企业年金个人所得税税前扣除有关事项

1、企业年金个人所得税税前扣除有关事项企业所得税主要针对承担年金缴纳义务的企事业单位(以下简称企业)，个人所得税主要针对承担个人缴纳义务的个人。前者涉及到企业所得税税前列支处理，后者涉及缴纳及支取年金时的个人所得税处理。 关于年金的税收政策，包括企业所得税和个人所得税两部分。企业所得税主要针对承担年金缴纳义务的企事业单位(以下简称企业)，个人所得税主要针对承担个人缴纳义务的个人。前者涉及到企业所得税税前列支处理，后者涉及缴纳及支取年金时的个人所得税处理。 个人所得税2013年12月6日，财政部、人力资源和社会保障部、国家税务总局发布了关于企业年金、职业年金个人所得税有关问题的通知(财税201310

2、3号)，明确规定2014年1月1日起，对于符合规定的年金在年金缴费环节和年金基金投资收益环节暂不征收个人所得税，将纳税义务递延到个人实际领取年金的环节。(一) 企业(职业)年金缴费环节1、计入个人帐户的符合国家政策的年金单位缴费部分暂不纳税。关于企业年金、职业年金个人所得税有关问题的通知(财税2013103号)第一条第1.规定“企业和事业单位(以下统称单位)根据国家有关政策规定的办法和标准，为在本单位任职或者受雇的全体职工缴付的企业年金或职业年金(以下统称年金)单位缴费部分，在计入个人账户时，个人暂不缴纳个人所得税”。理解上述优惠政策应从以下四个方面把握：（1）建立年金符合国家政策规定条件、程

3、序年金必须依据企业年金试行办法(保障部令20号)或事业单位职业年金试行办法(国办发201137号)的规定条件和程序建立。具体条件详见第一章 年金基础知识相关内容就年金实施条件和建立程序的介绍。如果单位不能够“依法参保”为全体职工足额缴纳基本养老保险，不具有持续盈利能力和支付能力而不符合“量能负担”条件，或者不能建立年金集体协商机制并通过集体协商确定年金方案的，均可以视为违反上述条件，不得享受暂不纳税的优惠。（2）年金单位缴费标准符合国家政策规定标准目前企业所得税规定年金单位缴费标准是“不超过职工工资总额5%标准内的部分，在计算应纳税所得额时准予扣除”。但企业年金试行办法(保障部令20号)和事业

4、单位职业年金试行办法(国办发201137号)的标准与企业所得税扣除标准有所不同。表现在： 企业年金缴费每年不超过本企业上年度职工工资总额的1/12(约8.33%); 事业单位缴纳职业年金费用的比例最高不超过本单位上年度缴费工资基数的8%。职业年金单位缴费工资基数为单位工作人员岗位工资和薪级工资之和。当期计入的最高额一般不得超过本单位工作人员平均分配额的3倍。根据关于企业年金、职业年金个人所得税有关问题的通知(财税2013103号)第一条第1的规定及税收规定优先于会计规定的原则，可以断定103号文所称的国家政策规定的标准“应为不超过职工工资总额5%标准内的部分”。因此，对于超过上述规定的标准缴付

5、的年金单位缴费部分，应并入个人当期的工资、薪金所得，依法计征个人所得税。税款由建立年金的单位代扣代缴，并向主管税务机关申报解缴。(财税2013103号第一条 3)（3）年金缴付对象符合国家政策规定范围财税2013103号规定年金必须是“为在本单位任职或者受雇的全体职工”缴付。企业年金试行办法(保障部令20号)规定年金方案适用于企业试用期满的职工，事业单位职业年金试行办法(国办发201137号)规定年金方案适用于分类推进事业单位改革后从事公益服务的事业单位及其编制内工作人员。因此年金的缴付范围必须是全体职工，否则就不能享受个人暂不纳税的这一优惠。（4）年金单位缴费部分必须记入个人帐户单位为在本单

6、位任职或者受雇的全体职工缴付的年金单位缴费部分只有记入个人帐户时才能享受暂不缴纳个人所得税的优惠。这实质上是对参保个人合法权益的有效保护。在实践中，必须通过查看年金方案和年金单位缴费部分缴付方式和时间要求，判断单位缴费部分是否已记入个人帐户。对于未记入个人帐户的年金单位缴费部分不得企业所得税前扣除，已缴费但未记入个人帐户的不得享受暂不缴纳个人所得税的优惠。2、计入个人帐户的符合国家政策的年金个人缴费部分暂不纳税。个人根据国家有关政策规定缴付的年金个人缴费部分，在不超过本人缴费工资计税基数的4%标准内的部分，暂从个人当期的应纳税所得额中扣除。(财税2013103号第一条 2)理解上述优惠政策应从

7、以下两个方面把握：（1）年金个人缴费符合国家政策规定条件、程序这一要求与计入个人帐户的符合国家政策的年金单位缴费部分个人暂不纳税的条件内容相同。(财税2013103号第一条 2)（2）年金个人缴费标准符合国家政策规定个人缴付归入个人帐户的年金个人缴费，不超过本人缴费工资计税基数的4%。(财税2013103号第一条 2)需要注意的是，企业年金试行办法(保障部令20号)和事业单位职业年金试行办法(国办发201137号)就个人缴费比例规定与税收有差别。表现如下：职业年金个人缴费比例不超过上年度本人缴费工资基数(本人岗位工资和薪级工资之和)的4%;企业年金个人缴费比例不超过本人上年度工资总额的1/12

8、(约8.33%)。在实际工作执行中，应以103号文件的标准为准。上述个人“缴费工资计税基数”按如下规定掌握： 企业年金个人缴费工资计税基数为本人上一年度月平均工资。月平均工资按国家统计局规定列入工资总额统计的项目计算。月平均工资超过职工工作地所在设区城市上一年度职工月平均工资300%以上的部分，不计入个人缴费工资计税基数。(财税2013103号第一条 4.) 职业年金职业年金个人缴费工资计税基数为职工岗位工资和薪级工资之和。职工岗位工资和薪级工资之和超过职工工作地所在设区城市上一年度职工月平均工资300%以上的部分，不计入个人缴费工资计税基数。(财税2013103号第一条)超过上述规定的标准缴

9、付的年金个人缴费部分，应并入个人当期的工资、薪金所得，依法计征个人所得税。税款由建立年金的单位代扣代缴，并向主管税务机关申报解缴。(财税2013103号第一条 3)（二）企业(职业)年金基金投资收益环节年金基金投资运营收益分配计入个人账户时，个人暂不缴纳个人所得税。(财税2013103号第二条)（三）企业(职业)年金个人领取环节1、个人达到国家规定的退休年龄领取年金个人达到国家规定的退休年龄是领取年金的主要情形。这种情形下的领取方式分为按月、按季或按年多种方式。由于财税2013103号规定2014年1月1日起年金在领取环节缴税，而在此前的已缴付年金按此前的政策规定在缴付时已经纳税，因此在201

10、4年1月1日起领取的年金如果是之前缴付的，则可能存在重复征税问题。为此，在领取年金时有必要区分所领取年金是2014年1月1日前缴付的还是2014年1月1日起缴付的。这样，在考虑个人领取年金环节个人所得税时除要关注领取方式外，还应关注所领取的年金是何时缴付的，即是否已经纳税。下面，将分不同情况予以介绍。（1）2014年1月1日后缴付并领取按月领取的年金个人达到国家规定的退休年龄，2014年1月1日起按月领取的2014年1月1日起缴付的年金，全额按照“工资、薪金所得”项目适用的税率，计征个人所得税。(财税2013103号第三条1)上述领取的年金不作任何费用扣除，也不得与当月工薪合并，仅需按一个月工

11、薪所得确定税率和速算扣除系数，计算扣缴税款。计算公式如下：TAX=N*T-X其中：TAX为应纳税额;个人按月领取金额为N;最终适用税率为T,速算扣除系数为X。 按年或按季领取的年金个人达到国家规定的退休年龄，2014年1月1日起按年或按季领取的2014年1月1日起缴付的年金，平均分摊计入各月，每月领取额全额按照“工资、薪金所得”项目适用的税率，计征个人所得税。(财税2013103号第三条1)计算公式如下：按季领取TAX=【(N/3)*T-X】*3按年领取TAX=【(N/12)*T-X】*12其中：TAX为应纳税额;按季(年)或分期领取金额为N;最终适用税率为T,速算扣除系数为X。需要注意的是，

12、每月分摊额计算的个人所得税应乘以3或12后作为最后应缴纳的个人所得税。上面领取方式和方式中的年金均为2014年1月1日起缴付并领取的年金。相同点是均是全额计税，不作任何扣除;不同点是方式需要将领取的年金金额分摊到各月确定适用税率，这实质是降低了个人按季或按月领取时的适用税率，照顾了纳税人。另外还需要说明一点，上述两种方式完全与老政策不搭界，即适用于2014年起建立年金的单位。对于2014年前建立年金并已经缴付年金的单位，则必须看发放的年金的缴付期。（2）2014年1月1日前缴付并领取对于2014年前缴付的年金，理论上讲领取时也可能存在两种情况。即领取金额中可能包括一部分2014年前缴付的已纳税

13、年金，可能全部是2014年前缴付的已纳税年金。那实践中，存不存在既有2014年前缴付的年金也有2014年后缴付的年金，却只领取2014年后缴付的情况呢?从企业经营常规判断或者从税收筹划的角度分析，这种情况一般不会发生，因为企业或个人不会放弃或推迟2014年前缴付的已纳税年金可以个人所得税前抵扣的权益。因此，对“单位和个人在2014年1月1日之前开始缴付年金缴费，个人在2014年1月1日之后领取年金的”，我们认为“领取的年金”中包括“2014年1月1日之前缴付的年金单位缴费和个人缴费且已经缴纳个人所得税的部分”，这实际上也是对企业有利的，这也是103号文件第三条第2中的规定。 按月领取的年金个人

14、达到国家规定的退休年龄，在2014年1月1日之后按月领取年金，如该年金包括2014年1月1日之前缴付的年金单位缴费和个人缴费且已经缴纳个人所得税的部分，则允许其从领取的年金中减除这部分金额，就其余额全额按照“工资、薪金所得”项目适用的税率，计征个人所得税。(财税2013103号第三条2)计算公式如下：TAX=(N-A1)*T-X其中：TAX为应纳税额;个人按月领取金额为N;2014年前缴付已纳税缴费金额为A1;最终适用税率为T,速算扣除系数为X。 按年或按季领取的年金个人达到国家规定的退休年龄，在2014年1月1日之后按季或年领取年金，如该年金包括2014年1月1日之前缴付的年金单位缴费和个人

15、缴费且已经缴纳个人所得税的部分，则允许其从领取的年金中减除这部分金额，就其余额平均分摊计入各月，每月领取额全额按照“工资、薪金所得”项目适用的税率，计征个人所得税。(财税2013103号第三条2)计算公式如下：按季领取TAX=【(N-A1)/3】*T-X*3按年领取TAX=【(N-A1)/12】*T-X*12其中：TAX为应纳税额;个人按季或按年领取金额为N;2014年前缴付已纳税缴费金额为A1;最终适用税率为T,速算扣除系数为X。需要注意的是，每月分摊额计算的个人所得税应乘以3或12后作为最后应缴纳的个人所得税。上述2014年1月1日前缴付并领取的、与2014年1月1日后缴付并领取的、，在税

16、率的确定上原则是相同的，即领取额全额按月或平摊到各月确认税率。唯一不同的是确认税率的基数，即前者的“领取额全额”扣除了“2014年1月1日之前缴付的年金单位缴费和个人缴费且已经缴纳个人所得税的部分”，仅此不同而已。 个人分期领取年金在个人分期领取年金(按季或年外的分期除外)的情况下，可按2014年1月1日之前缴付的年金缴费金额占全部缴费金额的百分比减计当期的应纳税所得额，减计后的余额，按照上述、规定，计算缴纳个人所得税。(财税2013103号第三条2)计算公式如下：TAX=*T-X*n其中：TAX为应纳税额;个人按季或按年领取金额为N;个人全部缴费金额为A;2014年前缴付已纳税缴费金额为A1

17、;分期月份数为n;最终适用税率为T,速算扣除系数为X。2、出境领取对个人因出境定居而一次性领取的年金个人账户资金，允许领取人将一次性领取的年金个人账户资金或余额按12个月分摊到各月，并视缴付时间分以下两种情形计算缴纳个人所得税。(财税2013103号第三条3)（1）2014年1月1日后缴付并领取每月分摊全额按照“工资、薪金所得”项目适用的税率，计征个人所得税。(财税2013103号第三条3.、财税2013103号第三条1)计算公式如下：TAX=【(N/12)*T-X】*12其中：TAX为应纳税额;个人一次性领取金额为N;最终适用税率为T,速算扣除系数为X。需要注意的是，每月分摊额计算的个人所得

18、税应乘以12后作为最后应缴纳的个人所得税。（2）2014年1月1日前缴付并领取如该领取额包括2014年1月1日之前缴付的年金单位缴费和个人缴费且已经缴纳个人所得税的部分，则允许其从领取的年金中减除这部分金额，就其余额按12个月分摊到各月，就其每月分摊额全额按照“工资、薪金所得”项目适用的税率，计征个人所得税。(财税2013103号第三条3.、财税2013103号第三条2)计算公式如下：TAX=【(N-A1)/12】*T-X*12其中：TAX为应纳税额;个人一次性领取金额为N;2014年前缴付已纳税缴费金额为A1;最终适用税率为T,速算扣除系数为X。需要注意的是，每月分摊额计算的个人所得税应乘以1