中级财务会计第五章__长期股权投资.ppt

1、第五章 长期股权投资,黄 虹 主讲,合肥师范学院,第一节 长期股权投资的初始计量 第二节 长期股权投资的后续计量 第三节 长期股权投资核算方法的转换 第四节 长期股权投资的处置,目 录,第一节 长期股权投资的初始计量,一、长期股权投资及其初始计量原则 二、企业合并形成的长期股权投资 三、以其他方式取得的长期股权投资,（一）长期股权投资的内容 长期股权投资，是指投资方对被投资方能够实施控制或具有重大影响的权益性投资，以及对其合营企业的权益性投资。,一、长期股权投资及其初始计量原则,具体内容如下：,相关概念,是指有权决定一个企业的财务和经营政策，并能据以从该企业的经营活动中获取利益,是指按合同约定

2、对某项经济活动所共有的控制，仅在与该项经济活动相关的重要财务和经营决策需要分享控制权的投资方一致同意时存在。,对一个企业的财务和经营政策有参与决策的权力，但并不能够控制或者与其他方一起共同控制这些政策的制定。,除能够实施控制的权益性投资、具有重大 影响的权益性投资和对合营企业的权益性投资 外，企业持有的其他权益性投资，应当按照金 融工具确认和计量准则的规定，在初始确认时 划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益 的金融资产或可供出售金融资产。,（二）长期股权投资初始计量的原则 （1）企业在取得长期股权投资时，应按初始投资成本入账。企业应当分别按企业合并和非企业合并两种情况确定长期股权投资的初始

3、投资成本。 （2）企业在取得长期股权投资时，如果实际支付的价款或其对价中包含已宣告但尚未发放的现金股利或利润，则该现金股利或利润在性质上属于暂付应收款项，应作为应收项目单独入账，不构成长期股权投资的初始投资成本。,二、企业合并形成的长期股权投资,企业合并，是指将两个或者两个以上单独的企业合并形成一个报告主体的交易或事项。 吸收合并 企业合并方式 新设合并 控股合并,同一控制下的企业合并 非同一控制下的企业合并,长期股权投资,（一）同一控制下企业合并形成的长期股权投资 参与合并的企业在合并前后均受同一方或相同的多方最终控制且该控制并非暂时性的，为同一控制下的企业合并。 合并方的初始投资成本 在被

4、合并方所有者权益账面价值中按持股比例享有的份额。,合并日取得对其他参与合并企业控制权的一方为合并方，参与合并的其他企业为被合并方。,对于同一控制下的企业合并，从能够对参与合并各方在合并前及合并后均实施最终控制的一方来看，最终控制方在企业合并前及合并后能够控制的资产并没有发生变化。 合并方通过企业合并形成的对被合并方的长期股权投资，其成本代表的是在被合并方账面所有者权益中享有的份额。,1.合并方以支付现金等方式作为合并对价,合并方应在合并日,华联实业股份有限公司和A公司同为甲公司所控制的两个子公司。208年2月20日，华联公司和A公司达成合并协议，约定华联公司以固定资产、无形资产和银行存款作为合

5、并对价，取得A公司80%的股权。华联公司投出固定资产的账面原价为1 800万元，已计提折旧400万元，已计提固定资产减值准备200万元；付出无形资产的账面原价为1 000万元，已摊销金额为200万元，未计提无形资产减值准备；付出银行存款2 500万元。208年3月1日，华联公司实际取得对A公司的控制权。当日，A公司所有者权益总额账面价值为5 000万元；华联公司“资本公积股本溢价”科目余额450万元。在华联公司和A公司的合并中，华联公司以银行存款支付审计费用、评估费用、法律服务费用等共计65万元。,例51A,在本例中，华联公司和A公司在合并前后均受甲公司控制，通过合并，华联公司取得了对A公司的

6、控制权。因此，该合并为同一控制下的企业合并，华联公司为合并方，A公司为被合并方，甲公司为能够对参与合并各方在合并前后均实施最终控制的一方，合并日为208年3月1日。华联公司在合并日的会计处理如下： （1）转销参与合并的固定资产账面价值。 借：固定资产清理12 000 000 固定资产减值准备 2 000 000 累计折旧 4 000 000 贷：固定资产 18 000 000,例51B,（2）确认长期股权投资。 初始投资成本=5 00080%=4 000（万元） 借：长期股权投资A公司（成本）40 000 000 累计摊销 2 000 000 资本公积股本溢价 4 500 000 盈余公积 5

7、00 000 贷：无形资产 10 000 000 固定资产清理 12 000 000 银行存款 25 000 000 （3）支付直接合并费用。 借：管理费用 650 000 贷：银行存款 650 000,例51C,2.合并方以发行权益性证券作为合并对价,合并方应在合并日,如果合并前合并方与被合并方所采用的会计政策不相一致，应当首先按照合并方的会计政策对被合并方资产、负债的账面价值进行调整 以调整后的被合并方所有者权益账面价值为基础，按合并方的持股比例计算确定长期股权投资的初始投资成本。,（二）非同一控制下企业合并形成的长期股权投资 参与合并的各方在合并前后不受同一方或相同的多方最终控制的，为非

8、同一控制下的企业合并。 非同一控制下的企业合并，购买方应将企业合并作为一项购买交易，合理确定合并成本，作为长期股权投资的初始投资成本。,购买方,被购买方,合并,对于非同一控制下的企业合并，购买方应当将企业合并作为一项购买交易，合理确定合并成本，作为长期股权投资的初始投资成本。 合并成本=合并对价的公允价值 合并对价：付出的资产 发生或承担的负债 发行的权益性证券,付出资产为固定资产、无形资产的，付出资产的公允价值与其账面价值的差额，计入营业外收入或营业外支出； 付出的资产为存货的，应当作为销售处理，以其公允价值确认收入，同时按其账面价值结转成本，涉及增值税的，还应进行相应的处理。,合并方为企业

9、合并发行的债券或承担其他债务支付的手续费、佣金等，应当计入所发行债券及其他债务的初始计量金额。 合并方发行的权益性证券发生的手续费、佣金等费用，应当抵减权益性证券溢价收入，溢价收入不足冲减的，冲减留存收益。 合并方支付的直接合并费用，如审计费用、评估费用、法律服务费用等，计入当期管理费用。,购买方应在购买日,用现金等支付对价,三、非企业合并方式取得的长期股权投资,除企业合并形成的长期股权投资外，企业还可以通过下列方式取得长期股权投资： 支付现金 发行权益性证券 投资者投入 未形成控制 非货币性资产交换 债务重组,（一）以支付现金取得的长期股权投资 以支付现金取得的长期股权投资，应当按照实际支付

10、的购买价款（包括与取得长期股权投资直接相关的费用、税金及其他必要支出）作为初始投资成本。,例题见教材【例5-5】,【例5-5】,（二）以发行权益性证券取得的 长期股权投资 以发行权益性证券的方式取得的长期股权投资，应当按照所发行权益性证券的公允价值作为股权的初始投资成本。与发行权益性证券有关的税费及其他直接相关支出，应当抵减权益性证券的溢价收入。,例题见教材【例5-6】,（三）投资者投入的长期股权投资 投资者投入的长期股权投资，应当按照投资合同或协议约定的价值作为初始投资成本，但合同或协议约定价值不公允的除外。,例题见教材【例5-7】,【例5-7】,（四）通过非货币性资产交换取得的长期股权投资

11、 1.换入的长期股权投资以公允价值为计量基础 2.换入的长期股权投资以历史成本为计量基础 （五）通过债务重组取得的长期股权投资 以上长期股权投资相关会计处理和前文大同小异，建议自学，具体内容详见教材P138P140,第二节 长期股权投资的后续计量,长期股权投资,成本法,权益法,权益法,一、长期股权投资的成本法 定义： 成本法，是指长期股权投资的价值通常按初始投资成本计量，除追加或收回投资外，一般不对长期股权投资的账面价值进行调整的一种会计处理方法。 适用范围： 能够对被投资单位实施控制的长期股权投资,（一）成本法的基本核算程序,208年3月20日，华联实业股份有限公司以6 280万元的价款（包

12、括相关税费和已宣告但尚未发放的现金股利250万元）取得N公司普通股股票2 500万股，占N公司普通股股份的60%，华联公司将其划分为长期股权投资，并采用成本法核算。208年4月5日，华联公司收到支付的投资价款中包含的已宣告但尚未发放的现金股利；209年3月5日，N公司宣告208年度股利分配方案，每股分派现金股利0.20元，并于209年4月15日；210年4月15日，N公司宣告209年度股利分配方案，每股分派股票股利0.30元，除权日为210年5月10日；210年度N公司发生亏损，以留存收益弥补亏损后，于211年4月25日宣告210年股利分配方案，每股分派现金股利0.10元，并于211年5月10

13、日派发； 211年度N公司继续亏损，该年未进行股利分配；212年度N公司扭亏为盈，该年未进行股利分配；213年度N公司继续盈利，于214年3月10日宣告213年度股利分配方案，每股分派现金股利0.25元,并于214年4月15日派发。,例511A,长期股权投资采用成本法核算时， 应按被投资单位宣告发放的现金股利或利润中属于本企业享有的部分 属于被投资单位在取得投资前实现净利润的分配额，应作为投资成本的收回,（1）208年3月20日，华联公司取得N公司普通股股票。 借：长期股权投资N公司（成本）60 300 000 应收股利 2 500 000 贷：银行存款 62 800 000 （2）208年4

14、月5日，收到N公司派发的现金股利。 借：银行存款 2 500 000 贷：应收股利 2 500 000 （3）209年3月5日，N公司宣告208年度股利分配方案。 现金股利=0.2 25 000 000=5 000 000(元) 借：应收股利 5 000 000 贷：投资收益 5 000 000 （4）209年4月15日，收到N公司派发的现金股利。 借：银行存款 5 000 000 贷：应收股利 5 000 000,例511B,（5） 210年5月10日，N公司派送的股票股利除权。 华联公司不作正式会计记录，但应于除权日在备查簿中登记增加的股份： 股票股利=25 000 0000.3=7 50

15、0 000（股） 持有N公司股票总数=25 000 000+7 500 000=32 500 000（股） （6）211年4月25日，N公司宣告210年度股利分配方案。 现金股利=32 500 0000.10=3 250 000（元） 借：应收股利 3 250 000 贷：投资收益 3 250 000 （7）211年5月10日，收到N公司派发的现金股利。 借：银行存款 3 250 000 贷：应收股利 3 250 000 （8）211年度N公司继续亏损，该年未进行股利分配。 华联公司不必作任何会计处理。,例511C,（9）212年度N公司扭亏为盈，该年未进行股利分配。 华联公司不必作任何会计处

16、理。 （10）214年3月10日，N公司宣告213年度股利分配方案。 现金股利=32 500 0000.25=8 125 000（元） 借：应收股利8 125 000 贷：投资收益 8 125 000 （11）209年4月15日，收到N公司派发的现金股利。 借：银行存款 8 125 000 贷：应收股利 8 125 000,（二）成本法下确认投资收益的上限 在长期股权投资采用成本法核算时，投资企业确认的投资收益上限仅限于所获得的被投资单位在接受投资后产生的累积净利润的分配额。 投资企业应享有的收益份额，可用下列公式表示： 应享有的收益份额=被投资单位接受投资后产生的累积净利润投资企业的持股比例

17、 超过应享有收益份额获得的现金股利或利润部分，作为初始投资成本的收回，冲减投资的账面价值。,二、长期股权投资的权益法 定义： 权益法，是指在取得长期股权投资时以投资成本计量，在投资持有期间则要根据投资企业应享有被投资单位所有者权益份额的变动，对长期股权投资的账面价值进行相应调整的一种会计处理方法。 适用范围： 投资企业对被投资单位具有共同控制或重大影响的长期股权投资，应当采用权益法核算。,（一）会计科目的设置,长期股权投资,成本,损益调整,其他权益变动,反映长期股权投资的初始投资成本，以及在长期股权投资的初始投资成本小于取得投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的情况下，按其差额调整初

18、始投资成本后形成的账面价值,反映投资企业应享有或应分担的被投资单位实现的净损益的份额，以及被投资单位分派的现金股利或利润中投资企业应获得的份额,反映被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动中，投资企业应享有或承担的份额,明细账,总账,（二）取得长期股权投资的会计处理 企业在取得长期股权投资时，按照确定的初始投资成本入账。 初始投资成本与应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额之间的差额，应区别情况分别处理：,投资企业应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额，可用下列公式计算：,例5-16A,某企业2008年1月1日用存款280万元购买甲公司30%的股份，甲公司此时净资产的公允价值为1000

19、万。 取得时： 借：长期股权投资成本2 800 000 贷：银行存款2 800 000 调整分录： 借：长期股权投资成本 200 000（注：调后与份额一致） 贷：营业外收入 200 000 或 借：长期股权投资成本3 000 000 贷：银行存款 2 800 000 营业外收入 200 000,例516A,（三）投资损益的确认 投资企业取得长期股权投资后，应当按照被投资单位实现的净利润或发生的净亏损，投资企业应享有或应分担的份额确认投资损益，同时相应调整长期股权投资的账面价值,考虑以下因素对被投资单位净损益的影响并进行适当调整后，作为确认投资损益的依据： 1被投资单位采用的会计政策及会计期间

20、与投资企业不一致的，应当按照投资企业的会计政策及会计期间对被投资单位的财务报表进行调整，在此基础上确定被投资单位的损益。 2以取得投资时被投资单位各项可辨认资产等的公允价值为基础，作为调整确认投资损益的依据。 具体内容详见教材P144P145,以取得投资时被投资方固定资产、无形资产的公允价值为基础计提的折旧额、摊销额以及有关资产减值准备金额，与被投资方以账面价值为基础计提的折旧额、摊销额以及有关资产减值准备金额之间存在差额的，应按其差额对被投资方净损益进行调整。,通常应对下列项目的影响予以调整,符合下列条件之一的，投资方应以被投资 方的账面净损益为基础，经调整未实现内部交 易损益后，计算确认投

21、资损益，同时应在会计 报表附注中说明下列情况不能调整的事实及其 原因：,（1）投资方无法合理确定取得投资时被投资方各项可辨认资产等的公允价值。 （2）投资时被投资方可辨认资产的公允价值与其账面价值相比，两者之间的差额不具重要性。 （3）其他原因导致无法取得被投资方的有关资料，不能按照准则中规定的原则对被投资方的净损益进行调整。,3.未实现内部交易损益的调整 投资方在确认投资损益时，对于投资方与其联营企业以及合营企业之间发生的未实现内部交易损益按照持股比例计算归属于投资方的部分应予抵销，在此基础上确认投资损益。包括： 逆流交易 顺流交易 对于未实现内部交易损失，属于所转让资产发生的减值损失的，应

22、当全额确认，不应予以抵销。,（1）逆流交易 如果交易形成了未实现内部交易损益，投资方在计算确认应享有联营企业或合营企业的投资损益时，应抵销该未实现内部交易损益的影响。 即当投资方自其联营企业或者合营企业购买资产时，在将该资产出售给外部独立第三方之前，不应确认联营企业或合营企业因该交易产生的损益中本企业应享有的部分。,例5-14 华联实业股份有限公司持有B公司20%有表决权股份，能够对B公司生产经营决策施加重大影响，采用权益法核算。2014年11月，B公司将其成本为400万元的甲商品以600万元的价格出售给华联公司，华联公司将取得的甲商品作为存货入账，至2014年12月31日，华联公司尚未对外出

23、售该批甲商品。华联公司在取得B公司20%的股份时，B公司各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相同，双方在以前期间未发生过内部交易。2014年度，B公司实现净利润1000万元。假定不考虑所得税影响。 根据上列资料，B公司在该项内部交易中形成了200万元（600-400）的利润，其中，有40万元（20020%）归属于华联公司，在确认投资损益时应予抵消。华联公司对B公司的净利润应作如下调整： 调整后的净利润=1000-200=800（万元）,根据调整后的净利润，华联公司确认投资收益的会计处理如下： 应享有收益份额=80020%=160（万元） 借：长期股权投资B公司（损益调整） 1 600 0

24、00 贷：投资收益 1 600 000 或： 借：长期股权投资B公司（损益调整） 2 000 000 贷：投资收益 2 000 000 借：投资收益 400 000 贷：长期股权投资B公司（损益调整） 400 000,（2）顺流交易 如果形成了未实现内部交易损益（即有关资产未对外部独立第三方出售），投资方在计算确认应享有联营企业或合营企业的投资损益时，应抵销该未实现内部交易损益的影响，同时调整对联营企业或合营企业长期股权投资的账面价值。 即在顺流交易中，投资方投出资产或出售资产给其联营企业或合营企业产生的损益中，按照持股比例计算确定归属于本企业的部分不予确认。,例5-14 华联实业股份有限公司

25、持有C公司20%有表决权股份，能够对C公司生产经营决策施加重大影响，采用权益法核算。2014年10月，华联公司将其账面价值为500万元的乙产品以800万元的价格出售给C公司，C公司将购入的乙产品作为存货入账，至2014年12月31日，C公司尚未对外出售该批乙产品。华联公司在取得C公司20%的股份时，C公司各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相同，双方在以前期间未发生过内部交易。2014年度，C公司实现净利润1200万元。假定不考虑所得税影响。 根据上列资料，华联公司在该项内部交易中形成了300万元（800-500）的利润，其中，有60万元（30020%）是相对于华联公司对C公司所持股份的

26、部分，在确认投资损益时应予抵消。华联公司对C公司的净利润应作如下调整： 调整后的净利润=1200-300=900（万元）,根据调整后的净利润，华联公司确认投资收益的会计处理如下： 应享有收益份额=90020%=180（万元） 借：长期股权投资C公司（损益调整） 1 800 000 贷：投资收益 1 800 000 或： 借：长期股权投资C公司（损益调整） 2 400 000 贷：投资收益 2 400 000 借：投资收益 600 000 贷：长期股权投资C公司（损益调整） 600 000,需要注意的是，投资方与其联营企业及合营企业之间无论是顺流交易还是逆流交易产生的未实现内部交易损失，如果属于

27、所转让资产发生的减值损失，有关的未实现内部交易损失不应予以抵销。,（四）取得现金股利或利润的会计处理 当被投资单位宣告分派现金股利或利润时，投资企业按应获得的现金股利或利润抵减长期股权投资的账面价值 被投资单位取得的现金股利或利润超过已确认损益调整的部分应视为投资成本的收回，冲减长期股权投资的成本 被投资单位分派股票股利时，投资企业不进行账务处理，但应于除权日在备查簿中登记增加的股份。,例5-16A,2007年甲公司宣告分红100万。 宣告分红（100*30%）： 借：应收股利300 000 贷：长期股权投资损益调整 300 000,例516C,（五）其他权益变动的确认,投资企业对于被投资单位

28、除净损益以外所有者权益的其他变动，在持股比例不变的情况下，按照持股比例计算的应享有或承担的部分，调整长期股权投资的账面价值，同时增加或减少资本公积（其他资本公积）。,例5-16A,2006年甲公司赢利200万，甲公司资本公积增加50万。 （1）被投资单位盈利时（200*30%）： 借：长期股权投资损益调整600 000 贷：投资收益 600 000 （2）被投资单位资本公积增加时（50*30%）： 借：长期股权投资其他权益变动150 000 贷：资本公积其他资本公积 150 000,例516B,（六）亏损的会计处理 在被投资单位发生亏损、投资企业按持股比例确认应分担的亏损份额时，应当以长期股权

29、投资的账面价值以及其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益减记至零为限，投资企业负有承担额外损失义务的除外。,例5-16A,甲公司2007年亏损150万，2008年初该企业出售股份得到价款500万。 （1） 被投资单位亏损时（150*30%）： 借：投资收益 450 000 贷：长期股权投资损益调整 450 000 （2）出售时 借：银行存款 5 000 000 长期股权投资损益调整 150 000 贷：长期股权投资成本3 000 000 其他权益变动 150 000 投资收益 2 000 000 同时 借：资本公积其他资本公积150 000 贷：投资收益 150 000,例516D,一、成本法转换为权益法 （一）追加投资导致的成本法转换为权益法 投资企业原持有的对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响，并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资，因追加投资导致持股比例上升，能够对被投资单位施加重大影响或实施共同控制的，在由成本法转换为权益法时，应当区分原持有的长期股权投资部分和追加投资新增的长期股权投资部分，分别进行会计处理：,第三节 长期股权投资核算方法的转换,1.对于原