合并财务报表上PPT课件

1、.,1,高级会计学,企业会计准则第2号长期股权投资 企业会计准则第20号企业合并 企业会计准则第33号合并财务报表,第四章 合并财务报表（上）,.,2,第一节 合并财务报表概述 一、合并财务报表及合并理论 二、合并财务报表的合并范围 第二节 合并财务报表的编制前提和程序,.,3,合并财务报表与合并方式的关系,（一）吸收合并 （二）创立合并 （三）控股合并,不存在编制合并报表的问题,不存在编制合并报表的问题,既编制控制权取得日的合并报表， 也编制控制权取得日后各期的合并报表,.,4,合并财务报表与投资的关系,交易性投资 有至到期投资 可供出售投资 长期股权投资（不存在控制关系） 长期股权投资（存

2、在控制关系）,投资方不需要对被投资方的财务报表予以合并,投资方需对被投资方的财务报表予以合并,.,5,第一节 合并财务报表概述,一、合并财务报表及合并理论 （一）合并财务报表的含义 合并财务报表是指反映母公司和其全部子公司形成的企业集团整体财务状况、经营成果和现金流量的财务报表。 母公司，是指有一个或一个以上子公司的企业（或主体，下同）。 子公司，是指被母公司控制的企业。,.,6,（1）按编制时间及目的不同进行的分类 （2）按反映的具体内容不同进行的分类,控制权取得日的合并报表 控制权取得日后的合并报表,合并资产负债表 合并利润表 合并所有者权益变动表 合并现金流量表 附注,.,7,合并财务报

3、表所称的企业集团，是以企业之间的资本投资为主要特征、产权主体多元化的一种复杂的经济联合组织。它由若干个具有法人资格的独立企业所组成，这些独立企业成为集团中的成员企业。任何一个企业集团，都至少由两个成员企业所组成，单一企业不成为企业集团。企业集团的实质是指由于资本投资活动而形成的各成员企业之间的一种控制与被控制的关系，这种控制与被控制关系，在集团体制中成为以产权联结为主要纽带的母子公司体制，并使集团内有关企业产生共同的利益与风险，从而形成一种超越于个别企业之上的利益与风险共同体。合并财务报表是在把企业集团视为一个单独的会计主体的基础上编制的。,.,8,（二）合并财务报表的作用 p91 合并财务报

4、表可以弥补母公司个别财务报表的不足，为有关方面提供决策有用的信息，从而满足报表使用者了解集团总体财务状况和经营情况的需要。,.,9,（三）合并财务报表的特点 合并财务报表以整个企业集团为会计主体，以组成企业集团的母公司和其子公司的个别财务报表为基础，抵销内部交易或事项对个别财务报表的影响后，由母公司编制的。,.,10,合并财务报表与单独财务报表相比：p93 合并财务报表与汇总财务报表相比：p94,反映的对象不同 编制主体不同 编制基础不同 编制方法不同,编制目的不同 编制主体不同 确定编报范围的依据不同 编制方法不同,.,11,（四）合并财务报表的合并理论 当在一个企业集团中母公司拥有子公司的

5、股权虽在50以上但不足100时，在该企业集团内就会出现多数股权（取得控制权的母公司股权）和少数股权（子公司的少数股权）。随着少数股权在许多国家的普遍存在，相继带来在合并财务报表中对少数股权的处理问题，从而引起对合并范围及相关问题的不同理解，进而形成不同的合并理论，如母公司理论（parent company theory）、经济实体理论（economic entity theory）、所有权理论。,.,12,1母公司理论 站在母公司股东的角度。母公司理论认为，合并财务报表主要是为现有的和潜在的母公司或控股公司（指有法定支配权，以下同）普通股股东编制的，强调母公司或控股公司的股东利益。按照母公司理

6、论，在企业集团内的股东只包括母公司的股东，将子公司少数股东排除在外，子公司的少数股东被看作是企业集团主体的外界债权人，合并资产负债表中的股东权益和合并利润表中的净利润仅指母公司或控股公司拥有和所得部分，而少数股权股东权益则被看成母公司的负债，少数股权所享有的净利润则被视作母公司的费用。,.,13,合并财务报表是在母公司个别财务报表的基础上扩大其编制范围： （1）子公司中的少数股东权益作为资产负债表中的负债项目列示； （2）少数股东在子公司当年净收益中应享有的收益份额作为合并利润表中的费用项目列示； （3）对子公司的同一资产项目采用双重计价，属于母公司权益部分按公允价值计价，而属于少数股东权益部

7、分仍按历史成本计价，合并商誉与子公司少数股权股东无关； （4）公司间交易未实现利润在顺销时要全额抵销，在逆销时应按母公司所享有的权益比例抵销。,.,14,2经济实体理论 站在母公司和子公司组成的统一实体的角度。按照经济实体理论，在企业集团内把所有的股东同等看待，不论是多数股东还是少数股东均作为该集团内的股东，并不过分强调控股公司股东的权益。该理论认为子公司虽然为母公司所购买，但是其本身依旧是一个不可分割的整体。因此，合并净利润应属于企业集团全部股东的收益，要在多数股权和少数股权之间加以分配。同理，少数股权是整体企业集团股东权益的一部分，应与多数股权同样列示。采用这种理论编制的合并财务报表，能够

8、较好地满足企业集团内部管理人员对财务报表的需要，满足对整个企业集团生产经营活动管理的需要。,.,15,（1）子公司中的少数股东权益是企业集团股东权益的一部分，在资产负债表中应与母公司权益并列； （2）合并净收益属于企业集团全体股东的收益，要在母公司和子公司少数股东之间进行分配； （3）子公司的所有资产负债均按公允价值计量，在合并过程产生的商誉由全体股东分享，子公司少数股东也享有商誉，而不是仅仅由母公司来享有； （4）在编制合并财务报表时，所有内部交易产生的未实现利润，无论顺销还是逆销均应当全额抵销。,.,16,从所依据的理论来看，我国1995年颁布和实施的合并财务报表暂行规定主要采用了母公司理

9、论和实体理论的某种综合。本次财政部制定和颁布的合并财务报表准则继承了暂行规定中的合理内容，并根据形势的变化对其进行了调整和修改。其中最大的变化是编制合并财务报表所依据的理论发生了变化，由原来主要以母公司理论为依据改变为以实体理论为依据。,.,17,3所有权理论 所有权理论着眼于母公司在子公司的所有权的合并理论，认为母子公司之间是拥有和被拥有的关系，编制合并财务报表的目的是为了向母公司股东报告其所拥有的资源。合并财务报表只是为了满足母公司股东的信息需求，而不是为了满足子公司股东的信息需求，后者的信息需求应当通过子公司的个体财务报表来满足。当母公司合并非全资子公司时，应当按母公司实际拥有的股权比例

10、，合并子公司的资产、负债和所有者权益。同样，非全资子公司的收入、成本费用及净利润，也只能按母公司的持股比例予以合并。,.,18,二、合并财务报表的合并范围 我国企业会计准则规定，合并财务报表的合并范围应当以控制为基础予以确定。 但是，有证据表明母公司不能控制的被投资单位，不应纳入合并范围。 母公司应当将其能够控制的全部子公司纳入合并财务报表的合并范围。只要是由母公司控制的子公司，不论其规模大小、向母公司转移资金能力是否受到严格限制，也不论业务性质与母公司或企业集团内其他子公司是否有显著差别，都应当纳入合并财务报表的合并范围。,.,19,合并范围,含义： 是指纳入合并财务报表的子公司的范围,正确

11、界定合并范围的意义： 完善合并会计的理论体系 避免实务中的主观随意性 提高合并报表信息相关性,确定基础： 控制,具体界定： 母公司的全部子公司,重点问题如下,.,20,（一）“控制”的含义及其认定 1.“控制”的含义,定义： 控制是指有权决定一个企业的财务和经营政策，并能据以从该企业的经营活动中获取利益的权利。,决策权 获益权,两层含义,.,21,2.“控制”的认定,原则：实质重于形式 具体认定：,投资方能够控制被投资方的情形 p96-98 投资方持有被投资方半数以上股权但却不能控制被投资方的情形 p99,拥有被投资方半数以上表决权（直接拥有、间接拥有、直接加间接拥有） 拥有被投资方半数以下股

12、权，但实质上拥有多数表决权（4个条件）,注意：,潜在表决权问题 p98,.,22,（二）合并范围 全部子公司都要纳入母公司的合并范围,无论规模大小（小的子公司也要被纳入合并范围） 无论经营性质（与母公司经营性质不同的子公司也合并） 母公司所控制的特殊目的实体，也要被纳入合并范围,.,23,例题,下列公司的股东均按所持股份行使表决权，W公司编制合并会计报表时应纳入合并范围的公司有（）。 A甲公司（W公司拥有其60的股权） B乙公司（甲公司拥有其55的股权） C丙公司（W公司拥有其30的股权。甲公司拥有其40的股权） D丁公司（W公司拥有其20的股权，乙公司拥有其40的股权）,7/10/2020,

13、23,.,24,例题,【答案】ABCD 【解析】W公司对甲公司属于直接控制，W公司对乙公司属于间接控制，W公司对丙公司和丁公司属于直接和间接控制。上述公司均应纳入合并范围。,7/10/2020,24,.,25,例题,对A公司来说，下列哪一种说法不属于控制（）。 AA公司拥有B公司50的权益性资本，B公司拥有C公司100的权益性资本。A公司和C公司的关系 BA公司拥有D公司51的权益性资本。A公司和D公司的关系 CA公司在E公司董事会会议上有半数以上投票权。A公司和E公司的关系 DA公司拥有F公司60的股份，拥有G公司10的股份，F公司拥有G公司41的股份。A公司和G公司的关系,7/10/202

14、0,25,.,26,例题,【答案】A 【解析】因A公司拥有B公司的股份未超过50，所以，A公司不能间接控制C公司。此题选项“A”正确。,7/10/2020,26,.,27,例题,P公司应当将下列企业纳入其合并会计报表的合并范围（）。 AA公司，其51的权益性资本由P公司所拥有，但A公司已准备关停并转 BB公司，其51的权益性资本由P公司所拥有 CC公司，其30的权益性资本为P公司所拥有，另有30的权益性资本由B公司所拥有 DD公司，其50的权益性资本为P公司所拥有,7/10/2020,27,.,28,例题,【答案】ABC 【解析】“选项A”P公司拥有A公司的股份超过50，A公司已准备“关停并转

15、”不是判断能否控制的标准，外部人很难判断该子公司与母公司的正常关系，因此A公司纳入合并范围；“选项B”属于直接控制，应纳入合并范围；“选项C”属于直接和间接拥有C公司的股份超过50，也应纳入合并范围；“选项D”P公司拥有D公司的权益性资本未超过50，不能纳入合并会计报表合并范围。,7/10/2020,28,.,29,第二节 合并财务报表的编制前提和程序,一、合并报表的编制原则 合并财务报表的编制除遵循财务报表编制的一般原则和要求外，还应当遵循以下原则和要求： （一）以个别财务报表为基础 （二）一体性原则 （三）重要性原则,.,30,（一）以个别财务报表为基础 合并财务报表并不是直接根据母公司和

16、子公司的账簿编制的，而是利用母公司和子公司编制的反映各自财务状况、经营成果和现金流量的财务报表提供的数据，是通过合并财务报表特有的方法进行编制的。以纳入合并范围的母子公司个别财务报表为基础，根据其他有关资料，按照权益法调整对子公司的长期股权投资后，由母公司编制。,.,31,（二）一体性原则 合并财务报表反映的是企业集团的财务状况、经营成果和现金流量，在编制合并财务报表时应当将母公司和子公司作为一个整体来看待，视为一个会计主体，母公司和子公司发生的经营活动都应当从企业集团这一整体角度来进行考虑。因此，在编制合并财务报表时，对于母公司与子公司间相互发生的经济业务，应当视同同一会计主体内部业务处理，

17、将其影响抵销。这也要求母公司统一子公司所采用的会计政策和会计期间，使子公司采用的会计政策、会计期间与母公司保持一致。 不一致的，应当按照母公司的会计政策、会计期间对子公司财务报表进行必要的调整；或者要求子公司按照母公司的会计政策、会计期间另行编报财务报表。,.,32,（三）重要性原则 合并财务报表要综合反映集团主体的财务状况，必然涉及重要性的判断问题。重要性原则并不能破坏会计信息的完整性、有效性。本准则认为会计的重要性主要体现在内部交易的抵销和相关信息的披露上。,.,33,二、合并财务报表的编制前提 （一）统一时点/时期 （二）统一政策 （三）统一权益法 （四）统一折算成母公司记账本位币 人民币,注意：,.,34,三、合并财务报表的编制程序,计算合并数,开设工作底稿,将单独报表数据过入工作底稿,编制调整与抵销分录,加计合计数,将工作底稿合并数栏数据抄入各合并报表,.,35,编制合并财务报表时，首先应对各子公司进行分类，分为同一控制下的企业合并中取得的子公司和非同一控制下企业合并中取得的子公司两类。,.,36,1、同一控制下企业合并中取得的子公司 对于同一控制下企业合并中取得的子公司，其采用的会计政策、会计期间与母公司一致的情况下，编制合并会计报表时，应以有关子公司的个别财务报表为基础，不需要进行调整；若子公司采用的会计政策、会计期