售与租回实质上是同一笔业务同一笔业务交易使承租人保留资产使用权同时获得流动资金，出租人获得相对低风险投资回报损损益处理原则分期摊销出售资产损益应分期摊销，不确认为出售当期损益，无论收益或损失一次性确认若一次性确认：高售价高租金虚增当期业绩，低售价低租金产生巨额当期亏损，均不能真实反映经营业绩出租人视角出租人一侧无论融资或经营租赁，会计处理与其他租赁没有区别，准则由承租人即卖主角度作出监监管约束压降规模监管明确压降售后回租规模，新增直租业务占比须在

2026年前不低于

50%租赁物范围租赁物范围限定为设备类资产转租赁的分类与判断转租赁应按业务实质分类处理，而非依据合同形式标分类标准融资转租人保留租赁资产主要风险和报酬→按融资租赁或经营租赁处理代理转租人仅为代理角色（如仅提供居间服务）→适用收入准则的总额法或净额法判判断要点综合综合判定：合同签订时间、转租人是否取得房屋使用权、对租户选择的影响力净额法同时签订承租和转租合同但未实际控制租赁资产→可能按净额法确认收入租赁变更的处理租赁范围、期限或付款额发生变更时，须先判断是否构成一项新租赁一情形一：不构成新租赁增加租赁范围或延长期限，且增加的对价与单独价格相当重新计量重新计量租赁负债，相应调整使用权资产折现按修订后付款额，以变更日增量借款利率折现范围/期限二情形二：其他变更终止原租赁按终止原租赁并确认新租赁处理终止确认终止确认原使用权资产与租赁负债差额处理差额计入当期损益账务要点重新折现计量租赁负债，差额调整使用权资产账面价值台账更新变更生效日前的预收或应收收款额，视为新租赁收款额；及时更新台账的期限、付款额与折现率参数CHAPTER实务风险管控细节决定合规把易错点变成检查点06折现率与减值风险折现率与减值判断是实务中最容易出现偏差的两个环节率折现率选择风险优先顺序优先采用租赁内含利率，无法确定时采用承租人增量借款