第十九章 合并财务报表1.ppt

1、第十九章 合并财务报表,一、合并财务报表的特征,合并财务报表，是指反映企业集团整体财务状况、经营成果和现金流量的财务报表。 主要特征： 1、合并报表反映的会计主体 2、合并报表由谁编制 3、合并报表编制的依据 4、合并报表编制的方法,二、合并财务报表范围的确定,合并会计报表的合并范围是指纳入合并会计报表编报的子公司的范围。纳入合并范围的子公司具体包括： （一）母公司拥有其半数以上权益性资本的被投资企业 权益性资本指对企业有投票权，能够据此参与企业经营管理决策的资本，如股份制企业中的普通股，有限责任公司中的投资者出资额等。 母公司拥有被投资企业半数以上权益性资本，具体包括以下3种情况：,1.母公

2、司直接拥有被投资企业半数以上权益性资本。 2.母公司间接拥有被投资企业半数以上权益性资本。间接拥有半数以上权益性资本，指通过子公司而对子公司的子公司拥有半数以上权益性资本。 3.母公司直接和间接方式合计拥有和控制被投资企业半数以上权益性资本。,甲公司 60% 30% 乙公司 40% 丙公司 70% 丁公司,下列公司的股东均按所持股份行使表决权，W公司编制合并报表时应纳入合并范围的公司有（）。 A甲公司（W公司拥有其60%的股权） B乙公司（甲公司拥有其55%的股权） C丙公司（W公司拥有其30%的股权，甲公司拥有其40%的股权） D丁公司（W公司拥有其20%的股权，乙公司拥有其40%的股权）

3、答案：ABCD,（二）被母公司控制的其他被投资企业 存在如下情况之一者，应纳入合并会计报表范围： 1.通过与该被投资企业的其他投资者之间的协议，持有该被投资企业半数以上表决权。 2.根据章程或协议，有权控制企业的财务和经营政策。 3.有权任免公司董事会等类似权力机构的多数成员。 4.在公司董事会或类似权力机构会议上有半数以上投票权。 注：在确定能否控制被投资单位时，应当考虑企业和其他企业持有的被投资单位的当期可转换的可转换公司债券、当期可执行的认股权证等潜在表决权因素。,不纳入合并会计报表范围的公司包括： 1.已宣告被清理整顿的原子公司。 2.已宣告破产的原子公司。 3. 合营企业。 4.母公

4、司不能控制的其他企业，如联营企业。,下列各项中，不应纳入母公司会计报表合并范围的是（）。A.按照破产程序已宣告清算的子公司B.直接拥有其半数以上权益性资本的被投资企业C.通过子公司间接拥有其半数以上权益性资本的被投资企业D.持有其35%权益性资本并有权控制其财务和经营政策的被投资企业,甲公司（制造企业）投资的下列各公司中，应当纳入其合并财务报表合并范围的有（）。 A.主要从事金融业务的子公司B.设在实行外汇管制国家的子公司C.发生重大亏损的子公司D.与乙公司共同控制的合营公司 (2010)下列各项中，母公司在编制合并财务报表时，应纳入合并范围的有（）。 A.经营规模较小的子公司 B.已宣告破产

5、的原子公司 C.资金调度受到限制的境外子公司 D.经营业务性质有显著差别的子公司,三、合并报表的编制,编制程序： 在母子公司个别报表合计的基础上，抵销内部交易的影响。 利用工作底稿： 1、编制调整分录（对个别报表调整） 2、编制抵销分录（抵销集团内部交易） 3、计算合并后的报表数额,（一）对个别报表的调整,1、对子公司个别报表的调整（以母公司为标准） 编报货币的调整 会计期间及日期的调整 主要会计政策的调整 计量基础的调整,计量基础的调整,（1）同一控制下企业合并中取得的子公司 以账面价值为基础，不需要调整子公司的个别报表数据 （2）非同一控制下企业合并中取得的子公司 如果在投资日（合并日），

6、子公司各项可辨认资产、负债的公允价值与账面价值不一致，应该以公允价值为基础，对子公司的财务报表进行调整。,计量基础的调整,（1）调整资产和负债的价值： 借：固定资产/存货/无形资产 贷：资本公积 减值损失计入“营业外支出”。 （2）调整子公司的损益： 借：管理费用/营业成本等 贷：固定资产累计折旧/存货/无形资产-累计摊销 调整了损益，子公司的净利润会发生相应变动。,2、对母公司个别报表的调整,将母公司对子公司的长期股权投资由成本法调整成权益法（不调账，只是调整合并会计报表工作底稿）。 1、应享有子公司当期净利润的份额： 借：长期股权投资 贷：投资收益 2、应承担子公司当期净利润的份额： 借：

7、投资收益 贷：长期股权投资 3、当期收到子公司分派的现金股利或利润 借：投资收益 贷：长期股权投资 4、子公司所有者权益其他变动 借：长期股权投资 贷：资本公积 注：子公司净利润为调整后的净利润（包括调整未实现内部销售损益）,对母公司个别报表的调整,例1：2010年1月1日，甲公司用银行存款1200万元对外投资，取得乙公司70%的控股权。当日，乙公司所有者权益总额为1500万元，其中实收资本700万元，资本公积300万元，盈余公积300万元，未分配利润200万元。假设乙公司净资产的账面价值与公允价值相等。 2010年5月3日，乙公司宣告分配2009年现金股利100万元。 2010年12月31日

8、，乙公司因某种原因确认资本公积增加50万元。 2010年乙公司全年净利润为400万元。乙公司按10%计提盈余公积。,对母公司个别报表的调整,借：长期股权投资 280 贷：投资收益 280 借：投资收益 70 贷：长期股权投资 70 借：长期股权投资 35 贷：资本公积 35,（二）抵销内部交易的影响（抵销分录的编制）,抵销分录编制的基本原则 抵销分录编制的基本目的：抵销集团内部的交易事项 抵销分录的项目：财务报表栏目名称 抵销分录的基本内容： （1）内部投资业务：母公司长期股权投资与子公司所有者权益项目的抵销；母公司投资收益与子公司利润分配项目的抵销。 （2）内部购销业务： 内部存货销售； 内

9、部无形资产销售； 内部固定资产销售等。 （3）内部债权债务项目：内部应收帐款与应付帐款；等等。,1、内部投资业务的抵销,（1）母公司长期股权投资与子公司所有者权益项目的抵销 投资企业（母公司） 被投资企业（子公司） “长期股权投资”所有者权益投资比例 借：实收资本（或股本） 资本公积 (子公司所有者权益的各项目) 盈余公积 未分配利润 商誉 贷:长期股权投资（母公司“长期股权投资”帐面价值） 少数股东权益（子公司所有者权益乘以少数股东股份比例） 注：子公司所有者权益为调整后的所有者权益！,1、内部投资业务的抵销,（2）母公司投资收益与子公司利润分配项目的抵销 借:投资收益（子公司净利润母公司股

10、份比例） 少数股东损益（子公司净利润少数股东股份比例） 未分配利润年初 贷：提取盈余公积 对所有者（或股东）的分配 未分配利润年末 注：以上项目的金额，均直接来自子公司所有者权益变动表。 子公司净利润为调整后的净利润（包括调整未实现内部销售损益）,2、内部存货交易,内部购销业务对合并报表的影响 甲 乙 存货成本万元 存货售价万元 存货成本万元 未实现内部销售利润万元 问：未实现内部销售利润在什么时候可以实现？,2、内部存货交易,（1）初次编制合并报表时的抵销分录 （1）抵销内部销售利润 A借：营业收入 （本期销售额） 贷：营业成本 （本期销售成本） 存货（期末存货中未实现销售利润） B确认递延

11、所得税资产： 借：递延所得时资产 贷：所得税费用 （2）抵销存货跌价准备 A借：存货跌价准备（可变现净值低于购买价格） 贷：资产减值损失 B抵消递延所得税资产：,2、内部存货交易,或者： A、抵销本期内部销售额 借：营业收入 贷：营业成本 B、抵销期末存货中包含的未实现销售利润 借：营业成本 贷：存 货 C、抵销计提多提的存货跌价准备 借：存货跌价准备 贷：资产减值损失,2、内部存货交易,例2：2007年3月，甲公司销售500件A商品给乙公司，销售价格100元/件，增值税税率17%。甲公司该商品成本为50元/件。当年，乙公司对外销售了300件，销售价格130元/件，增值税税率17%。 借：营业

12、收入 50000 贷：营业成本 50000 借：营业成本 10000 贷：存货 10000 问题：如果甲公司尚未收到上述货款，还需要编制什么抵销分录？,2、内部存货交易,（2）连续编制合并报表的抵销分录 A 抵销期初存货中的未实现销售利润（假设上期期末存货在本期全部销售） 借：年初未分配利润 贷：营业成本 B 抵销本期内部销售 借：营业收入 贷：营业成本 C 抵销期末存货内部未实现销售利润 借：营业成本 贷：存货,2、内部存货交易,例3：假设在上例中，甲公司2008年再次销售1000件存货给乙公司，其他条件相同。乙公司2008年对外销售了500件，销售价格150元/件，增值税税率17%。年末，

13、乙公司尚存700件A商品未对外销售。 借：未分配利润年初 10000 贷：营业成本 10000 借：营业收入 100000 贷：营业成本 100000 借：营业成本 35000 贷：存货 35000,3、内部固定资产交易,（1）(交易当年）初次编制合并报表时的抵销分录 A、存货销售作为固定资产（存货固定资产） 将固定资产原值中未实现销售利润抵销 借：营业收入 贷：营业成本 固定资产原价 确认递延所得税资产或负债： 借：递延所得时资产 贷：所得税费用,3、内部固定资产交易,例4：甲公司2007年6月5日将一批商品出售给乙公司，成本70万元，售价100万元，增值税17万元。乙公司将该商品作为固定资

14、产使用。预计使用年限3年，直线法折旧。 借：营业收入 100 贷：营业成本 70 固定资产原价 30 借：固定资产累计折旧 5 贷：管理费用 5,3、内部固定资产交易,B、固定资产销售作为固定资产（固定资产固定资产） 将固定资产原值中未实现销售利润抵销 借：营业外收入 贷：固定资产原价 若为损失： 借：固定资产原价 贷：营业外支出,3、内部固定资产交易,将固定资产多计提的折旧抵销 借：固定资产累计折旧 贷：管理费用 如果固定资产用于车间产品生产： 借：固定资产累计折旧 贷：存货 营业成本 该固定资产所生产的产品对外销售部分，减营业成本，其余冲减存货。,（2）固定使用期间,A、抵销固定资产原值中

15、的未实现销售利润 借：未分配利润年初 贷：固定资产原价 B、抵销前期多计提的累计折旧 借：固定资产累计折旧 贷：未分配利润年初（管理费用） C、抵销本期多计提的累计折旧 借：固定资产累计折旧 贷：管理费用,3、内部固定资产交易,2008年： 借：未分配利润年初 30 贷：固定资产原价 30 借：固定资产累计折旧 5 贷：未分配利润年初 5 借：固定资产累计折旧 10 贷：管理费用 10,3、内部固定资产交易,2009年： 借：未分配利润年初 30 贷：固定资产原价 30 借：固定资产累计折旧 15 贷：未分配利润年初 15 借：固定资产累计折旧 10 贷：管理费用 10,3、内部固定资产交易,

16、假设在2010年没有报废: 借：未分配利润年初 30 贷：固定资产原价 30 借：固定资产累计折旧 25 贷：未分配利润年初 25 借：固定资产累计折旧 5 贷：管理费用 5 如果2011年仍然没有报废呢？,（3）固定资产清理期间,A、抵销固定资产原值中的未实现销售利润 借：未分配利润年初 贷：营业外收入 B、抵销前期多计提的累计折旧 借：营业外收入 贷：未分配利润年初 C、抵销本期多计的累计折旧 借：营业外收入 贷：管理费用,3、内部固定资产交易,假设固定资产在2010年9月报废： 借：未分配利润年初 30 贷：营业外收入 30 借：营业外收入 25 贷：未分配利润年初 25 借：营业外收入

17、 5 贷：管理费用 5,4、内部无形资产交易,与内部固定资产交易相同,5、内部债券交易,借：应付债券 财务费用（差额） 贷：持有至到期投资 投资收益（差额） 利息部分： 借：投资收益 贷：财务费用,6、内部应收应付,（1）初次编制时的抵销分录 A、抵销应收帐款与应付帐款 借：应付帐款 贷：应收帐款 B、抵销计提的坏帐准备 借：应收账款坏账准备 贷：资产减值损失,6、内部应收应付,（2）连续编制时的抵销分录 A、将应收帐款与应付帐款抵销 借：应付帐款 贷：应收帐款 B、将以前各年计提的坏帐准备抵销 借：应收账款坏账准备 贷：未分配利润年初 C、抵销当期计提或冲销的坏帐准备 借：应收账款坏帐准备

18、贷：资产减值损失 或相反,6、内部应收应付,例5：甲公司2007年年末应收乙公司100万元，按5%计提坏账准备。甲公司是乙公司的子公司。 借：应付账款 100 贷：应收账款 100 借：应收账款坏账准备 5 贷：资产减值损失 5,6、内部应收应付,2008年年末，甲公司应收乙公司60万元（当年偿还了40万元，年末坏账准备余额为3万元）。 借：应付账款 60 贷：应收账款 60 借：应收账款坏账准备 5 贷：未分配利润年初 5 借：资产减值损失 2 贷：应收账款坏账准备 2,其他债权和债务的抵销,（1）内部预收帐款和预付帐款的抵销 借：预收帐款 贷：预付帐款 （2）内部应收票据与应付票据的抵销

19、借：应付票据 贷：应收票据 （3）内部其他应收款与其他应付款的抵销 借：其他应付款 贷：其他应收款,四、报告期内增减子公司,（一）增加子公司 1、因同一控制下企业合并增加的子公司：视同子公司从设立时就被母公司控制，在最终控制方开始实施控制时一直是一体化存续下来。 （1）合并资产负债表：应当调整合并资产负债表所有相关项目的期初数，其留存收益应该反映母子公司一直作为一个整体运行至合并日实现的情况。 （2）合并利润表：应当将子公司合并当期期初至报告期末的收入、费用、利润纳入合并利润表。 （3）合并现金流量表：应当将子公司合并当期期初至报告期末的现金流量纳入合并现金流量表。,四、报告期内增减子公司,2

20、、因非同一控制下企业合并增加的子公司 （1）合并资产负债表：应当从购买日开始编制合并财务，不调整合并资产负债表的期初数。 （2）合并利润表：应当将购买日至报告期末的收入、费用、利润纳入合并利润表。 （3）合并现金流量表：应当将购买日至报告期末的现金流量纳入合并现金流量表。 （二）减少子公司：子公司从处置日开始不再纳入合并财务报表 （1）合并资产负债表：不调整合并资产负债表的期初数。 （2）合并利润表：应当将期初至处置日的收入、费用、利润纳入合并利润表。 （3）合并现金流量表：应当将期初至处置日的现金流量纳入合并现金流量表。,（09）企业在报告期出售子公司，报告期末编制合并财务报表时，下列表述中

21、，正确的有（） A.不调整合并资产负债表的年初数 B.应将被出售子公司年初至出售日的现金流量纳入合并现金流量表 C.应将被出售子公司年初至出售日的相关收入和费用纳入合并利润表 D.应将被出售子公司年初至出售日的净利润记入合并利润表投资收益 （09）报告中期新增的符合纳入合并财务报表范围条件的子公司，如无法提供可比中期合并财务报表，可不将其纳入合并范围。（） (10)对于通过非同一控制下企业合并在年度中期增加的子公司，母公司在编制合并报表时，应将该子公司合并当期期初至报告期末的收入、费用和利润纳入合并利润表中。（）,五、合并财务报表的格式,（一）合并资产负债表的格式 增设四个项目： （1）在“无

22、形资产”项目后面增加“商誉”，反映非同一控制下企业合并中取得的商誉。 （2）在所有者权益下面增设： A、增设“归属于母公司所有者权益合计”和“少数股东权益”两个项目； B、增设“外币报表折算差额”项目。,五、合并财务报表的格式,（二）合并利润表 增设五个项目： 1、在“净利润”下增设“归属于母公司所有者的净利润”和“少数股东损益”两个项目。 如果属于同一控制下企业合并增加的子公司，合并利润表还应在“净利润”下面增设“其中：被合并方在合并前实现的净利润”（同样需在母公司和子公司之间按比例分配）。 2、在“综合收益总额”下增设“归属于母公司所有者的综合收益总额”和“归属于少数股东的综合收益总额”

23、（三）合并所有者权益变动表 增设一个项目：“少数股东权益”。,六、合并现金流量表的编制,（一）合并现金流量表应抵销的项目： 1、对外投资支付的现金与收到投资的现金抵销 2、取得投资收益收到的现金与分配股利、利润或偿付利润支付的现金抵销 3、以现金结算债权与债务的抵销 4、当期销售商品收到现金与购买商品支付现金的抵销 5、处置固定资产等收到的现金与购建固定资产等支付现金的抵销,六、合并现金流量表的编制,（二）合并现金流量表抵销分录的编制 例如： 借：购买商品、接受劳务支付的现金 贷：销售商品、提供劳务收到的现金 借：分配股利、利润或付利息支付的现金 贷：取得投资收益收到的现金 注：支付现金类项目

24、的借方表示抵销，收到现金类项目贷方表抵销。 （三）有关少数股东权益项目的反映：,（2008）子公司向少数股东支付的现金股利或利润，在合并现金流量表中应当在“投资活动产生的现金流量”项上单独反映（）中。 （2010）甲公司为乙公司的母公司。2009年12月3日，甲公司向乙公司销售一批商品，增值税专用发票上注明的销售价款为1000万元，增值税额为170万元，款项已收到；该批商品成本为700万元。假定不考虑其他因素，甲公司在编制2009年度合并现金流量表时，“销售商品、提供劳务收到的现金”项目应抵销的金额为（）万元。 A300 B700 C1000 D1170,了解合并报表附注。 掌握本章教材综合例

25、题例19-10。,2011综合题,黔昆公司系一家主要从事电子设备生产和销售的上市公司，因业务发展需要，对甲公司、乙公司进行了长期股权投资。 黔昆公司、和乙公司在该投资交易达成前，相互间不存在关联方关系，且这三家公司均为增值税一般纳税人，适用的增值税税率均为17，所得税税率均为25；销售价格均不含增值税额。 资料一:2010年1月1日，黔昆公司对甲公司、乙公司股权投资的有关资料如下: (1)从甲公司股东处购入甲公司有表决权股份的80，能够对甲公司实施控制，实际投资成本为83 00万元。当日，甲公司可辨认净资产的公允价值为10200万元，账面价值为10 000万元，差额200万元为存货公允价值大于其账面价值的差额。 (2)从乙公司股东处购入乙公司有表决权股份的30，能够对乙公司实施重大影响，实际投资成本为1600万元。当日，乙公司可辨认净资产的公允价值与其账面价值均为5000万元。 (3)甲公司、乙公司的资产、负债的账面价值与其计税基础相等。,资