2017年武冈市中级会计师考试会计实务之金融资产的计量例题(4)

2017 年武冈市中级会计师考试会计实务之金融资产的计量例题（4） 六、贷款和应收款项的会计处理 (一)应收账款 企业发生应收账款，按应收金额，借记“应收账款”科目，按确认的营业收入，贷记 “主营业务收入”等科目。收回应收账款时，借记“银行存款”等科目，贷记“应收账款” 科目。涉及增值税销项税额的，还应进行相应的处理。 代购货单位垫付的包装费、运杂费，借记“应收账款”科目，贷记“银行存款” 等科 目。收回代垫费用时，借记“银行存款”科目，贷记“应收账款”科目。 (二)应收票据 1.企业因销售商品、提供劳务等而收到开出、承兑的商业汇票，按商业汇票的票面金 额，借记“应收票据”科目，按确认的营业收入，贷记“主营业务收入”等科目。涉及增 值税销项税额的，还应进行相应的处理。 2.持未到期的商业汇票向银行贴现，应按实际收到的金额(即减去贴现息后的净额)， 借记“银行存款”等科目，按贴现息部分，借记“财务费用”等科目，按商业汇票的票面 金额，贷记“应收票据”科目或“短期借款”科目。 3.将持有的商业汇票背书转让以取得所需物资，按应计入取得物资成本的金额，借记 “材料采购”或“原材料”、“库存商品”等科目，按商业汇票的票面金额，贷记“应收 票据”科目，如有差额，借记或贷记“银行存款”等科目。涉及增值税进项税额的，还应 进行相应的处理。 4.商业汇票到期，应按实际收到的金额，借记“银行存款”科目，按商业汇票的票面 金额，贷记“应收票据”科目。 【教材例 9-5】甲公司 209 年 1 月份销售 A 商品给乙企业，货已发出，甲公司开具 的增值税专用发票上注明的商品价款为 100 000 元，增值税销项税额为 17 000 元。当日收 到乙企业签发的不带息商业承兑汇票一张，该票据的期限为 3 个月。A 商品销售符合会计 准则规定的收入确认条件。 甲公司的相关账务处理如下： (1)A 商品销售实现时 借：应收票据 乙企业 117 000 贷：主营业务收入 A 商品 100 000 应交税费 应交增值税(销项税额) 17 000 (2)3 个月后，应收票据到期，甲公司收回款项 117 000 元，存入银行 借：银行存款 117 000 贷：应收票据 乙企业 117 000 (3)如果甲公司在该票据到期前向银行贴现，且银行拥有追索权，则甲公司应按票据面 值确认短期借款，按实际收到的金额(即减去贴现息后的净额)与票据面值之间的差额确认 为财务费用。假定甲公司该票据贴现获得现金净额 115 830 元，则相关账务处理如下： 借：银行存款 115 830 财务费用 票据贴现 1 170 贷：短期借款 银行 117 000 七、可供出售金融资产的会计处理 (一)企业取得可供出售金融资产 1.股票投资 借：可供出售金融资产 成本(公允价值与交易费用之和) 应收股利(已宣告但尚未发放的现金股利) 贷：银行存款等 2.债券投资 借：可供出售金融资产 成本(面值) 应收利息(已到付息期但尚未领取的利息) 可供出售金融资产 利息调整(差额，也可能在贷方) 贷：银行存款等 (二)资产负债表日计算利息 借：应收利息(分期付息债券按票面利率计算的利息) 可供出售金融资产 应计利息(到期一次还本付息债券按票面利率计算的利息) 贷：投资收益(可供出售金融资产的期初摊余成本和实际利率计算确定的利息收入) 可供出售金融资产 利息调整(差额，也可能在借方) (三)资产负债表日公允价值变动 1.公允价值上升 借：可供出售金融资产 公允价值变动 贷：其他综合收益 2.公允价值下降 借：其他综合收益 贷：可供出售金融资产 公允价值变动 (四)将持有至到期投资重分类为可供出售金融资产 借：可供出售金融资产(重分类日按其公允价值) 持有至到期投资减值准备 贷：持有至到期投资 其他综合收益(差额，也可能在借方) (五)出售可供出售金融资产 借：银行存款等 贷：可供出售金融资产(账面价值) 其他综合收益(从所有者权益中转出的公允价值累计变动额，也可能在借方) 投资收益(差额，也可能在借方) 【教材例 9-6】209 年 5 月 20 日，甲公司从深圳证券交易所购入乙公司股票 1 000 000 股，占乙公司有表决权股份的 5%，支付价款合计 5 080 000 元，其中，证券交易税等 交易费用 8000 元，已宣告发放现金股利 72 000 元。甲公司没有在乙公司董事会中派出代 表，甲公司将其划分为可供出售金融资产。 209 年 6 月 20 日，甲公司收到乙公司发放的 208 年现金股利 72 000 元。 209 年 6 月 30 日，乙公司股票收盘价为每股 5.20 元。 209 年 12 月 31 日，乙公司股票收盘价为每股 4.90 元。 210 年 4 月 20 日，乙公司宣告发放 209 年现金股利 2 000 000 元。 210 年 5 月 10 日，甲公司收到乙公司发放的 209 年现金股利。 215 年 1 月 10 日，甲公司以每股 4.50 元的价格将股票全部转让，同时支付证券交 易税等交易费用 7 200 元。 假定不考虑其他因素，同时为方便计算，假定乙公司股票自 210 年 1 月 1 日至 214 年 12 月 31 日止价格未发生变化，一直保持为 4.90 元/股。 甲公司的账务处理如下： (1)209 年 5 月 20 日，购入乙公司股票 1 000 000 股 借：可供出售金融资产 乙公司股票 成本 5 008 000 应收股利 乙公司 72 000 贷：银行存款 5 080 000 乙公司股票的单位成本=(5，080，000-72 000)1 000 000=5.008(元/股) (2)209 年 6 月 20 日，收到乙公司发放的 208 年现金股利 72 000 元 借：银行存款 72 000 贷：应收股利 乙公司 72 000 (3)209 年 6 月 30 日，确认乙公司股票公允价值变动为 192 000 元(5.20-5.008) 1 000 000 借：可供出售金融资产 乙公司股票 公允价值变动 192 000 贷：其他综合收益 192 000 (4)209 年 12 月 31 日，确认乙公司股票公允价值变动为-300 000 元(4.90-5.20) 1 000 000 借：其他综合收益 300 000 贷：可供出售金融资产 乙公司股票 公允价值变动 300 000 (5)210 年 4 月 20 日，确认乙公司发放的 209 年现金股利中应享有的份额 100 000 元(2 000 0005%) 借：应收股利 乙公司 100 000 贷：投资收益 乙公司股票 100 000 (6)210 年 5 月 10 日，收到乙公司发放的 209 年现金股利 借：银行存款 100 000 贷：应收股利 乙公司 100 000 (7)210 年 1 月 1 日至 214 年 12 月 31 日止每年 12 月 31 日，乙公司股票公允价值 变动为 0，每年会计分录相同 借：可供出售金融资产 乙公司股票 公允价值变动 0 贷：其他综合收益 0 (此处可以不做分录) (8)215 年 1 月 10 日，出售乙公司股票 1 000 000 股 借：银行存款 4 492 800 投资收益 乙公司股票 407 200 可供出售金融资产 乙公司股票 公允价值变动 108 000 贷：可供出售金融资产 乙公司股票 成本 5 008 000 乙公司股票出售价格=4.501 000 000=4 500 000(元) 出售乙公司股票取得的价款=4 500 000-7 200=4 492 800(元) 出售乙公司股票时可供出售金融资产的账面余额=5 008 000+(-108 000)=4 900 000(元) 同时： 借：投资收益 乙公司股票 108 000 贷：其他综合收益 108 000 应从所有者权益中转出的公允价值累计变动额=192 000-300 000=-108 000(元)。 【教材例 9-7】209 年 1 月 1 日，甲公司支付价款 1 000 000 元(含交易费用)从上海 证券交易所购入 A 公司同日发行的 5 年期公司债券 12 500 份，债券票面价值总额为 1 250 000 元，票面年利率为 4.72%(假设全年按照 360 天计算)，于年末支付本年度债券利息(即 每年利息为 59 000 元)，本金在债券到期时一次性偿还。甲公司没有意图将该债券持有至 到期，划分为可供出售金融资产。 其他资料如下： (1)209 年 12 月 31 日，A 公司债券的公允价值为 1 200 000 元(不含利息)。 (2)210 年 12 月 31 日，A 公司债券的公允价值为 1 300 000 元(不含利息)。 (3)211 年 12 月 31 日，A 公司债券的公允价值为 1 250 000 元(不含利息)。 (4)212 年 12 月 31 日，A 公司债券的公允价值为 1 200 000 元(不含利息)。 (5)213 年 1 月 20 日，通过上海证券交易所出售了 A 公司债券 12 500 份，取得价款 1 260 000 元。 假定不考虑所得税、减值损失等因素。 计算该债券的实际利率 r： 59 000(1+r)-1+59 000(1+r)-2+59 000(1+r)-3+59 000(1+r)-4+(59 000+1 250 000)(1+r)-5=1 000 000 采用插值法，计算得出 r=10%。 表 9-3 单位：元 日 期 现金流 入 （a） 实际利息 收入 （b） =（d） 10% 已收回的 本金 (c)=(a)-(b) 摊余成本 余额(d)= 期初(d)- (c) 公允价值变 动额(e)=期 末(g)-期末 (d)-期初 (f) 公允价值 变动累计 金额(f)= 期初(f)+ 本期(e) 公允价 值 （g） 209 年 1 月 1 日 1 000 000 0 0 1 000 000 209 年 12 月 31 日 59 000 100 000 -41 000 1 041 000 159 000 159 000 1 200 000 210 年 12 月 31 日 59 000 104 100 -45 100 1 086 100 54 900 213 900 1 300 000 211 年 12 月 31 日 59 000 108 610 -49 610 1 135 710 -99 610 114 290 1 250 000 212 年 12 月 31 日 59 000 113 571 -54 571 1 190 281 -104 571 9 719 1 200 000 213 年 1 月 20 日 0 69 719* -69 719 1 260 000 -9 719* 0 1 260 000 小 计 236 000 496 000 -260 000 1 260 000 0 213 年 1 月 20 日 1 260 000 - 1 260 000 0 合 计 1 496 000 496 000 1 000 000 0 213 年 12 月 31 日 59 000 118 719* -59 719 1 250 000 小 计 295 000 545 000 -250 000 1 250 000 213 年 12 月 31 日 1 250 000 - 1 250 000 0 合 计 1 545 000 545 000 1 000 000 - *尾数调整 1 260 000+0-1 190 281=69 719(元) *尾数调整 1 250 000+59 000-1 190 281=118 719(元) *尾数调整 1 260 000-1 260 000-9 719=-9 719(元) 根据表 9-3 中的数据，甲公司的有关账务处理如下： (1)209 年 1 月 1 日，购入 A 公司债券 借：可供出售金融资产 A 公司债券 成本 1 250 000 贷：银行存款 1 000 000 可供出售金融资产 A 公司债券 利息调整 250 000 (2)209 年 12 月 31 日，确认 A 公司债券实际利息收入、公允价值变动，收到债券利 息 借：应收利息 A 公司 59 000 可供出售金融资产 A 公司债券 利息调整 41 000 贷：投资收益 A 公司债券 100 000 借：银行存款 59 000 贷：应收利息 A 公司 59 000 借：可供出售金融资产 A 公司债券 公允价值变动 159 000 贷：其他综合收益 159 000 (3)210 年 12 月 31 日，确认 A 公司债券实际利息收入、公允价值变动，收到债券利 息 借：应收利息 A 公司 59 000 可供出售金融资产 A 公司债券 利息调整 45 100 贷：投资收益 A 公司债券 10 4100 借：银行存款 59 000 贷：应收利息 A 公司 59 000 借：可供出售金融资产 A 公司债券 公允价值变动 54 900 贷：其他综合收益 54 900 (4)211 年 12 月 31 日，确认 A 公司债券实际利息收入、公允价值变动，收到债券利 息 借：应收利息 A 公司 59 000 可供出售金融资产 A 公司债券 利息调整 49 610 贷：投资收益 A 公司债券 108 610 借：银行存款 59 000 贷：应收利息 A 公司 59 000 借：其他综合收益 99 610 贷：可供出售金融资产 A 公司债券 公允价值变动 99 610 (5)212 年 12 月 31 日，确认 A 公司债券实际利息收入、公允价值变动，收到债券利 息 借：应收利息 A 公司 59 000 可供出售金融资产 A 公司债券 利息调整 54 571 贷：投资收益 A 公司债券 113 571 借：银行存款 59 000 贷：应收利息 A 公司 59 000 借：其他综合收益 104 571 贷：可供出售金融资产 A 公司债券 公允价值变动 104 571 (6)213 年 1 月 20 日，确认出售 A 公司债券实现的损益 借：银行存款 1 260 000 可供出售金融资产 A 公司债券 利息调整 59 719 贷：可供出售金融资产 A 公司债券 成本 1 250 000 公允价值变动 9 719 投资收益 A 公司债券 60 000 A 公司债券的成本=1 250 000(元) A 公司债券的利息调整余额=-250 000+41 000+45 100+49 610+54 571=-59 719(元) A 公司债券公允价值变动余额=159 000+54 900-99 610-104 571=9 719(元) 同时： 借：其他综合收益 9 719 贷：投资收益 A 公司债券 9 719 应从所有者权益中转出的公允价值累计变动额=159 000+54 900-99 610- 104 571=9 719(元) 假定甲公司购买的 A 公司债券不是分次付息，而是到期一次还本付息，且利息不是以 复利计算。此时，甲公司所购买 A 公司债券的实际利率 r 计算如下： (59 000+59 000+59 000+59 000+59 000+1 250 000)(1+r)-5=1 000 000 由此计算得出 r9.05%。 据此，调整上述表 9-3 中相关数据后如表 9-4 所示： 表 9-4 单位：元 日 期 现金流 入 （a） 实际利息收 入（b） =（d） 9.05% 已收回的 本金(c)=(a) -(b) 摊余成本 余额(d)= 期初(d)- (c) 公允价值变 动额(e)=期 末(g)-期末 (d)-期初(f) 公允价值 变动累计 金额(f)= 期初(f)+ 本期(e) 公允价 值 （g） 209 年 1 月 1 日 1 000 000 0 0 1 000 000 209 年 12 月 31 日 0 90 500 -90 500 1 090 500 109 500 109 500 1 200 000 210 年 12 月 31 日 0 98 690.25 -98 690.25 1 189 190.25 1 309.75 110 809.75 1 300 000 211 年 12 月 31 日 0 107 621.72 -107 621.72 1 296 811.97 -157 621.72 -46 811.97 1 250 000 212 年 12 月 31 日 0 117 361.48 -117 361.48 1 414 173.45 -167 361.48 -214 173.45 1 200 000 213 年 1 月 0 -154 154 173.45 1 260 000 214 0 1 260 20 日 173.45* 173.45* 000 小 计 0 260 000 -260 000 1 260 000 0 213 年 1 月 20 日 1 260 000 - 1 260 000 0 合 计 1 260 000 260 000 1 000 000 0 213 年 12 月 31 日 295 000 130 826.55* 164 173.45 1 250 000 小 计 295 000 545 000 -250 000 1 250 000 213 年 12 月 31 日 1 250 000 - 1 250 000 0 合 计 1 545 000 545 000 1 000 000 - *尾数调整 1 260 000+0-1 414 173.45=-154 173.45(元) *尾数调整 1 250 000+295 000-1 414 173.45=130 826.55(元) *尾数调整 1 260 000-1 260 000-(-214 173.45)=214 173.45(元) 根据表 9-4 中的数据，甲公司的有关账务处理如下： (1)209 年 1 月 1 日，购入 A 公司债券 借：可供出售金融资产 A 公司债券 成本 1 250 000 贷：银行存款 1 000 000 可供出售金融资产 A 公司债券 利息调整 250 000 (2)209 年 12 月 31 日，确认 A 公司债券实际利息收入、公允价值变动 借：可供出售金融资产 A 公司债券 应计利息 59 000 利息调整 31 500 贷：投资收益 A 公司债券 90 500 借：可供出售金融资产 A 公司债券 公允价值变动 109 500 贷：其他综合收益 109 500 (3)210 年 12 月 31 日，确认 A 公司债券实际利息收入、公允价值变动 借：可供出售金融资产 A 公司债券 应计利息 59 000 利息调整 39 690.25 贷：投资收益 A 公司债券 98 690.25 借：可供出售金融资产 A 公司债券 公允价