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第二节 企业所得税的计算 税务会计实务课件下载 、应纳税所得额 2、应纳税额 主要内容 应纳税所得额 是指纳税人每一纳税年度的收入总额减去准予扣除项目后的余额。 收入总额 =销售收入 +投资收益 +投资转让净收入 +补贴收入+其他收入 扣除项目 =销售成本 +主营业务税金及附加 +期间费用 +投资转让成本 +其他扣除项目 纳税调整前所得 =收入总额合计 纳税调整后所得 =纳税调整前所得 +纳税调整增加额 应纳税所得额 =纳税调整后所得 免税所得 +应补税投资收益已缴所得税额 加计扣除额 一、应纳税所得额 纳税年度一般为公历年度 ， 即公历月日至月日为一个纳税年度 。 纳税人在一个纳税年度的中间开业 ， 或由于合并 、 关闭等原因使该纳税年度的实际经营期不足个月的 ， 以其实际经营期为一个纳税年度 。 纳税人破产清算时 ， 以清算期为一个纳税年度 。 （一）纳税年度 一、应纳税所得额 生产、经营收入，即 主营业务活动取得的收入 ； 财产转让收入 利息收入 租赁收入 特许权使用费收入 股息收入 其他收入 减免或返还流转税的税务处理 资产评估增值的税务处理 纳税人接受捐赠收入的确认 销售货物给购货方的销售折扣 企业收取的包装物押金 债务重组业务的税务处理 金融保险企业收入的税务处理 电信企业的营业收入的范围 特殊规定 （二）收入总额的确定 一、应纳税所得额的确定 成本：销售 （ 营业 ） 成本 费用：销售费用 、 管理费用 、 财务费用 税金： 消费税 、 营业税 、 资源税 、 城市维护建设税 ， 教育费附加等 损失： 各项营业外支出 、 投资损失以及其他损失；捐赠支出不扣除 。 企业与关联企业之间进行业务往来时，应按照独立企业之间的业务往来收取或支付价款、费用；完整、准确的收入及成本、费用凭证，不能正确计算应纳税所得额的，税务机关有权核定其应纳税所得额 纳税人如果不能提供。 注意 （三）准予扣除的项目 一、应纳税所得额 1、 利息支出 金融机构借款的利息支出 ， 按照实际发生数扣除； 非金融机构借款的利息支出 ， 包括纳税人之间相互拆借的利息支出 ， 不高于金融机构同类 、 同期贷款利率计算的数额以内的部分 ， 准予扣除 。 建造 、 购进的固定资产在尚未竣工决算投产前的借款利息 ，应全部计入该项固定资产原值 ， 不得扣除 。 纳税人经批准集资的利息支出 ， 凡不高于同期 、 同类商业银行贷款利率的部分也允许扣除 ， 超过部分不得扣除 。 纳税人逾期归还银行贷款 ， 向银行支付的加收罚息 ， 不属于行政性罚款 ， 允许在税前扣除 。 （四）部分扣除项目的具体范围标准 一、应纳税所得额 2、 工资、薪金支出 (1) 工资、薪金支出实行计税工资扣除办法的企业，按计税工资、薪金规定扣除。所谓计税工资、薪金，是指计算应纳税所得额时，允许扣除的工资标准。自 2006年 7月 1日起，将企业工资支出的税前扣除限额调整为人均每月1600元。企业实际发放的工资额在上述扣除限额以内的部分，允许在企业所得税税前据实扣除；超过上述扣除限额的部分，不得扣除。 （四）部分扣除项目的具体范围标准 一、应纳税所得额 (2) 经有关部门批准实行工资总额与经济效益挂钩办法的企业，其工资发放在工资总额增长幅度低于经济效益的增长幅度，职工平均工资增长幅度低于劳动生产率增长幅度以内的，在计算应纳税所得额时准予扣除。 (3) 对饮食服务企业按国家规定提取的提成工资，在计算应纳税所得额时准予扣除。 (4) 事业单位凡实行国家规定的企业单位工作人员工资制度的，应严格按照规定的工资标准在税前扣除。实行工资总额与经济效益挂钩的事业单位，应按照工效挂钩办法核定的工资标准在税前扣除。 企业职工冬季取暖补贴、职工防暑降温费、职工劳动保护费等支出，可在限额内据实扣除。其限额可由省级税务机关根据当地实际情况确定。 (5) 软件开发企业实际发放的工资总额，在计算应纳税所得额时准予扣除。软件开发企业准予扣除工资必须同时具备下列条件： 省级科学技术部门审核批准的文件、证明； 自行研制开发为满足一定的用户需要而制作用于销售的软件，软件产品的形式是记载有计算机程序及其有关文档的存储介质 (包括软盘、硬盘和光盘等 )； 以软件产品的开发生产为主营业务，符合企业所得税纳税人条件； 年销售自产软件收入占企业年总收入的比例达到 35以上； 年软件技术转让收入占企业年总收入的比例达到 50以上(须经技术市场合同登记 )； 年用于软件技术的研究开发经费占企业年总收入的以上。 3、工会经费、职工福利费、职工教育经费 “ 三项经费 ” 的提取和扣除应以计税工资标准为基数： 职工工会经费： 2% 职工福利费： 14% 职工教育经费： （四）部分扣除项目的具体范围标准 一、应纳税所得额 4、 公益救济性捐赠 纳税调整后所得的 3%（金融、保险业按 以内的部分准予据实扣除； 通过中华文化发展基金对规定的宣传文化事业的捐赠，捐赠额在年度纳税调整后所得的 10%以内的部分据实扣除； 某些公益性捐赠，允许在计算缴纳企业所得税时全额扣除： 向红十字事业的捐赠 向福利性、非营利性的老年服务机构的捐赠 对公益性青少年活动场所（其中包括新建）的捐赠 向中华健康快车基金会、孙冶方经验科学基金会、中华慈善总会、中国法律援助基金会、中华见义勇为基金会的捐赠 向教育事业的捐赠 调整纳税前所得：将已扣除的捐赠额计入纳税调整前所得 公益救济性捐赠扣除限额 =纳税调整后所得规定比率 将纳税调整后所得减去 “ 允许税前扣除的公益救济性捐赠额 ” ，其差额为应纳税所得额。 计 算 过 程 （四）部分扣除项目的具体范围标准 一、应纳税所得额 5、业务招待费 级距 全年销售（营业）收入 扣除比例 速算增加数 1 1500万元以下（含 1500万元） 不超过该部分收入的 5 0 2 超过 1500万元的部分 不超过该部分收入的 3 30000元 注：代理进出口业务，按代购代销收入的 2 业务招待费扣除标准 =销售（营业）收入净额所属当级扣除比例 +当级速算增加数 计算公式 （四）部分扣除项目的具体范围标准 一、应纳税所得额 6、各类保险基金、统筹基金和经济补偿 按照国家规定比例上缴的各类养老、医疗、失业保险基金和统筹基金，经税务机关审核后，允许扣除。 规定交纳的住房公积金，在住房周转金中开支不足的部分，可在税前扣除。 根据劳动部违反和解除劳动合同的经济补偿办法规定，支付给职工的经济补偿金，可以在税前扣除。 （四）部分扣除项目的具体范围标准 一、应纳税所得额 7、财产、运输保险费 纳税人对其财产或运输企业对其运输货物向保险公司投保，而向保险公司交纳的保险费用准予扣除。 保险公司的理赔款或未发生意外事故保险公司所给予的奖励都应计入当年计税所得，计算缴纳所得税。 按规定为特殊工种职工支付的法定人身安全保险费，准予在计算应纳税所得额时按实扣除。 （四）部分扣除项目的具体范围标准 一、应纳税所得额 8、固定资产租赁费 纳税人根据生产经营需要以经营租赁方式租入的固定资产，其租赁费可按实扣除； 融资租赁发生的、以提取的折旧支付的租赁费不得直接扣除，承租方支付的手续费、租赁费中的利息支出可在支付时直接扣除。 （四）部分扣除项目的具体范围标准 一、应纳税所得额 9、坏账准备金、呆账准备金 按规定提取的坏账准备金（坏账准备金提取比例不超过年末应收账款余额的 ），准予在计算应纳所得税额时扣除。 不建立坏账准备金的纳税人，其发生坏账损失，经税务机关核定后，按当期实际发生数额扣除； 呆账准备金仅限于金融、保险企业，按年初放款余额的，实行差额提取，在税前扣除 注意 存货跌价准备金、短期投资跌价准备金、固定资产减值准备金、长期投资减值准备金、无形资产减值准备金以及国家税法规定可提取准备金之外的任何形式的准备金，不得扣除。 （四）部分扣除项目的具体范围标准 一、应纳税所得额 10、管理费 总机构管理费：一般不得超过总收入的； 工商管理费。私营企业按工商行政管理部门统一规定上交的工商管理费，准予扣除。 保险企业开展业务支付的代理手续费，可在不超过当年企业全部实收保费收入 8%的范围内据实扣除。 （四）部分扣除项目的具体范围标准 一、应纳税所得额 11、资产发生永久或实质性损害的损失 存货、固定资产、无形资产和投资发生永久或实质性损害时，应扣除变价收入、可收回金额以及责任和保险赔款后，确认为财产损失。可收回金额由中介机构评估确定。未经中介机构评估的，固定资产和长期投资一律暂定为账面余额的 5%；存货为账面价值的 1%。 各项财产损失，应在损失发生当年申报扣除，不得提前或延后。 企业申报扣除各项资产损失时，均应提供能够证明资产损失确属已实际发生的合法证据。 （四）部分扣除项目的具体范围标准 一、应纳税所得额 12、资产盘亏、毁损净损失 当期发生的固定资产和流动资产盘亏、毁损净损失，由其提供清查盘存资料，经主管税务机关审核后，准予扣除。 因存货盘亏、毁损、报废等原因不得从销项税金中抵扣的进项税金，应视同企业财产损失，准予与存货损失一起税前扣除。 除国家规定允许从事信贷业务的企业外，其他企业直接借出的款项，由于债务人破产、关闭、死亡等原因无法收回的，一律不得作为财产损失在税前进行扣除。 委托国家规定允许从事信贷业务的企业借出的款项，由于债务人破产、关闭、死亡等原因无法收回的，准予在税前进行扣除。 （四）部分扣除项目的具体范围标准 一、应纳税所得额 13、汇兑损益 在生产、经营期间发生的外国货币存、借和以外国货币结算的往来款项增减变动时，由于汇率变化而与记账本位币折合发生的汇兑损益，计入当期所得或在当期扣除。 （四）部分扣除项目的具体范围标准 一、应纳税所得额 14、广告费 除特殊行业外，不 超过 销售收入的。 食品、日化、家电、通信、软件开发、集成电路、房地产开发、体育文化等行业的企业，不超过销售（营业）收入； 制药企业可在销售收入 25%的比例内据实扣除广告费。 软件开发、集成电路制造等高新技术企业、互联网站以及高新技术创业投资的风险投资企业，自登记成立之日起个纳税年度内，经税务机关审核，广告支出可据实扣除。 粮食类白酒广告费不得在税前扣除。 （四）部分扣除项目的具体范围标准 一、应纳税所得额 15、业务宣传费 纳税人每一纳税年度可扣除的业务宣传费（含未通过媒体的广告性支出），不得超过销售收入的 5 。低于 5的，可据实扣除； 区别 超过比例的广告费可无限期向以后纳税年度结转 超过比例的宣传费当年不得扣除，以后年度也不得扣除。 （四）部分扣除项目的具体范围标准 一、应纳税所得额 16、科技开发费用 盈利企业科技开发费用比上年实际发生额增长达到10%及以上的，除其当年实际发生的费用按规定据实列支外，年终经税务机关审核批准，可再按其实际发生额的 50%，直接抵扣当年应纳税所得额，对增长未达到 10%以上的，不得抵扣。 研究开发费用增长达到 10%以上，实际发生额 50%如大于当年应税所得额，不超过部分予以抵扣；超过部分，当年和以后年度均不再抵扣。 亏损企业的科技开发费用，只能据实列支，不能加计扣除。 （四）部分扣除项目的具体范围标准 一、应纳税所得额 17、债务重组损失 债权人应将重组债权的计税成本与收到的现金或者非现金资产的公允价值之间的差额，确认为当期的债务重组损失，冲减纳税所得。 以修改其他债务条件进行债务重组的，债权人应当将债权的计税成本减记至将来的应收金额，减记金额确认为当期的债务重组损。失。 （四）部分扣除项目的具体范围标准 一、应纳税所得额 18、其他扣除项目 1、 资本性支出 2、 无形资产受让 、 开发支出 3、 违法经营的罚款和被没收财物损失 4、 各项税收的滞纳金 、 罚金和罚款 5、 自然灾害或者意外事故损失有赔偿的部分 6、 超过规定允许扣除的公益 、 救济性的捐赠 ， 以及非公益性的捐赠 。 7、 各种赞助支出 8、 为其他独立纳税人提供与本身应纳税收入无关的贷款担保支出 。 9、 销售货物给购货方的回扣 10、 国家税法规定之外的准备金 11、 企业已出售给职工个人住房的折旧费 、 维修管理费 12、 与取得收入无关的其他各项支出 （五）不得扣除的项目 一、应纳税所得额 凡在我国境内投资于符合国家产业政策的技术改造项目的企业 ， 其项目所需国产设备投资的 40%可从企业技术改造项目设备购置当年比前一年新增的企业所得税中抵免 。 一是同一技术改造项目分年度购置设备的投资，均以每一年度设备投资总额计算应抵免的投资额； 二是企业每一年度投资抵免的企业所得税额，不得超过该企业当年比设备购置前一年新增的企业所得税税额。 当年新增的企业所得税税额不足抵免时，未予抵免的投资额，可用以后年度企业比设备购置前一年新增的企业所得税税额延续抵免，期限不超过 5年。 具 体 规 定 （六）技术改造国产设备投资额抵免 一、应纳税所得额 企业某一年度发生的亏损可以用下一年度的所得弥补；下一年度的所得不足以弥补的 ， 可以逐年延续弥补 ， 但最长不超过年 。 亏损弥补期应连续计算，不得间断，不论弥补亏损的年中是否盈利或亏损 连续发生亏损，亏损弥补期应按每个年度分别计算，按先亏先补的顺序弥补，不能将每个亏损年度的亏损弥补期相加。 联营企业的亏损，由联营企业就地按规定进行弥补。 企业境外业务之间的盈亏可以互相弥补，但企业境内外之间的盈亏不得相互弥补 具 体 规 定 （七）亏损弥补 一、应纳税所得额 境内所得应纳所得税额应纳税所得额 适用税率 境内 、 外所得应纳所得税额 =境内所得应纳所得税额 境外所得应纳所得税额 实际应纳所得税额 =境内 、 外所得应纳所得税额 二、应纳所得税额 企业所得税实行按年计征、分期预缴、年终汇算清缴，多退少补的办法 计算 公式 纳税人按月或季预缴时 ， 应将月或季的计税所得额换算为全年计税所得 ， 再按适用税率计算 ， 求得本月 、 季的应纳税额 。 其换算方法是：个月份的月计税所得额乘以 ， 第一季度的计税所得额乘以；第二季度乘以；第三季度除以乘以 。 （一）应纳所得税额的一般计算 抵免税额 是指如果纳税人对投资分回的利润已在当地缴纳了所得税 ，对这部分收回利润在计入企业利润总额征税时 ， 对已征的所得税额允许扣除的情形 。 一是纳税人从境外分回利润 ， 已在国外缴纳了所得税 ， 汇回国内后 ，可以用抵免法 、 扣税法等方法对已在国外缴纳的税款予以扣除； 二是纳税人联营 、 投资 ， 从低税率地区 、 免税企业分得利润应补税或扣除的金额； 三是纳税人对外投资入股分得的红利 、 股息在并入时应抵免的金额 ，对并入税后利润需要抵扣已纳所得税款或补缴少缴的税额 （二）抵免税额规定 减免所得税额 是指按税法规定应免税的收入 (所得 )、 减免税及国产设备投资抵免税额 。 分以下情形： 免税所得：国债利息所得；免税的补贴收入；免税的纳入预算管理的基金 、 收费附加；免于补税的投资收益；免税的技术转让收益；免税的治理 “ 三废 ” 收益；种植业 、 养殖业及农林产品初加工所得；其他免税所得 。 减免所得税额： 经税务机关批准和审核备案的减征 、 免征企业所得税的项目 ； 抵免所得税额： 经税务机关审批的购买国产设备投资抵免的企业所得税额 。 （三）减免所得税额的规定 超过计税工资标准部分： 800680=120( 万元 ) 应纳税所得额 =500+120=620(万元 ) 企业所得税计算 案例 2007年海星集团发放工资 800万元，计税工资 680万元。 2007年利润总额为 500万元。计算应纳税所得额。 案例 1 年计税工资标准 =40 1600 12=768 000(元 ) 超标准部分 =800 000768000=32 000( 元 ) 应纳税所得额 =60 000+32 000=92 000(元 ) 企业所得税计算 案例 2007年清河纺织厂发放工资 800 000元，在职人数 40人，本年利润总额 60 000元。计算应纳税所得额。 案例 2 捐赠扣除限额 =500 12 =60(万元 ) 向山东一山区小学捐赠 3万元属直接捐赠，不得扣除。向中国绿化基金会捐赠 10万元在扣除限额之内，可以扣除。 应纳税所得额 =500+3=503(万元 ) 企业所得税计算 案例 008年海星集团向中国绿化基金会捐赠10万元，向山东一山区小学捐赠 3万元。2007年利润总额为 500万元。计算应纳税所得额。 案例 3 工资超标准 =140120=20( 万元 ) 工会经费超标准 =20 2 =元 ) 教育经费超标准 =20 =元 ) 按计税工资计提职工福利费 =120 14 =元 ) 实际支出 15万元，未超标准 捐赠扣除限额 =200 12 =24(万元 ) 应纳税所得额 =(200+20+(2524)=万元 ) 企业所得税计算 案例 例 4、长生卷烟厂 2007年利润总额 200万元，实发工资 140万元，并计提了职工工会经费，教育经费。计税工资 120万元，职工福利费实际支出为 15万元。通过政府向灾区捐赠 25万元。计算应纳税所得额。 案例 4 业务招待费限额 =7 000 3+3=24( 万元 ) 应纳税所得额 =500+(4024)=516( 万元 ) 2007年海星集团管理费用 100万元，其中业务招待费 40万元。年销售收入净额为 7 000万元， 2008年利润总额为 500万元。计算应纳税所得额。 案例 5 企业所得税计算 案例 允许税前扣除坏账准备金 =800 5=4 ( 万元 ) 应纳税所得额 =500+()=万元 ) 2007年末海星集团应收账款 800万元，企业计提坏账准备 2007年利润总额为 500万元。计算应纳税所得额。 案例 6 企业所得税计算 案例 当年允许税前扣除部分 =2 000 2%=40(万元 ) 超过部分 =10040=60( 万元 ) 结转以后纳税年度扣除 2008年应纳税所得额 =100+60=160(万元 ) 2007年升阳机床厂年销售额为 2 000万元，利润总额 100万元，当年发生广告支出100万元。 案例 7 企业所得税计算 案例 当年允许税前扣除部分 =2 200 2%=44(万元 ) 上年结转扣除额 =4430=14( 万元 ) 2009年应纳税所得额 =30014=286( 万元 ) 留待以后纳税年度结转的扣除额 =6014=46( 万元 ) 2007年升阳机床厂年销售额为 2 200万元，利润总额 300万元，当年发生广告支出 30万元。 案例 8 企业所得税计算 案例 当年允许税前扣除部分 =3 000 2%=60(万元 ) 以前年度结转扣除额 =6014=46( 万元 ) 2006年应纳税所得额 =50046=454 ( 万元 ) 2006年升阳机床厂销售额为 3 000万元，利润总额 500万元，当年未发生广告支出。 案例 9 企业所得税计算 案例 (1) 07允许再扣减发生额的 50%： 100 50%=50(万元 ) (2) 工资纳税调整 (见例 5)=120+39(万元 ) (3) 向中国红十字会捐赠 10万元，可以全部扣除；向山东一山区小学捐赠 3万元，属直接捐赠，不得扣除。 (4) 应纳税所得额 =500+139+350=592( 万元 ) 2007年末海星集团新产品研究开发费发生 100万元（上年技术研究开发费为 80万元）。计税工资 680万元，实发工资 800万元，并按实发工资计提了职工工会经费、职工教育经费，当年实际支出职工福利费为 110万元。向中国红十字会捐赠 10万元，向山东一山区小学捐赠 3万元。 2008年利润总额为 500万元。计算应纳税所得额。 案例 10 企业所得税计算 案例 假设上例 07年新产品研究开发费为 1 500万元，其他条件不变。 (1) 2007年允许再扣减发生额的 50%： 1 500 50%=750(万元 ) (2) 工资纳税调整 (见例 5)=120+39(万元 ) (3) 向中国红十字会捐赠 10万元，可以全部扣除；向山东一山区小学捐赠 3万元，属于直接捐赠，不得扣除。 (4) 应纳税所得额 =500+139+3750=642 750=108( 万元 ) 2008年最大扣除额为 642万元，剩余的 108万元，留待下一年度扣除。 案例 11 企业所得税计算 案例 (1) 超标准扣除的借款利息支出 60 (8%5%)=万元 ) (2) 计税工资 =1 600 12 45=864 000 (元 ) 工资超标准支出 =100万元 ) (3) 工会经费、教育经费超标准支出 =元 ) (4) 职工福利费超标准支出 =14 14%=元 ) (5) 捐赠扣除限额：向灾区直接捐款 2万元，不得税前扣除。 通过市政府向市少年宫捐款 10万元，可以全额扣除。 (6) 应纳税所得额 =50+=元 ) 金士百酒厂 2007年利润总额为 50万元，当年向银行借款 50万元，利率 5%，向龙泉春酒厂借款 60万元，利率 8%。在职人数 45人，实发工资 100万元，并按实发工资计提了工会经费、教育经费，职工福利费实际支出 14万元。向灾区直接捐款 2万元，通过市政府向市少年宫捐款 10万元。 案例 12 企业所得税计算 案例 会计利润 =5 000+300+83 00075020018095+10200=893( 万元 ) (1) 工资调整 =800762=38( 万元 ) (2) 工会经费和教育经费调整 =38 元 ) (3) 职工福利费调整 =120762 14%=元 ) (4) 广告费扣除标准 =(5 000+300) 8%=424(万元 ) 广告费调整 =500424=76( 万元 ) (5) 业务招待费扣除标准 =(5 000+300) 3 +3=万元 ) 业务招待费调整