第一章—非货币性资产交换

第一章 非 货币 性 资产 交 换学 习 目的与要求通过本章学习，理解非货币性资产交换的实质，掌握货币性资产和非货币性资产的概念，掌握非货币性资产交换的会计处理。 重点非 货币 性 资产 交 换 的界定和非 货币 性 资产 交 换 的会计处 理。 难 点涉及 补 价的非 货币 性 资产 交 换 。教学重点与 难 点一、相关概念（一）非货币性资产货币性资产以外的资产。货币 性 资产企 业 持有的 货币资 金和将以固定或可确定的金 额 收取的 资产 。包括 现 金、 银 行存款、 应 收账 款和 应 收票据以及准 备 持有至到期的 债 券投资 等。 例： 货币 性 资产 的判断 下列各项中，属于货币性资产的有（ ）。A.银行存款B.应收票据C.单位持有的股票D.单位持有的国库券 答案： AB涉及 补 价 时 非 货币 性 资产 交 换 的判断甲：收到 补 价 换 出 资产 公允价 值 =20 100=20% 25%乙：支付 补 价 换 入 资产 公允价 值 （ 补 价 +换 出 资产 公允价 值 ）=20 100=20% 25%判断 该 交易 为 非 货币 性 资产 交 换甲企业设备账面价值 100万元公允价值 100万元乙企业设备账面价值 80万元公允价值 80万元支付 补 价 20万元例：非 货币 性 资产 交 换 的判断 下列项目中，属于非货币性资产交换的有（ ）。A.以公允价值 100万元的原材料换取一项设备B.以公允价值 500万元的长期股权投资换取专利权C.以公允价值 100万元的 A车床换取 B车床，同时收到 20万元的补价D.以公允价值 70万元的电子设备换取一辆小汽车，同时支付 30万元的补价 答案： ABC（三）非 货币 性 资产 交 换 的分 类 具有商业实质的非货币性资产交换 不具有商业实质的非货币性资产交换商 业实质 的判断（ 满 足其一）换 入 资产 未来 现 金流量在风险 、 时间和金 额 方面与换 出 资产显著不同未来 现 金流量 风险 、金 额 相同， 时间 不同未来 现 金流量 时间 、金 额 相同， 风险 不同未来 现 金流量 风险 、 时间 相同，金额 不同换 入 资产 与换 出 资产 预计 未来 现 金流量 现值 不同，且差 额 与公允价 值 相比是重大的预计 未来 现 金流量： 应 根据企 业 自身而不是市 场 参与者 对资产 特定 风险 的评 价， 选择 恰当的折 现 率 对 其 进 行折现 后的金 额 加以确定。例如：企 业 以 专 利 权换 入 长 期股 权 投 资， 导 致 对 被投 资 方 变为 控制关系，从而对 企 业 特定价 值 （ 预计 未来 现 金流量）与 换 出 专 利 权 有 较 大差异。关联方关系的存在可能导致发生的非货币性资产交换不具有商业实质。实务中，不同类非货币性资产交换通常具有商业实质。注意三、非 货币 性 资产 交 换 的会 计处 理换入资产入账价值确定公允价值模式账面价值模式（一）公允价 值计 量模式 非货币性资产交换同时满足如下两个条件的，应以公允价值加上相关税费作为换入资产的成本，公允价值与换出资产账面价值的差额确认为当期损益： 该项资产 具有商 业实质 ； 换 入 资产 或 换 出 资产 的公允价 值 能 够 可靠地 计 量。如果非 货币 性 资产 交 换 不同 时满 足上述两个条件，其 换入 资产 的成本只能按照 换 出 资产 的 账 面价 值 加上相关的税 费作 为换 入 资产 的成本，不确 认损 益。公允价 值 可靠 计 量存在活 跃 市 场 ，以市场 价格 为 基 础 确定本身不存在活 跃 市 场 ，但 类 似资产 存在活 跃 市 场 的，以 调 整后的 类 似 资产 市 场 价格 为 基 础确定不存在同 类 或 类 似 资产 可比市 场 交易的，采用估 值 技 术 确定。若估 计数变动区间 小，或各 种 估 计数 的 概 率能合理确定的， 视为 公允价 值 能可靠 计 量换 入 资产 和 换 出 资产 的公允价 值 均能 够 可靠 计 量的， 应当 以 换 出 资产 的公允价 值 作 为 确定 换 入 资产 成本的基 础 ，但有确 凿证 据表明 换 入 资产 的公允价 值 更加可靠的除外。公允价 值 的运用原 则基本原 则 （以出定入）损 益的 处 理换 出 资产 损 益的 处 理存 货视 同 销 售按公允价 值 确 认销 售收入，同时 按 账 面价 值结转销 售成本固定 资产无形 资产当期 损 益 计 入 营业 外收入或营业 外支出长 期股 权 投 资可供出售金融 资产当期 损 益 计 入投 资 收益不涉及 补 价会 计处 理例析 （ 长 期股 权 投 资 固定 资产） 甲公司以一项长期股权投资换入乙公司一辆小轿车，甲公司支付运费 1万元，假设不考虑其他税费。甲企业股权投资账面原价 60万元减值准备 30万元公允价值 50万元乙企业小轿车账面 原 值 80万元已提折旧 20万元公允价值 50万元会 计处 理 甲企业借：固定资产 51长期股权投资减值准备 30贷：长期股权投资 60银行存款 1投资收益 20 乙企业借：固定资产清理 60累计折旧 20贷：固定资产 80借：长期股权投资 50营业外支出 10贷：固定资产清理 60甲企 业换 入小 轿车 入 账 价 值 =50+1=51万元确 认损 益 50-（ 60-30） =20万元（收益）乙企 业换 入 长 期股 权 投 资 入 账 价 值 =50万元确 认损 益 50-（ 80-20） = 10万元（ 损 失）涉及 补 价会 计处 理例析（存 货 固定 资产） 甲公司和乙公司均为增值税一般纳税人，甲公司的库存商品和乙公司的设备进行交换。甲换入乙的设备作为固定资产核算，乙换入甲的库存商品作为原材料核算，并取得增值税专用发票。甲企业库存商品账面原价 100万元公允价值 120万元计税价格 120万元乙企业设备账面 原 值 200万元已提折旧 120万元公允价值 100万元支付补价 20万元判断： 补 价占整个交易金 额 的比例 为 20120=16.6725%，属于非 货币 性 资产 交 换会 计处 理 甲企业借：固定资产 120.4银行存款 20贷：主营业务收入 120应交税费 应交增值税（销项税额） 20.4 借：主营业务成本 100贷：库存商品 100 乙企业借：固定资产清理 80累计折旧 120贷：固定资产 200借：原材料 99.6应交税费 应交增值税（进项税额） 20.4贷：固定资产清理 80银行存款 20营业外收入 20 支付 补 价的乙企 业 ： 换 入商品入 账 价 值 =100+20-12017%=99.6万元确 认损 益 99.6-(200-120+20-12017%)=20万元收到 补 价的甲企 业 ： 换 入 设备 入 账 价 值 =120-20+12017%=120.4万元确 认损 益 120.4-(100+12017%-20)=20万元（二） 账 面价 值计 量模式收到 补 价的按 换 出 资产 的 账 面价 值 加上支付 补 价和相关税 费 ，作为换 入 资产 的成本，不确 认损 益。换 入 资产 成本（ 换 出 资产账 面价 值 支付的 补 价支付的 税 费 ）支付 补 价的按 换 出 资产账 面价 值 减去收到的 补 价并加上 应 支付的相关税 费 ，作 为换 入 资产 的成本，不确 认损 益。换入资产成本（换出资产账面价值 -收到的补价支付的税费）例析 ： 换 入 资产 按 换 出 资产账 面价 值计价 甲公司拥有一台专有设备，该设备账面原价 300万元，已计提折旧 220万元，乙公司拥有一幢古建筑物，账面原价 200万元，已计提折旧 140万元，两项资产均未计提减值准备，且公允价值不能可靠计量。甲公司决定以其专有设备交换乙公司建筑物改造为办公室使用，经协商乙公司支付甲公司 10万元补价，不考虑相关税费。 补价占整个交易金额的比例为 10/80=12.5% 25%，属于非货币性资产交换，采 用账面价值计量模式 甲公司换入建筑物成本 =300-220-10=70万元 乙公司换入设备成本 =200-140+10=70万元会 计 分 录 甲企业：借：固定资产清理 80累计折旧 220贷：固定资产 专有设备 300借：固定资产 建筑物 70银行存款 10贷：固定资产清理 80 乙企业借：固定资产清理 60累计折旧 140贷：固定资产 建筑物 200借：固定资产 专有设备 70贷：固定资产清理 60银行存款 10甲企业例析： 换 入 资产 按公允价 值计 价（ 单 位：万元，增 值 税率 17% ，假 设 未 发 生其他相关税 费）设备 库 存商品账 面原价800账 面价 值200已提折旧 500 计 税价 值220公允价 值400公允价 值 220乙企业设备 专 利 权 库 存商品账 面原价700账 面价 值180账 面价 值60已提折旧 400 计 税价格80公允价 值320公允价 值 220 公允价 值80换 入 资产 按公允价 值计 价甲企 业 ： 换 入 资产 成本 总额 =400+220+22017%-8017%=643.8换 入 设备 入 账 价 值 =320620643.8=332.28换 入 专 利 权 入 账 价 值 =220620643.8=228.45换 入 库 存商品入 账 价 值 = 643.8-332.28-228.45=83.07请计 算乙企 业换 入各 项资产 的入 账 价 值 分 别 是多少？换 入 资产 按公允价 值计 价乙企 业 ： 换 入 资产 成本 总额 =620-22017%+8017%=596.2换 入 设备 入 账 价 值 =400620596.2=384.65换 入 库 存商品入 账 价 值 =596.2-384.65= 211.55会 计 分 录 甲企业： 借：固定资产清理 设备 300累计折旧 500贷：固定资产 800 借：固定资产 设备 333.28无形资产 专利权 228.45原材料 83.07应交税费 应交增值税（进项税额） 13.6贷：固定资产清理 设备 300营业外收入 100主营业务收入 220应交税费 应交增值税（销项税额） 37.4 借：主营业务成本 200贷：库存商品 200甲企业例析： 换 入 资产 按 账 面价 值计 价（ 单 位：万元，增 值 税率 17% ，假 设 未 发 生其他相关税 费）设备 库 存商品账 面原价800账 面价 值200已提折旧 500 计 税价 值220公允价 值400公允价 值 220乙企业设备 专 利 权 库 存商品账 面原价700账 面价 值180账 面价 值60已提折旧 400 计 税价格80公允价 值320公允价 值 220 公允价 值80换 入 资产 按 账 面价 值计 价甲企 业 ： 换 入 资产 成本 总额 =300+200+22017%-8017%=523.8换 入 设备 入 账 价 值 =300540523.8=291换 入 专 利 权 入 账 价 值 =180540523.8=174.6换 入 库 存商品入 账 价 值 = 52