三十九项企业会计准则应用指南

1、三十九项企业会计准那么应用指南 二五、套期会计的披露一、企业应当就各类套期进行如下披露： 1套期关系的描述；2 套期工具的描述及其在资产负债表日的公允价值；3 被套期风险的性质。二、 企业应当就现金流量套期进行如下披露： 1现金流量预期发生的期间，以及预期计入当期损益的时间； 2套期工具利得或损失有关的信息：1本期直接在所有者权益中确认的金额；2本期计入当期损益的金额即无效套期局部 ；3本期从所有者权益中转出、直接计入当期损益中的金额；4本期从所有者权益中转出、直接计入因被套期且很可能发生的预期交 易而确认的非金融资产的初始本钱， 或所承当非金融负债的初始入账价值中的金 额。5以前期间采用套期

2、会计方法处理、本期预期不会发生的预期交易的信 息。三、 企业应当就公允价值套期披露本期发生的套期工具利得或损失， 以 及被套期风险引起的被套期工程利得或损失。六、施行本准那么对权益、损益及资产结构等经济事项的影响 由于本准那么施行前， 国内企业可选择的套期工具较少， 套期业务开展并不普 遍，预计对绝大多数企业首次采用本准那么而言， 并无明显影响。 个别行业和企业， 如金融业、大宗商品交易企业如参加铜、大豆等期货交易开展了套期保值业 务，按照原有会计处理，套期工具的未实现的利得或损失未被纳入表内，被 套期工程的浮动盈亏也不进行会计处理。如果其已经满足套期会计方法的标准， 现在采用套期会计方法将套

3、期工具和被套期工程公允价值变动或现金流量变动 抵销结果，在同一财务报表期间的损益中予以确认进行处理， 并不会对企业权益、 损益及资产结构等经济事项产生明显的影响。七、?企业会计准那么 - 套期保值?对传统财务会计的改变一、改变传统的财务会计要素概念 传统财务会计要素概念是“事后发生 ，资产和负债都必须是过去发生的交 易和事项所产生的，而套期是以合约为根底的， 合约所约定的交易多在未来发生。二、改变传统财务要素会计计量模式 传统财务要素计量是以历史本钱计量为根底， 按套期保值准那么规定对金融工 具实施公允价值计量， 执行新准那么后财务会计要素计量就是混合计量模式， 即有 历史本钱计量也有公允价值

4、计量。三、对传统财务报告的改变 按照套期保值会计进行核算后， 企业通过套期保值业务导致的资产、 负债均 已作为表内工程反映在报表里， 同时，由于市场变动可能导致的收益、 损失也通过递延在表内有所表达，同过去表外披露的方式相比更好的反映了企业的收益和 风险。十七、?投资性房地产?准那么应用指南1那么隹 原会计处理 方法科目与分 录新会计处理方法科目与分 录原无此准那么，确认条件：不划分投资性房1企业能够取得投资性房地产，房地产开发存货一出与该项投资性房地产地产企业自行开发的租开发产品相关的租金收入或增房地产用于对外值收益；出租的，设置“存固定资产2、该投资性房地货一出租开发产无形资产产的本钱能够

5、可靠计品科目核算；固量。符合确认条件的，定资产中的房地转入“投资性房地产妤对外出租的，在科目核算。资“固定资产科目初始计量：按照性核算；土地使用权借记“主取得时的实际本钱房在“无形资产科营业务本钱后续计量：地目核算。或“其他业务1本钱模式：比产初始计量：按支出，贷记照?固定资产?准那么照取得时的实际“存货一出租的有关规疋处理；借记“损本钱开发产品一出2、公允价值模失，贷记“投后续计量：租产品摊销式：资性房地产本钱模式。借记“*计量条件(1)有或借记“投资本钱计量I出费用一折旧，活泼的房地产交易市性房地产，贷租开发产品按期贷记“累计折场(2)同类或类似房记“利得摊销出租产品的旧地产的市场价格及其

6、本钱；借记“管他相关信息能够从房理费用一无形地产市场上取得。借记“投资产摊销，贷本钱计量不计提资性房地产一“固定资产记“无形资产折旧或摊销，以会计投资性房地产计提折旧；期末的公允价值为基改进或“ *础调整账面价值，公费用一投资性“无形资产允价值与原账面价值房地产改进支进行摊销，。的差额计入当期损出，贷记“银借记“固、人 益。行存款等后续支出使定资产一固定可能流入企业的资产改进或未来经济利益超“ *费用一固后续支出使可能过了原先的估计，定资产改进支流入企业的未来经济借记“固计入固定资产账出，贷记“银利益超过了原先的估定资产一自用面价值，增计后金行存款等计，视为改进，计入房地产、“存额不应超过该固

7、借记“营投资性房地产账面价货一开发产定资产的可收回业外支出一固值；反之计入当期费品、“损失，金额，除此以外的定资产减值准用。贷记“投资性后续支出计入当备，贷记“固转换：房地产、“利期费用。定资产一固定1、本钱模式：房得；资产减值准地产转换后的入帐价借记“投备值以其转换前的账面资性房地产、价值确定；“损失，贷记减值准备会2、公允价值模“固定资产一计期末按可收回式：自用房地产、金额低于账面价投资性房地产转“存货一开发值的差额计提固|换为自用房地产或存产品、“利定资产减值准备，货，以转换日公允价得、“资本公并计入当期损益。值作为自用房地产或积存货的账面价值，转 换日公允价值与投资 性房地产原账面价值

8、借记“银之间的差额计入当期行存款等损益。“税、费、“损|自用房地产或存失，贷记“投|货转换为投资性房地资性房地产产，转换日公允价值 小于原账面价值，差 额计入当期损益；转 换日公允价值大于原 账面价值，将其差额 在已计提的减值准备 或跌价准备的范围内 计入当期损益，剩余 局部计入资本公积。“利得处置：出售、转让或报废、毁损时， 将处置收入扣除其账 面价值和相关税费后 的差额计入当期损 益。新准那么不涉及追溯调整十八、?外币折算?准那么应用指南一、新准那么与?企业会计制度?中相关内容的主要差异本准那么是新制定准那么，没有旧准那么可以比照，但可与现行?企业会计制度?第九章第 117-120 条的相

9、关内容对应。主要差异如下：1、增加了记账本位币的定义及如何选定记账本位币；2、增加了变更记账本位币的会计处理：采用变更日汇率折算；3、增加了处置境外经营的会计处理：已列入所有者权益的外币折算差额转 入当期损益；4、没有规定分账制记账方法。二、新会计准那么与国际会计准那么的主要差异新?企业会计准那么 - 外币折算?与?国际会计准那么第 21 号- 汇率变动的影 响?内容相对应，新准那么与国际会计准那么的主要差异如下：1、新准那么没有提到记账本位币在通货膨胀情况下如何处理，也没有相应通 货膨胀经济下的会计准那么； 而国际会计准那么第 14条提到“如果功能货币是恶性通 货膨胀经济下的货币，那么主体财

10、务报表应按照?国际会计准那么第29号 - 恶性通货膨胀经济中的财务报告?进行重述。 2、新准那么第十一条，对会计期末以外币非货币性工程处理时，只提到了以 历史本钱计量的外币非货币性工程； 国际会计准那么第 23条提到了“以公允价值计 量的外币非货币性工程应按公允价值确定日的汇率进行折算 。3、新准那么对主体对境外经营的带有投资性质的长期应收、 长期应付款净额， 期末的汇率调整没有专门说明，国际会计准那么 15条及 32、33、48条规定：“在同 时包括国外经营和报表主体的财务报表中， 这些汇兑差额初始确认时， 应单独列 作权益工程，并且在对该净额进行处置时转入处置当期损益 。4、新准那么中只提

11、到记账本位币，列报货币那么只提到人民币，国际会计准那么 38条中提出“主体财务报表可以按任意一种或几种货币列报。如果列报货币 不同于主体的功能货币，其经营成果和财务状况需要折算成列报货币 。三、涉及的主要科目及使用说明一 涉及的主要会计科目和报表工程 汇兑损益、少数股东权益、投资收益、外币报表折算差额二 使用说明 由于新准那么与?企业会计制度?中的相关条款相比，没有太多的差异，只是 更完善。因此在采用新准那么对原会计核算和披露方面影响较小。 主要应注意以下 几个方面：1、如果企业的“境外经营在会计期间内存在变更记帐本位币的形式，对 其所有汇率进行核实， 假设是变更时所有报表工程采用变更当日汇率

12、进行折算那么不 需要进行调整；假设采用的不是变更当日汇率那么调整为变更当日汇率。2、会计报表结构会有相应改变，将外币报表折算差额按比例分开，属于少 数股东权益的局部，并入少数股东权益中。3、对当期所处置的 “境外经营，已列入所有者权益的外币报表折算差额中 与该境外经营相关局部，自所有者权益工程中转入当期损益。四、主要会计分录举例例：A公司于2005年 1月1日与B公司合资在美国投资C公司，C公司注册资金为 1000万美元，其中A公司出资800万美元，占80% B公司出资200万美元，占20% A公司本部2005年实现净利2000万人民币，C公司2005年实现净利200万美元。2006 年1月1

13、日，A公司将其持有的C公司20%殳分转让，转让收益为2000万人民币。 假定A公司实收资本为16000万元，A公司和C公司净分配利润按10勉取盈余公积金。假设不考虑相关税费，对A及C公司2005年初、年末的权益变化进行计算并 做出相应会计分录。同时对A公司转让20%殳份做相应会计处理。2005年 1月1日美元兑人民币汇率为8.27 ; 2005年 12月31日美元兑人民币的汇率为 8.07 ; 2005年平均汇率为：(8.27+8.07 ) /2=8.17。(一)对少数股东权益在合并报表中作为权益列示A公司2005年末合并资产负债底稿表权益局部如下(单位：万元)工程司A公C公司合计抵消合并股本

14、016008270024276-66141765A公司661666166-6610B公司165416541654盈余公积200163.44363.72-13068232.未分配利润.221071470.6.835776.48-117.322401外币报表折算差额-220-220-220所有者权益7.2183099041.228213.2-792221721、按原制度编制相关分录及财务处理：(1)外币报表折算差额的计算：股本按期初汇率折算，而资产负债按期末汇率折算；损益利润表工程按平均汇率折算。外币报表折算差额=1000* (8.07-8.27 ) +200* (8.07-8.17 ) =-22

15、0万元 (2 ) A公司按80%权益法做账：本期对C公司投资增加权益 =200*80%*8.17=1370.20 (万元借：长期投资1307.20贷：投资收益1307.20(3) A公司与C公司进行合并抵销：2005年末A长期投资账面余额=800*8.27+1307.20=7923.20 (万元借：股本-A公司 6616(=800*8.27 )盈余公积 130.72(=20*8.17*0.8 )未分配利润1176.48 =(200-20) *8.17*0.8贷：长期投资7923.202、按新准那么规定进行调整(1) 归集少数股东权益 将外币报表折算差额中属于少数股东权益局部记入少数股东权益：-

16、220*20%=-44 (万元 计算其他权益工程中属于少数股东权益局部盈余公积：163.40*0.2=32.68 (万元未分配利润：1470.60*0.2=294.12 (万元)股本-B公司：1654万元 将上述工程调入少数股东权益借：股本-B公司 1654盈余公积32.68未分配利润294.12外币报表折算差额-44贷：少数股东权益1936.802按新准那么要求将少数股东权益做为权益工程在报表列示工程金额万元股本17654盈余公积200未分配利润2107.2外币报表折算差额-176少数股东权益1936.80所有者权益合计21722二 A公司对C公司局部股权进行处置时的相关处理2006年1月1

17、日，A公司将其所持有的C公司20%殳份转让，转让价格为2000万 丿元。1、按原制度进行账务处理：借：银行存款2000贷：长期投资1980.80投资收益19.202按新准那么要求将列入权益的相关外币报表折算差额转入当期损益： -220*20%=-44 万元，对合并报表进行以下调整。借：外币报表折算差额44贷：投资收益44从上述计算可看出，考虑相应外币报表折算差额后，投资收益由原来的19.20 万元，变为63.20万元=19.20+44，更客观地反映了投资收益。需要说明的是：在处置“境外经营时，准那么里没具体说明，但从我个人理 解，以下两种情况不需要考虑将所处置局部的相应外币报表折算差额转入当期

18、损 益：1该境外经营全部处置；2 处置时不需要编合并报表如既不是中期也不是年末。五、新旧制度衔接方法1、新旧会计科目对照表号序旧科目新科目计算方法说明1外币报表折算差额少数股东权益按少数股东占股 比例乘以外币报表折 算差额将属于少数股东 权益的外币报表折算 差额并入少数股东权外币报表折 算差额按投资主体占股 比例乘以外币报表折 算差额益科目i2 股本盈余公积 资本公积 未分配利润少数股东权 益将合并报表中股 本、盈余公积、资本公 积、未分配利润按少数 股东所占比例列入少 数股东权益将所有少数股东 权益归集在一起反 映，除该工程外，合 并会计报表中的其他 权益工程均属于投资 主体的权益i3 外币

19、报表折 算差额投资收益按照所处置的境 外经营的比例乘以外 币报表折算差额，计算 结果调入当期损益只有处置境外资 产时才进行计算调 整，且为报表调整， 不调账2、相关衔接会计处理比方追溯调整等 不涉及追溯调整事项。六、本准那么对权益、损益及资产结构等经济事项的影响1 、由于将少数股东权益从资产负债表中的负债方转入所有者权益，资 产负债表的结构因此会有变化。合并报表的所有者权益增加，负债相应减少。2、本次新准那么将少数股东权益列入从负债与权益之间，调入权益，合并报 表中所有与少数股东相关的权益均纳入 “少数股东权益科目，其他权益科目内 容，包括外币报表折算差额反映的都是大股东的权益，权益反映更加清

20、晰。3、对境外经营进行处置时，将已列入外币报表折算差额中的相关局部自所 有者权益中转入当期损益，因此假设会计期内有境外经营处置业务的， 与新准那么实 施前相比，会对当期损益有影响。七、对新准那么提出的建议1、准那么第五条中，对确定记账本位币提出了确认条件有两条，此外还提出了确认记账本位币应考虑的因素有两个，第六条中又提出确定记账本位币应考虑 的四种情况。但在准那么中没有说明这些条件及因素的主次关系，给人以判断标准模糊的感觉。上述?企业会计准那么?第五、六条内容是与?国际会计准那么 21号-汇率变动 的影响?中第9-12条相对应的，国际会计准那么在第12条对判断的主次顺序做了 说明。建议?企业会

21、计准那么?也参照说明一下，甚至应更明确一些会便于理解和操 作。2、准那么第九条在对交易发生时所采用的汇率描述如下“企业发生外币交易，应当在初始确认时采用交易发生日的即期汇率将外币交易金额折算为记账本位 币金额入账；也可以采用与交易发生日汇率近似的汇率折算， 但因汇率波动使得 采用该汇率折算不适当时，应当采用交易发生日的即期汇率折算，建议后一句 改为“但因汇率波动很大使得采用该汇率折算不适当时，应当采用交易发生日的即期汇率折算。同时建议在指南中对于汇率波动很大所指的范围给出一幅度， 便于操作。3、准那么第十一条对会计期末企业对货币性和非货币性工程处理的描述中建议进行如下更改：1货币性工程与非货币

22、性工程描述建议放在该条开头局部；2准那么描述的货币性工程定义为“货币性工程是企业持有的货币和将 以固定或可确定金额的货币收取的资产或者偿付的负债 该定义不太清楚， 建议改为 “货币性工程是企业持有的货币及收取 或交付 固定或可确定金额货币的权利 或义务，根本与国际会计准那么第 16 条的描述相同；3建议在本条加一款“对以公允价值计量的非货币性工程应按公允价 值确定日的汇率折算，主要考虑本次准那么制定中，有局部准那么采用了公允价值如 投资性房地产，这里也要有相应的内容。4、准那么第十七条中“企业因首次采用本准那么变更记账本位币的，应当按照 本准那么第七条第二款的规定处理 ，第七条里没有第二款。5

23、、刘光忠处长在讲解准那么时讲了恶性通货膨胀下对境外经营的折算原那么， 但准那么条款中没有提到恶性通货膨胀下的折算问题， 由于我国没有相应的有关恶 性通化膨胀准那么，建议在本准那么中参加相关内容，即刘光忠处长讲的内容： “恶 性通货膨胀下对境外经营的折算：1所有报表工程，应领先按照资产负债表日的计量单位表述，然后再按 照最近资产负债表日的期末汇率进行折算；2报表比拟工程， 应当按照在相关以前年度财务报表中列示的金额列示， 不需要根据期后发生的价格变动或汇率变动进行调整。 6、由于我国银行、保险等金额企业多采用外币分账制核算，该准那么也适合 这些企业，建议加一条“银行、保险等金额企业采用外币分账制

24、核算的，参照该 准那么相关内容执行，或在指南中说明。7、新准那么中对没有明确提及当交易日和结算日之间汇率发生变动时，如何 处理。建议参照国际会计准那么第 28条进行说明：“当交易日与结算日之间汇率发 生变动时， 由外币交易形成的货币性工程将产生汇兑差额。 如果交易在会计期间 内结算，所有汇兑差额均应在当期确认。但是，如果交易在下一会计期内结算， 那么自当期至结算期之间的各会计期间确认的汇兑差额应按各期的汇率变动确 定。8、新准那么第十三条， 对处置境外经营时，“将已列入权益的合并报表中外币 报表折算差额中与该境外经营相关局部，转入处置当期损益 ，根本与国际会计 准那么相同。 但操作中不是很清楚

25、， 如在全部处置时， 已不存在合并报表更没有相 应外币报表折算差额； 此外， 假设处置发生时不需要编合并报表， 同样不存在外币 报表折算差额。建议在指南中对具体操作予以指导。十九、?再保险合同?准那么应用指南二十、?职工薪酬?准那么应用指南一、准那么要点 此准那么的制定旨在标准企业为获取职工提供效劳而给予各种形式的报酬以 及其他相关支出的会计处理和信息披露， 职工薪酬包括工资奖金津贴、 职工福利 费、各类社会保险费用、住房公积金、工会经费、职工教育经费、未参加社会统 筹的退休人员退休金和医疗费用以及辞退福利、 带薪休假等其他与薪酬相关的支 出。但此准那么不涉及对于以股份为根底的薪酬和企业年金的

26、标准。此准那么的制定与以往相比有以下几点区别和特点：1， 首次系统标准：此准那么是相关标准内容的首次制定、归纳和公布， 即是首次在一个准那么中系统的标准了企业和职工建立在雇用关系上的各种支付 关系，而以往那么是分散在其他准那么中零星的涉及标准。2， 明确定义：此准那么明确定义了职工薪酬的内容，即是包括工资奖金 津贴、职工福利费、各类社会保险费用以及辞退福利等其他与薪酬相关的支出， 共计八项内容， 同时明确不包括以股份为根底的薪酬和企业年金， 这也是会计准 那么中首次如此明确定义了职工薪酬的内容。3， 增加内涵：此准那么所标准的职工薪酬较以往相比内涵大为增加，既 有传统意义上的工资、 奖金、津贴

27、和补贴， 也包括以往包含在福利费和期间费用 中的职工福利费、工会经费、职工教育经费、各类社会保险包括养老、医疗、 失业、工伤、生育保险等 ，更是增加了诸如辞退福利、带薪休假等新增的职工 薪酬形式，以适应我国社会主义市场经济的开展和变化。4， 会计处理：此准那么标准和明确了职工薪酬的会计处理原那么。 首先统一了各类职工薪酬的会计处理原那么：在职工提供效劳的会计期间 确认为负债， 根据受益对象计入资产本钱或当期费用。 应由生产产品负担的职工 薪酬，计入存货本钱；应由在建工程负担的职工薪酬，计入建造固定资产本钱； 应由产品和在建工程负担以外的其他职工薪酬， 计入当期费用。 而以往那么是除了 工资津贴

28、和福利费按受益对象计入资产、 本钱或当期费用外， 其他职工薪酬那么全 部计入当期费用。 福利费的会计处理方法：企业提取的职工福利费，应按工资总额的一定 比例，根据职工提供效劳的受益对象进行计算， 确认为应付职工福利的负债， 并 计入相关资产、 本钱或确认为当期费用， 企业为职工缴纳的根本医疗保险和补充 医疗保险费用冲减企业职工福利费负债的余额。而以往那么是各类企业不尽相同， 有的按工资总额的 14%计提并保存余额，有的那么按实列支不留余额，此准那么统一 了对于职工福利费的会计处理方法。导入了新增职工薪酬的会计处理方法：辞退福利：对于企业在正常退 休之前解除与职工的劳动关系，以及为鼓励职工自愿接

29、受裁减而提出给予的补 偿，在符合企业已制定正式的解除劳动关系方案和企业不能单方面撤回解除劳动 关系方案这两个条件时应确认为负债并列入当期费用。 带薪休假等新型职工薪 酬：对于非累积的带薪休假，诸如产假等，由于权利和义务不能结转下期，故会 计上不作处理； 对于可累积的带薪休假， 由于权利和义务可以结转下期， 根据下 一年度预期休假数超过带薪休假数对应的工资金额确认为负债， 计入资产本钱或 当期费用； 以现金补偿未行使的职工累积带薪休假时， 冲减已计提的负债， 差额 计入当期损益。5， 信息披露：此准那么统一了关于职工薪酬的披露原那么，首次明确标准 了披露的范围和内容，即因在财务报表附注中披露支付

30、给职工的工资奖金津贴、 各类社会保险福利费、 住房公积金、 支付因解除劳动关系所给予的补偿以及其他 职工薪酬等工程的金额。 同时标准了对于因接受企业解除劳动关系补偿方案建议 的职工数量不确定而产生的或有负债，应根据?或有事项?准那么规定进行披露。二、与国际准那么比拟国际会计准那么体系中并没有单独的职工薪酬准那么， 而本次新增的?职工薪酬? 准那么是根据我国现行的有关政策以及我国目前企业类型多样、职工构成类型众 多、雇佣关系形成历史原因复杂的实际情况， 为标准企业职工薪酬的会计处理和 信息披露而制定的，具有鲜明的中国特色和时代特色。与?职工薪酬?准那么有所关联的国际会计准那么主要是?国际会计准那

31、么第 19 号文一雇员福利?ISA19,该准那么对各种短期雇员福利、短期带薪休假、利润 分享与奖金方案、非货币性短期雇员福利以及雇员退休后的长期福利和辞退福利 作了标准,要求企业将为获得雇员效劳而预期支付的短期雇员福利的非折现金额 确认为负债和费用, 同时对于一年期以上的长期雇员福利折现后金额确认为负债 和费用。?职工薪酬?准那么与?国际会计准那么第19号文一雇员福利?ISA19相比， 更注重对于短期和传统的职工薪酬方式的标准, 而对于辞退福利、 养老金本钱等 长期的职工薪酬福利的标准那么显得较为原那么， 当然这也是与我国目前所处的实际 情况、历史变革和会计开展的现状相符合的。 尤其是对于养老

32、金本钱， 国际会计 准那么更认同“递延工资 理论，认为养老金本钱是雇员在工作期间提供劳务所获 得的职工薪酬的一局部， 从本质上是一种被递延的工资， 按权责发生制原那么和配 比原那么在劳务发生时就确认为企业负债和当期费用。 而我国由于大局部企业未在 根本养老金之外实施补充养老金制度或企业年金制度， 因此企业普遍对于养老金 本钱认同“赏金理论，认为一旦发生的养老金本钱是一种额外的企业负担，在 雇员退休前不计提养老金本钱， 只是在一旦发生时按收付实现制原那么作为即期费 用处理，同时当期也按收付实现制原那么仅确认企业现实承当的为职工缴纳的作为 根本养老保险的职工薪酬福利。 当然随着我国养老保险制度的不

33、断深化改革和完 善，随着我国经济和社会生活水平的不断提高， 随着今后企业补充养老金制度和 企业年金制度的普遍实行， 我国对于养老金本钱等长期职工薪酬的认识会发生改 变，会计处理原那么和会计准那么也将随之发生变化。三、相关建议 此项准那么的制定是结合和规纳了我国现行的职工薪酬方面的有关政策 和实际情况， 但假设考虑到结合具体会计实务操作， 可再作一些完善和补充， 现提 供以下几点建议和意见谨供参考：1 ， 建议设置“应付职工薪酬一级科目，下设各明细科目进行统一核 算，如工资薪酬、福利费、各类社会保险费用、辞退补偿、带薪休假费用等，取 消原先的“应付工资 、 “应付福利费、 “其他应付款等科目。2

34、， 建议对于?职工薪酬?准那么的实施采用“未来适应法 ，不予以追溯 调整。3， 建议进一步明确和统一对于福利费的使用范围定义可列举明确 和会计处理方法， 将医疗保险费用单独列示而非在此项中列示， 对于非独立法人 和非对外盈利性的职工医院、 浴室和食堂餐饮 包括自制餐饮和外包餐饮 等后 勤单元的收支净额在此项列支， 会计处理中福利费按实列支， 年末清算结零 需 与税务协调允许所得税税前列支 。4， 建议对于可累积带薪休假费用作为预计负债的使用加以严格定义和 限制，除非有确凿证据证明企业很有可能将因职工放弃带薪休假而产生现金流 出，否那么不能作为预计负债并计入当期损益， 确凿证据可定义为职工已书面

35、向企 业表达将放弃可累积带薪休假的意愿。5， 建议对于辞退补偿作为预计负债的使用加以严格定义和限制，除非有确凿证据证明企业很有可能将为可能发生的解除与职工劳动关系而产生现金 流出，否那么不能作为预计负债并计入当期损益， 确凿证据可定义为企业与职工代 表大会或工会组织已达成正式的解除职工劳动关系方案或协议。6， 建议增加对于企业预计支付待退休和退养人员等职工薪酬的预计负 债确实认和计量，即企业与职工协议停止其效劳但未解除劳动关系直至该等职工 法定退休，企业承诺按期支付给该等职工在停止效劳日至法定退休日这一期间内 的每期工资并为其按期缴纳社会保险费用， 故此项职工薪酬已构成企业预计负债 应予以确认

36、并计入当期损益。 计量时可按现行或预测的工资和社会保险费用水平 结合承诺期限进行精算现值， 企业每期应重新进行审视和精算调整， 调整额计入 当期损益， 并按一年内到期和一年以上到期以区分列支流动负债和长期负债。 此 项待退休和退养人员职工薪酬方案的会计处理类似于?国际会计准那么第 19 号文 雇员福利?和?国际会计准那么第 26 号文退休福利方案的会计和报告?中所 标准的内容， 可采用设定受益方案。 假设企业已提取专项现金款项， 可作为一项基 金按?企业会计准那么 - 企业年金?进行单独核算。以上是本人对于 ?职工薪酬? 准那么的初步理解和认识， 有不当之处敬请各位 老师和同学予以批评指正。资

37、产减值?准那么应用指南1、新旧会计准那么主要差异1新准那么限定了本准那么资产内容。规定“准那么中的资产包括单项资产和 资产组。采用了资产组的概念， 规定“资产组是企业可以认定的最小资产组合 新准那么第二条。在单项资产减值准备难以确定时，应当按照相关资产组确定 资产减值。2扩大适用范围。 2001 年?企业会计制度?提出了计提“八项资产 减值准备，竖立了资产减值可收回金额的理念，及其确认和计量原那么，但在 适用范围上有所局限， 缺乏详尽的实务指导性规定内容， 新准那么规定 “适用范围 包括固定资产、无形资产以及除特别规定以外的其他减值的处理 ，例如对子公 司、联营公司和合营公司的投资等，在扩大减

38、值使用范围的同时，明确“生物资 产、存货、投资、建造合同资产和金融资产等，相关准那么有特别规定的，从其规 定新准那么第三条。3在减值迹象判断上， 新准那么比现行制度有要求更加明确。 一是明确“企 业应当在会计期末对各项资产进行核查， 判断资产是否有迹象说明可能发生了减 值。二是明确“如不存在减值迹象，不应估计资产的可收回金额 新准那么第四 条。4可收回金额的计量原那么比现行制度更具实务操作指导性。 对公允价值、 处置费用和预计未来现金流量现值 如预计未来现金流量、 折现率 的计算等分 别作了较为详细操作指导规定。5新准那么规定已计提减值准备不允许转回。公允价值很大程度是靠人为 判断，中国目前还

39、无法广泛使用公允价值， 人为调整利润的行为屡屡出现， 所以 对公允价值采取限制使用的态度。6新准那么引入了总部资产的概念。 总部资产是企业集团和事业部的资产， 难以脱离其他资产和资产组产生独立的现金流入， 计算总部资产所归属的资产组 或资产组组合的可收回金额， 然后与相应的资产账面价值相比拟， 据以判断是否 需要确认减值损失。7新准那么取消了商誉直线法摊销改用公允价值法。 企业合并形成的商誉， 每年至少进行一次减值测试， 并结合相关资产组和资产组组合进行测试。 只要有 活泼市场，只要有公平价值，就可以使用公允价值。强调一旦使用了公允价值， 就停止历史本钱价值的账务处理。2、新会计准那么与国际会

40、计准那么主要差异1在减值测试时间上，我国与国际准那么 IAS36 不尽相同。新准那么要求主 体定期在会计期末 根据有关迹象核查减值。 对商誉特别明确每年至少进行一 次减值测试。但对特别规定的资产没有相应的特殊规定。2在资产减值能否转回的问题上，国家准那么 IAS36 规定可以转回，我国 新准那么明确规定了“已经计提减值准备不允许转回 。原因是我国企业利用减值 转回人为调整利润现象频频发生，对 2004 年度减值损失转回金额最大的前 20 家上市公司年报的分析结果，通过转回前期资产减值损失不同程度人为调整损 益,2家ST公司分别增加当年利润32495和4500万元，占各自当年净利润的309% 和

41、 581%，成功地摘除了 ST；4 家上市公司分别增加当年利润 28080万元、 6885 万元、6373万元和 5003万元,防止当年出现亏损； 6家上市公司维持或提升了 公司的业绩。3与国家准那么比拟,新准那么没有采用产出现金单元的定义,结合我国实 际情况采用资产组和资产组组合的定义。 但是没有规定减值迹象判断和计量确认 操作过程。国际准那么 IAS36 的现金产出单元更详细的规定了减值操作。3、涉及的主要会计科目及使用说明固定资产减值准备本科目核算企业提取的固定资产减值准备。企业应在会计期末对固定资产进行核查, 如果由于市价持续下跌, 或技术 陈旧、损坏、长期闲置等原因导致其可收回金额低

42、于账面价值的, 应当将可收回 金额低于其账面价值的差额作为固定资产减值准备。对于拟计提减值准备的固定资产, 要确认该项固定资产能否产生独立于其他 资产的现金流入,如果可以确认,应单独计算该项资产的减值准备；否那么,应以 资产组或资产组组合为单位来计算减值准备, 分别计算销售净价与使用价值 预 计未来现金流量现值 ,二者较高者确认为可收回金额。计提减值准备时将可收 回金额与资产净值比拟,如果为正数,不计提减值准备；如果为负数,应当计提 减值准备。如果企业的固定资产实质上已经发生了减值, 应当计提减值准备。 当存在 以下情况之一时,应当按照该项固定资产的账面价值全额计提固定资产减值准 备： 长期闲

43、置不用，在可预见的未来不会再使用，且已无转让价值的固定资产； 由于技术进步等原因，已不可使用的固定资产； 虽然固定资产尚可使用，但使用后产生大量不合格品的固定资产； 已遭毁损，以至于不再具有使用价值和转让价值的固定资产； 其他实质上已经不能再带来经济利益的固定资产。 已全额计提减值准备的固定资产，不再计提折旧。企业发生固定资产减值时， 借记“营业外支出计提的固定资产减值准备科目，贷记本科目；已计提减值准备不得转回。计提和核销程序， 执行本准那么关于资产减值准备计提、 确认、 核算及会计 处理的规定。本科目期末贷方余额，反映各单位已提取的固定资产减值准备。 无形资产减值准备本科目核算企业计提的无

44、形资产减值准备。 无形资产应按单项工程计提减 值准备。企业应当定期， 至少在会计期末， 检查各项无形资产预计带来未来经济利 益的能力，对预计可收回金额低于其账面价值的，应当计提减值准备。当存在以下一项或假设干项情况时， 应当将该项无形资产的账面价值全部转 入当期损益，借记“管理费用科目，贷记“无形资产科目： 某项无形资产已被其他新技术等所替代， 并且该项无形资产已无使用价值 和转让价值； 某项无形资产已超过法律保护期限，并且已不能带来经济利益； 商誉与相关资产组共同进行资产测试确认价值超过商誉账面价值； 发生其他足以证明某项无形资产已经丧失了使用价值和转让价值的情形。当存在以下一项或假设干项情

45、况时，应当计提无形资产减值准备： 某项无形资产已被其他新技术等所替代， 使其为单位创造经济利益的能力 受到重大不利影响； 某项无形资产的市价在当期大幅下跌，在剩余摊销年限内预期不会恢复； 某项无形资产已超过法律保护期限，但仍然具有局部使用价值； 其他足以证明某项无形资产实质上已经发生了减值的情形。期末，各单位所持有的无形资产的账面价值高于其可收回金额的，应按其差额，借记“营业外支出计提的无形资产减值准备科目，贷记本科目。计提和核销程序， 执行本准那么有关判断、 确认、计量和会计处理的有关规 定。本科目期末贷方余额，反映企业已提取的无形资产减值准备。4、主要会计分录举例经济业务举例：1 固定资产

46、减值。 具体实务操作中， 一是要把握一个判断资产减值的原那么， 即应确保资产以不超过其可收回金额的前提下进行计量， 如果资产原值超过其可 收回金额， 该资产视为已经减值， 那么资产应确认减值损失。 二是计量资产减值应 核查两个重要金额， 即确认被核查资产的销售净价和使用价值。 三是分三个步骤 评估减值：评估一项资产是否存在减值迹象； 确认资产可收回金额与账面价值比拟； 资产减值损失的会计处理。例12005年12月31 日，A公司发现2002年12月31日购入一项利用专 利技术设备，发现类似的专利技术在市场上已经出现，发现此项设备可能减值， 1如果该企业准备出售，市场上厂商愿意以 2,200,0

47、00 元的销售净价收购该设 备， 2尚可使用 5 年，未来 5 年的现金流量为 500,000 元、480,000 元、460,000 元、440,000 元、420,000 元，第 6 年现金流量及使用寿命结束时预计处置带来 现金流量为 380,000 元。 3采用折现率 5%，假设 2005 年账面价值 3,000,000 元，已经计提折旧 500,000 元，以前年度已计提减值准备 200,000 元。如何对A企业进行减值测试？如发生减值损失，应如何进行会计处理？ 第一、比拟固定资产账面价值与可收回金额：账面价值二原值-折旧-已计提资产减值 =3000000-500000-200000=

48、2300000 元销售净价2,200,000元，该设备账面价值已经超过比销售净价，因此该设备存在资产减值损失。第二、计算资产使用价值。通过计算未来预计现金流量现值，来确定资产的使用价值。表1预计未来现金流量现值计算表年份预计未来现金流量折现率折现系数现值20065000005%0.9524476,19020074800005%0.9070435,37420214600005%0.8638397,36520214400005%0.8227361,98920214200005%0.7835329,08120213800005%0.7462283,562合计2,283,561资产使用价值为22835

49、61元，销售净价为2200000元，取两者较高者为资产 可收回金额。确认资产减值损失为 16439元2300000-2283561。第三，资产损失的会计处理。借：营业外支出16439贷：固定资产减值准备164392商誉的减值测试与处理：至少每年进行一次减值测试，不再摊销，这是趋同于国际会计准那么IAS和美 国会计准那么FAS的处理方法。对商誉的使用寿命难以进行可靠的估计，随着时间的推移商誉的效用递减即直线法摊销没有充分的证据。由于商誉不能独立于其他资产产生现金流量，其减值测试必须结合相关的资 产组或资产组组合，即能够从企业合并协同效应中受益的资产组或资产组组合， 这就要求企业在合并日起应当将合

50、并产生的商誉分摊至相关的资产组。资产组或资产组组合减值损失的分两步分摊：第一步，抵减资产组或组合中商誉的账面价值，即减值损失应优先分摊至价值确定比拟主观的资产；第二步，根据资产组或组合中除商誉外的其他各项资产的账面价值比重，按比例抵减其他各项资产的账面价值。例2A企业在2007年1月1日收购了 B企业80%勺权益，B企业可识别资 产的公允价值为1500万元。A企业在其合并财务报表中确认：1)商誉400万元(1600-80%< 1500); 2) B企业的公允价值为1500万元的可识别净资产；3)少 数股东权益300万元。假定B企业的全部资产是产生现金流量的最小组合。2007年末，A企业确

51、定B企业的可收回金额为1000万元，B企业可识别资产采用直线法按 10年计提折 旧，预计净残值为0。 如何对B企业进行减值测试？如发生减值损失，应如何 分摊？表2 2007年末对B企业进行资产减值测试工程、* 、/ 商誉可识别净资产合计账面原值40015001900累计折旧-(150)(150)账面价值总额40013501750未确认少数股东权益100-100账面价值调整50013501850可收回金额1000减值损失850如表中计算得，资产组账面价值调整为1850万元，可收回金额为1000万元, 判断存在资产减值损失850万元，但确认的商誉仅限于A企业持有B企业的所有 者权益的80%分，因此

52、实际确认商誉的80%进行减值，先冲减商誉400万元， 再冲减可识别净资产350万元。结果如下：表3 2007年末资产减值的分摊工程商誉可识别净资产合计账面原值40015001900累计折旧(150)(150)账面价值总额40013501750减值损失分摊(400)(350)(750)减值后的账面价值0 10001000会计处理：冲减商誉账面价值借：管理费用400贷：商誉400资产减值处理借：营业外支出350贷：相关资产减值准备科目3505、新旧会计准那么衔接规定对于本准那么施行之日以前取得的资产，先进行要对各项资产进行一次资产减值测试，并追溯调整外，对于实施日以后形成的资产减值按照本准那么规定

53、执行。 1新旧会计科目对照表科目使用上没有变化。资产减值准备列示比照方下： 表4资产减值准备列示比照项目中国新准那么国际准那么短期投资跌价准备投资收益其他费用净额坏账准备管理费用销售及管理费用存货跌价准备管理费用购置效劳及其他长期投资减值准备本钱法投资收益其他费用净额委托贷款减值准备投资收益其他费用净额固定资产减值准备营业外支出折旧、折耗及摊销在建工程减值准备营业外支出折旧、折耗及摊销无形资产减值准备营业外支出其他费用净额注：假设某种无形资产已不能再给企业带来经济利益流入，那么全部转入当期管理费用，而国际准那么列入其他费用净额。2相关衔接会计处理基准日期为2007年1月1日。具体做法参照?首次使用具体准那么?；2007 年1月1日以后形成的资产减值按照本准那么规定执行。6新准那么对权益、损益及资产结构等经济事项的影响商誉，规定每年至少减值测试一次，首次采用将对损益影响很大，今后使用 影响较少。而且按照资产减值的冲减顺序，首先冲减商誉，冲减成零以后才能冲 减资产组或资产组组合的其他资产工程。其他工程执行与现行准那么根本相同，没有太大的影响。7、其它建议应协调统一特别规定具体准那么关于资