采购与付款循环审计案例分析

1、第五章购货与付款循环审计案例分析（8-10）,主讲：陈 翠 经济系审计教研室,案例5-1 美国巨人零售公司审计案 案例资料：教材P187 思考： 1、讨论罗斯会计师事务所对美国巨人零售公司年报审计中无效的审计程序有哪些？ 2、结合本案例讨论如何查找未入账的应付账款。 3、结合本案例，讨论在审计中如果遇到客户临时增加凭证记录、大量退货、仅提供复印件等特殊事项，应如何处理？ 4、结合本案例讨论对应付账款进行函证时应注意的问题。,第五章 采购与付款循环审计案例分析,教学目的：通过采购与付款案例的分析和讨论，对购货与付款业务容易出现的舞弊环节和舞弊手段进行揭示，对购货与付款中所涉及的采购账户、固定资产

2、账户、相关费用账户实质性测试，让学生了解和掌握该循环审计的内容和方法。 教学重点：应付款项的审计；固定资产的审计； 教学难点：固定资产的审计 教学时数：6学时,第五章 采购与付款循环审计案例分析,第五章 采购与付款循环审计案例分析,相关知识点： 1、主要业务活动及单证 请购商品和劳务 采购编制订购单 验收商品 储存已验收的商品存货 编制付款凭单 确认已记录负债,采购,验收,仓储,复核与记录,付款,请购 （计划）,第五章 采购与付款循环审计案例分析,相关知识点： 该循环涉及的报表项目有： 应付账款 固定资产 累计折旧 预付账款 工程物资 在建工程 应付票据,第五章 采购与付款循环审计案例分析,相

3、关知识点： 2、购货与付款循环内部控制测试,购货业务内部控制测试,购货与付款,固定资产内部控制测试,2、购货与付款循环内部控制测试,购货业务内部控制测试： 购货与付款循环中主要业务活动、对应的凭证账户、相关的认定、重要控制点的关系。（见下表） 购货业务内部控制测试的程序：,了解描述内控,初步评价内控风险,应付账款控制测试,重新评估控制风险,2、购货与付款循环内部控制测试,购货业务的关键控制点 （1）职责分工 购货与付款部门分离 发票的审批职责付款职责分离 （2）授权审批 所有的购货都根据经批准书的请购单进行 购货按正确的级别批准 购货价格要经过批准 付款应经过有关人员授权批准,2、购货与付款循

4、环内部控制测试,购货业务的关键控制 （3）凭证和记录 购货业务应具备订购单、验收单和购货发票，并作为付款凭证单的附件 健全的存货、固定资产、应付账款采购簿记录 订购单、验收单、购货发票应顺序编号 核对购货发票、订购单和请购单 定期将应付账款等账户的明细账和总账进行核对 定期与供应商核对有关记录,2、购货与付款循环内部控制测试,初步评估控制风险 审计人员在对内控制了解的基础上，通过评估各控制和薄弱环节、来估计各控制目标的控制风险水平。,2、购货与付款循环内部控制测试,应付账款控制测试： 1 、从应付账款明细账中抽取部分业务。 （1）从明细账记录追查至原始凭证。主要检查每一笔业务是否都有清购单、订

5、购单、购货发票和验收单，过程是否正确。 （2）检查请购单、订货单、验收单、核对发票和付款是否分属独立的部门。 （3）检查该样本中每笔购货交易的请购单是否授权、授权的级别是否合规。 （4）检查购货发票，以核实价格是否经过批准。 2、从原始凭证追至明细账。 3、抽取部分订购单、验收单和购货发票，检查订购单、验收单和购货发票是否连续编号。,2、购货与付款循环内部控制测试,重新评估控制风险 根据控制测试结果。重新评估控制风险水平并根据修正后的控制风险水平确定实质性测试的性质、范围和时间。 案例5-2 要求：根据下述摘录，请代M和N注册会计师指出购货与付款循环内部控制方面的缺陷，并提出改进建议。,案例5

6、-2,M和N注册会计师于2007年12月10日至13日对甲公司购货与付款循环的内部控制进行了解和测试，并在相关审计工作底稿中记录了了解和测试的事项，摘录如下： (1)甲公司的材料采购需要经授权批准后方可进行。采购部根据经批准的请购单发出订购单。货物运达后，验收部根据订购单的要求验收货物，并编制一式多联的未连续编号的验收单。仓库根据验收单验收货物，在验收单上签字后，将货物移入仓库加以保管。验收单上有数量、品名、单价等要素。验收单一联交采购部登记采购明细账和编制付款凭单，付款凭单经批准后，月末交会计部；一联交会计部登记材料明细账（登账不及时）；一联由仓库保留并登记材料明细账。会计部根据只附验收单的

7、付款凭单登记有关账簿。 (2)会计部审核付款凭单后，支付采购款项。甲公司授权会计部的经理签署支票，经理将其授权给会计人员丁负责，但保留了支票印章。丁根据已适当批准的凭单，在确定支票受款人名称与凭单内容一致后签署支票，并在凭单上加盖“已支付”的印章。对付款控制程序的穿行测试表明，注册会计师M和N未发现与公司规定有不一致之处。（填制与审核不应由一人负责）,案例5-2,(1)验收单未连续编号，不能保证所有的采购都已记录或不被重复记录。应建议甲公司对验收单进行连续编号。 (2)付款凭单未附订购单及供应商的发票等，会计部无法核对采购事项是否真实，登记有关账簿时金额或数量可能就会出现差错。应建议甲公司将订

8、购单和发票等与付款凭单一起交会计部。 (3)会计部月末审核付款凭单后才付款，未能及时将材料采购和债务登账并按约定时间付款。应建议甲公司采购部及时将付款凭单交会计部，按约定时间付款。,2、购货与付款循环内部控制测试,固定资产控制风险评估 在此主要阐述固定资产控制测试需要关注以下几个方面： 1、是否建立了固定资产的预算制度 2、授权审批制度是否健全 3、账簿记录是否完整 4、职责分工是否合理 5、资本支出与收益支出划分是否正确 6、是否定期盘点固定资产,第五章购货与付款循环审计案例分析（8-10）应付账款审计案例分析,主讲：陈 翠 经济系审计教研室,二、应付账款审计案例分析,相关知识点： 1、应付

9、账款的审计目标 确定应付账款是否存在； 确定期末应付账款是否为被审计单位应履行的现实偿还义务； 确定应付账款的发生和偿还记录是否完整； 确定应付账款的期末余额是否正确； 确定应付账款在会计报表上的披露是否恰当；,二、应付账款审计案例分析,相关知识点： 2、应付账款的实质性测试程序：,分析性程序,在应付账款审计中应用分析复核的方法，发现潜在的错报。如下表： 分析性复核及其可能发现的潜在错报： 方法 发现的潜在错报,（1）比较本期与以前各期应付账款明细账余额,未记录或不存在的账户； 错报,（2）比较本期与前期应付账款占购货的比例,应付账款总体的合理性； 未记录或不存在的账户； 错报,（3）比较本期

10、与前期的存货、主营业务收入等,应付账款增减变动的合理性,函证应付账款,一般情况下，CPA不需要对应付账款进行函证 ，原因是： 第一，购货发票本来就是一个外部凭证 第二，函证应付账款不能提供未入账负债的证据。 但如果1）被审计单位控制风险较高； 2)某些应付账款明细账户金额较大； 3)被审计单位处于经济困难阶段; 则应进行应付账款的函证。 比较应收账款函证与应付账款函证的异同。,函证对象 金额较大的债权人； 在资产负债表日金额不大、甚至为零，但却是企业重要供货商的债权人，因为这种情况下应付账款更可能被低估； 存在关联方交易的债权人。 函证方式：最好采用肯定式。,注册会计师必须对函证的过程进 行控

11、制，要求被函证方直接回函给 注册会计师，并根据回函情况，编 制与分析函证结果汇总表，对未回 函的，决定是否再次进行函证。 如果存在未回函的重大项目，注 册会计师应采用替代审计程序，确 定其是否真实。 通常可以检查决算日后应付账款明细账及现金和银行存款日记账，核实其是否已支付，同时检查该笔债务的相关凭证资料，核实交易事项的真实性。,5.查找未入账的应付账款,低估负债是企业常见舞弊的方式，因此查找未入账应付账款是应付账款审计的重点。 主要方法有： 审查被审计单位在报告日尚未处理的、不符合要求的购货发票。 审查有货物验收单、入库单但未收到购货发票的经济业务。,审查购货发票与验收单不符或未列明金额的发

12、票单据。 审查报告日的全部待处理凭单，确定是否有漏记的应付账款。 检查企业报告日后收到的购货发票，确定相应负债的记录时间是否正确。,二、应付账款审计案例分析,相关知识点： 3、应付账款常见的舞弊： 将购买材料、物资和接受劳务等未付款项以外的应付及暂收款列入应付账款； 应付账款的偿还不及时，故意拖欠行为； 虚列应付账款，调节成本费用情况； 利用应付账款扩大职工福利，发放钱物情况； 用产品或商品抵顶应付账款，隐瞒收入，偷逃税金增值税的情况。,1）先把销售收入在应付账款中挂账 借：银行存款 贷：应付账款（不计收入） 2）在发放钱物时， 借：应付账款 贷：银行存款（现金）,借：应付账款 贷：库存商品（

13、产成品）,案例5-3 虚列应付账款，调节利润（调减）,某企业当年经济效益较好，为了给今后留有余地，调节当年利润年终以车间修理为名，虚列提供劳务单位，假编虚列劳务费用20万元，作为应付款项处理，做会计分录如下： 借：制造费用修理费 200 0OO 贷：应付账款 X X工程公司 200 000 从而使当年12月的产品成本增加了2O万元。若12月份生产的产品全部完工入库，并已销售了6O%，则结转的已销产品成本中，自然也就包括了制造费用中虚列的6O%费用。结果虚减了利润 12万元，相应也偷漏了所得税 3万元。,案例5-3 虚列应付账款，调节利润（调减）,因此在查处后应做调整会计分录： 借：应付账款 2

14、00 000 贷：库存商品 80 0O0 以前年度损益调整 120 000 借：以前年度损益调整 30 000 贷：应交税费应交所得税 30 000 借：以前年度损益调整 90 000 贷：利润分配未分配利润 90 000 提取盈余公积等略,案例5-4,注册会计师郭静在审计A公司2006年度会计报表将近结束时，A公司财务主管提出不必抽查2007年付款记账凭证来证实2006年的会计记录，其理由如下：(1)2006年度的有些发票因收到太迟，不能记入12月份的付款记账凭证，公司已经全部用转账分录入账；(2)年后由公司内部审计人员进行了抽查；(3)公司愿意提供无漏记负债业务的说明书。 问题： 1.注册

15、会计师郭静在执行抽查未入账债务程序时，是否可以因客户已利用转账分录将2006年迟收发票入账的事实而改变原定程序? 2.注册会计师抽查未入账债务是否因客户愿意提供无漏记债务说明书而受影响? 3.注册会计师在抽查未入账债务的程序时可否因内部审计人员的工作而取消或减少? 4.除2007年付款记账凭证外，注册会计师还可以从何种途径审查是否存在未入账的债务?,案例5-4,案例分析: 1.尽管委托人对迟收账单以转账方式入账，简化了注册会计师对未入账债务的抽查，也减少了进一步调整的可能性，但这不影响注册会计师抽查2007年付款记账凭证。注册会计师通过实施该项测试，可以查明有关2006年的验收单、卖方发票是否

16、均已包括在转账分录内。这种抽查步骤与委托人自信十分完整、正确的报表仍须审核的理由是相同的。 2.客户提供的无漏记债务声明书不能作为正当审计程序，仅提供给注册会计师额外的保证，作为一种内部证据，其证明力较弱，故无法减轻注册会计师应作抽查的责任。,案例5-4,3.如果注册会计师已查明内部审计人员具有专业胜任能力和合理的独立性，并且已经抽查了未入账的债务，在和内部审计人员讨论其程序的性质、时间、范围并审阅其工作底稿后，注册会计师可减少本身拟进行的未入账债务抽查工作，但只是减少，绝不能取消该抽查工作。 4.注册会计师审查未入账债务，还可以通过如下途径：(1)未归档的购货发票；(2)客户以前年度未曾核定

17、的所得税结算申报书；(3)与客户职员商讨； (4)客户管理当局的声明书；(5)与上年账户余额相比较；(6)期后对期内相关付款的审核；(7)现有契约、合约、议事录、律师的账单和信件往来；(8)主要供货商间的信件往来；(9)抽查截止日期的有关账户，如存货、固定资产等。,课堂练习,注册会计师在审计乙公司2005年度的购货业务时，收集了下列资产负债表日前后的购货业务信息，见下表： 要求：指出上述购货业务的会计处理存在哪些问题？应如何调整？,1316、1317和1318入库单所对应的购货业务应登记在2005年度，因为货物已经在2005年度实际收到，这三笔购货业务涉及的金额共计260 000元。应编制调整

18、分录为： 借：原材料 260 000 应交税费应交增值税(进项税) 44 200 贷：应付账款 304 200,第五章购货与付款循环审计案例分析（8-10）固定资产及累计折旧审计案例分析,主讲：陈 翠 经济系审计教研室,一、固定资产审计案例分析,相关知识点： 1、固定资产审计的特性 固定资产在企业资产中所占比重较大，需重点审计； 固定资产交易相对较少，可以进行详细审计； 固定资产审计的方法有：分析性复核、盘点核查或观察； 审计范围广；,一、固定资产审计案例分析,相关知识点： 2、固定资产的审计目标 确定固定资产是否存在； 确定固定资产是否归被审计单位所有； 确定固定资产增减变动的记录是否完整；

19、 确定固定资产的计价是否恰当； 确定固定资产期末余额是否正确； 确定固定资产在会计报表上的披露是否恰当；,一、固定资产审计案例分析,3.固定资产的内控制度（略） 4.固定资产审计实质性测试 索取或编制固定资产及累计折旧分类汇总表 分析性复核 固定资产增加的审查 固定资产减少的审查 对固定资产进行实地观察 调查未使用和不需用的固定资产 检查固定资产的抵押、担保情况 检查固定资产是否已在资产负债表上恰当披露,固定资产分析性复核,1）计算固定资产原值与本期产品产量的比率，并与以前期间比较，可能发现闲置固定资产或已减少固定资产未在账户上注销的问题。 2）计算本期计提折旧额与固定资产总成本的比率，将此比

20、率同上期比较，旨在发现本期折旧额计算上的错误。 3）计算累计折旧与固定资产总成本的比率，将此比率同上期比较，旨在发现累计折旧核算上的错误。,固定资产分析性复核,4）比较本期各月之间、本期与以前各期之间的修理及维护费用，旨在发现资本性支出和收益性支出区分以上可能存在的错误。 5）比较本期与以前各期的固定资产增加和减少 。注册会计师应当深入分析其差异，并根据被审计单位以往和今后的生产经营趋势，判断差异产生的原因是否合理。 6）分析固定资产的构成及其增减变动情况，与在建工程、现金流量表、生产能力等相关信息交叉复核，检查固定资产相关金额的合理性和准确性。,固定资产增加的审查,被审计单位如果不能正确核算

21、固定资产的增加，将对资产负债表和利润表产生长期的影响，因此，审计固定资产的增加，是固定资产实质性测试中的重要内容。 注：注意与关联方的固定资产购销业务（交易合理性、价格合理性）,固定资产减少的审查,企业固定资产的减少，大致有以下去向：出售、报废、毁损、向其他单位投资转出、盘亏等 应结合固定资产清理的审计进行,案例5-5 资本性支出列入收益性支出,（1）发现疑点。查账人员在审阅新新公司固定资产增加业务时发现，该企业2002年10月份建成的办公楼价值偏低，因为查账人员进驻该企业时，对其办公楼较高的内部装修档次留下了深刻的印象。通过审阅有关记账凭证，核查固定资产原值构成计算表发现，其中室内装修费用总

22、额较少。为此，查账人员怀疑该企业是否将部分装饰费用挤入期间费用。 （2）跟踪查证。为了弄清这一问题，查账人员首先审阅了该企业10月份所有的支出情况，没有发现有关装修费用支出内容。接着，查账人员又翻阅了该企业8月份的“产品销售费用”、“制造费用”的明细账及有关会计凭证，因为办公楼内部装修业务主要发生在8月份。经审查发现有两笔业务极不正常。第一笔为8月20凭证，会计分录为：,案例5-5 资本性支出列入收益性支出,借：销售费用 150万元 贷：银行存款 30万元 贷：应付账款某装饰工程公司 120万元 此凭证的摘要栏内注明“结算某销售门市部装修费用”，而所附原始单据仅有一张该装饰工程公司开具的发票，

23、并未附有关工程结算明细资料。第二笔为8月43#凭证，会计分录为： 借：制造费用 6O万元 贷：银行存款 6O万元,摘要栏内容为“核报车间地面重整及粉刷工程支出”，所附单据均为上述装饰工程公司开具的发票，同样未附具体明细单据、查账人员首先向该企业财会人员索要与装饰工程公司的工程合同，因为按规定，如此大额的装修工程必须签订工程合同，财会人员推说合同管理人员出差，拿不出合同。查账人员又让财会人员提供有关工程的明细单据，并做思想工作，讲明利害关系，还提出要到装饰工程公司调查。最后，财会人员不得不拿出工程合同，并主动解释真相：他们故意在会计凭证摘要栏内使用含混不清的语言，不附贴明细单据以掩盖真实的支出内

24、容、这样做的目的是为了人为地减少办公楼的原始价值。使一部分装修支出记入企业期间费用，以减少本年利润避免下年的利润指标提高。,案例5-5 资本性支出列入收益性支出,（3）调账。由于将装修支出列入了期间费用，所以减少了固定资产的原始价值，因此首先要调整固定资产的账面价值。假设此问题是在11月份发现的，则应编制会计分录： 借：固定资产办公楼 2 100 000 贷：销售费用 1 500 000 制造费用 600 000,二、累计折旧审计案例分析,相关知识点： 1、累计折旧的审计目标 确定折旧的处理政策和方法是否符合相关规定，是否一贯遵循； 核实累计折旧增减变动的记录是否完整； 审查折旧方法的使用是否

25、前后一致，计算是否正确； 确定累计折旧的期末余额是否正确； 确定累计折旧的披露是否恰当,二、累计折旧审计案例分析,相关知识点： 2、累计折旧的实质性程序 获取或编制累计折旧分类汇总表； 确定被审计单位折旧政策的恰当性； 查验本期折旧费用的计提和分配是否一致，如有差异应查明原因； 实施分析性复核程序； 验明累计折旧的披露是否恰当,折旧政策,已达到预定可使用状态额固定资产，无论是否交付使用，尚未办理竣工决算的，应当按照估计价值确定为固定资产，并计提折旧，待办理了竣工决算手续后，再按实际成本调整原来的暂估价值，但不需要调整原已计提的折旧额； 符合确认条件的固定资产装修费用，应当在两次装修期间与固定资

26、产剩余使用寿命两者中较短的期间内计提折旧； 处于修理、更新改造过程而停止使用的固定资产，应当转入在建工程，停止计提折旧； 固定资产提足折旧后，不管能否继续使用，均不再计提折旧；提前报废的固定资产，也不再补提折旧,案例5-6,ABC会计师事务所注册会计师李新审计甲股份有限公司2002年度“固定资产”和“累计折旧”项目时发现下列情况： 1.“未使用固定资产”中有固定资产Y设备已于本年度5月份投入使用，该公司未按规定转入“使用固定资产”和计提折旧。 2.对所有的“空调器”，按其实际使用的时间(5月至9月)计提折旧。 3.公司有融资租入的设备4台，租赁期为5年，尚可使用时间为6年,公司确定的折旧期为6

27、年。 4.对已提足折旧继续使用的某设备，仍计提折旧。 5.8月初购入吊车2辆，价值650万元，当月已投入使用并同时开始计提折旧。 6.该公司采用平均年限法计提折旧，但于本年度9月改为工作量法，这一改变已经股东大会批准，但未报财政及有关部门备案，也未在会计报表附注中予以说明。 要求：请代注册会计师A指出上述各项中存在的问题，并提出改进建议。,案例5-6,1.根据企业会计制度规定，房屋、建筑物以外的未使用、不需用的固定资产不计提折旧，但如根据生产经营的需要重新投入使用，则应自投入的次月开始计提折旧。该公司应把Y设备及时转入“使用固定资产”，并自6月开始计提折旧。 2.固定资产使用年限是指固定资产的

28、实际使用寿命，作为一种具有特殊性质的“空调器”，其性质属于“季节性使用的固定资产”，按照制度规定停用期间应照常计提折旧；如果停用期间不提折旧，则使用期间所计提的折旧应当是折旧年限应提折旧金额。因此，该公司计提折旧的方法或按月份平均计提年折旧额的1/12，或者是按实际使用月份平均分摊计提年折旧额。,案例5-6,3.融资租入固定资产的折旧年限，应根据不同情况确定。若能合理确定租赁期届满时将取得租赁资产的所有权，则应在租赁资产尚可使用年限内计提折旧；若无法合理确定租赁届满时能否取得租赁资产的所有权，则应在租赁期与租赁资产尚可使用年限两个中较短的期间内计提折旧。该公司应区别不同情况，确定融资租赁固定资

29、产的时间期，而不应不分情况一律在租赁资产尚可使用年限内计提折旧。 4.根据企业会计制度规定，已提足折旧继续使用的固定资产，不再计提折旧。该公司对其继续计提，造成多提折旧，应对多提的折旧进行冲回。,案例5-6,5.根据企业会计制度规定，当月增加的固定资产从下月开始计提折旧。该公司的650万元的吊车应从9月份开始计提折旧，而不是8月份。 6.企业会计制度规定，固定资产折旧方法一经确定，不得随意变更；如需要变更，应经股东大会批准，并应在会计报表附注中予以披露。该公司变更折旧方法后，未按规定程序披露，应加以纠正。,第五章购货与付款循环审计案例分析（8-10）在建工程审计案例分析,主讲：陈 翠 经济系审

30、计教研室,在建工程审计案例分析,相关知识点： 1、在建工程审计目标： 存在、所有权、记录的完整性、计价准确性、减值准备计提的恰当性、会计处理的正确性、在建工程及期末余额是否正确、列报的恰当性。,在建工程审计案例分析,相关知识点： 2、在建工程实质性程序： 1）获取或编制明细表，复核加计正确，并与总账和明细账 报表核对相符。 2）检查在建工程项目期末余额，并实地观察。 3）检查在建工程的增加数： 对重大项目，检查立项批文、预算总额和建设批文、施工 承包合同、现场监理施工进度报告等。 对工程款支付，应检查是否按合同、工程进度支付，授权 批准手续是否齐备，会计处理是否正确。 领用工程物资，应检查审批

31、手续、会计处理。 对应负担职工薪酬，检查其合理性和会计处理。 检查资本化费用的合理性、会计处理的正确性。 检查工程管理、征地等相关费用。,在建工程审计案例分析,相关知识点： 2、在建工程实质性程序： 4）检查在建工程的减少 关键：结合固定资产增加的审计 检查竣工决算报告、验收交接单等。 5）检查长期挂账的在建工程。 6）检查在建工程的担保、抵押情况,在建工程审计案例分析,相关知识点： 2、在建工程实质性程序： 7）确定在建工程的披露。 注意是否存在将在建工程成本挤入生产成本，或者将生产成本挤入在建工程，从而调节当期利润的情况； 注意是否存在未完工提前结转或已完工未结转调节本期折旧，从而调节利润

32、的情况； 注意是否存在将一般生产借款费用资本化或将资本化费用挤入当期费用以调节利润的情况。,案例5-7,注册会计师李浩审计ABC公司2007年度会计报表时，发现： 1.在2007年度，ABC公司有甲、乙、丙、丁四项在建工程已完工，情况如下： 甲在建工程已经试运行，且已经能够生产合格产品，但产量尚未达到设计生产能力； 乙在建工程已经试运行，产量已经达到设计生产能力，但生产的产品中仅有少量合格产品； 丙在建工程不需试运行，其实体建造和安装工作全部完成，并已达到预定可使用状态，但尚未办理验收手续； 丁在建工程不需试运行，其实体建造和安装工作全部完成，并已达到预定可使用状态，但资产负债表日后尚发生少量的购建支出。,案例5-7,2.ABC公司于2006年12月31日增加投资者投入的一条生产线， 其折旧年限为10年，残值率为0，采用直线法计提折旧，该生产 线账面原值为1500万元，累计折旧为900万元，评估增值为200 万元，协议价格与评估值一致； 2007年6月30日对该生产线进行更新改造，2007年12月31日 该生产线更新改造完成，发生的更新改造支出为1000万元，该 次改造提高了使用性能，但并未延长其使用寿命；截至2007年 12月31日，上述生产线账面原值和累计折旧分别为2700万元和 1100万元。,案例5-7,3