关于按性质进行无形资产分类的探讨

对按性质进行无形资产分类的探讨信息分类：理论前沿加入时间：2001年12月1日12:18文章出处：评估专家网文章作者：丁 钰本文被选入了无形资产研究全国第二届无形资产理论与实务研讨会论文集中国财政经济出版社2001年3月。对按性质进行无形资产分类的探讨指导教师：王景升作者：丁钰当今世界，科学技术飞速发展，生产方式的进步日新月异，一日千里。作为资产的一种，无形资产正以崭新的面貌进入世界，成为推动生产力发展和社会进步的一支生力军。在生产领域，无形资产正在逐渐取代有形资产的位置，成为企业资产的重要组成部分。但是，由于种种原因，我国的无形资产评估理论还是很不完善，远远不能满足实际工作的需要。在无形资产评估的基本理论中，还存在着许多疑点和值得讨论的问题。在这里笔者拟就一种比较流行的无形资产分类方法谈一些自己的观点。一、按性质对无形资产的分类无形资产的情况复杂多样，对无形资产的分类方法也是多种多样，分类角度和分类标准也各不相同。一种比较流行的分类是按无形资产的性质对其分类。（一）、流行的观点流行的观点是按性质将无形资产分为四类：、知识型无形资产。主要包括：专利权、非专利技术、计算机软件、著作权（版权）、商标权等。、权利型无形资产。主要包括：土地使用权、许可证、特许经营权、专利权等。、关系型无形资产。主要包括：顾客名单、销售网络、有组织的员工等。、其他无形资产。指不包括在上述三类无形资产中的无形资产，如商誉等。笔者认为，这种观点有其不妥之处，所以，总结个人看法，提出以下分类。（二）、作者的观点我认为，按性质无形资产应当分为三类：、权利型无形资产：包括专利权、非专利技术、计算机软件、著作权（版权）、商标设计、土地使用权、开矿权、租赁经营权、特许经营权、专营专卖权、许可证、优惠融资条款等。、关系型无形资产：包括顾客名单、销售网络、有组织的员工等。（关系型无形资产也可以称为“管理型无形资产”）、经营效果型无形资产：包括产品商标权（品牌）和商誉。二、两种分类的比较与分析从第一部分可以看到，笔者按性质将无形资产分为三类。其中，第一类（权利型无形资产）基本上是将流行分法的第一类（知识型无形资产）剔除商标权后与第二类（权利型无形资产）合并，统称为“权利型无形资产”；第二类（关系型无形资产）基本上与流行分法的第二类相同，但笔者认为还可以将之称为“管理型无形资产”；笔者所分的第三类是将产品商标权（而不是笼统的“商标权”）和商誉归为一类，称为“经营效果型无形资产”。具体分析如下（一）、由“技术的价值”产生的问题有一种提法人们经常使用，也为人们所普遍接受。那就是所谓的“评估技术的价值”。在无形资产评估的具体实践中，人们也常常会接触到这样的说法，即“55企业以价值55元的专利技术折合等值的货币资金投资入股”，“企业拥有价值55元人民币的”等等。人们普遍认为，一项技术类无形资产的价值也就是企业因拥有技术而给企业带来的收益和实惠的货币表现。笔者认为，以上的看法中存在着曲解。事实上，在进行技术类无形资产有关价值的评估时，应当分清“技术的价值”，“技术所有权（产权）的价值”和“技术使用权的价值”三个概念。首先假定不考虑无形资产的使用情况，认为所评价的技术均处于最佳使用状态。1、技术的价值从某项技术的形成成本和带来收益两个角度考察。、形成成本一项技术的产生从宏观角度讲是社会生产力水平整体进步的结果；从微观角度来看，新技术的产生又是在某个具体的生产单位支付了一定的代价后最终获得的。按照流行的说法，企业自创技术的成本应当等于开发研制人员的工资、开发研制涉及的试验费用等之和。姑且先不考虑我国企业支付给技术人员的工资是否合理（事实上是不合理的）；实际上，单独企业开发研制工作成功的背后，有大量同类的开发研制工作在该企业之外正同时地进行着。单一生产单位所支付的成本只是技术形成成本的组成部分，该项技术的实际形成成本中至少还要包含社会其他生产单位支付的机会成本。对于单一生产单位而言，其支付的代价只是形成了企业相对垄断支配该项技术的权利（也就是对该技术拥有直接的产权）。带来收益当使用收益法来评价一项技术的价值时应当注意，该项技术能够带来的收益不能仅仅局限于首先使用该技术的生产单位在应用该技术后获得的好处，而应当是在应用该技术后，为全社会带来的社会必要劳动的节约。当然，前提是该技术在社会上并未完全普及，仍然存在由于垄断带来的超额利润。在技术实现了完全普及后，社会生产力就实现了“一次进步”，社会必要劳动时间的内涵也将随之变化，技术的价值也会随之降低，甚至会降为零或负值。反映在生产中就是该项技术带来的“超额利润”减少或消失，产生了对技术创新的需求。2、技术所有权（产权）的价值评价技术所有权的成本标准同评价技术价值的成本标准一样难于把握，都要考虑大量外部因素的影响。同时，由于从事无形劳动劳动者的报酬标准比较难于衡量，尤其在我国，人们对无形劳动还不够重视，所以从形成成本考察技术所有权价值的实践意义不大。笔者认为，从带来收益的角度分析技术所有权的价值比较有实践意义。这里所说的“为企业带来收益”确切地讲是指企业在使用了该项技术后给企业带来的影响（这种影响可能是积极的也可能是消极的）。具体有三种情况：、企业将技术直接应用于生产当中。、企业将技术应用于生产，同时也可能向其他企业让渡一部分（或全部）对该技术的产权。、企业不将技术应用于生产领域而是专门从事技术产权（特许使用权）的转让。显然，三种利用方式都可以分别实现对技术所有权的最佳使用。其中，技术产权的转让包含了对所有权的整体转让和转让特许使用权两种情况。利用技术进行投资也应当看作是技术产权转让的一种特殊形式。3、技术使用权的价值企业对技术使用权的利用是局限于将之应用于生产或无保留转让或对外投资。相对于对技术的所有权而言，技术使用权是一种不完全的产权。企业对它的利用较对技术产权的利用要简单，在这里就不做过多的叙述了。在目前理论界的研究中，对“技术的价值”和“技术产权的价值”并未做明确区分。只是笼统地将之归为专利权和专有技术等。“技术使用权的价值”也只是被简单地作为特许经营权等的一部分。从前面的分析可以看到，事实上，对于某一特定的生产单位而言，评估“技术的价值”并没有多大的意义，它只是衡量生产发展和社会进步的一个标准。在无形资产评估实践中进行的实际上是对技术的完全产权（所有权）的评估。技术产权（完全和不完全）的价值是技术价值的派生产物，在技术本身的价值消失后，技术产权的价值也会随之消亡。前面的分析是假定了技术在社会上处于最佳使用状态，技术产权得到了充分的利用。当技术没有被最佳使用，技术产权没有得到充分利用时，应视其具体情况分别评价，其思路与其他类资产的评估相类似（如区别续用前提和非续用前提，辨别资产是否作为企业整体评估的一部分进行评估等）。（二）、商誉确认中的有关问题一般地，商誉的评估被认为是无形资产评估中情况最复杂，最令人难以把握的例子。商誉之所以复杂，首先在于它的形成；其次在于它的性质归属；最后，它于其他类资产之间的关系很复杂，情况变化多端，难以将之独立区分出来。1、商誉的产生笔者认为，商誉可以认为是对企业经营管理各方面的一个综合评价。我国会计理论界的主流观点认为商誉只是能在企业发生整体转让时才有可能产生的“无直接缘由的”价值增值。而资产评估界则把目前理论上认识得比较浅，了解得还很不充分的那一部分无形资产一概归入商誉的范畴。笔者认为，商誉体现了其他市场主体对某一特定市场主体的承认程度。会计上的所谓企业重估增值说只是对商誉的一种表面上的、机械的描述，根本不能用于解释商誉的产生。笔者的看法是，商誉产生自并有别于企业综合经营管理上的创新。2、商誉的性质目前流行的观点普遍承认商誉的性质不同于其他类型的无形资产，但是也很少有人对之作出比较明确的界定。笔者的观点是，商誉带有一定权益资产的性质，企业有权从其所拥有的商誉中获取收益；商誉体现了生产单位与其他市场主体之间关系的融洽程度；商誉的产生是以其他各类资产的有效组合和高效运作为基础的。所以可以得出这样得结论：商誉是企业资源有效结合的产物，是介于权利型无形资产和关系型无形资产之间的一种无形资产。它决不是“其他无形资产”，笔者认为可以将其描述为“经营效果类无形资产”。3、区分商誉和几类无形资产在资产评估实际操作中，有很多人认为商誉与专利权（以专利权为代表的知识产权）有时是无法分割开来的。笔者认为，这种说法有其不妥之处，商誉的评估与专利权的评估是完全可以分割开来的。在具体的评估业务中，谈不上商誉和专利权的重复问题。所说的专利权与商誉之间关系密切，应当理解为专利权在商誉的形成中起到了重要的作用。专利权使企业现有的经济资源能够更加有效地结合在一起，使企业能够开发出最大的生产潜力，取得最佳的经营效果。商誉就是对企业经营效果的一种描述。笔者认为，企业产品商标权的价值是对企业商誉价值的一种体现。在进行企业无形资产的评估时，不应当在评估商誉的同时再行评估产品商标权；同样，如果企业（生产企业）产品商标权的价值很低，也在一个侧面上反映了企业商誉的价值不高。这里，产品商标权不同于“商标权”这一笼统的概念。产品商标权是以企业拥有的商誉为基础，使商誉与实际的生产经营相结合的结果，是商誉的派生产物。也可以简单地称产品商标权为“品牌”。需要指出的是，虽然产品商标权与商誉不应同时评估，但是单独评估商誉或产品商标权的作法是有现实意义的。原因是，企业的商誉价值未必完全在其产品商标权上体现；当企业拥有多个产品品牌时，单一某个品牌显然不能完全反映企业商誉的整体面貌，只能理解成是对商誉的一项分割。企业商誉的价值也不一定会小于或等于企业各项产品商标权价值的机械加总。在各项产品商标权有机结合的过程中，各项产品商标权所体现的企业商誉要有一定的重复。具体重复多少，笔者认为应当结合产品商标权背后代表的产品在企业营销中的地位和企业的经营管理等其他具体情况依经验数据对之进行间接估测。理论界有观点认为，产品商标权的价值体现了专利权的价值，二者可能会有一定的重复。笔者认为这种说法是不妥当的。这种观点的出发点是，产品商标权背后必然有相应的产品，而产品的生产必然要应用到一种或几种专利技术、生产诀窍等“知识产权类”无形资产。所以，产品商标权价值的高低也就反映了专利技术的好坏。笔者认为，这种推断是错误的。首先，依前文所述，以单个企业的效益来评价某项技术的好坏是没有现实意义的，技术的好坏只能通过其对生产发展的整体作用效果来反映，而不是对专利权的评价。实际上，商标权不能体现专利权的价值，但可以体现企业对专利的利用效率和企业专利的更新频率（当然，这也是一种间接的反映）。人们选择商标（品牌）的心理很大程度上是看中标有该商标的产品“更好用”而不是简单的“好用”。最后要指出的是，产品商标权的价值决不是商标设计方案的价值。商标设计方案属于设计构思，可以理解为外观设计，是商标权的一种，但不是形成产品商标权价值的根源。三、结论根据笔者在第三部分的分析，笔者提出了前文的分类方法。对无形资产的有效分类是有效地确认被评资产，正确评估资产价值，保证评估结果准确无误的前提。对无形资产基本理论的发展和完善是科学、有效地进行无形资产评估实际操作的基础，是规范和发展我国无形资产评估事业的需要。发展的根本就在于两点：一是解放思想，实事求是；二是经济系统整体进步。参考文献资产评估作者姜楠东北财经大学出版社1998年第一版无形资产的价格形成及评估方法作者刘京城中国审计出版社-作者按：各位同业，这篇文章成稿于1999年2月，为学士学位论文。文中存在不少笔误，同时对某些关键概念的运用也有失恰当。请大家海涵。笔者认为这个问题的探讨必然要涉及资产评估基本理论的有关问题，鉴于目前对基本理论的理解尚存在较大分歧，所以很多问题不能就此定论。我们的事业任重道远，恳请大家对我的观点提出严厉批评。感谢王景升老师（原东北财