《中级财务会计》第四章：金融资产

1、第四章 金融资产,教学计划 第一节 金融资产及其分类 第二节 交易性金融资产 第三节 持有至到期投资 第四节 贷款和应收款项 第五节 可供出售金额资产 第六节 金融资产减值,第一节 金融资产及其分类,金融工具：金融资产、金融负债、权益工具 金融资产包括：库存现金、银行存款、应收账款、应收票据、贷款、其他应收款、应收利息、债权投资、股权投资、基金投资、衍生金融资产等。 企业将取得的金融资产在初始确认时分为以下几类： （1）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产 （2）持有至到期投资 （3）贷款和应收款项 （4）可供出售的金融资产 （5）长期股权投资（单独规范） 注意：分类是根据企业自身持有

2、该金融资产的意图和风险 管理的要求。 金融资产的分类一旦确定，不得随意改变。,说明：,金融工具,现金 应收款项 应付款项 债券投资 股权投资等,衍生金融工具,金融期货 金融期权 金融互换 净额结算的商 品期货等,基本金融工具,第二节 交易性金融资产,一、定义：交易性金融资产，主要是指企业为了近期内出售，可短期获利的金融资产。如：企业以赚取价差为目的的从二级市场购入的股票、债劵、基金等。 除以下情形以外的衍生工具： 1、被指定为有效套期工具的衍生工具。 2、属于财务担保合同的衍生工具。 3、与在活跃市场中没有报价且公允价值不能可靠计量的权益工具投资挂钩并须通过交付该权益工具结算的衍生工具,套期：

3、套期就是以一定的利率买进或卖出一定金额的金融资产，在一定时间后，再以相同或不同的利率卖出或买进相同金额的金融资产，其实就是利用不同时间利率的不同来套利，也可以称为是时间套利。 衍生工具：由另一种证券( 股票, 债券, 货币或者商品) 构成或衍生而来的交易。 衍生工具包括远期合同、期货合同、互换和期权，以及具有远期合同、期货合同、互换和期权中一种或一种以上特征的工具。 衍生金融工具：衍生金融工具是指从传统金融工具中派生出来的新型金融工具。是在货币、债券、股票等传统金融工具的基础上衍化和派生的，以杠杆和信用交易为特征的金融工具 作为金融衍生工具基础的变量则包括利率、汇率、各类价格指数甚至天气（温度

4、）指数 权益工具是金融工具中形成股权的一类工具。,需要特别注意：为交易而持有反应的是企业管理者对持有该金融工具的意图，因此，任何金融工具在初始确认时，都可以被指定为为交易而持有。,二、交易性金融资产的初始计量,1、取得时 借：交易性金融资产-成本（公允价值） 投资收益（发生的交易费用） 应收股利（已宣告但尚未发放的现金股利） 应收利息（已到付息期但尚未领取的利息） 贷：银行存款等 交易费用包括和不包括的范围P92 例4-1 4-2 4-3,2、持有期间获得的股利或利息 : 例4-4 、4-5 借：应收股利（被投资企业宣告但发放的现金股 利投资持股比例） 应收利息（资产负债表日计算的应收利息）

5、贷：投资收益 3、资产负债表日（期末）公允价值变动：例4-6 （1）公允价值上升 借：交易性金融资产-公允价值变动 贷：公允价值变动损益 （2）公允价值下降 借：公允价值变动损益 贷：交易性金融资产-公允价值变动,4、处置时 例4-7、 4-8、 4-9 借:银行存款 贷:交易性金融资产-公允价值变动 -成本 投资收益（差额，也可能在借方） 同时: 借:公允价值变动损益（原计入金融资产的公允 价值变动） 贷:投资收益 或: 借:投资收益 贷:公允价值变动损益 两笔分录后，投资收益为实际收益（售价-成本）。 损益变动额：投资收益公允价值变动损益,交易性金融资产练习题,案例1 2007年5月，甲公

6、司以480万元购入乙公司股票60万股作为交易性金融资产，另支付手续费10万元， 2007年6月30日，该股票市价为7.5元， 2007年8月10日，乙公司宣告分派现金股利，每股0.2元， 8月20日，甲公司收到分派的现金股利。 12月31日，甲公司仍持有该交易性金融资产，期末每股市价为8.5元， 2008年1月3日以515万元出售该交易性金融资产。假定甲公司每年6月30日和12月31日对外提供财务报表。 要求：（1）编制有关会计分录 （2）计算该交易性金融资产的有关损益,（1） 2007年5月购入时： 借：交易性金融资产成本 480 投资收益 10 贷：银行存款 490 （2） 2007年6月

7、30日 借：公允价值变动损益 30（480- 60*7.5） 贷：交易性金融资产-公允价值变动 30 （3） 2007年8月10日宣告分派时 借：应收股利 12（0.2*60） 贷：投资收益 12,（4） 2007年8月20日时收到现金股利时 借: 银行存款 12 贷：应收股利 12 （5） 2007年12月30日 借：交易性金融资产-公允价值变动 60 （60*8.5- 450） 贷：公允价值变动损益 60,（6） 2008年1月3日处置 借: 银行存款 515 公允价值变动损益 30 贷：交易性金融资产- 成本 480 -公允价值变动 30 投资收益 35 （7）该交易性金融资产的累计损益

8、 = - 10- 30+ 12 +60 30 + 35 = 37 万元 即：“投资收益”和“公允价值变动损益”最终值,案例2 2007年1月1日，甲企业从二级市场支付价款1 020 000元（含已到付息但尚未领取的利息20 000元）购入某公司发行的债劵，另发生交易费用20 000元。该债劵面值1 000 000元，剩余期限为2年，票面年利率为4%，每半年付息一次，甲企业将其划分为交易性金融资产，其他资料如下： （1） 2007年1月5日，收到该债劵2006年下半年的利息20 000元； （2） 2007年6月30日，该债劵的公允价值为 1 150 000元；,（3）2007年7月5日，收到该

9、债劵半年利息； （4）2007年12月31日，该债劵的公允价值为 1 100 000元； （5）2008年1月5日，收到该债劵2007年下半年利息； （6） 2008年3月31日，甲公司将该债劵出售，取得价款1 180 000元（含1季度利息10 000元） 要求作有关分录,（1） 2007年1月1日，购入债劵 借：交易性金融资产成本 1 000 000 应收利息 20 000 投资收益 20 000 贷：银行存款 1 040 000 （2） 2007年1月5日，收到该债劵2006年下半年的利息 借: 银行存款20 000 贷: 应收股利20 000,（3）2007年6月30日，确认债劵公允价

10、值变动和投资损益 借：交易性金融资产-公允价值变动 150 000 贷：公允价值变动损益 150 000 借：应收利息 20 000 贷：投资收益 20 000 （4）2007年7月5日，收到该债劵半年利息 借: 银行存款 20 000 贷：应收利息 20 000,（5）2007年12月31日，确认债劵公允价值变动和投资损益 借：公允价值变动损益 50 000 贷：交易性金融资产-公允价值变动 50 000 借：应收利息 20 000 贷：投资收益 20 000 （6）2008年1月5日，收到该债劵2007年下半年利息 借: 银行存款 20 000 贷：应收利息 20 000,（7） 2008

11、年3月31日，将该债劵出售 借：应收利息 10 000 贷：投资收益 10 000 借: 银行存款 1 170 000 公允价值变动损益 100 000 贷：交易性金融资产- 成本 1 000 000 -公允价值变动 100 000 投资收益 170 000 借: 银行存款 10 000 贷：应收利息 10 000,第四节 持有至到期债权投资,（一）持有至到期投资的特征 1到期日固定、回收金额固定或可确定，是指与该金融资产相关的合同明确了投资者在确定的期限内获得或收取现金流量的金额和时间。 2有明确意图持有至到期，是指投资者在取得该金融资产时就有明确的意图将其持有至到期，除非遇到一些企业无法控

12、制、预期不会重复发生并且难以合理预计的独立事项。 3、有能力持有至到期 需要注意的是，一项可回售的金融资产（即持有人有权要求发行人在到期前偿付或赎回该金融资产）不能被归类为持有至到期投资 。 此外，对于已归类为持有至到期投资的金融资产，企业应当在每个资产负债表日对其持有至到期的意图和能力进行持续的评价。如果测试表明企业不打算将其持有至到期，则应当将其重分类为可供出售金融资产。,二、持有至到期投资的核算,(一) 持有至到期投资的初始计量 企业初始确认金融资产或金融负债，应当按照公允价值计量。 对于以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或金融负债，相关交易费用应当直接计入当期损益。对于其他类

13、别的金融资产，相关交易费用应当计入初始确认金额中 总结：交易性金融资产交易费用“投资收益”借方； 可供出售金融资产、持有至到期投资交易费用计入初始确认金额,例4-10 、4-11、 4-12 （1）购入债券 借:持有至到期投资某公司（成本）(面值） 应收利息 （支付价款中已到付息期但尚未领取利息） 贷：银行存款 持有至到期投资某公司（利息调整）（差额，可能在借方也可能在贷方） （2）收到债券利息时 借：银行存款 贷：应收利息 持有至到期投资应当按取得时公允价值与相关交易费用之和作为初始确认金额。 即“持有至到期投资”两个二级科目借贷方相抵以后的金额，也是 “持有至到期投资”摊余成本初始值,【补

14、充例题】 2007年1月1日，甲上市公司购买了一项5年期的债务工具，实际支付价款4 400万元，以银行存款支付。该项债务工具投资作为持有至到期投资进行核算和管理，本金为 5 000万元，固定利率为 5，每年年末支付，借款人无权提前偿付该债务工具。假定不考虑其他因素，甲上市公司的会计处理如下： 借：持有至到期投资-成本 （面值） 50 000 000 贷：银行存款 44 000 000 持有至到期投资利息调整（差额） 6 000 000 思考：如此题另有2 000 000的交易费用分录怎么处理？,借：持有至到期投资-成本 （面值） 50 000 000 贷：银行存款 46 000 000 持有至

15、到期投资利息调整（差额） 4 000 000 总结：“持有至到期投资”两个二级科目借贷相抵以后的金额=实际支付的公允价值+交易费用 此时交易费用计入了持有至到期投资的初始成本金额。,(二)持有至到期投资的后续计量 对于持有至到期投资，应当采用实际利率法，以摊余成本进行后续计量。 实际利率，是指将金融资产或金融负债在预期存续期间或适用的更短期间内的未来现金流量，折现为该金融资产或金融负债当期账面价值所使用的利率。 摊余成本： 1、初始确认金额（起点） 2、扣除已偿还的本金 3、加上或者减去采用实际利率法形成的累计摊销额 4、扣除已发生的减值损失,利息收入=持有至到期投资摊余成本实际利率 应收利息

16、=面值（到期日金额）票面利率（名义利率） 利息调整摊销额=利息收入-应收利息 摊余成本=初始确认金额利息调整累计摊销额 =面值利息调整摊余金额 资产负债表日计算利息分录 借：应收利息（票面价值票面利率）分期付息 持有至到期投资- 应计利息（票面价值票面利率）到期时一次还本付息 贷：投资收益（摊余成本实际利率） 持有至到期投资- 利息调整（差额,也可能在借方）,（二）分期付息债券利息收入的确认,例4-14 （1）计算实际利率（插值法略） 分析：购买价款528 000面值500 000 溢价购买 票面利率6%实际利率4、72% （2）采用实际利率法编制利息收入与摊余成本计算表 见4-2,（3）编制

17、各年确认利息收入和摊销利息调整的分录 每年年末分录： 借：应收利息 贷：投资收益 持有至到期投资乙公司债券（利息调整) （4）最后一期本金偿还 借：银行存款 贷：持有至到期投资乙公司债券（成本） 应收利息,例4-15,（1）计算实际利率 分析：购买价款778 500实际利率5.78% （2）采用实际利率法编制利息收入与摊余成本计算表 见4-3,（3）编制各年确认利息收入和摊销利息调整的分录 每年年末分录： 借：应收利息 持有至到期投资乙公司债券（利息调整) 贷：投资收益 （4）最后一期本金偿还 借：银行存款 贷：持有至到期投资乙公司债券（成本） 应收利息,（三）到期一次还本付息债券利息收入的确

18、认,与分次付息不用 将“应收利息”替换成“持有至到期投资A（利息调整）” （1）购入A债券 （2）计算债券的实际利率 初始金额163 340票面利率 计算得8% （过程略）,（3）采用实际利率法编制利息收入与摊余成本计算表4-4 （4）各年分录 每年确认利息收入和摊销利息调整的分录 借：持有至到期投资A公司债券（应计利息） 持有至到期投资A公司债券（利息调整） 贷：投资收益 债券到期，收回本息 借：银行存款 贷：持有至到期投资A公司债券（成本） 持有至到期投资A公司债券（应计利息）（各期累计数）,练习题讲解,例1、2000年1月1日，甲公司支付价款1 000元（含交易费用）从市场上购入某公司5

19、年期的债劵，面值1250元，票面利率4.72%,每年支付利息59元,本金最后一次支付。要求：按实际利率法，作有关分录。 实际利率r = 10% 查表得出，方法略。,年份 摊余成本 实际利息 现金流入 期末摊余成本 (a) (b) 10% (c) (d=a+b-c) 2000 1000 100 59 1041 2001 1041 104 59 1086 2002 1086 109 59 1136 2003 1136 113 59 1190 2004 1190 119 1250+ 59 0,（1） 2000年1月1日，购入债劵时： 借：持有至到期投资- 成本 1250 贷：银行存款 1000 持有

20、至到期投资- 利息调整 250 （2） 2000年12月31日，确认实际利息收入，收到票面利息等 借：应收利息 59 持有至到期投资- 利息调整 41 贷：投资收益 100 借：银行存款 59 贷：应收利息 59,（3）2001年12月31日，确认实际利息收入，收到票面利息等 借：应收利息 59 持有至到期投资- 利息调整 45 贷：投资收益 104 借：银行存款 59 贷：应收利息 59 （4）2002年12月31日，确认实际利息收入，收到票面利息等 借：应收利息 59 持有至到期投资- 利息调整 50 贷：投资收益 109,借：银行存款 59 贷：应收利息 59 （5）2003年12月31

21、日，确认实际利息收入，收到票面利息等 借：应收利息 59 持有至到期投资- 利息调整 54 贷：投资收益 113 借：银行存款 59 贷：应收利息 59,（6）2004年12月31日，确认实际利息收入，收到票面利息和本金等 借：应收利息 59 持有至到期投资- 利息调整 60 贷：投资收益 119 借：银行存款 59 贷：应收利息 59 借：银行存款 1250 贷：持有至到期投资-成本 1250,例2，假定例1中，甲公司购买的债劵不是分期付息，而是到期一次还本付息。 计算实际利率r= 9.05% 年份 摊余成本 实际利息 现金流入 期末摊余成本 (a) (b)9.05% (c) (d=a+b-

22、c) 2000 1000 90.5 0 1090.5 2001 1090.5 98.69 0 1189.19 2002 1189.19 107.62 0 1296.81 2003 1296.81 117.36 0 1414.17 2004 1414.17 130.83 1250+ 59 0,（1） 2000年1月1日，购入债劵时： 借：持有至到期投资- 成本 1250 贷：银行存款 1000 持有至到期投资- 利息调整 250 （2） 2000年12月31日，确认实际利息收入， 借：持有至到期投资- 应计利息 59 -利息调整 31.5 贷：投资收益 90.5,（3）2001年12月31日，确

23、认实际利息收入 借：持有至到期投资- 应计利息 59 - 利息调整 39.69 贷：投资收益 98.69 4）2002年12月31日，确认实际利息收入 借：持有至到期投资- 应计利息 59 - 利息调整 48.62 贷：投资收益 107.62,（5）2003年12月31日，确认实际利息收入 借：持有至到期投资- 应计利息 59 - 利息调整 58.36 贷：投资收益 117.36 （6）2004年12月31日，确认实际利息收入、本金和名义利息等。 借：持有至到期投资- 应计利息 59 - 利息调整 71.83 贷：投资收益 130.83 借: 银行存款 1545 贷: 持有至到期投资- 成本

24、1250 -应计利息 295,三、持有至到期投资的处置与重分类,企业尚未到期的某项持有至到期投资在本会计年度内出售或者重分类为可供出售金融资产的金额较大，即相对于该类投资在出售或重分类前总额超过3%时，且无下列例外情况，应当将剩余部分重分类为可供出售金额资产。 在下列情况下，企业不应将持有至到期投资重分类为可供出售金融资产： 1出售日或重分类日距离该项投资到期日或赎回日较近（如到期前三个月内），市场利率变化对该项投资的公允价值没有显著影响。 2根据合同约定的定期偿付或提前还款方式收回该投资几乎所有初始本金后，将剩余部分予以出售或重分类。 3出售或重分类是由于企业无法控制、预期不会重复发生且难以

25、合理预计的独立事项所引起。此种情况主要包括：,持有至到期投资重分类为可供出售金融资产的核算 企业因持有意图或能力发生改变，使某项投资不再适合划分为持有至到期投资的，应当将其重分类为可供出售金融资产，并以公允价值进行后续计量。在重分类日，该投资的账面价值与公允价值之间的差额计入所有者权益，在该可供出售金融资产发生减值或终止确认时转出，计入当期损益。 借：可供出售金融资产成本 利息调整 可供出售金融资产公允价值变动 贷：持有至到期投资成本 利息调整 资本公积其他资本公积 持有至到期投资重分类前账面价值等于摊余成本。,会计处理,例4-18 持有至到期投资全部出售 借：银行存款 贷：持有至到期投资C公

26、司债券（成本） 投资收益（处置收益） 例4-19 持有至到期投资部分出售，剩余部分转可供出售金融资产 （1）售出20%债券 持有至到期投资两个二级科目按20%结转 （2）将剩余债券重分类 “可供出售金融资产”按公允价值 “持有至到期投资”按剩余的摊余成本 差计入“资本公积其他资本公积” 例4-20 将在3个月以内到期时处置，无需重分类（特殊） “投资收益”倒挤过程: 应收利息+持有至到期投资（利息调整）贷方 应收利息=面值剩余部分票面利率 利息调整=剩余利息调整数,四、贷款和应收款项,一、贷款和应收款项的概述 贷款和应收账款，是指在活跃市场中没有报价、回收金额固定或可确定的非衍生金融资产。 二

27、、贷款和应收账款的会计处理 贷款和应收账款的会计处理原则，大致与持有至到期投资相同。 1、应按发放贷款的本金和相关交易费用之和作为初始确认金额。 2、贷款持有期间所确认的利息收入，应该根据实际利率计算 3、收回和处置时，应按取得的价款与应收账款账面价值之间的差额计入当期损益。,（一）应收账款 应收账款(Accounts receivable)是企业在正常经营过程中，因销售商品、提供劳务而应向购货企业或接受劳务企业收取款项的权利。 主要包括企业出售商品、提供劳务等应向债务人收取的价款及代购货方垫付的运杂费等。它代表企业能获得的未来的现金流入。 不单独设置“预收帐款”科目的企业，预收的帐款也在本科

28、目核算。,二、应收帐款入账金额的确认及其账务处理 1、入账金额按实际发生额入账。即在一般情况下，按发票金额（包括增值税）和代垫运杂费入账。 2、几个概念商业折扣、现金折扣等。 （1）商业折扣(Trade discount) 在交易成立及付款之前已扣除，对应收账款和销售收入的入账金额均不会产生影响。 （2）现金折扣表现形式为：“1/10,n/30”（信用期限30天，如果在10天内付款可享受1%的现金折扣）。,（一）商业折扣的会计处理 直接以扣除优惠金额后的价格入账 见书例4-22 （二）现金折扣的会计处理 熟练掌握表现形式：（2/10，1/20，n/30 ） 含义：10天内付款享受2%的折扣，2

29、0天内付款享受1%的优惠，信用期最长30天必须偿还。 练习一下 ：（2/15，1/30，n/60）代表什么,现金折扣处理方法 有总价法(我国要求采用)和净价法。例4-23 总价法不考虑可能发生的现金折扣。如果顾客享受了现金折扣，视为费用的增加，记入“财务费用”借方。 净价法销售收入和应收账款按发票价格（不含增值税）扣除最大现金折扣后的余额入账。对顾客丧失的现金折扣，视为提供信贷获得的收入，记入“财务费用”贷方。,（二）应收票据 1、 概述 （1） 含义： （2） 种类 A、商业承兑汇票与银行承兑汇票 B、带息票据与不带息票据 （3）须注意几点： 不带息票据：票据到期值=票据面值 带息票据：票据

30、到期值=票据面值+票据利息 （4）票据到期日计算 （补充内容） 按天计算，根据“算尾不算头”的惯例，按实际经历的天数计算； 如：4月10日出票，承兑期为90天，到期日分别为： 7 月9日（不算出票日：90-（20+31（5月）+30（6月）=9 按月计算，月份中间开出商业汇票时，则“月中对月中”。 月末开出商业汇票时，则“月末对月末”，不分大小月份。 如：1月20日开出，一个月到期，到期日为2月20日；,2、应收票据的确认和计价 （1）应收票据贴现的概念及会计处理 （2）应收票据会计处理（例4-24） 1、产生应收票据 2、到期偿还 3、到期无力偿还转入应收账款 4、到期前贴现 银行有追索权

31、借：银行存款 短期贷款利息调整 贷：短期贷款成本 无追索权 借：银行存款 财务费用 贷：应收票据,（三）预收账款 （四）其他应收款 重点记忆：“其他应收账款”核算的内容 P111 （五）应收债券的出售和融资（略）,三、可供出售金融资产,(一)可供出售金融资产的确认与计量 可供出售金融资产，是指初始确认时即被指定为可供出售的非衍生金融资产，以及除下列各类资产以外的金融资产：贷款和应收款项；持有至到期投资；以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。通常情况下，可供出售金融资产的公允价值能够可靠地计量。 初始确认的交易性金融资产，应当按照公允价值计量放弃或收到对价的公允价值。如果有客观证据表明相

32、同金融资产的公开交易价格更公允，或采用仅考虑公开市场参数的估值技术确定的结果更公允，应当采用更公允的交易价格或估值结果确定公允价值，并在附注中对此作出详细说明。,（二）可供出售金融资产的核算 “可供出售金融资产”核算范围包括：划分为可供出售的股票投资、债券投资等金融资产。企业接受委托采用全额承销方式承销的股票和债券等有价证券属于可供出售金额资产的也应在本科目核算。 “可供出售金额资产”分别设置成本 利息调整 应计利息 公允价值变动,1.企业取得的可供出售金融资产， 借:可供出售金融资产 成本（公允价值+交易费用） 应收股利 （已宣告尚未发放股利） 贷:银行存款 2.持有期间的利息收入或股利收入

33、 借:应收利息 借：银行存款 贷:投资收益 贷：应收利息 对于收到的属于取得可供出售金融资产支付价款中包含的已宣告发放的债券利息或现金股利 借:银行存款 贷:应收股利 （投资前已宣告股利的发放）,3.可供出售金融资产公允价值变动 借:可供出售金融资产 贷:资本公积其他资本公积 公允价值低于其账面余额的差额，做相反的会计分录。 可供出售金融资产公允价值变动应直接计入所有者权益科目“资本公积其他资本公积”,4、可供出售金融资产的处置,借：银行存款 可供出售金融资产公允价值变动 贷：可供出售金融资产成本 利息调整 资本公积其他资本公积 投资收益（差额） 类比交易性金融资产、持有至到期投资的处置记忆,

34、第六节 金融资产减值,（一）持有至到期投资减值损失的计量 基本分录： （1）发生减值 借：资产减值损失 贷：持有至到期投资减值准备 （2）已计提减值，重新恢复 借：持有至到期投资减值准备 贷：资产减值损失 注意：应在原已计提的减值准备金额内，恢复增加的金额 例4-38 注意：未来现金流量现值VS摊余成本,（二）贷款和应收账款减值损失的计量 重点 应收账款余额百分比法 账龄分析法 坏账的确认 （1）全额确认坏账损失的情况 A、 有确凿证据表明该应收款项不能收回。 B、 有证据表明该应收款项收回的可能性不大。 C、 债务人逾期未履行偿债义务超过三年仍无法收回的应收款项 （2） 不能全额计提坏账准备

35、的情况 A、当年发生的应收款项，以及未到期的款项； B、计划对应收款项进行债务重组，或以其他发生进行重组的； C、与关联方发生的应收款项，特别是母子公司交易或事项产生的应收款项； D、其他已逾期，但无确凿证据证明不能收回的应收款项。,1、应收账款余额百分比法 此法认为企业发生坏账的可能性与期末仍未收回的应收款项成正比。 会计期末要考虑计提前坏账准备的期初账面余额。 应提取的坏账准备大于计提前坏账准备的账面贷方余额（表明企业已提坏账准备）的，按其差额提取； 应提取的坏账准备小于其账面贷方余额的，按其差额冲回坏账准备。 可以恰当地反映应收款项预期可变现净值。但未能很好地解决收入与费用地配比问题。,

36、【补充例题】 甲企业2005年年末应收款项的余额为500 000元，估计的坏账准备率为3%，2006年年末应收款项的余额为600 000元，2007年4月应收乙企业的货款确认为坏账损失20 000元，2007年年末应收款项的余额为550 000元，2008年5月，上年已确认为坏账的应收账款又收回15 000，2008年末应收款项的余额为 700 000元。 要求：做有关会计分录。（单位：万元）,2005年年末：应提坏账准备=50 3%=1.5万元； 期初坏账准备的余额为0； 本期计提额 = 1.50 = 1.5万元 借：资产减值损失 1.5 贷：坏 账准备 1.5 2006年年末：应提坏账准备

37、 = 603%=1.8万元； 计提前坏准余额为1.5万元； 本期计提额=1.81.5 =0.3万元（补提） 借：资产减值损失 0.3 贷：坏账准备 0. 3 2007年4月，发生坏账时： 借：坏账准备 2 贷：应收账款乙企业 2,2007年年末：应提坏账准备 = 553% = 1.65万元 计提前坏账准备余额 = 1.8 2 =0.2； 本期计提额 = 1.65（0.2）= 1.85 借：资产减值损失 1.85 贷：坏账准备 1.85 2008年5月坏账收回时： 借：应收账款乙企业 1.5 贷：坏账准备 1.5 借：银行存款 1.5 贷：应收账款乙企业 1.5 2008年年末：应提坏账准备 = 703% = 2.1 计提前坏账准备余额 = 1.65+1.5 = 3.15； 本期计提额 = 2.13.15 =1.05（冲回） 借：坏账准备 1.05 贷：资产减值损失 1.05,2、账龄分析法 实际上是应收款项余额百分比的一种更为精确的估计坏账方法。 账龄指的是顾客所欠款项的时间。 账龄分析法认为应收款项的入账时间越长，发生坏账的可能性越大，坏账准备率就应越高，反之，则越小。 会计期末同前，也要考虑计提前坏账准备的期初账面余额。,(三）我国新会计准则对坏账准备计提额的相关规定 我国企业会计准则第22号金融工具的确认与计量 减值