讲义：第21章外币折算

1、第二十章外币折算近年考情分析：本章近年在客观题和主观题均有出现：2011年2分；2010年3分；2009年0分。重点难点归纳：记账本位币的确定；外币交易的会计处理；外币报表的折算。主要内容讲解：第一节记账本位币的确定一、记账本位币的定义记账本位币是指企业经营所处的主要经济环境中的货币。二、企业记账本位币的确定企业记账本位币的选定，应当考虑下列因素：收入、支出、融资一是从日常活动收入的角度看，所选择的货币能够对企业商品和劳务销售价格起主要作用，通常以该货币进行商品和劳务销售价格的计价和结算。比如，中国某家企业将产品全部销售给美国，那么其收入的形式一般以美元来表现，由此企业应选择美元为记账本位币。

2、二是从日常活动支出的角度看，所选择的该货币能够影响商品和劳务所需人工、材料和其他费用，通常以该货币进行这些费用的计价和结算。三是融资活动获得的资金以及保存从经营活动中收取款项时所使用的货币。在确定企业的记账本位币时，上述因素的重要程度因企业具体情况不同而不同，需要企业管理当局根据实际情况进行判断。一般情况下，综合考虑前两项即可确定企业的记账本位币，第三项为参考因素，视其对企业收支现金的影响程度而定。在综合考虑前两项因素仍不能确定企业记账本位币的情况下，第三项因素对企业记账本位币的确定起重要作用。需要强调的是，企业管理当局根据实际情况确定的记账本位币只有一种，该货币一经确定，不得改变，除非与确定

3、记账本位币相关的企业经营所处的主要经济环境发生重大变化。三、境外经营记账本位币的确定（一）境外经营的含义境外经营是指企业在境外的子公司、合营企业、联营企业、分支机构。当企业在境内的子公司、联营企业、合营企业或者分支机构，选定的记账本位币不同于企业的记账本位币时，也应当视同境外经营。区分某实体是否为该企业的境外经营的关键有两项：一是该实体与企业的关系，是否为企业的子公司、合营企业、联营企业、分支机构，二是该实体的记账本位币是否与企业记账本位币相同，而不是以该实体是否在企业所在地的境外作为标准。（二）境外经营记账本位币的确定境外经营也是一个企业，在确定其记账本位币时也应当考虑企业选择确定记账本位币

4、需要考虑的上述因素。同时，由于境外经营是企业的子公司、联营企业、合营企业或者分支机构，因此，境外经营记账本位币的选择还应当考虑该境外经营与企业的关系：1.境外经营对其所从事的活动是否拥有很强的自主性。2.境外经营活动中与企业的交易是否在境外经营活动中占有较大比重。3.境外经营活动产生的现金流量是否直接影响企业的现金流量、是否可以随时汇回。4.境外经营活动产生的现金流量是否足以偿还其现有债务和可预期的债务。注意：自主性实际在一定程度上影响了后面三个因素。四、记账本位币变更的会计处理企业因经营所处的主要经济环境发生重大变化，确需变更记账本位币的，应当采用变更当日的即期汇率将所有项目折算为变更后的记

5、账本位币，折算后的金额作为新的记账本位币的历史成本。由于采用同一即期汇率进行折算，因此，不会产生汇兑差额。【例题1多项选择题】境外经营的子公司在选择确定记账本位币时，应当考虑的因素有（）。A.境外经营所在地货币管制状况B.与母公司交易占其交易总量的比重C.境外经营所产生的现金流量是否直接影响母公司的现金流量D.境外经营所产生的现金流量是否足以偿付现有及可预期的债务E.相对于境内母公司，其经营活动是否具有很强的自主性答疑编号 正确答案ABCDE第二节外币交易的会计处理一、外币交易的核算程序外币交易的记账方法有外币统账制和外币分账制两种。外币统账制是指企业在发生外币交易时，即折算为记账本位币入账。

6、从我国目前的情况看，绝大多数企业采用外币统账制。统账制下，具体核算应注意以下几点：1.通常设置外币现金、外币债权和外币债务三类账户。2.采用外币辅币记账方式。3.将外币金额按照交易日的即期汇率或即期汇率的近似汇率折算为记账本位币金额，按照折算后的记账本位币金额登记有关账户；在登记有关记账本位币账户的同时，按照外币金额登记相应的外币账户。4.外币交易处理时的折算差额通过“财务费用汇兑差额折算差额5.期末，将所有外币货币性项目的外币余额，按照期末即期汇率折算为记账本位币金额，并与原记账本位币金额相比较，其差额记入“财务费用汇兑差额”科目。 二、即期汇率和即期汇率的近似汇率（一）即期汇率的选择买入价

7、和卖出价都是从银行的角度而言，通常公布的汇率就是中间价。企业和银行等金融机构之间的外面买卖涉及到的是外币买入价或外币卖出价。（二）即期汇率的近似汇率在汇率变动不大时，为简化核算，企业也可以选择即期汇率的近似汇率折算。即期汇率的近似汇率是“按照系统合理的方法确定的、与交易发生日即期汇率近似的汇率”，通常是指当期平均汇率或加权平均汇率等。加权平均汇率需要采用外币交易的外币金额作为权重进行计算。三、外币交易的会计处理（一）初始确认注意：主要有以下四类业务：1.以外币计价的商品购销；2.接受外币资本投资；3.外币借贷；4.外币兑换。注意：企业发生外币交易的，应在初始确认时采用交易日的即期汇率或即期汇率

8、的近似汇率将外币金额折算为记账本位币金额。【例题1计算分析题】 甲股份有限公司属于增值税一般纳税企业，选择确定的记账本位币为人民币，其外币交易采用交易日即期汇率折算。2011年3月12日，从美国乙公司购入某种工业原料500吨，每吨价格为4 000美元，当日的即期汇率为1美元7.6元人民币，进口关税(为价内税) 000元人民币，支付进口增值税2 842 400元人民币，货款尚未支付，进口关税及增值税由银行存款支付。答疑编号 正确答案会计分录如下：借：原材料（5004 0007.61 520 000）16 720 000应交税费应交增值税（进项税额）2 842 400贷：应付账款乙公司（美元） 1

9、5 200 000银行存款4 362 400【例题2单选题】甲公司的记账本位币为人民币，对外币交易采用交易日的即期汇率折算。根据其与外商签订的投资合同，外商将分两次投入外币资本，投资合同约定的汇率是1美元7元人民币。209年9月1日，甲股份有限公司第一次收到外商投入资本2 000万美元，当日即期汇率为1美元6.8元人民币；210年1月31日，第二次收到外商投入资本2 000万美元，当日即期汇率为1美元6.6元人民币。不考虑其他因素，210年1月末，甲公司“股本”科目期末余额为（）万元人民币。A.28 000 B.26 800C.13 600 D.13 200答疑编号 正确答案B答案解析“股本”

10、科目期末余额2 0006.82 0006.626 800（万元人民币）。【例题3计算分析题】乙股份有限公司的记账本位币是人民币。对外币交易采用交易日即期汇率折算。2011年6月1日，从中国银行借入1 500 000港元，期限为6个月，借入的港元暂存银行。借入当日的即期汇率为1港元1.10元人民币。答疑编号 正确答案会计分录如下：借：银行存款港元（1 500 0001.10）1 650 000 贷：短期借款港币1 650 000【例题4计算分析题】 乙股份有限公司以人民币为记账本位币，对外币交易采用交易日的即期汇率折算。2011年6月1日，将50 000美元到银行兑换为人民币，银行当日的美元买入

11、价为1美元7.55元人民币，卖出价为1美元7.72元人民币，中间价为1美元7.60元人民币。答疑编号 正确答案会计分录如下：借：银行存款人民币 （50 0007.55）377 500财务费用 2 500贷：银行存款美元 （50 0007.6）380 000（二）期末调整或结算会计期末，企业应当分别外币货币性项目和外币非货币性项目进行处理。1.货币性项目货币性项目是企业持有的货币和将以固定或可确定金额的货币收取的资产或者偿付的负债。期末或结算货币性项目时，应以当日即期汇率折算外币货币性项目，该项目因当日即期汇率不同于该项目初始入账时或前一期末即期汇率而产生的汇率差额计入当期损益。【例题5单项选择

12、题】 M股份有限公司对外币业务采用业务发生时的市场汇率进行折算，按月计算汇兑损益。1月10日销售价款为80万美元产品一批，货款尚未收到，当日的市场汇率为1美元6.40元人民币。1月31日的市场汇率为1美元6.45元人民币。2月28日的市场汇率为1美元6.41元人民币，货款于3月3日收回。该外币债权2月份发生的汇兑收益为（）万元。A.0.60 B.3.2C.3.2D.0.24答疑编号 正确答案 C 答案解析该外币债权2月份发生的汇兑收益80（6.416.45）3.2（万元）。【例题6多项选择题】甲公司的记账本位币为人民币，对外币交易采用交易日的即期汇率折算，按月计算汇兑损益。209年5月3日，向

13、乙公司出口销售商品1 000万美元，当日的即期汇率为1美元6.65元人民币。假设不考虑相关税费，货款尚未收到。5月31日，甲公司仍未收到乙公司发来的销售货款。当日的即期汇率为1美元6.6元人民币。6月20日收到上述货款1 000万美元存入银行。6月20日汇率1美元6.3元人民币；6月30日汇率1美元6.5元人民币。不考虑其他因素，下列会计处理中，正确的有（）。A.5月31日应收账款汇兑损失为50万元B.6月20日结算日冲减“应收账款美元”科目余额为6 600万元(应收账款收回应予以冲减)C.6月20日结算日不会形成汇兑差额D.6月20日结算日应确认汇兑损失300万元E.6月30日应收账款不会形

14、成汇兑差额(该应收账款为零,所以不形成汇兑差额)答疑编号 正确答案ABDE答案解析5月3日借：应收账款美元（1 0006.65）6 650贷：主营业务收入6 6505月31日应收账款汇兑差额1 000（6.66.65）50（万元人民币）借：财务费用汇兑差额 50贷：应收账款美元 506月20日借：银行存款美元（1 0006.3） 6 300财务费用汇兑差额 300贷：应收账款美元（1 0006.6；账户余额）6 6006月30日汇兑差额06.5（1 0006.61 0006.6）0注意：6月末的汇兑差额为0，因为在结算日已经反映了汇兑损益。2.非货币性项目(计量模式:历史成本-不变、成本与可变

15、现净值孰低-减值、公允价值-当期损益)非货币性项目是货币性项目以外的项目，如：存货、预付账款、长期股权投资、交易性金融资产（股票、基金）、固定资产、无形资产等。（1）对于以历史成本计量(负债表日不改变记账金额)的外币非货币性项目，已在交易发生日按当日即期汇率折算，资产负债表日不应改变其原记账本位币金额，不产生汇兑差额。（2）对于以成本与可变现净值孰低计量的存货，如果其可变现净值以外币确定，则在确定存货的期末价值时，应先将可变现净值折算为记账本位币，再与以记账本位币反映的存货成本进行比较。【例题7计算分析题】教材P329【例204】P上市公司以人民币为记账本位币。207年11月2日，从英国W公司

16、采购国内市场尚无的A商品10 000件，每件价格为1 000英镑，当日即期汇率为1英镑15元人民币。207年12月31日，尚有1 000件A商品未销售出去，国内市场仍无A商品供应，A商品在国际市场的价格降至900英镑。12月31日的即期汇率是1英镑15.5元人民币。假定不考虑增值税等相关税费。答疑编号 正确答案分析：由于存货在资产负债表日采用成本与可变现净值孰低计量，因此，在以外币购入存货并且该存货在资产负债表日确定的可变现净值以外币反映时，计提存货跌价准备应当考虑汇率变动的影响。因此，该公司应作为会计分录如下：11月2日，购入A商品：借：库存商品A 1500 000 000贷：银行存款英镑（

17、10 0001 00015）1500 000 00012月31日，计提存货跌价准备：借：资产减值损失 1 0500 000贷：存货跌价准备 1 0500 0001 0001 000151 00090015.51 0500 000（元人民币） （3）对于以公允价值计量的股票、基金等非货币性项目，如果期末的公允价值以外币反映，则应当先将该外币按照公允价值确定当日的即期汇率折算为记账本位币金额，再与原记账本位币金额进行比较，其差额作为公允价值变动损益（汇率变动的影响和公允价值变动的影响），记入当期损益。【例题8计算分析题】教材P330【例205】国内甲公司的记账本位币为人民币。20 7年12月10日

18、以每股l.5美元的价格购入乙公司B股10 000股作为交易性金融资产，当日汇率为1美元7.6元人民币，款项已付。207年l2月31日，由于市价变动，当月购入的乙公司B股的市价变为每股l美元，当日汇率为1美元7.65元人民币。假定不考虑相关税费的影响。答疑编号 正确答案1.207年12月10日，该公司应对上述交易作以下处理：借：交易性金融资产114 000贷：银行存款美元（1.510 0007.6）114 0002.由于该项交易性金融资产是以外币计价，在资产负债表日，不仅应考虑美元市价的变动，还应一并考虑美元与人民币之间汇率变动的影响，上述交易性金融资产在资产负债表日的人民币金额以76 500（

19、即110 0007.65）入账，与原账面价值114 000元的差额为37 500元人民币，计入公允价值变动损益。相应的会计分录为：借：公允价值变动损益37 500贷：交易性金融资产37 50037 500元人民币既包含甲公司所购乙公司B股股票公允价值变动的影响，又包含人民币与美元之间汇率变动的影响。3.208年1月10日，甲公司将所购乙公司B股股票按当日市价每股l.2美元全部售出，所得价款为12 000美元，按当日汇率1美元7.7元人民币折算为人民币金额为92 400元，与其原账面价值人民币金额76 500元的差额为15 900元人民币，对于汇率的变动和股票市价的变动不进行区分，均作为投资收益

20、进行处理。因此，售出当日，甲公司应作会计分录为：借：银行存款美元 （1.210 000 7.7）92 400贷：交易性金融资产 （114 00037 500）76 500投资收益15 900另外，对于交易性金融资产在处置时还应将持有过程中累计产生的公允价值变动损益转入投资收益：借：投资收益 37 500贷：公允价值变动损益37 500 注意：外币可供出售金融资产期末汇兑损益的处理。对于外币可供出售金融资产而言，若为货币性项目（债券投资），产生的汇兑损益计入财务费用，若为可供出售权益工具（股权投资），产生的汇兑损益应当计入所有者权益（资本公积）。【例题9单项选择题】某外商投资企业采用交易发生日的

21、即期汇率折算外币业务，期初即期汇率为1美元8.23元人民币。2008年12月31日收到外国投资者作为投资而投入的生产线，投资各方确认价值为45万美元，交易发生日的即期汇率为1美元7.00元人民币，运输过程中另外发生运杂费5万元人民币，进口关税11.25万元人民币，安装调试费6.75万元人民币。假设设备使用年限为10年，预计净残值为38万元，使用年限平均法计提折旧。2010年末设备的可收回金额为30万美元，即期汇率为1美元6.58元人民币，则2010年末设备应计提减值为（）万元。 A.92.8B.82.5 C.91D.80.6答疑编号 正确答案 D 答案解析2008年12月31日设备的入账价值4

22、57.00511.256.75338（万元），2010年12月31日设备账面价值338（33838）/102278（万元），可收回金额306.58197.4（万元），2010年末设备应计提减值278197.480.6（万元）。 【例题10单项选择题】对于外币计价的交易性金融资产，采用公允价值确定日的即期汇率折算，折算后的记账本位币金额与原记账本位币金额的差额，计入的会计科目是（）。A.公允价值变动损益B.财务费用C.营业外支出D.营业外收入答疑编号 正确答案A 第三节外币财务报表折算一、境外经营财务报表的折算（一）折算方法1.资产负债表中的资产和负债项目，采用资产负债表日的即期汇率折算；所有者

23、权益项目除“未分配利润”项目外，其他项目采用发生时的即期汇率（即历史汇率）折算。2.利润表中的收入和费用项目，采用交易发生日的即期汇率或即期汇率的近似汇率（即平均汇率）折算。3.所有者权益变动表中，进行利润分配时，题目会给出提取的盈余公积、分配的股利等应采用什么样的汇率进行折算，根据题目条件处理即可。4.产生的外币财务报表折算差额，在编制合并会计报表时，应在合并资产负债表中所有者权益项目下单独作为“外币报表折算差额”项目列示。比较财务报表的折算比照上述规定处理。【例题1单项选择题】企业对境外经营的子公司外币资产负债表折算时，在不考虑其他因素的情况下，下列各项中，应采用交易发生时即期汇率折算的是

24、（）。A.存货B.固定资产C.实收资本D.未分配利润答疑编号 正确答案C 答案解析选项AB，存货和固定资产是按照资产负债表日的即期汇率折算。选项D，未分配利润根据折算后所有者权益变动表中其他项目的数额计算确定。【例题2单项选择题】外币报表折算为人民币报表时，资产负债表中的“未分配利润”项目应当（）。A.按历史汇率折算B.按现行汇率折算C.根据折算后所有者权益变动表中其他项目的数额计算确定D.按平均汇率折算答疑编号 正确答案C 【例题3计算分析题】教材P331【例206】国内甲公司的记账本位币为人民币，该公司在境外有一子公司乙公司，乙公司确定的记账本位币为美元。根据合同约定，甲公司拥有乙公司70

25、%的股权，并能够对乙公司的财务和经营政策施加重大影响。甲公司采用当期平均汇率折算乙公司利润表项目。乙公司的有关资料如下：207年12月31日的汇率为1美元7.7元人民币，207年的平均汇率为1美元7.6元人民币，实收资本、资本公积发生日的即期汇率为1美元8元人民币，206年12月31日的股本为500万美元，折算为人民币为4 000万元；累计盈余公积为50万美元，折算为人民币为405万元，累计未分配利润为120万美元，折算为人民币为972万元，甲、乙公司均在年末提取盈余公积。答疑编号 正确答案报表折算见表201、表202和表203。表201利润表 207年 单位：万元 项目期末数（美元）折算汇率

26、折算为人民币金额一、营业收入2 0007.615 200减：营业成本1 5007 611 400营业税金及附加407.6304管理费用1007.6760财务费用 107.676加：投资收益307.6228二、营业利润3802 888加：营业外收入407.6304减：营业外支出207.6152三、利润总额4003 040减：所得税费用1207.6912四、净利润2802 128五、每股收益六、其他综合收益七、综合收益总额表20一2所有者权益变动表207年度单位：万元 项目实收资本盈余公积未分配利润外币报表折算差额股东权益合计美元折算汇率人民币美元折算汇率人民币美元人民币人民币一、本年年初余额50

27、084 000504051209725 377二、本年增减变动金额（一）净利润2802 1282 128（二）其他综合收益190其中：外币报表折算差额190190（三）利润分配提取盈余公积707.6532705320三、本年年末余额50084 0001209373302 5681907 315当期计提的盈余公积采用当期平均汇率折算；期初盈余公积为以前年度计提的盈余公积按相应年度平均汇率折算后金额的累计；期初未分配利润记账本位币金额为以前年度未分配利润记账本位币金额的累计。表203资产负债表207年12月31日单位：万元 资 产期末数（美元）折算汇率折算为人民币金额负债和股东权益期末数（美元）折

28、算汇率折算为人民币金额流动资产：流动负债：货币资金1907.71 463短期借款457.7346.5应收账款1907 71 463应付账款2857.72 194.5存货2407.71 848其他流动负债1107.7847其他流动资产2007.71 540流动负债合计4403 388流动资产合计8206 314非流动负债：非流动资产：长期借款1407.71 078长期应收款1207.7924应付债券807.7616固定资产5507.74 235其他非流动负债907.7693在建工程807.7616非流动负债合计3102 387无形资产10077770负债合计7505 775其他非流动资产307.

29、7231股东权益：非流动资产合计8806 776股本50084 000盈余公积120937未分配利润3302 568外币报表折算差额190股东权益合计9507 315资产总计1 70013 090负债和股东权益总计1 70013 090外币报表折算差额为以记账本位币反映的净资产减去以记账本位币反映的实收资本、资本公积、累计盈余公积及累计未分配利润后的余额。【例题4单项选择题】外币报表折算时，对外币报表折算差额处理的正确方法是（）。A.在资产负债表中所有者权益项目下单独列示B.计入当期损益C.作为资产反映D.作为负债反映答疑编号 正确答案A（二）特殊项目的处理1.少数股东应分担的外币报表折算差额

30、。在企业境外经营为其子公司的情况下，企业在编制合并财务报表时，应按少数股东在境外经营所有者权益中所享有的份额计算少数股东应分担的外币报表折算差额，并入少数股东权益列示于合并资产负债表。借：外币报表折算差额贷：少数股东权益2.实质上构成对境外经营净投资的外币货币性项目产生的汇兑差额的处理。母公司含有实质上构成对子公司（境外经营）净投资的外币货币性项目的情况下，在编制合并财务报表时，应分别以下两种情况编制抵消分录：（1）实质上构成对子公司净投资的外币货币性项目以母公司或子公司的记账本位币反映，则应在抵消长期应收应付项目的同时，将其产生的汇兑差额转入“外币报表折算差额”项目。即，借记或贷记“财务费用汇兑差额”科目，贷记或借记“外币报表折算差额”；借：外币报表折算差额贷：财务费用或相反。（