人大第六版《成本会计学》第九章.ppt

1、本节要点： 一、作业成本计算的理论基础 二、作业成本计算的基本程序及应用 三、质量成本和环境成本,第九章 成本会计前沿,一、作业成本法产生的背景,高新技术的蓬勃发展并广泛应用于制造领域，产品成本结构中制造费用比重大大增加，其重要性也日益提高； 消费者需求差异化，引起生产组织的革命性变革； 制造费用的发生与直接人工成本渐渐失去相关性。,业已完成的三峡工程，其发电成本如何计算？,神龙汽车生产的爱丽舍轿车，成本如何计算？,服务企业：比尔盖茨又如何计算其“操作系统” 的成本？,（一）资源 1、进入企业的人力、物力、财力等都属资源范畴，包括：货币资源、材料资源、人力资源、动力资源等。 2、资源进入企业，

2、不一定都被消耗，即便消耗也不一定对最终产出有所贡献。区别有用消耗和无用消耗，把无用消耗价值单独归集到不增值作业价值，而把有用耗费的价值分配到作业中去。 3、区别消耗资源的作业状况，找到资源动因，按资源动因将资源消耗价值分配到作业中去。,二、作业成本计算的基本概念,（二）作业 作业成本法的基本思想是在资源和产品之间引入一个中介即作业。 1、作业是指企业经营过程中相互联系、各自独立的一系列任务的总和，是基于一定目的、以人为主体、消耗一定资源的特定范围的工作。 2、同一类作业必须具有同质性。作业的划分必须视管理要求和成本动因而定。 3 、作业可以划分为增值作业（Value added Activit

3、y）和非增值作业。能增加传递给客户的价值的作业为增值作业。（存货的储存、分类、整理和搬运；产品的返修或者重复检测；等待工作）非增值作业虽然也耗费资源，但对产品价值没有任何帮助，应予以消除。 4、一般包括：单位作业、批别作业、产品作业和维持性作业。,某公司作业流程图：,验货 作业,收货 作业,生产准 备作业,储存 作业,生产 作业,购货作业,会计作业,产成品,供应商,供应商,仓库,发货单,收货单,付款,发票,原材料 清单,购货单附件,原料,收货报告,收货报告,原料,原料,通知,购货,作业链图,作业A,作业M,作业N,作业I,作业H,产品甲,作业F,作业E,作业D,作业C,作业B,产品乙,（三）作

4、业链(Activity Chain) 把企业看作是为满足顾客需要而设计的作业集合体。从产品设计到产品售出的整个生产经营过程，由一系列前后有序、由此及彼、由内到外连接起来的作业就形成一条作业链。所谓“作业链”是指企业为了满足顾客需要而建立的、一系列前后有序的作业集合体。,（四）价值链(Value Chain),1985, 迈克尔波特,现实世界的市场竞争强调现金流, 但虚拟世界的竞争关注价值流,盯紧战略成本，不纠结于费用管理,钢铁、汽车、有色金属、石油、造纸等行业也类似。 战略成本管理透过价值链分析，促使企业价值链上所有活动的累计总成本小于行业的主要竞争对手，从而具有战略成本优势。,中国神华能源股

5、份有限公司CFO张克慧：大部分成本发生在买矿、探矿和采矿等产业链的上游，这些成本降低1%，足够全神华人出差时乘坐头等仓。,（四）价值链(Value Chain),在作业链上，存在这样一种关系：资源作业产品，即作业耗用资源，产品耗用作业。 每完成一项作业就要消耗一定量的资源，同时又有一定价值的产出转移到下一项作业。照此逐步结转，直至最后形成产品交送顾客。 作业的转移同时伴随着价值的转移，最终产品是一系列作业的结果，同时也表现为全部有关作业的价值的集合。因此，价值在作业链上各作业之间的转移就形成一条价值链。,（五）作业中心 作业中心：是负责完成某一项特定产品制造功能的一系列相互联系的作业集合。 例

6、如，原材料采购作业中，材料采购、材料检验、材料入库、材料仓储保管等都是相互联系的，并且都可以归于材料处理作业中心。 作业中心是计算资源耗费必不可少的一环。 （六）作业成本库(Cost pool) 指由若干个同一性质的成本动因组成一个特定的集合体。一个成本库所汇集的成本、费用按其具有代表性的成本动因进行分配，使其对象化于各有关产品。,（七）成本动因(Cost drivers) 成本动因也称为成本驱动因素，是指引起成本发生的作业，如订购次数、材料搬运次数、检验、维修次数和机器小时等。分为资源成本动因和作业成本动因。 资源成本动因：指资源消耗量与作业之间的关系。作为一种分配基础，资源成本动因将资源耗

7、费分配到作业成本库的标准，反映了作业对有关资源的耗费情况。 作业成本动因：指作业消耗量与最终产出之间的关系。它是将作业成本分配到产品或劳务的标准。,两次分配,资源成本动因与作业成本动因的关系图,全 部 资 源 成 本,作业1,作业2,作业3,作业n,A产品,B产品,资源成本动因,作业成本动因,作业成本法涉及的主要概念之间的关系图,资源A,资源B,资源C, , , ,产 品,作业 动因,成本 要素,作业 成本库,资源 动因,作业 中心,资源耗费 成本归集,作业耗 费资源,产品耗 费作业,成本计算的最基本对象是作业，产品成本是所需全部作业的成本总和，ABC赖以存在的基础是产品耗用作业，作业耗用资源

8、。即：“资源作业产品”的过程，而非传统的“资源产品”的过程。 ABC的本质就是以作业作为确定分配间接费用的基础，引导管理人员将注意力集中在成本发生的原因及成本动因上，而不仅仅是关注成本计算结果本身，通过对作业成本的计算和有效控制，就可以较好地克服传统制造成本法中间接费用责任不清的缺点，并且使以往一些不可控的间接费用在ABC系统中变为可控。,三、作业成本法的基本原理,一种成本计算方法，更是一种成本控制和企业管理手段,作业消耗资源， 产品消耗作业； 生产导致作业的发生， 作业导致成本的发生。,四、作业成本法的计算程序 （一）确认作业中心，将资源耗费价值归集到作业中心 1、确认和计量各类资源耗费，将

9、资源耗费价值归集到各资源库； 2、将企业经营过程划分为各项作业。 3、确定“资源动因”。资源动因是指资源被各作业消耗的方式和原因。,（二）将作业中心汇集的各资源耗费价值分解到作业成本库 确定作业动因，再根据作业动因计算分配率。 （三）将作业成本库价值分配计入最终产品成本计算单，计算完工产品成本。,作业成本汇集分配程序：,总 成 本,直接成本,制造费用,作业,作业,作业,作业,成本库,成本库,成本库,产 品 B,产 品 A,作业,成本库,与完全成本法有何不同,例：某企业生成A、B两种产品。A产品为小批量、高科技产品，生产工人平均技术级别较高；B产品为大批量产品，生产工艺简单。有关资料如下表: 制

10、造费用明细表（单位：万元）,作业成本计算举例,（一）传统成本计算法下的成本计算单,说明： 制造费用分配率1200000（2000060000）15 A产品应分摊的制造费用1520000300000 B产品应分摊的制造费用1560000900000,1）机器调整成本（成本动因：调整次数） 分配率14万（52）2（万/次） A产品应分摊的机器调整成本2万510万 B产品应分摊的机器调整成本2万24万 2）材料处理成本（成本动因：处理次数） 分配率15万（105）1（万/次） A产品应分摊的材料处理成本1万1010万 B产品应分摊的材料处理成本1万55万 3）质量检验成本（成本动因：检验次数） 分配

11、率30万（10050）0.2（万/次） A产品应分摊的质量检验成本 0.2万10020万 B产品应分摊的质量检验成本 0.2万5010万,（二）作业成本计算法下的成本计算,4）间接人工成本（成本动因：人工小时或人工费用） 分配率34000（10万24万）0.1 A产品应分摊的间接人工成本 0.110万1万 B产品应分摊的间接人工成本 0.124万2.4万 5）燃料、水电及折旧成本（成本动因：机器小时） 分配率（16万 24万）（2万6万）5 A产品应分摊的燃料、水电成本 52万10万 B产品应分摊的燃料、水电成本 56万30万 6）其他费用（成本动因：不明确，按总制造费用分配） 分配率17.6

12、万（51万51.4万）0.1719 A产品应分摊的其他费用 0.1719 51万87656 B产品应分摊的其他费用 0.1719 51.4万88344,作业成本计算法下的成本计算单,说明： A产品应分摊的制造费用10万10万20万1万 4万6万87656 597656 B产品应分摊的制造费用 4万5万10万2.4万 12万18万88344 602344,与传统成本计算方法的结果有很大的差异 ？,按作业成本法，A产品成本由65元提高到94.8元，涨幅46；B产品单位成本由原来的43.5下降到36.1，降幅为22。 在传统成本计算法下，产量较大的普通型产品的成本被高估；而生产量小、技术复杂程度高的

13、产品成本被低估。 原因在于制造费用采用单一的分配标准，而忽视了不同作业的成本动因不同。,分析说明：,作业成本法与传统成本法比较,结果：成本计算信息存在巨大差异,1、作业是作业成本法的基本成本对象，所有成本均为变动成本； 2、对间接成本的分配更合理； 3、作业成本法是更为广泛的完全成本法； 4、既是一种成本计算方法，又是一种成本控制方法。 1、提供的成本信息仍然是历史信息，对成本管理（预测）的意义不大； 2、成本动因的选择具有很大的主观性； 3、没有完全解决与作业无关的间接成本的分配问题； 4、对制造费用比例较小的企业不适用； 5、以全厂为成本计算单位，不能提供部门成本信息。,五、作业成本法的优

14、缺点,优点：,缺点：,（1）以作业中心为成本归集对象，而非产品、部门； （2）不直接区分直接费用和间接费用，将它们都视为产品消耗作业所付出的代价。 （3）不仅是成本分配、计算的过程，更重要的是依据因果关系分析资源流动的过程。 （1）企业自动化程度高，企业规模大，产品品种繁多，间接费用所占比例大的企业； （2）各个产品需要技术服务程度不同，按传统成本计算方法难以正确反映产品成本的实际状况，成本信息的准确性差，企业迫切需要正确的成本信息； （3）有先进的计算机管理系统，企业管理水平较高，会计人员有足够的能力应用作业成本法。 （4）产品设计成本、技术服务成本高，生产过程复杂，应用作业成本法更能反映其

15、成本实际效用的高新技术企业。,六、作业成本法的特点与适用范围,特 点：,适用范围：,（一）质量成本 1、质量成本是指为了防止出现低质量产品而发生的成本以及由于出现了低质量而导致的成本； 2、通常分为两大类四小类,三、质量成本、环境成本（书上是两节）,控制成本,失败成本,鉴定成本,预防成本,内部失败成本,外部失败成本,3、质量成本的核算 非独立核算形式：在现有会计账户体系中增加“质量成本”科目，替代“废品损失”一级科目，下设预防成本、鉴定成本、内部损失成本和外部损失成本四明细账户 发生质量成本时，计入“质量成本”的借方 期末按不同类别质量成本分别从质量成本贷方转入不同账户的借方 预防成本转入管理

16、费用 鉴定成本转入制造费用 内部失败成本中的废品损失转入生产成本中的废品损失二级科目内，残值和责任人应赔偿部分，分别转至原材料和其他应收款；意外事故损失转入营业外支出 外部失败成本转入销售费用或主营业务收入,质量成本的期末余额表示应由下期承担的预防成本,优点：质量成本纳入了会计监督和控制体系；有利于与责任成本管理相结合，考核质量成本的发生情况,缺点：增加了会计工作量，各企业质量成本的构成不完全一致，导致核算制度上难统一；有些质量成本类别不好确定,独立核算形式：单独设置质量成本账户，逐项登记各种质量成本的发生情况 废品损失、停工损失数据来自会计核算账户 其他质量成本需要从生产费用中分析、计算得出

17、 各责任单位定期编制质量成本报告，作为考评依据,优点：能独立完整反映质量成本情况，不影响现有的会计体系；结合企业的特点和要求设计其体系,缺点：脱离了会计体系，数据可靠性受到影响；需要另行配备核算部门和人员，增加了管理工作量,4、质量成本计量：大部分的质量成本都是显性的，即可从会计记录中找到其数据，但外部失败成本中由于顾客满意度下降、丢失市场份额导致的损失难以估量。理论上有三种方法（略） 5、质量成本控制 质量成本函数：可接受质量观点 控制成本与缺陷率成反向关系 失败成本与缺陷率成正向关系 图9-5 二者之和最小时的缺陷率就是最优水平，即可接受质量水平 质量成本函数：零缺陷观点 控制成本与缺陷率不完全是反向关系，在接近零缺陷率时，控制成本不是无限增大，而是先增后降，而且也 失败成本与缺陷率成正向关系，且可努力把失败成本降为零 最佳的质量标准是零缺陷率 图9-6,（二）环境成本 1、环境成本是指为了防止出现恶劣环境而发生的成本以及由于出现了恶劣环境而导致的成本； 2、通常分为两大类四小类,控制成本,失