外币折算会计

1、外币折算会计 The special topic of foreign currency translations,韩传模 Email:,第一节 外币折算概述,一、外币折算与外币兑换,（一）外币折算 是指把不同的外币金额换算为本国货币的等值或另一种外币的等值的程序，它只是在会计上对原来的外币金额的重新表述。 普遍惯例是对外币收入和支出都按买入和卖出价的平均值折算，即中间价。,（二）外币兑换与外汇市场,外币兑换是指把外币换成本国货币，把本国货币换成外币，或是把一种外币换成另一种外币，两种货币之间的兑换比率就是汇率。外币折算与外币兑换虽然不同义，但密切相关。 经营不同货币兑换的外汇市场主要是商业银

2、行，也可能是专门进行外汇交易的经纪人市场。外汇经济银行在进行兑换交易时，对买入外汇(即对换人兑出外汇）要按买入价计算。对卖出外汇(即对换人兑入外汇）要按卖出价计算。,二、记帐本位币的确定,1、有关的货币概念 记账货币（Bookkeeping currency） 当地货币（Local currency） 报告货币（Reporting currency） 功能货币（Functional currency） 列报货币（ presentation currency ） 计量货币（ measurement currency ）,2、（跨国子公司）选择功能货币的标准,3、以功能货币为统一的货币计量单位 功

3、能货币的概念 功能货币是企业从事经营活动的环境中主要使用的货币，是企业计量现金流量和经营成果的统一尺度。 功能货币一经择定，企业的现金流量和经营成果就以它来计量，而不是以非功能货币的外币计量，企业因盈利而扩大的现金流量，只是就功能货币而言的。外币作为非功能货币，则承受着汇率变动的风险。,三、折算汇率选择 （一）折算汇率选择中涉及的问题 世界各国货币有：可自由兑换、有条件兑换、不能兑换三种。后两种，有些国家往往采取不同程度的外汇管制，在不同程度上扭曲了汇率； 企业不同的资产和负债项目，其承受汇率变动影响的性态有所不同。 以下概念主要是与外币折算中汇率的选择问题相关的。,直接标价和间接标价 直接标

4、价（应付标价）是指每单位外币可兑换的本国货币。如USD1￥7.7835。直接标价为国际惯例。 间接标价（应收标价）是指每单位本国货币可兑换的外币金额。如USD0.1284￥1。 直接标价和间接标价互为倒数。 美、英采用间接标价； 美对英采用直接标价。,市场汇率与法定汇率 市场汇率（浮动汇率）是指随市场供求关系而变动的汇率。 法定汇率（固定汇率）是政府为稳定外汇市场而规定的外汇汇率。法定汇率表现为国家公布的外汇牌价。 在对外汇进行管制的国家，由国家制订发布的法定汇率，往往背离本国货币对外币的实际汇率，采用法定汇率必然导致会计信息的扭曲，这是一个难以解决的棘手问题。,现时汇率、历史汇率和平均汇率

5、现时汇率是指交易发生时日或会计报表日期的汇率；历史汇率是指最初取得外币资产或承担外币负债时日的汇率；平均汇率是现时汇率或历史汇率的简单简单加权平均数。 就汇率变动的会计影响而言，货币性资产和货币性负债项目承受汇率变动的风险；非货币性项目则否，当它们按取得这些外币资产或承担这些外币负债的原始交易日汇率折算后，就与汇率的变动脱钩了。,(二)即期汇率和即期汇率近似汇率,1、“即期汇率”，通常是指当日中国人民银行公布的人民币外汇牌价的中间价。 但，外币兑换业务或涉及外币兑换的交易事项，应当交易实际采用的汇率，即银行买入价或银行卖出价。 例如，以人民币买入1000美元，当日中间价1美元=6.7元人民币,

6、银行卖出价1美元=6.75元人民币. 借:银行存款(美元) 6700 财务费用汇兑差额 50 贷:银行存款(人民币) 6750,(二)即期汇率和即期汇率近似汇率,2. 即期汇率近似汇率,是“按照系统合理的方法确定的、与交易发生日即期汇率近似的汇率”，通常是指当期平均汇率或加权平均汇率等。 通常,应采用即期汇率折算,汇率波动不大的,为简化核算,可采用与即期汇率近似的汇率。但前后各期不得随意变动。,第二节 外币交易会计,一、外币交易种类 外币交易，是指以外币计价或者结算的交易。外币是企业记账本位币以外的货币。包括： 1.买入或者卖出以外币计价的商品或者劳务； 2.借入或者借出外币资金； 3.其他以

7、外币计价或者结算的交易。,二、外币交易的会计处理,外币交易的会计处理主要涉及两个环节 交易日的初始确认 资产负债表日的项目折算 （一）交易日的会计处理 采用即期汇率或即期汇率近似汇率将外币金额折算为记账本位币金额 需要注意：外币投入资本不产生汇兑差额（因为取消了按照合同汇率折算的作法）,（二）外币交易的会计处理,（二）资产负债表日（期末）的会计处理 1.外币货币性项目 因汇率变化而产生的汇兑差额作为财务费用，计入当期损益，同时调增或调减外币货币性项目的记账本位币金额。,外币货币性项目,资产负债表日汇兑差额的账务处理 汇兑损失 借：财务费用汇兑差额 贷：应收账款、应付账款等 汇兑收益 借：应收账

8、款、应付账款等 贷：财务费用汇兑差额,2.外币非货币性项目的处理,对于以历史成本计量的外币非货币性项目，除涉及计提资产减值外，在交易发生日已按当日即期汇率折算，资产负债表日不应改变其原记账本位币金额，不产生汇兑差额。,2.外币非货币性项目的处理,需要注意的是：对于外币价值发生变动的外币非货币性项目，其价值变动计入当期损益的，相应的汇率变动的影响应当计入当期损益。 实质上意味着：以公允价值计量的外币股票投资等外币非货币性项目，汇率变动对其影响，一并计入公允价值变动损益。,例如，甲公司12月1日以每股3港元的价格买入乙公司H股10000股，作为短期投资，当日汇率为1港元= 1.2元人民币。当月31

9、日，该H股股价为每股3.5港元,汇率为1港元=1元人民币. 初始确认时: 借:交易性金融资产 36000 贷:银行存款 36000 期末计量时: 借:公允价值变动损益 1000（3600035000） 贷:交易性金融资产 1000,（三）外币记账方法,外币分账制 外币统账制 无论采用分账制记账方法，或者采用统账制记账方法，只是账务处理方法不同，但产生的汇兑差额的确认、计量的结果和列报,应当与统账制处理结果一致。,1.分账制记账方法,企业对外币业务在日常核算时按照外币原币记帐，并区别不同的外币币种分别核算其所实现的损益，编制各种货币币种的会计报表，在年末将外币会计报表折算为记帐本位币的报表 金融

10、保险企业的外币交易频繁，涉及外币币种较多，可以采用分账制记账方法进行日常核算。资产负债表日，按本准则第十一条的规定分别货币性项目和非货币性项目进行调整。,2.外币统帐制记账方法,平时企业将发生的外币业务按照一定的汇率统一折算为记帐本位币登记入帐，期末据此编制报表。外币统帐制通常采用复币式记帐方式，在登记记帐本位币金额的同时，也登记外币金额，采用复币式帐户。 外币统帐制记录外币业务时，除外币兑换业务外，不确认汇兑损益，到期末按照市场汇率调整外币帐户的外币期末余额，调整差额确认为汇兑损益。,第三节 外币报表折算,一、概论,（一）外币报表折算基本目的 1、编制合并报表 2、国际筹资的需要 3、国际投

11、资的需要 （二）外币报表折算的主要问题 1、折算方法的选择 2、折算损益的处理,（三）外币报表折算涉及的国际惯例,1、IAS 21 ： The effects of changes in foreign exchange rates（1988年发布，1993年修订，2003年修订） 2. SFAS 52： Foreign currency translations（1981年发布） 3. SIC 7 ： Introduction of the Euro 4. SIC 11 ： Foreign exchange :Capitalization of losses resulting from s

12、evere currency devaluations,5. SIC19 ： Reporting currency: measurement and presentation of financial statements under IAS21 and IAS29 6.SIC30 ： Reporting currency: Translation from measurement currency to presentation currency,二、外币报表折算方法,(一)区分流动项目与非流动项目法（Current-Noncurrent Method） 区分流动与非流动项目法是将资产负债表

13、项目按其流动性划分为流动性项目与非流动性项目两大类，每类采用不同的汇率进行折算的一种方法。 流动性项目包括流动资产和流动负债，非流动性项目包括非流动资产和非流动负债。,这种方法的基本内容为： 流动资产项目和流动负债项目按资产负债表日现行汇率折算，非流动资产和非流动负债项目（除留存收益外）按历史汇率折算； 实收资本项目按历史汇率进行折算； 资产负债表上的留存收益项目为轧算的平衡数，并转为利润表中未分配利润的折算金额，无需按特定汇率折算。 计算公式为：折合后资产负债表中的留存利润=折算后的资产总额折算后的负债总额折算后的实收资本总额, 利润表中的收入和费用项目，按项目发生时的汇率折算，或者为了简化

14、，按编表期内的平均汇率折算； 利润表中的折旧费用和摊销费用按相关资产入账时的历史汇率折算； 折算差额，按照谨慎性原则，如为折算净损失，计入当期损益；如为折算净收益，则予以递延，计入资产负债表，用来抵销未来会计年度可能发生的折算损失。 采用流动与非流动项目法的基本程序是，先折算资产负债表，再折算利润分配表，最后折算利润表。,方法评价,美国在上一世纪30年代提出的方法 方法的理论依据 以项目的划分来选择汇率缺乏概念依据,（二）区分货币与非货币项目法(Monetary- Nonmonetary Method),货币与非货币项目法是将资产负债表中的项目划分为货币性项目和非货币性项目两大类，每类采用不同

15、的汇率进行折算的一种方法。 货币性项目包括企业拥有的货币和权利，如现金、银行存款、应收票据和应收账款等货币性资产，还包括企业应付的以定量货币为限的债务，如应付票据、应付账款、应付债权和长短期借款等货币性负债，这些货币性项目按现行汇率折算。 货币性项目以外的其它项目均为非货币性项目，非货币性项目采用历史汇率进行折算。,这种方法的基本内容为： 资产负债表中的货币性项目，包括货币性资产和货币性负债，按编表日的现行汇率折算； 资产负债表中的非货币性项目，包括存货、固定资产、无形资产、长期投资等，按历史汇率折算； 资产负债表中的实收资本按历史汇率折算； 资产负债表中的留存收益和流动与非流动性项目法一样属

16、于轧算的平衡数，可倒挤确定；,利润表中的收入和费用项目（除折旧费和摊销费用外）按业务发生时的汇率折算，或者为了简化核算，按编表期内的平均汇率折算； 利润表中的折旧费用和摊销费用，按有关资产取得时的历史汇率折算。此外，由于存货按历史汇率折算，因而销售成本实际上也是按历史汇率折算的，在实际折算时，销售成本一般按倒挤的方法确定： 销售成本=期初存货+本期购货-期末存货 折算差额计入当期损益。 采用区分货币与非货币项目法时的折算程序，和区分流动与非流动项目法基本相同。,方法评价,美国在上一世纪50年代提出的方法 方法的原理 方法的优势 以项目的划分来选择汇率缺乏概念依据,（三）时态法（Temporal

17、 Method）,时态法也称时间量度法，是指依据资产和负债项目的计价时间分别采用现行汇率或历史汇率进行折算的方法。 这种方法的理论根据是：外币报表折算只是一种计量交换程序，是对既定价值的重新表述。表述中只能改变计量单位，而不能改变计量项目的性质，因此外币报表中以历史成本计价入账的资产和负债项目按历史汇率折算，以现行价值计价入账的资产和负债项目按现行汇率折算。,时态法的基本内容是： 资产负债表中的应收应付项目及长期负债项目，按编表日的现行汇率折算； 资产负债表中按历史成本计价的项目（如固定资产、无形资产等），按取得时的历史成本计价； 资产负债表中按现行市价计价的项目（如存货、投资等），按编表日的

18、现行汇率折算； 资产负债表中的实收资本项目按投入时的历史汇率折算；,资产负债表中的留存收益为轧算的平衡数，可到挤确定； 利润表中的折旧费用和摊销非用，按相关资产取得时的历史汇率折算； 利润表中的收入和其它费用项目，按项目发生时的历史汇率折算，或者为了简化，按编表期内的平均汇率折算； 销售成本在对期初存货、本期购货和期末存货区别的基础上，分别采用适当的汇率折算。对于期末存货中按现行购销价格记录的应按现行汇率折算，按历史成本计价的存货，则按取得时的历史汇率折算； 折算差额计入当期损益。 采用时态法的折算程序同区分流动与非流动项目法及区分货币与非货币项目法下基本相同。,方法评价,美国在上一世纪70年

19、代提出的方法 理论依据 缺陷,（四）现行汇率法（Current Rate Method）,现行汇率法是采用资产负债表日的现行汇率，将外币会计报表中的资产和负债项目、收入和费用项目进行折算，只将资产负债表的实收资本项目按历史汇率折算的一种方法，因而它是一种单一汇率法。 这种方法的基本内容为： 资产负债表中各资产与负债项目均按编表日的现行汇率折算； 资产负债表中的实收资本项目，按投入时的历史汇率折算；,资产负债表的留存收益为折算后利润表中的留存收益； 利润表中的收入、费用项目，按其发生时的汇率折算，或者为了简化核算，按编表期内的平均汇率折算； 折算差额，在资产负债表所有者权益项目下单独列示，作递延

20、处理。 由于现行汇率法中的折算损益一般不列入当期利润表，因而其折算程序为，先折算利润表，然后折算资产负债表。,方法评价,英国在上一世纪60年代提出的方法 理论依据 缺陷 （五）四种折算方法的争论 时态法和现行汇率法的选择,三、外币报表折算的国际惯例,（一）有关的货币概念 1、记账货币（Bookkeeping currency） 2、当地货币（Local currency） 3、报告货币（Reporting currency） 4、功能货币（Functional currency） 5、列报货币（ presentation currency ） 6、计量货币（ measurement curre

21、ncy ）,（二）美国的52号准则 1、52号准则出台的背景 2、折算目标问题折算目标是什么？为什么要改变折算目标？ 在合并报表中应根据美国GAAP，以功能货币表示财务成果和财务关系 提供由于汇率变动可能对公司现金流量和股东权益、预期经济影响的信息 3、功能货币的提出 为什么提出功能货币？,4、确定功能货币的依据,现金流量标准现金流量主要是母国货币还是子公司所在国货币。 销售价格标准价格是由世界竞争或国际价格确定还是由子公司所在国当地竞争或当地政府管理确定。 销售市场标准产品主要是在母国还是子公司所在国销售。 费用标准料、工、费是母国供应的成本还是子公司所在国发生的成本。 筹集资本标准以母国货

22、币还是子公司所在国货币筹集资本 公司间交易母子公司间的交易多少，经营关系密切与否。,5、国外营业划分两种类型 自主的国外营业（self-sustaining foreign operation） 延伸的国外营业（integrated foreign operation ） 为什么进行国外营业的划分？ 汇率变动对这两类营业的影响不同,5、折算程序,折算程序严格分为重新计量和重新表述两个方法 何为重新计量（remeasurement） 将记账货币折算为功能货币（记账货币与功能货币不同） 何为重新表述（restatement） 将功能货币折算为报告货币（功能货币与报告货币不同）,功能性货币选择案例-

23、纳爱斯股份有 限公司,公司概况 折算程序：英国一家子公司,折算程序的运用,记账货币 当地货币 美元 （时态法） 重新计量 功能货币 当地货币 第三货币 美元 （现行汇率法） 重新表述 报告货币 美元 美元 美元 美元,两种类型的国外营业对外币报表折算的影响,6、对52号准则的批评 功能货币的选择受公司管理当局的主观所左右，影响财务报表的可靠性与相关性； 过于强调了满足报表编制者的需要，忽视了报表使用者的需要。,（三）IAS21号汇率变动的影响,2003年修订后的IAS21中涉及外币报表折算的主要变化： 适用范围明确排除了由IAS39号（金融工具：确认和计量）规范的外币衍生工具和套期会计。 以功

24、能货币和列报货币替代报告货币。 提出了功能货币的定义及其确定的依据。 取消了国外营业和国外实体的划分。 主体可以选择列报货币列报其财务报表。,问题讨论： 你认为外币报表折算解决的主要问题是什么？ 你如何理解重新计量和重新表述的实质？ 你对功能货币计量的认识如何？,四、外币报表折算差额的处理,（一）四种方法的折算损益处理 流动与非流动项目法按照谨慎性原则，如为折算净损失，计入当期损益；如为折算净收益，则予以递延，计入资产负债表，用来抵销未来会计年度可能发生的折算损失。 货币与非货币项目法折算差额计入当期损益。,时态法折算差额计入当期损益。 现行汇率法折算差额，在资产负债表所有者权益项目下单独列示，作递延处理。,（二）各种折算方法的帐面外汇风险,各种折算方法帐面外汇风险不同，导致了各种折算方法的结果相差悬殊，对收益产生较大的影响。 帐面外汇风险 = TA TL TA （外币表示的被折算的资产总额） TL （外币表示的被折算的负债总额）,帐面外汇风险对折算损益的影响 在外币贬值的情