建筑企业、房地产企业的涉税难题处理及例解.ppt

建筑企业、房地产企业的涉税难题处理及例解,第一部分：建筑企业的涉税疑难问题处理,一、建筑安装发票中的税务处理,国税发200931第三十四条规定，企业在结算计税成本时其实际发生的支出应当取得但未取得合法凭据的，不得计入计税成本，待实际取得合法凭据时，再按规定计入计税成本。 关于印发进一步加强税收征管若干具体措施的通知（国税发2009114号）规定，未按规定取得的合法有效凭据不得在税前扣除。,一、建筑安装发票中的税务处理,国家税务总局关于认真做好2011年打击发票违法犯罪活动工作的通知（国税发【2011】25号）规定 ：“对检查发现的虚假发票，一律不得用以税前扣除、抵扣税款、办理出口退税(包括免、抵、退税)和财务报销、财务核算。”,一、建筑安装发票中的税务处理,同时 ，国税发【2011】25号）还规定：“对未按规定开具发票、开具假发票或虚开发票的、利用虚开发票等凭证虚增成本的、使用不符合税法规定的凭证列支成本费用的，要予以重点检查。”,一、建筑安装发票中的税务处理,营业税暂行条例实施细则规定：条例第六条所称符合国务院税务主管部门有关规定的凭证（以下统称合法有效凭证），是指： （一）支付给境内单位或者个人的款项，且该单位或者个人发生的行为属于营业税或者增值税征收范围的，以该单位或者个人开具的发票为合法有效凭证；,一、建筑安装发票中的税务处理,（二）支付的行政事业性收费或者政府性基金，以开具的财政票据为合法有效凭证； （三）支付给境外单位或者个人的款项，以该单位或者个人的签收单据为合法有效凭证，税务机关对签收单据有疑义的，可以要求其提供境外公证机构的确认证明； （四）国家税务总局规定的其他合法有效凭证。,一、建筑安装发票中的税务处理,合法有效凭证分为四大类，一是税务发票；二是财政收据；三是境外收据；四是自制凭证。各类凭证都有各自的使用范围，不可相互混用。 税务发票主要用在企业向境内单位或个人支付款项，且该单位或个人发生的行为属于营业税或者增值税征收范围的情况。发票一般包括增值税发票和普通发票，另外在部分特殊行业还使用专业发票。,一、建筑安装发票中的税务处理,财政收据主要用在企业向境内单位或个人支付的款项中，该单位或个人的行为不属于营业税或增值税征税范围的情况。 财政收据主要是指财政监制的各类票据，比如行政事业性收费收据、政府性基金收据、罚没票据、非税收入一般缴款书、捐赠收据、社会团体会费专用收据、工会经费拨缴款专用收据、行政事业单位资金往来结算票据、军队票据，也包括非财政监制的税收完税凭证等。,一、建筑安装发票中的税务处理,2、税前扣除的成本应符合的二大关键条件 与企业的生产经营有关：主要通过合同、协议和企业内部的各项制度来界定； 要有合法的凭证；何为合法的凭证呢？,一、建筑安装发票中的税务处理,3、税前扣除的成本发票应符合的条件 资金流、票流和物流的统一：银行收付凭证、交易合同和发票上的收款人和付款人和金额必须一致； 必须有真实交易的行为；,一、建筑安装发票中的税务处理,一、建筑安装发票中的税务处理,一、建筑安装发票中的税务处理,一、建筑安装发票中的税务处理,4、税前扣除的白条和收据的情形及应符合的条件 不需要开发票的情形： 给予农民的青苗补偿费； 工伤事故赔偿金； 职工解聘经济补偿金； 给予个人的拆迁补偿金； 自主经营食堂从菜市场购买的各种支出； 股权收购和资产收购支出； 经济合同违约支出；,一、建筑安装发票中的税务处理,4、税前扣除的白条和收据的情形及应符合的条件 白条和手据税前扣除应同时满足的条件： 一是符合不需要开发票的条件； 二是要有交易或提供劳务的合同； 三是收款人收取款项时立的收据； 四是收款人个人的身份证复印件；,一、建筑安装发票中的税务处理,5、税务局代开发票不可以税前扣除的情形 没有真实交易的行为； 没有交易或劳务合同的行为； 不在纳税地点所在税务局代开的发票；,一、建筑安装发票中的税务处理,6、税务局代开发票的控制点 由于到地税局去代开发票是要缴纳一定的综合税的，许多企业感到头疼的是，代缴的税不可以在企业的所得税前扣除，如果要在税前扣除代扣的税金，则必须去地税局代开发票前，与收款人签定合同或协议，而且协议或合同中的价格必须是税前价款，这样的话，以合同或协议中的价款进成本则在税前扣除了代扣的税款。,一、建筑安装发票中的税务处理,7、新发票管理办法的新规定情况 一是只有加盖发票专用章的发票才可以进成本 国务院关于修改中华人民共和国发票管理办法的决定 （中华人民共和国国务院令第587号 ）第九规定：“开具发票应当按照规定的时限、顺序、栏目，全部联次一次性如实开具，并加盖发票专用章。” 这应注意：原来的规定是加盖发票专用章或者财务专用章，办法修改后按照规定只能使用发票专用章了。,一、建筑安装发票中的税务处理,7、新发票管理办法的新规定情况 二是加大了对发票违法行为的惩处力度。 （1）提高了对发票违法行为的罚款数额。对虚开、伪造、变造、转让发票违法行为的罚款上限由5万元提高为50万元，对违法所得一律没收；构成犯罪的，依法追究刑事责任。,一、建筑安装发票中的税务处理,7、新发票管理办法的新规定情况 二是加大了对发票违法行为的惩处力度。 （2）对发票违法行为及相应的法律责任作了补充规定，包括：对非法代开发票的，与虚开发票行为负同样的法律责任；对知道或应当知道是私自印制、伪造、变造、非法取得或者废止的发票而受让、开具、存放、携带、邮寄或者运输的，以及介绍假发票转让信息的，由税务机关根据不同情节，分别处1万元以上5万元以下、5万元以上50万元以下的罚款，对违法所得一律没收。,一、建筑安装发票中的税务处理,7、新发票管理办法的新规定情况 三是增加了虚开发票的界定 新发票管理办法第22条规定：任何单位和个人不得有下列虚开发票行为： (1)为他人、为自己开具与实际经营业务情况不符的发票； (2)让他人为自己开具与实际经营业务情况不符的发票； (3)介绍他人开具与实际经营业务情况不符的发票。,一、建筑安装发票中的税务处理,8、刑法修正案(八)对发票犯罪的修改和补充 第十一届全国人大常委会第十九次会议于2011年2月25日通过的中华人民共和国刑法修正案(八)，对刑法做出了重要修改和补充。 （1）取消了虚开增值税专用发票罪，用于骗取出口退税、抵扣税款发票罪，伪造、出售伪造的增值税专用发票罪的死刑,一、建筑安装发票中的税务处理,8、刑法修正案(八)对发票犯罪的修改和补充（2）增加了虚开普通发票罪 刑法修正案(八)第三十三条规定，在刑法第二百零五条后增加一条，作为二百零五条之一：“虚开本法第二百零五条规定以外的其他发票，情节严重的，处二年以下有期徒刑、拘役或者管制，并处罚金。单位犯前款罪的，对单位判处罚金，并对其直接负责的主管人员和其他直接责任人员，依照前款的规定处罚。”这一规定增加的罪名为“虚开普通发票罪”。,一、建筑安装发票中的税务处理,8、刑法修正案(八)对发票犯罪的修改和补充（3）增加了非法持有伪造的发票罪 刑法修正案(八)第35条规定，在刑法第二百一十条后增加一条，作为第二百一十条之一：“明知是伪造的发票而持有，数量较大的，处二年以下有期徒刑、拘役或者管制，并处罚金；数量巨大的，处二年以上七年以下有期徒刑，并处罚金。 单位犯前款罪的，对单位判处罚金，并对其直接负责的主管人员和其他直接责任人员，依照前款的规定处罚。”这一规定增加的罪名为“非法持有伪造的发票罪”。 非法持有伪造的发票罪，是指明知是伪造的发票，而非法持有且数量较大的行为。,二、“甲供材”的营业税和企业所得税处理,（一）“甲供材”的营业税风险分析 “甲供材”的营业税风险体现在施工方没有就甲方提供给其进行施工的材料所含的价格没有并入营业额申报缴纳营业税。由于“甲供材”中的建筑材料是建设方或甲方购买的，建筑材料供应商肯定把材料发票开给了甲方，甲方然后把购买的建筑材料提供给施工企业用于工程施工，在实践中，大部分施工企业就“甲供材”部分没有向甲方开具建安发票而漏了营业税。,二、“甲供材”的营业税和企业所得税处理,（一）“甲供材”的营业税风险分析 例如，甲方与施工企业鉴定了一份100万元的“甲供材”建筑合同，假使甲方提供材料的价款为40万元，施工方提供的建筑劳务款为60万元，在这种情况下，很多施工企业向甲方开具的建安发票是60万元而不是100万元，如果开具60万元建安发票，则施工企业就是漏了40万元的营业额计算建筑业的营业税，应该向甲方开具100万元的建安发票或者按照100万元缴纳营业税而向甲方开具60万元的建安发票就没有营业税的税收风险，为什么呢？,二、“甲供材”的营业税和企业所得税处理,（一）“甲供材”的营业税风险分析 在实践中，施工方按照100万元作为营业税计税依据缴纳营业税而向甲方开具60万元的建安发票，根本行不通，因为在施工所在地的地税局的开票系统中，交多少税就开多少票，再税，即使可以按照100万的计税依据缴纳营业税而开出60万元的建安发票，甲方必须凭40万的材料发票和60万的建安发票入账，这在实践中得不到税务局的认可，即税务局不认可甲方的材料票进成本。,二、“甲供材”的营业税和企业所得税处理,（一）“甲供材”的营业税风险分析 根据中华人民共和国营业税暂行条例实施细则（财政部 国家税务总局第52号令）第十六条的规定，纳税人提供建筑业劳务（不含装饰劳务）的，其营业额应当包括工程所用原材料、设备及其他物资和动力价款在内，但不包括建设方提供的设备的价款。基于此规定，除了装饰劳务以外的建筑业的“甲供材”，但不包括建设方或甲方提供的设备的价款，需要并入施工方的计税营业额征收营业税，否则存在漏报建筑业营业税的税收风险。,二、“甲供材”的营业税和企业所得税处理,（二）“甲供材”的企业所得税风险分析 “甲供材”中的企业所得税风险主要体现在施工企业在计算企业所得税时，由于没有“甲供材”部分的材料发票而不能够在税前扣除，从而要多缴纳企业所 得税。由于“甲供材”中的材料是甲方购买的，材料供应商把材料销售发票开给了甲方，在实践当中，施工企业基于营业税风险的控制考虑，往往会把“甲供材”中的材料价款和建筑劳务价款一起开建安发票给甲方进行工程结算。,二、“甲供材”的营业税和企业所得税处理,（二）“甲供材”的企业所得税风险分析 例如，一项100万元的甲供材合同，其中甲方购买的材料为40万元，建筑劳务款为60万元，施工企业必须向甲方开具100万元的建安发票进行工程结算，才不会有40万元材料款漏缴营业税的风险。可是，施工企业开出100万元的建安发票，必须按照100万元记收入，基于此，施工企业在计算企业所得税时，没有40万元的材料发票成本，尽管实践当中，不少施工企业会凭从甲方领取材料的材料领料单和甲方购买材料发票的复印件进成本，但是，根据发票管理办法的规定，税务当局是不认可材料令料单和甲方提供的材料发票复印件进成本的，因此，甲方需要多缴纳40万元乘以25%的企业所得税。基于以上分析，“甲供材”对施工企业来讲，企业所得税风险较大。,二、“甲供材”的营业税和企业所得税处理,（三）“甲供材”税收风险的应对策略 针对“甲供材”中的税收风险问题，施工企业应该如何应对，笔者认为应从以下二方面来规避。 第一，施工企业不能与甲方签订纯建筑劳务的合同，因为，除了安装企业和装修企业外的建筑施工企业必须是”甲供材”的营业税那是义务人。（营业税暂行条例实施细则第十六条规定，除本细则第七条规定外，纳税人提供建筑业劳务（不含装饰劳务）的，其营业额应当包括工程所用原材料、设备及其他物资和动力价款在内，但不包括建设方提供的设备的价款。）,二、“甲供材”的营业税和企业所得税处理,（三）“甲供材”税收风险的应对策略 例如，一份建筑合同，材料款为30万元，建筑劳务款为70万元，施工企业与甲方签订70万元的纯建筑劳务合同，这样的话，施工企业只收取了甲方70万元劳务款，开70万元的建安发票给甲方，按照营业税法的规定，材料价款30万元应缴纳的营业税，在实践征管中也存在连带责任。（中华人民共和国税收征收管理法实施细则第四十九条规定，发包人或者出租人应当自发包或者出租之日起30日内将承包人或者承租人的有关情况向主管税务机关报告。发包人或者出租人不报告的，发包人或者出租人与承包人或者承担人承担纳税连带责任。），甲方也有连带缴纳甲供材的营业税的责任 .,二、“甲供材”的营业税和企业所得税处理,（三）“甲供材”税收风险的应对策略 第二，施工企业应该争取与甲方签订包工包料的合同。只有签订包工包料的合同，施工企业才不会存在营业税和企业所得税风险。如果甲方不同意与施工企业签订包工包料的合同，那施工企业该怎么办？我认为应该按照以下办法来操作：首先，施工企业与甲方必须签订包工包料的建筑合同；其次，建筑合同中的材料可以由甲方去选择材料供应商，有关材料采购事宜都由甲方去操办，但是，签订材料采购合同时，必须在合同中盖施工方的公章而不能够盖甲方的公章；,二、“甲供材”的营业税和企业所得税处理,（三）“甲供材”税收风险的应对策略 再次，材料采购款必须由甲方支付给材料供应商，但是施工企业、甲方和材料供应商三者间必须共同签订三方协议，即施工方委托甲方把材料采购款支付给材料供应商的委托支付令；最后，材料供应商必须把材料销售发票开给施工方，然后由甲方交给施工方。如果按照以上四个步骤操作，施工方与甲方签订的合同形式上是包工包料的合同，实质上是“甲供材”的合同，这对于甲方和施工方双方来讲都没有风险，因为，材料是甲方购买的，消除了对施工方会购买劣质建筑材料的嫌疑，对于施工方来讲，没有以上分析的营业税和企业所得税风险。,二、“甲供材”的营业税和企业所得税处理,（三）“甲供材”税收风险的应对策略 如果按照以上四个步骤操作，一方面可以消除甲方对施工方会购买劣质建筑材料的顾虑，另一方面可以使施工方不存在以上分析的“甲供材”存在的营业税和企业所得税风险。但是，这种操作不符合中华人民共和国建筑法的相关规定，存在一定的法律风险，中华人民共和国建筑法第二十五条规定：“按照合同约定，建筑材料、建筑构配件和设备由工程承包单位采购的，发包单位不得指定承包单位购入用于工程的建筑材料、建筑构配件和设备或者指定生产厂、供应商。”,二、“甲供材”的营业税和企业所得税处理,（三）“甲供材”税收风险的应对策略 基于此规定，甲方如果与施工方签定包工包料合同，就不能要求施工方到甲方指定的材料供应商那里购买材料。然而，该条规定是基于建筑承包人（施工企业）在与甲方签定包工包料合同的情况下，为保护施工承包者自行购买建筑材料而不受甲方指定材料供应商的干扰所进行的立法。如果施工方自愿放弃购买建筑材料而从中赚取材料差价的好处，与甲方达成协议按照以上分析的四个步骤进行操作，是符合中华人民共和国合同法中当事人自愿协商一致的合同订立原则，同时，对甲方购买材料部分依照税法履行营业税纳税义务，是合法合理的。因此，建筑承包人（施工企业）在与甲方签定包工包料合同的情况下，只要施工方自愿放弃购买建筑材料而由甲方购买不与中华人民共和国建筑法第二十五条规定相悖，可以按照以上四个步骤操作起到规避“甲供材”给施工方造成的营业税和企业所得税风险。,案例分析,某房地产开发企业，发包一工程，工程价款1000万元，其中甲方供材800万元，乙方劳务200万元。该公司以800万元增值税发票，200万元建安劳务发票入帐。800万元甲方供材是否需要缴建筑业营业税？由开发商缴还是由乙方缴？有无政策依据？,案例分析,分析： 营业税暂行条例第一条规定，在中华人民共和国境内提供本条例规定的劳务、转让无形资产或者销售不动产的单位和个人，为营业税的纳税人，应当依照本条例缴纳营业税。营业税暂行条例实施细则第十六条规定，除本细则第七条规定外，纳税人提供建筑业劳务（不含装饰劳务）的，其营业额应当包括工程所用原材料、设备及其他物资和动力价款在内，但不包括建设方提供的设备的价款。,案例分析,分析： 中华人民共和国税收征收管理法实施细则第四十九条规定：“发包人或者出租人应当自发包或者出租之日起30日内将承包人或者承租人的有关情况向主管税务机关报告。发包人或者出租人不报告的，发包人或者出租人与承包人或者承租人承担纳税连带责任。 ”,案例分析,分析： 依据上述规定，该房地产企业与建筑公司签订总价值为1000万的工程合同，其中工程合同内甲供材料800万，无论如何结算，建筑公司应按1000万缴纳“建筑业”营业税并向房地产企业开具建筑业发票。,案例分析,分析： 在建筑业征管中，由于特定“甲供材料”原因，工程发包方要求承包方在投标报价及工程竣工结算价中不含甲供材料的，工程承包方出具的建筑业专用发票不包括甲供材料的金额。承包方一般以开具建筑业发票金额，缴纳营业税。甲方30日内又不向主管税务机关备案报告“甲供材料”金额。因此，甲方发包人应承担纳税连带责任，应缴纳甲供材料费部分（800万元）的营业税额由工程发包方承担。因此，若与建筑公司签订总价值为200万的工程合同，建设单位提供材料情形，建筑公司在开具发票时，“甲供材料”价款不能作为发票开具金额。,二、“甲供材”的营业税和企业所得税处理,（四）应注意一种错误的做法：甲方转售材料 甲方自购材料，相关的增值税发票开具给甲方，甲方材料部分在“在建工程”中核算，列入开发成本。然后，甲方再将材料销售给乙方，缴纳增值税，并开具发票给乙方。乙方就工程造价合同金额开具建筑业发票给甲方，并缴纳营业税。甲方若领料以调拨单形式给乙方后，因乙方未按规定取得材料的合法发票，不能作为工程成本税前扣除。,二、“甲供材”的营业税和企业所得税处理,（五）甲供材中承包方的会计处理 虽然营业税计税依据包含甲供材料，但这只是征税的政策规定，不是会计账务处理的规定。对于提供建筑业劳务的承包方乙方来说，其实际收入中未包括甲供材料金额，因此，会计账务处理时仍按实际收入确认营业收入，同时按实际收入开具发票。,二、“甲供材”的营业税和企业所得税处理,（五）甲供材中承包方的会计处理 如，乙方承包一项建筑业工程业务，该项业务总金额1000万元，但合同约定甲方自行购买提供400万元建筑材料，乙方提供其余建筑业劳务（包含其余材料、设备、动力等）600万元。该项建筑业劳务营业税的计税依据为1000万元，营业税由乙方交纳。但乙方会计处理时按实际收入确认营业收入为600万元，并按600万元开具建筑业劳务发票给甲方。同时，按1000万元计税依据计算缴纳的营业税金及相关税费，税费计入“营业税金及附加”科目。,二、“甲供材”的营业税和企业所得税处理,（五）甲供材中承包方的会计处理 甲方可以按照实际支出确认成本，并以按规定取得的各种合法票据确认为资产的计税基础。按上例，发包方甲方如属于房地产开发企业建造可供销售的开发产品，可以将自己购买取得的建材发票400万元和乙方提供的建筑业劳务600万元合计1000万元，计入开发成本。如甲方属于其他单位建造固定资产，也可以将400万元支出与600万元的付款合计全部计入“在建工程”，后按规定转入“固定资产”核算。 上述业务处理中，乙方不需要因为按1000万元纳税而开具1000万元的建筑业劳务收入发票。甲方会计处理时，也不需要以1000万元建筑业发票入账核算。（但在实际中行不通，因为税务局纳税系统中无法按照1000万申报营业税而开具600万元的建安发票）,三、建设方代施工方支付水电费和扣押的质量保证金的税务处理,建设方代施工方支付水电费和扣押的质量保证金的涉税风险是操作不当，施工企业的企业所得税前无法扣除建设方代施工方支付的水电费和扣押的质量保证金。 建设方代施工方支付水电费的税务处理：施工方与建设方在签定建设合同时，必须在合同中明确规定建设方代施工方缴纳施工所消耗的水电费，其次是建设方必须把扣缴的水电费发票或水电费分割表和扣缴的水电费发票复印件交给施工方进行入账。,三、建设方代施工方支付水电费和扣押的质量保证金的税务处理,建设方扣押施工方的质量保证金的税务处理： 建筑施工企业应在项目工程竣工验收合格后的缺陷责任期内，认真履行合同约定的责任，缺陷责任期满后，及时向建设单位（业主）申请返还工程质保金。建设单位（业主）应及时向建造施工企业退还工程质保金（若缺陷责任期内出现缺陷，则扣除相应的缺陷维修费用）。,三、建设方代施工方支付水电费和扣押的质量保证金的税务处理,在同业主结算并扣除保证金时： 借：应收账款/其他应收款工程质量保证金 贷：工程结算 收回时： 借：银行存款 贷：应收账款/其他应收款工程质量保证金 在工程移交之后发生的保修费直接计入企业的当期损益。,四、设备安装和装修中的税务处理,（一） 设备安装和装修中的涉税风险 安装企业和装修企业的涉税风险是包工包料的情况下，设备价款和装修材料费用必须要缴纳营业税，特别是安装企业和装修企业是一般纳税人的情况下，设备和材料款在缴纳增值税的情况下还得缴纳营业税，存在重复纳税的风险。,四、设备安装和装修中的税务处理,（二） 设备安装和装修中的税务处理 1、法律依据 中华人民共和国营业税暂行条例实施细则（财政部 国家税务总局第52号令）第十六条规定：“纳税人提供建筑业劳务（不含装饰劳务）的，其营业额应当包括工程所用原材料、设备及其他物资和动力价款在内，但不包括建设方提供的设备的价款。”,四、设备安装和装修中的税务处理,财政部、国家税务总局关于营业税若干政策问题的通知（财税200316号）第三条（十三）规定，通信线路工程和输送管道工程所使用的电缆、光缆和构成管道工程主体的防腐管段、管件（弯头、三通、冷弯管、绝缘接头）、清管器、收发球筒、机泵、加热炉、金属容器等物品均属于设备，其价值不包括在工程的计税营业额中。 其他建筑安装工程的计税营业额也不应包括设备价值，具体设备名单可由省级地方税务机关根据各自实际情况列举。(该政策还是有效）,四、设备安装和装修中的税务处理,基于以上规定，装饰工程是由客户采购主要原材料和设备的，可不计入承揽方的营业额纳税，但如果出现由承揽方采购主要原材料和设备的情况，还是要依混合销售的规定并入营业额缴纳营业税。,四、设备安装和装修中的税务处理,2、税务处理 一是非一般纳税人的安装企业必须与建设方或甲方签定“甲供设备”合同；装修企业必须与建设方或甲方签定“甲供材”合同； 二是一般纳税人的安装企业和装修企业必须成立一家独立的子公司专门从事设备和装修材料的销售、批发和零售业务，该子公司与建设方或甲方签定设备和材料的采购合同，安装企业和装修企业与建设方签定安装合同和装修合同。,五、销售自产货物并提供建筑劳务的税务处理,（一） 销售自产货物并提供建筑劳务的涉税风险 提供销售自产货物并提供建筑劳务的涉税风险是： 1、地税局对销售自产货物部分要缴纳营业税，国税局对提供劳务部分要缴纳增值税。 2、如果纳税人分别核算了其货物的销售额和建筑业劳务的营业额，但不具有公允性或者没有分别核算，则会有两个税务机关对于其经济业务进行核定纳税。核定额高低主动权不在于纳税企业，难免陷入被动局面。 3 、一般纳税人的建筑施工企业发生销售自产货物的同时提供建筑劳务，向建设方开具的增值税专用发票不能抵扣营业税。,五、销售自产货物并提供建筑劳务的税务处理,（二） 销售自产货物并提供建筑劳务的税务处理 1、法律依据 国家税务总局关于纳税人销售自产货物并同时提供建筑业劳务有关税收问题的公告（国家税务总局2011年公告第23号）规定：“自2011年5月1日起，纳税人销售自产货物同时提供建筑业劳务，须向建筑业劳务发生地主管地方税务机关提供其机构所在地主管国家税务机关出具的本纳税人属于从事货物生产的单位或个人的证明。建筑业劳务发生地主管地方税务机关根据纳税人持有的证明，按本公告有关规定计算征收营业税。,五、销售自产货物并提供建筑劳务的税务处理,（二） 销售自产货物并提供建筑劳务的税务处理 1、法律依据 中华人民共和国增值税暂行条例实施细则（财政部 国家税务总局第50号令）第六条规定：“ 纳税人的下列混合销售行为，应当分别核算货物的销售额和非增值税应税劳务的营业额，并根据其销售货物的销售额计算缴纳增值税，非增值税应税劳务的营业额不缴纳增值税；未分别核算的，由主管税务机关核定其货物的销售额： 销售自产货物并同时提供建筑业劳务的行为； ）财政部、国家税务总局规定的其他情形。”,五、销售自产货物并提供建筑劳务的税务处理,（二） 销售自产货物并提供建筑劳务的税务处理 1、法律依据 国家税务总局财政部关于部分货物适用增值税低税率和简易办法征收增值税政策的通知（财税20099号）规定：一般纳税人销售自产的下列货物，可选择按照简易办法依照6%征收率计算缴纳增值税：,五、销售自产货物并提供建筑劳务的税务处理,（二） 销售自产货物并提供建筑劳务的税务处理 1、法律依据 （1）建筑用和生产建筑材料所用的砂、土、石料。 （2）以自己采掘的砂、土、石料或其他矿物连续生产的砖、瓦、石灰（不含粘土实心砖、瓦）。 （3）商品混凝土（仅限于以水泥为原料生产的水泥混凝土）。,五、销售自产货物并提供建筑劳务的税务处理,（二） 销售自产货物并提供建筑劳务的税务处理 1、法律依据 一般纳税人选择简易办法计算缴纳增值税后，36个月内不得变更。 同时，按简易办法征收增值税的不得抵扣进项税额,五、销售自产货物并提供建筑劳务的税务处理,（一） 销售自产货物并提供建筑劳务的税务处理 1、法律依据 国家税务总局关于纳税人销售自产货物提供增值税劳务并同时提供建筑业劳务征收流转税问题的通知（国税发2002117号）第三条关于自产货物范围问题。（国税发20097号宣布该条规定作废） 本通知所称自产货物是指： 1、金属结构件：包括活动板房、钢结构房、钢结构产品、金属网架等产品； 2、铝合金门窗； 3、玻璃幕墙； 4、机器设备、电子通讯设备； 5、国家税务总局规定的其他自产货物。,案例分析,A建筑公司2011年1月承接一家房地产开发企业造价为5000万元的工程，同时将该工程中铝合金门窗安装部分分包给B公司施工，结算价款为500万元，其中材料价款350万元，安装费为150万元。B公司从事铝合金门窗生产销售并负责建筑安装。A公司与B公司均具备建筑业施工资质。 2011年4月，B公司工程施工完毕，结算时，B公司提供给A公司增值税发票350万元，营业税发票150万元。A公司想了解，B公司给其开具的发票形式及该种情形下营业额的计算方法是否正确。,案例分析,B公司应如何开具发票 根据营业税实施细则第七条规定，纳税人提供建筑业劳务的同时销售自产货物的混合销售行为，应当分别核算应税劳务的营业额和货物的销售额，其应税劳务的营业额缴纳营业税，货物销售额不缴纳营业税；未分别核算的，由主管税务机关核定其应税劳务的营业额。同时，根据增值税实施细则第六条规定，纳税人销售自产货物并同时提供建筑业劳务的行为的混合销售行为，应当分别核算货物的销售额和非增值税应税劳务的营业额，并根据其销售货物的销售额计算缴纳增值税，非增值税应税劳务的营业额不缴纳增值税；未分别核算的，由主管税务机关核定其货物的销售额。,案例分析,B公司应如何开具发票 因此，B公司属于提供建筑业劳务并同时销售自产铝合金门窗的行为，应分别核算门窗销售额和安装收入营业额，并应根据门窗销售额350万元计算缴纳增值税，按安装收入150万元的营业额计算缴纳营业税。即应给A公司提供350万元的增值税发票和150万元的营业税发票。,案例分析,总包A公司如何计算营业额 根据营业税暂行条例第五条规定，纳税人将建筑工程分包给其他单位的，以其取得的全部价款和价外费用扣除其支付给其他单位的分包款后的余额为营业额。可见，总承包人的分包工程款在计算营业额时是可以扣除的。 对于如果分包方承接的是“提供建筑业劳务同时销售自产货物”分包工程，在这个问题上，我们可以看出，对于A公司而言，分包给B公司的工程是一个完整的分包工程，其500万元的价款属于营业税暂行条例第五条中规定的“其支付给其他单位的分包款”，而不应该因为B公司在分包活动中提供了自产铝合金门窗而不允许A公司全额扣除分包工程款，否则会对A公司造成税负的不合理。因此，A公司在计算计税营业额时，应准予扣除分包给B公司的500万元的分包工程款。,案例分析,总包A公司如何计算营业额 但在实际税收征管中，分包方必须向总包开具建安发票才可以进行差额抵扣，这对销售自产货物并提供建筑劳务的分包人来讲，多缴纳了销售货物部分的营业税（重复纳税了），只有广州地税是认同售自产货物并提供建筑劳务的分包人向总包开具的增值税发票可以作为为总包方差额计税的凭证。,六、建筑施工企业预收账款处理的税务处理,正确的涉税处理办法： 收到预收款时的营业税及附加不计入“营业税金及附加”，而计入“应交税费营业税”的借方，等到工程结算时，按照完工百分比法确认的收入时，再把“应交税费营业税”的借方转入“营业税及附加”的借方，从而反映到利润表中。,案例分析,某路桥工程有限公司系一家具有二级施工资质的施工企业，于2011年1月与客户签订了一项总额为5000万元的公路施工承包合同，3月份已全面开工，计划在2012年9月完工，预计该工程的总成本为4500万元，2月份根据合同预收工程款300万元已如期到账，2011年合同约定发包方的付款日期分别是7月30日1500万元、11月30日1200万元。假设至2010年末工程实际发生成本2700万元，已结算工程价款1800万元，假设采用完工百分比法进行核算，该公司2011年预收账款的财税处理如下：,案例分析,（1）收到预收工程款时的账务处理： 借：银行存款 300万 贷：预收账款 300万 （2）缴纳预收账款的营业税时: 借：应交税费营业税 9万 贷：银行存款（或现金） 9万 合同约定付款日期所缴纳的营业税同此分录，营业税为81万。,案例分析,（3）登记发生成本时： 借：工程施工 合同成本 2700万 贷：银行存款、原材料、应付职工薪酬、累计折旧等 2700万 （4）年底确认收入时： 完工程度2700450060%，收入为500060%3000万元，毛利为（50004500）60%300万元。 借：主营业务成本 2700万 工程施工毛利 300万 贷：主营业务收入 3000万,案例分析,（5）提取收入的营业税金时： 借：营业税金及附加 90万 贷：应交税费营业税 90万 （6）登记已结算工程款时： 借：预收账款 300万 应收账款 1500万 贷：工程结算 1800万 从以上会计处理来看，“不计入营业税金及附加法”在确认收入时，再将相关的税费一并结转，符合配比原则与会计制度，但使应交税金营业税科目出现借方余额，会计报表上出现负数，亦使人产生误解，以为是企业多交的税费。,六、建筑施工企业预收账款处理的税务处理,实践中的有税收风险的账务处理法： 1、当收到发包方的预收款时，就把营业税及附加计入“营业税金及附加”，反映到利润表中，而不依照工程的进度而按照完工百分比法分次计入“营业税金及附加”。,案例分析,某路桥工程有限公司系一家具有二级施工资质的施工企业，于2011年1月与客户签订了一项总额为5000万元的公路施工承包合同，3月份已全面开工，计划在2012年9月完工，预计该工程的总成本为4500万元，2月份根据合同预收工程款300万元已如期到账，2011年合同约定发包方的付款日期分别是7月30日1500万元、11月30日1200万元。假设至2010年末工程实际发生成本2700万元，已结算工程价款1800万元，假设采用完工百分比法进行核算，该公司2011年预收账款的财税处理如下：,案例分析,（1）收到预收工程款： 借：银行存款 300万 贷：预收账款 300万 （2）计提预收账款税金： 借：营业税金及附加 9万 贷：应交税费营业税 9万 计提合同约定付款日期缴纳的营业税同此分录，营业税为81万元。 （3）缴纳预收账款营业税： 借：应交税费营业税 9万 贷：银行存款（或现金） 9万 合同约定付款日期所缴纳的营业税同此分录，营业税为81万元。,案例分析,（4）登记发生成本： 借：工程施工 2700万 贷：银行存款、原材料、应付职工薪酬、累计折旧等 2700万 （5）年底确认收入： 完工程度2700450060%，收入为500060%3000万元，毛利为（50004500）60%300万元。 借：主营业务成本 2700万 工程施工毛利 300万 贷：主营业务收入 3000万,案例分析,（6）登记已结算工程款： 借：预收账款 300万 应收账款 1500万 贷：工程结算 1800万 “计入营业税金及附加法”对企业的损益产生影响，进而影响到预交企业所得税，对企业有一定的益处。如果企业预收账款在年底全部转为收入的情况下。其对应产生的营业税及附加自然在企业所得税税前扣除，但如果企业年底没有收入或确认的收入小于预收账款，其所对应（缴纳）的税费能否在企业所得税税前扣除（包括按合同规定的付款日期所产生的税费），普遍的观点认为是可以在企业所得税前扣除。,六、建筑施工企业预收账款处理的税务处理,实践中的有税收风险的账务处理法： 2、 “实际结算法”。在实际工作中，尤其是一些中小施工企业中，完工百分比法基本被摒弃不用，成为理论上的核算方法，工作量法则有少量施工企业采用，更多的施工企业是以与发包方的结算金额来确认收入。,案例分析,某路桥工程有限公司系一家具有二级施工资质的施工企业，于2011年1月与客户签订了一项总额为5000万元的公路施工承包合同，3月份已全面开工，计划在2012年9月完工，预计该工程的总成本为4500万元，2月份根据合同预收工程款300万元已如期到账，2011年合同约定发包方的付款日期分别是7月30日1500万元、11月30日1200万元。假设至2010年末工程实际发生成本2700万元，已结算工程价款1800万元，假设采用完工百分比法进行核算，该公司2011年预收账款的财税处理如下：,案例分析,（1）收到预收工程款： 借：银行存款 300万 贷：预收账款 300万 （2）缴纳预收账款营业税： 借：应交税费营业税 9万 贷：银行存款（或现金） 9万 合同约定付款日期所缴纳的营业税同此分录，营业税为81万元。,案例分析,（3）登记发生成本： 借：工程施工合同成本 2700万 贷：银行存款、原材料、应付职工薪酬、累计折旧等 2700万 （4）年底确认收入： 借：预收账款 300万 应收账款 1500万 贷：主营业务收入 1800万,案例分析,（5）提取收入税金： 借：营业税税金及附加 54万 贷：应交税费营业税 54万 （6）确认成本： 借：主营业务成本 2700万 贷：工程施工 2700万,案例分析,“实际结算法”不符合会计制度与税法的规定，但却得到了社会的默认而被大量采纳，成为会计核算中的“潜规则”，表面原因是施工企业工程款回收问题所致，实质上是社会诚信程度下降的体现。合同所约定的工程款与实际结算的工程款往往不符，加之其他各种因素，如施工企业垫资施工，工程完工后发包方不及时结算或结算后又不付款等，结果是纳税人在按会计制度或税法的规定在确认收入后却无力支付税款。比较而言，“实际结算法”结算的工程款为发包方所认可，对企业的现金流有所保证，也可以相对及时地解缴税款，这也是其流行的主要原因。,七、总分包间的三种会计处理,企业会计制度、施工企业会计核算办法以及2006年颁布的企业会计准则第15号建造合同中均没有对分包工程的会计核算作出明确的规定。目前在施工企业会计实践中，对分包工程的会计处理方法主要有两种：第一种作法将分包的工程收入纳入本公司的收入，将所支付的分包工程款作为本公司的施工成本，与自己承建的工程做同样的处理；第二种作法视分包工程与自己没有关系，分包工程的收入和支出均不通过本公司收支体系核算。,七、总分包间的三种会计处理,比较而言，第一种作法的特点是全面反映了总承包方的收入与成本，与建筑法、合同法中对总承包人相关责任和义务的规定是吻合的；第二种作法尽管和营业税暂行条例有关“总承包企业以工程的全部承包额减去付给分包人的价款后的余额为营业额”的规定匹配较好，但却没有全面反映总承包方的收入与费用；再者，按第一种作法确认的收入与营业税暂行条例营业额的差异，属于会计规定与税法规定的正常差异，并不影响对分包工程的会计核算。因此，承包方企业在核算分包工程在各会计期间的营业收入与费用时，可按照第一种作法的进行账务处理。,案例分析：在总包方代扣代缴分包营业税的情况下,乙建筑公司承包一项工程，工期10个月，总承包收入8000万元，其中装修工程2000万元，分包给丁公司承建。乙公司完成工程累计发生合同成本5500万元，项目在当年12月份如期完工。其账务处理如下： 乙公司完成项目发生成本费用时， 借：工程施工合同成本 55000000 贷：原材料等 55000000 收到甲方一次性结算的总承包款时， 借：银行存款 80000000 贷：工程结算 80000000,案例分析：在总包方代扣代缴分包营业税的情况下,计提营业税金及代扣营业税时， 计提营业税金（80002000）x3180（万元） 应代扣营业税2000x360（万元） 借：营业税金及附加 1800000 应付账款 600000 贷：应交税费应交营业税 2400000 缴纳营业税时， 借：应交税费应交营业税 2400000 贷：银行存款 2400000,案例分析：在总包方代扣代缴分包营业税的情况下,分包工程完工验工结算时， 借：工程施工合同成本 20000000 贷：应付账款 20000000 支付工程款时， 借：应付账款 19400000 贷：银行存款 19400000,案例分析：在总包方代扣代缴分包营业税的情况下,乙公司确认该项目收入与费用时， 借：主营业务成本 75000000 工程施工合同毛利5000000 贷：主营业务收入 80000000 工程结算与工程施工对冲结平时， 借：工程结算 80000000 贷：工程施工合同成本 75000000 合同毛利 5000000,案例分析：在总包方不代扣代缴分包营业税的情况,乙建筑公司承包一项工程，工期10个月，总承包收入8000万元，其中装修工程2000万元，分包给丁公司承建。乙公司完成工程累计发生合同成本5500万元，项目在当年12月份如期完工。其账务处理如下： 乙公司完成项目发生成本费用时， 借：工程施工合同成本 55000000 贷：原材料等 55000000 收到甲方一次性结算的总承包款时， 借：银行存款 80000000 贷：工程结算 80000000,案例分析：在总包方不代扣代缴分包营业税的情况,计提营业税金时 计提营业税金（80002000）x3180（万元） 借：营业税金及附加 1800000 贷：应交税费应交营业税 1800000 缴纳营业税时 借：应交税费应交营业税 1800000 贷：银行存款 1800000,案例分析：在总包方不代扣代缴分包营业税的情况,分包工程完工验工结算时 借：工程施工分包成本 19400000 分包成本（营业税金及附加） 600000 贷：应付账款 20000000 支付工程款时 借：应付账款 20000000 贷：银行存款20000000,案例分析：在总包方不代扣代缴分包营业税的情况,乙公司确认该项目收入与费用时 借：主营业务成本 74400000（ 19400000 +55000000 ） 应交税费应交营业税600000 工程施工合同毛利5000000 贷：主营业务收入 80000000 工程结算与工程施工对冲结平时 借：工程结算 80000000 贷：工程施工合同成本75000000 合同毛利5000000,案例分析：在总包方不代扣代缴分包营业税的情况,根据分包人提供的发票,到主管税务机关退还营业税及附加: 借:银行存款 600000 贷:应交税费应交营业税 600000,案例分析：在建设单位代扣代缴总包和分包营业税的情况,乙建筑公司承包一项工程，工期10个月，总承包收入8000万元，其中装修工程2000万元，分包给丁公司承建。乙公司完成工程累计发生合同成本5500万元，项目在当年12月份如期完工。其账务处理如下： 乙公司完成项目发生成本费用时， 借：工程施工合同成本 55000000 贷：原材料等 55000000 收到甲方一次性结算的总承包款时， 借：银行存款 77600000 应交税费应交营业税2400000 贷：工程结算 80000000,案例分析：在建设单位代扣代缴总包和分包营业税的情况,计提营业税金及代扣营业税时 计提营业税金（80002000）x3180（万元） 应代扣营业税2000x360（万元） 借：营业税金及附加 1800000 应付账款 600000 贷：应交税金应交营业税 2400000,案例分析：在建设单位代扣代缴总包和分包营业税的情况,分包工程完工验工结算时 借：工程施工合同成本 20000000 贷：应付账款 20000000 支付工程款时 借：应付账款 19400000 贷：银行存款 19400000,案例分析：在建设单位代扣代缴总包和分包营业税的情况,乙公司确认该项目收入与费用时 借：主营业务成本 75000000 工程施工合同毛利5000000 贷：主营业务收入 80000000 工程结算与工程施工对冲结平时 借：工程结算 80000000 贷：工程施工合同成本 75000000 合同毛利 5000000,八、建筑工地临时食堂开支的税务处理,1、如果施工企业给民工购买了三险一金，签定劳动合同并代扣个人所得税，则建筑工地临时食堂开支应计入“职工福利费”； 2、如果工地上的民工是劳务派遣公司派遣的，则建筑工地临时食堂开支不可以计入“职工福利费”，应在“工程施工间接费用”核算。,九、建筑施工企业边角料的税务处理,涉税风险： 建筑施工企业的边角料主要是工地上的余料和废品类。有不少施工企业在销售边角料时往往不做收入，甚至是账外循环，有的虽然做收入，但在“营业外收入”科目反映，漏了营业税。,九、建筑施工企业边角料的税务处理,涉税风险控制策略： 施工企业的边角料销售收入，应该在“其他业务收入”科目进行会计核算，如果残余料等边角料的成本已经计入合同成本，应该先冲减合同成本，在按照销售业务处理；工地残余料的销售，需要按照3%缴纳增值税，即按照销售额（1+3%）3%，到国税局代开普通销售发票。,十、施工企业现场自制混凝土用于本企业承建工程的税务处理,（一）法律依据 根据中华人民共和国增值税暂行条例实施细则（财政部、国家税务总局令2008年第50号）规定： “第四条 单位或者个体工商户的下列行为，视同销售货物： （四）将自产或者委托加工的货物用于非增值税应税项目； 第六条纳税人的下列混合销售行为，应当分别核算