中级财务会计4第4章存货

高等院校本科会计学专业教材新系东北财经大学出版社中级财务会计刘永泽主编4.1存货的范围及种类4.2存货数量盘存方法4.3存货的计价4.4存货的收入与发出4.5存货清查第4章存货

4.1存货的范围及种类

4.1.1存货的范围按《企业会计准则1号----存货》的规定，存货是指企业在日常活动中持有以备出售的产成品或商品，处在生产过程中的在产品、在生产过程或提供劳务过程中耗用的材料和物料等。

与其他资产相比，存货具有如下特征：第一，存货是有形资产；第二，存货具有较大的流动性，但其流动性又低于现金等其他流动资产；第三，存货具有时效性和潜在损失的可能性。

在企业的正常生产经营期间内，存货能转换为现金或其他流动资产。但是长期不能销售的存货资产，或需要折价的销售的存货将造成企业的损失。

确认存货的条件：

一是与该存货有关的经济利益很可能流入企业；

二是该存货的成本能够可靠地计量；

确认存货的范围：

确认存货应遵循一条基本原则，即凡是在盘存日期法定所有权属于企业的一切材料物资，不论其存放地点如何，都视为企业的存货。例如，有些材料物资已经售出，所有权已经转让，尽管材料物资未运离企业，也不属于企业的存货。反之，有些材料虽已运离企业，但其所有权尚未发生转移，也属于企业的存货。4.1.2存货的种类

1)制造业存货

(1)原材料：指经过加工后构成产品主要实体的材料以及虽不构成产品主要实体，但有助于产品形成的辅助材料等。

具体包括：原料及主要材料、辅助材料、燃料、修理用备件等。

(2)委托加工材料：指发出并委托外单位加工中的材料，由于加工中的材料已运离本企业，但所有权并未发生转移，仍属企业存货的特殊存放形式。加工完成并验收入库后，按其用途归属于某类材料之中。

(3)低值易耗品：指不能作为固定资产的各种劳动资料。如一般工具、专用工具、管理用具等。

(4)包装物：指为了包装本企业产品而储备的各种包装容器，如箱、桶、瓶、袋等。

(5)产成品：指企业加工生产完成全部生产过程，可以对外销售的产成品。

(6)自制半成品和在产品：指已经过一定生产过程，但尚未全部完工、在销售以前还需进一步加工的中间产品或正在加工中的在产品。如果一种存货在企业具有多种用途时，应按其主要用途进行归类。

2)商品流通企业存货(一般了解）在商品流通企业，存货主要分类为：商品、材料物资、低值易耗品、包装物等。其中商品存货是商品流通企业存货的主要部分，它是指企业为销售而购入的物品。商品在其销售以前，保持其原有实物形态。4.1.3存货管理的重要性（自学）在企业中，存货往往占流动资产极大比重。存货在维持安全及防止损失等各个方面，其重要程度并不次于现金。

4.2.1实地盘存制

也称以存（结存）计耗（耗用、发出）制。对各种存货平时在有关明细账中只登记其收入（增加）数量，不登记发出（减少）数量，在会计期末时，先通过实地盘点确定存货的实际结存数（存），并倒挤出本月发出（减少）数量（耗）的一种方法。

4.2存货数量盘存方法

132科目名称：A商品库存商品明细账单位：千克★期末结存数量＝实地盘点数量期末结存存货成本=实际库存数量×存货单位成本本期发出存货成本=期初结存存货成本+本期收入存货成本-期末结存存货成本实地盘存制确定期末存货结存数量例示优点核算手续简单。

缺点（1）账簿组织不健全，收发手续不严密，不能随时提供存货收发存信息。（2）倒挤出的存货发出（减少）数可能隐藏非正常耗用因素，进而影响生产、销售成本的计算。（3）实地盘点会消耗较多的人力物力，造成浪费。（企业不常用）

4.2.2永续盘存制

也称

账面盘存制。对各种存货平时在有关明细账中既登记其收入数量，又登记其发出数量，并可随时确定存货结存数量的一种方法。

优点（1）账簿组织健全，收发手续严密，可随时提供存货收发存信息。（2）便于进行存货清查，以保证账实相符。（3）能及时发现存货库存的积压与不足并及时处理，加速资金周转。

缺点明细核算的工作量较大。且容易出现账实不符的情况，应定期或不定期的进行财产清查（实地盘存）和账实核对。

永续盘存制确定期末存货结存数量例示原材料—甲材料本例中甲材料月末结存数量：4000＋2000－2500＝3500（千克）科目名称：乙材料原材料明细账单位：千克

4.3存货的计价4.3.1存货成本的构成1）企业外购存货的入账价值一般指采购成本。《企业会计准则1号----存货》的规定，存货的采购成本一般包括采购价款、进口关税和其他税费、运输费、装卸费、保险费以及其他可直接归属于存货采购成本的费用。

①采购价款一般指发票价格。

②关于税金。

对于进口物资的关税计入存货成本。其他税金中的价内税计入存货成本。

价外增值税，如为小规模纳税企业，计入存货成本；如为一般纳税企业，且未取得增值税专用发票或完税凭证证明的，计入存货成本;如取得增值税专用发票或完税凭证证明的，可以作为进项税额抵扣增值税。

③附加费用。

一部分是外购存货入库前发生的除购货价格外发生的费用，如运输费、装卸费、保险费、包装费等费用、运输途中的合理损耗、入库前的挑选整理费用；

另一部分是存货入库后至发出前所发生的储存保管费用及采购过程中发生的采购人员差旅费、专设采购机构的经费、零星的市内运费等。

（这部分费用，同学们想一想应该计入什么科目）

对入库前发生的附加费用，应按其存货的归属计入存货成本。

④按我国税法规定，采购存货中发生的外地运输费可按93%计入存货成本，另7%作为进项税额可以抵扣。最新为11%

以下暂不作要求2）企业自制存货的入账价值是指存货的加工成本。3）企业接受投资者投入存货的入账价值，应按照投资合同或协议约定的价值确定，但合同或协议约定的价值不公允的除外。

4）企业接受的债务人以非现金资产抵偿债务方式取得的存货，债权人应当对接受的存货资产按其公允价值入账，重组债权的账面余额与接受的存货资产的公允价值之间的差额，确认为债务重组损失，计入当期损益。5）企业以非货币性交易换入的存货，应当以公允价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本，公允价值与换出资产账面价值的差额计入当期损益。

举例：

某工业企业为增值税一般纳税人，购入乙种原材料5000吨，收到的增值税专用发票上注明的售价每吨为1200元，增值税额为1020000元。另发生运输费用60000元（按税法规定，按7%计算抵扣进项税额），装卸费用20000元，途中保险费用18000元。原材料运抵企业后，验收入库原材料为4996吨，运输途中发生合理损耗4吨。该原材料的入账价值为（）元。A.6078000B.6098000C.6093800D.6089000

【解析】

该原材料的入账价值＝1200×5000+60000×93%+20000+18000＝6093800（元）注意：

关于4吨的合理损耗，应计入存货成本，但不需要单独计算。如果该损耗不计入成本，则要应4吨×每吨单价1200从总成本中扣除。由于4吨合理损耗本身要进成本，而且题目问的就是入账价值，故不需要再单独计算扣除了。举例：

某增值税一般纳税企业本期购入一批商品，进货价格为100万元，增值税进项税额为17万元。所购商品到达后验收发现商品短缺30%，其中合理损耗5%，另25%的短缺尚待查明原因。该商品应计入存货的实际成本为（）万元。

A.87.75B.70C.100D.75

【解析】合理损耗的5%计入成本，不需要扣除；尚待查明原因的25%短缺不计入成本，应扣除。该商品应计入存货的实际成本＝100×（1－25%）＝75（万元）

4.3.2存货的计价方法

存货的计价方法是指存货的发出计价方法与存货的期末计价方法。

存货发出的计价方法通常有个别认定法、先进先出法、加权平均法。

还有简化日常核算的方法：计划成本法、零售价格法和毛利率法；

存货的期末计价方法通常指成本与市价孰低法，在我国成本与市价孰低法又特指成本与可变现净值孰低法。

1）个别认定法

个别认定法是指发出的存货分别加以认定的一种方法。采用个别认定法一般须具备两个条件：

一是存货项目必须是可以辨别认定的；

二是必须要有详细的记录据以了解每一个别存货项目的具体情况。【例4-1】某企业20××年12月份购货和存货的数据资料见表4—1。表4—1根据表4—1提供的资料，该企业12月31日存货结存800，经确认属于以下各批购货中的留存，则期末存货成本见表4—2。个别认定法比较简明。但是，这种方法由于需要分别确认每批发出存货和期末存货的批次及数量，所以，实施起来比较困难，另外还可能导致企业任意选用较高或较低的单位成本进行计价，人为地调节成本水平。因此，该种方法一般只适用于体积大、成本高和收发较少的存货。

2）先进先出法先进先出法是假定先入库的存货先发出，并根据这种假定成本流转顺序对发出存货和结存存货进行计价的一种计价方法。表4—2每次发出存货时，都是假定发出的是最先入库的存货，其发出存货的单价也就是最先入库的存货单价。根据表4—1提供的资料，发出存货采用先进先出法计算见表4—3。

表4—3

在先进先出法下，由于期末存货成本是根据近期进货的单位成本计算的，因此，使存货价值更接近市场，与物价发展趋势相吻合。但是，这种方法计算发出存货成本时，有时要同时按两个或两个以上单位成本进行计算。因此，核算繁琐。

3）加权平均法（有月末一次加权平均法和移动加权平均法）

月末一次加权平均法是以期初存货数量和本期收入存货数量作为权数，计算发出存货单价的一种方法。计算公式如下：(与教材不同）期初结存存货的实际成本+本期收入存货的实际成本期初结存存货的数量+本期收入存货的数量期末结存存货成本=期末结存货数量×加权平均单位成本

发出存货的成本=期初结存存货成本+本期购入存货成本-期末结存存货成本根据表4—1提供的资料，发出存货采用加权平均法计算见表4—4。加权平均单位成本=加权平均单位成本=优缺点：表4--4按照加权平均法计算发出存货的单位成本，每月只计算一次，简化了存货的计价工作，但平时不能提供发出存货单位成本资料。在将其与存货现行成本比较时，两者之间有一定差距，当物价上涨时加权平均成本将会小于现行成本。当物价下降时，加权平均成本则会超过现行成本。移动加权平均法：是指每购入一批存货，就要计算一个加权平均单位成本，据以对其后发出存货进行计价的一种方法。计算公式

移动加权平均单位成本

=（原有结存存货成本+本批入库存货成本）÷（原有结存存货数量+本批入库存货数量）期末结存存货成本=本期结存存货的数量×移动加权平均单位成本

本期发出存货的成本=期初结存存货成本+本期购入存货成本-期末结存存货成本单项选择题某企业3月1日存货结存数量为200件，单价为4元，3月2日发出存货150件；3月5日购进存货200件，单价4.4元，3月7日发出存货100件，在对存货发出采用移动加权平均法的情况下，3月7日结存存货的实际成本为()元。A.648B.432C.1080D.1032某工业企业2012年1月1日甲材料账面实际成本90000元，结存数量500公斤。1月2日购进甲材料500公斤，每公斤实际单价200元；1月5日发出材料100公斤；1月13日购进甲材料300公斤，每公斤实际单价180元，1月20日发出材料100公斤，如该企业采用移动加权平均法计算发出甲材料的实际成本，则2012年1月31日中材料账面余额为（）元。A.206250B.208000C.206425D.206000优点：及时了解存货的结存情况,为存货管理及时提供所需信息。缺点：每次收货都要计算一次加权平均单位成本，计算工作量较大，不适合收发货比较频繁的企业使用。课堂练习：

2010年4月份，星海公司的甲材料购进、发出和结存情况见下表，要求：分别采用“先进先出法、月末一次加权平均法、移动加权平均法计算星海公司甲材料本月发出和期末结存的实际成本。原材料明细账

原材料名称及规格：甲材料

单位：元/千克

4）计划成本法

计划成本法是指存货的日常收入、发出和结存均按预先制定的计划成本计价，并设置“材料成本差异”科目登记实际成本与计划成本之间的差异，月末，再通过对存货成本差异的分摊，将发出存货的计划成本和结存存货的计划成本调整为实际成本进行反映的一种核算方法。

采用计划成本法进行存货日常核算的基本程序如下：

（1）对每一品种、规格的存货制定计划成本。制定存货的计划成本目录，规定存货的分类、各类存货的名称、规格、编号、计量单位和单位计划成本。

计划成本是指在正常的市场条件下，企业取得存货应当支付的合理成本，包括采购成本、加工成本和其他成本，其组成内容应当与实际成本完全一致。

（2）设置“材料成本差异”科目，登记存货实际成本与计划成本之间的差异。取得存货并形成差异时，实际成本高于计划成本的超支差异,在该科目的借方登记，实际成本低于计划成本的节约差异，在该科目的贷方登记；发出存货并分摊差异时，超支差异从该科目的贷方用蓝字转出，节约差异从该科目的贷方用红字转出。

（3）设置“材料采购”科目，对购入存货的实际成本与计划成本进行计价对比。该科目的借方登记购入存货的实际成本，贷方登记购入存货的计划成本，并将计算的实际成本与计划成本的差额，转入“材料成本差异”科目分类登记。（4）存货的日常收入与发出均按计划成本计价，月末，通过存货成本差异的分摊，将本月发出存货的计划成本和月末结存存货的计划成本调整为实际成本反映。具体内容见4-4-2ppt65

5）零售价格法（不作要求）

零售价格法指用成本占零售价百分比计算期末存货成本的一种方法。

具体内容如下：（1）期初存货和本期购货同时按成本和零售价记录，以便计算可供销售的存货成本和售价总额；（2）本期销货只按售价记录，从本期可供销售的存货售价总额中减去本期销售的售价总额，计算出期末存货的售价总额；（3）计算存货成本占零售价的百分比，即成本率，公式如下：（4）计算期末存货成本，公式为：期末存货售价总额×成本率（5）计算本期销售成本，公式为：

期初存货成本+本期购货成本-期末存货成本【例4-2】某企业2007年3月份的期初存货成本200000元，售价总额250000元；本期购货成本1000000元，售价总额1350000元；本期销售收入1280000元。计算期末存货成本和本期销货成本见表4—5。

6）毛利率法（不作要求）

毛利率法是根据本期销售净额乘以前期实际（或本月计划）毛利率匡算本期销售毛利，并计算发出存货成本的一种方法。计算公式如下：表4—5

销售净额=主营业务收入-销售退回与折让销售毛利=销售净额×毛利率

毛利率=销售毛利/销售净额×100%

销售成本=销售净额-销售毛利【例4-3】某企业月初某存货73000元，本月购货425000元，本月销货595000元，该类商品计划毛利率为25%，计算本月已销存货和月末存货的成本。销售毛利=595000×25%=148750（元）销售成本=595000-148750=446250（元）月末存货成本=73000+425000-446225=51750（元）

7）按成本与市价孰低法计价

（1）成本与市价孰低的含义成本与市价孰低法，是指对期末存货按照成本与市价两者之中较低者计价的一种方法。当成本低于市价时，期末存货按成本计价；当市价低于成本时，期末存货按市价计价。所谓成本，是指期末存货的实际成本，即采用先进先出法、加权平均法等存货计价方法，对发出存货（或期末存货）进行计价所确定的期末存货账面价值。

所谓市价，是指期末存货的现行市价。

存货的市价可以有不同的解释，例如，美国财务会计准则将市价解释为重置成本，即在当前市场条件下，重新购买或制造相同存货所需耗费的成本；而我国企业会计准则将市价解释为可变现净值，即在正常生产经营过程中，以存货的估计售价减去至完工估计将要发生的成本、估计的销售费用以及相关税金后的金额。注意：如果存货是完工的产品，可变现净值为产品的售价减估计的销售费用以及相关税费后的金额。注意：如果存货是用于生产的材料，可变现净值为产品的售价减至完工时估计将要发生的成本、估计的销售费用以及相关税费后的金额。

补充

成本与市价孰低法在我国也可以具体称为成本与可变现净值孰低法。成本与可变现净值孰低法体现了谨慎性会计原则的要求。企业按成本与可变现净值孰低法对存货计价时，可选择:

①单项比较法单项比较法亦称逐项比较法或个别比较法，指对库存中每一种存货的成本和可变现净值逐项进行比较，每项存货均取较低数确定存货的期末成本。

②分类比较法分类比较法亦称类比法，指按存货类别的成本与可变现净值进行比较，每类存货取其较低数确定存货的期末成本。

③总额比较法总额比较法亦称综合比较法，指按全部存货的总成本与可变现净值总额相比较，比较低数作为期末全部存货的成本。

【例4-4】某企业有A、B两大类甲、乙、丙、丁四种存货，各种存货分别按三种计算方式确定的期末存货成本如表4—6。

表4—6成本与可变现净值孰低规则的具体运用

（2）存货跌价准备的计提方法

如果存在下列情况之一，应当考虑计提存货跌价准备：

一般了解

①市价持续下跌，并且在可预见的未来无回升的希望；②企业使用该项原材料生产的产品的成本大于产品的销售价格；③企业因产品更新换代，原有库存原材料已不适应新产品的需要，而该原材料的市场价格又低于其账面成本；④因企业所提供的商品或劳务过时或消费者偏好改变而使市场的需求发生变化，导致市场价格逐渐下跌；⑤其他足以证明该项存货实质上已经发生减值的情形。

在具体进行存货跌价准备的会计处理时，首先应按本期存货可变现净值低于成本的金额，确定本期存货的减值金额，然后将本期存货的减值金额与“存货跌价准备”科目的余额进行比较，按下列公式计算确定本期应计提的存货跌价准备金额：根据上述公式，如果本期存货减值的金额与“存货跌价准备”科目的贷方余额相等，不需要计提存货跌价准备；

如果本期存货减值的金额大于“存货跌价准备”科目的贷方余额，应按二者之差补提存货跌价准备，借记“资产减值损失——计提的存货跌价准备”科目，贷记“存货跌价准备”科目；

如果本期存货减值的金额小于

“存货跌价准备”科目的贷方余额，表明以前引起存货减值的影响因素已经消失，存货的价值又得以恢复，应按二者之差冲减已计提的存货跌价准备，借记“存货跌价准备”科目，贷记“资产减值损失——计提的存货跌价准备”科目；

如果本期存货可变现净值高于成本，应将已计提的存货跌价准备全部转回，借记“存货跌价准备”科目，贷记“资产减值损失——计提的存货跌价准备”科目。已计提的跌价准备转回时，应有一定的限制条件。冲减（转回）时：借：存货跌价准备贷：资产减值损失对财务报表的影响如何？会计分录：提取时：借：资产减值损失贷：存货跌价准备练习：某股份有限公司期末存货采用成本与可变现净值孰低法计价。假设2003年年末存货的实际成本为60,000元，可变现净值为57,000元；2004年末，该存货的预计可变现净值为53,000元；2005年末该存货的预计可变现净值为58,500元；2006年末，该存货的预计可变现净值为63500元。假定每年存货的实际成本不变。

要求：计算各年应提取或冲销的存货跌价准备，并进行相应的会计处理。（1）借：资产减值损失3000贷：存货跌价准备3000（2）借：资产减值损失4000贷：存货跌价准备4000（3）借：存货跌价准备5500贷：资产减值损失5500（4）借：存货跌价准备1500贷：资产减值损失15004.4.1按实际成本核算

按实际成本进行的存货核算，意味着存货收发凭证的计价、存货明细核算和存货总分类核算，均按存货的实际成本进行。

现以原材料存货为例，说明按实际成本核算存货的方法

1）按实际成本进行的材料明细分类核算（自学）

2)按实际成本进行的材料总分类核算按实际成本进行存货的会计处理时，应设置“原材料”、“周转材料”、“在途物资”、“应付账款”和“预付账款”等科目。（1）材料收入的总分类核算

4.4存货的收入与发出

企业收入材料的来源不同，即有外购入库的、自制入库的，也有投资者投入的。因此，其账务处理方法也不尽相同。但其主要来源仍然是外购的，故以外购材料收入核算为主，来说明存货收入的核算。

①外购材料收入的核算企业外购材料收入业务，由于付款和收料日期经常出现不一致的现象，因而应根据实际情况分别处理。

A.材料的发票等结算凭证已到，货款已付。这种情况属于收料和付款同时进行的业务。一般在当地采购时较为常见。当发票和结算凭证已经收到并已付款，材料已经验收入库时，应根据有关凭证记账。【例4-5】企业在本市某单位购入辅助材料一批，用转账支票支付款项1755元，专用发票上注明的增值税额为255元，材料货款1500元。

借：原材料1500应交税费——应交增值税（进项税额）255贷：银行存款1755

B.货款已付，材料未到。这种情况属于在途材料。由于异地采购材料物资时，货物运输时间往往超过银行结算凭证的传递时间，因此会经常发生货款已付而材料未到的情况。对已经付款的但尚在运输途中的材料，通过“在途物资”科目核算，材料到达企业验收入库时，再转入“原材料”等科目。【例4-6】某企业向首都钢厂购买钢材一批，专用发票上的总金额为35100元，已通过银行承付。专用发票上已注明增值税额5100元，货款及运费3000元。钢材尚未运达企业。借：在途物资30000应交税费——应交增值税（进项税额）5100贷：银行存款35100待以后材料到达企业并验收入库时：借：原材料30000贷：在途物资30000

C.材料已到，货款未付。这种情况属于未付款的收料业务。材料已先到企业，但由于尚未接到结算凭证，不知材料款项数额，无法付款。由于结算凭证一般在收到材料几天以后就可以收到，因此，材料验收入库时可暂不编制分录，待接到结算凭证付款时再编制分录。

如果等到月末结算时凭证仍然未到，按暂估价入账，借记“原材料”科目，贷记“应付账款”科目。并于下月1日用红字冲回，以便结算凭证到时，作正常付款的会计处理。【例4-7】某企业5月13日和20日到料并入库两批钢材，第一批为2000公斤，第二批为1000公斤，均因结算凭证未到，不编分录。5月28日，第一批钢材的结算凭证到达企业，专用发票上注明用银行存款支付货款及运杂费1750元，增值税额300元。借：原材料1750应交税费——应交增值税（进项税额）300贷：银行存款2050月末，第二批钢材1000公斤的结算凭证尚未到达，尚未付款，按暂估单价0.90元，编制分录。借：原材料900贷：应付账款900下月1日编制一张相同分录的红字记账凭证。借：原材料900贷：应付账款900练习1.甲公司购入C材料一批，增值税专用发票上记载的货款为500000元，增值税额85000元，另对方代垫包装费1000元，全部款项已用转账支票付讫，材料已验收入库。2.甲公司购入材料一批，增值税专用发票上记载的货款为20000元，增值税额3400元，款项已通过银行转账支付，另外还支付保险费1000元，材料尚未到达。3.华联实业股份有限公司购入一批原材料，增值税专用发票上注明的材料价款为200000元，增值税额为34000元。同时，销货方代垫运杂费3200元，其中，运费2000元。上列货款及销货方代垫的运杂费已通过银行转账支付，材料尚在运输途中。4.2008年3月28日，甲公司购入一批原材料，材料已运达企业并已验收入库，但发票账单等结算凭证尚未到达。月末时，该批物资的结算凭证仍未到达。甲公司对该批材料估价40000元。4月5日，结算凭证到达企业，增值税专用发票上注明的原材料价款为50000元，增值税额为8500元，货款通过银行转账支付。5.2007年3月28日，华联公司购入一批原材料，材料已运达企业并已验收入库，但发票账单等结算凭证尚未到达。月末时，该批货物的结算凭证仍未到达，华联公司对该批材料估价35000元入账。4月3日，结算凭证到达企业，增值税专用发票上注明的原材料价款为36000元，增值税额为6120元，货款通过银行转账支付。

D.预付材料货款。企业在采购材料时，可以根据有关规定先预付一部分材料货款，然后才能取得所收入的材料。因此，预付的材料货款是企业的暂付款。通过“预付账款”科目核算。【例4-8】新华工厂按合同规定，预付给B公司30000元用于购买原材料。借：预付账款30000贷：银行存款30000【例4-9】新华工厂收到B公司发来的原材料并已验收入库。专用发票上注明材料价款32478.63元，增值税额为5521.37元。借：原材料32478.63应交税费——应交增值税（进项税额）5521.37贷：预付账款38000【例4-10】新华工厂补付B公司货款8000元。借：预付账款8000贷：银行存款8000对于周转使用的包装物和低值易耗品的核算，在《成本会计学》讲解

②其他来源材料收入的核算其他来源形成的存货，如投资人投入的存货、以债务重组方式取得的存货、以非货币性资产交换换入的存货等，均应按规定的成本构成确认入账价值。如投资者投入的存货的成本，应当按照投资合同或协议约定的价值确定，但合同或协议约定价值不公允的除外。

【例4-11】企业基本生产车间自制完工材料一批，其实际成本共计3800元。借：原材料3800贷：生产成本3800【例4-12】企业收到联营的B公司投入的主要材料2000公斤，投资合同约定该批材料的价值（公允）为6640元，专用发票上注明的增值税额1360元。借：原材料6640应交税费——应交增值税（进项税额）1360贷：实收资本8000练习：2007年6月20日，华联公司向乙公司预付货款70000元，采购一批原材料。乙公司于7月10日交付所购材料，并开来增值税专用发票，材料价款为62000元，增值税额为10540元。7月12日，华联公司将应补付的款项通过银行转账支付。（2）材料发出的总分类核算材料发出的总分类核算，是由企业财会部门在月末时，根据月份内签收的各种发料凭证按照发出材料的用途进行分类汇总，编制发出材料汇总表，作为账务处理的依据，发出材料汇总表的格式见表4—9。

发出材料汇总表表4—920××年3月31日根据表4—9作会计处理如下：借：生产成本100000制造费用4000管理费用2400

其他业务成本10000贷：原材料116400

3）按实际成本进行材料核算的优缺点按实际成本进行材料核算时，可以按照材料的品种、规格反映收入、发出和结存材料的实际成本，能在产品成本中反映出材料的实际费用，核算结果比较准确，而且总分类核算也较为简单。但是，材料收发实际成本的计算工作和材料收发凭证的计价工作比较繁重；材料收发凭证计价和材料明细账的登记往往不及时，也不能反映材料采购及自制成本节约和超支的情况。因此，这种核算方法，一般适用于规模较小，所用材料种类较少的企业。在规模较大的企业中，对于单位价值较高、耗用量大的主要原材料，也可以采用这种方法核算。练习（1）华联实业股份有限公司本月领用原材料的实际成本为250000元。其中，基本生产领用150000元，辅助生产领用70000元，车间一般耗用20000元，管理部门领用10000元。（2）华联实业股份有限公司销售一批原材料，售价6000元，增值税销项税额1020元，价款已收存银行。该原材料的账面价值为5500元。（3）华联实业股份有限公司自制一项固定资产（生产经营用的），领用一批材料。该批材料的成本为5000元。（4）华联实业股份有限公司本月固定资产建造工程领用一件A产品，成本8000元，计税价格10000元，增值税率17%。（5）华联实业股份有限公司销售一批A产品，售价15000元，增值税销项税额2550元，价款尚未收到。该批A产品的账面价值为12000元。4.4.2按计划成本核算2.分摊的差异采用计划成本法进行存货日常核算的基本程序如下：材料成本差异借方登记：超支差异

贷方登记：⑴节约差异

⑵发出存货分摊的差异分摊节约差异用红字分摊超支差异用蓝字贷方余额：节约差异借方余额：超支差异

材料采购借方登记：购入存货的实际成本贷方登记：入库存货的计划成本转出采购的节约差异转出采购的超支差异借方余额：在途存货的实际成本计划成本核算程序用“T”型账户表示如下：材料采购入库计划成本结转超支差异入库计划成本出库计划成本超支差节约差异计划成本采购实际成本结转节约差异材料成本差异原材料生产成本等超支差异注意：分配超支差异用蓝字，分配节约差用红字分摊差异节约差异账务处理模式：付款时：借：材料采购（实际成本）

应交税费——应交增值税（进项税额）贷：银行存款或应付票据等同学们注意：已付款或者已开出承兑的商业汇票，不管材料有没有入库，应先通过“材料采购”账户核算。

存货的取得及成本差异的形成借：原材料（计划成本）贷：材料采购入库时：借：材料采购贷：材料成本差异（节约差异）结转入库差异：或借：材料成本差异（超支差异）贷：材料采购举例：华联实业股份有限公司的存货采用计划成本核算。某年3月份发生下列采购业务：（1）3月5日，购入一批材料，增值税专用发票上注明的价款为100000元，增值税进项税额为17000元。货款已通过银行转账支付，材料也已验收入库。该批材料的计划成本为105000元。借：材料采购100000应交税费-应交增值税（进项税额）17000贷：银行存款117000借：原材料105000贷：材料采购105000借：材料采购5000贷：材料成本差异-原材料5000（2）3月10日，购入一批原材料，增值税专用发票上注明的价款为160000元，增值税进项税额为27200元。货款已通过银行转账支付，材料尚在运输途中。借：材料采购160000应交税费-应交增值税（进项税额）27200贷：银行存款187200（3）3月16日，购入一批原材料，材料已经运达企业并已验收入库，但发票等结算凭证尚未收到，货款尚未支付。暂不作会计处理。（4）3月18日，收到3月10日购进的原材料并验收入库。该批原材料的计划成本为150000元。借：原材料150000贷：材料采购150000借：材料成本差异-原材料10000贷：材料采购10000（5）3月22日，收到3月16日已入库原材料的发票等结算凭证，增值税专用发票上注明的材料价款为250000元，增值税进项税额为42500元，开出一张商业汇票抵付。该批原材料的计划成本为243000元。借：材料采购250000

应交税费-应交增值税（进项税额）42500贷：应付票据292500借：原材料243000贷：材料采购243000借：材料成本差异-原材料7000贷：材料采购7000（6）3月25日，购入一批原材料，增值税专用发票上注明的价款为200000元，增值税进项税额为34000元。货款已通过银行转账支付，材料尚在运输途中。借：材料采购200000

应交税费-应交增值税（进项税额）34000贷：银行存款234000（7）3月27日，购入一批原材料，材料已经运达企业并已验收入库，但发票等结算凭证尚未收到，货款尚未支付。3月30日，该批材料的结算凭证仍未到达，企业按该批材料的计划成本80000元估价入账。借:原材料80000贷：应付账款-80000（8）4月1日，用红字将上述分录予以冲回。借:原材料

80000

贷：应付账款-

80000（9）4月3日，收到3月27日已入库原材料的发票等结算凭证，增值税专用发票上注明的材料价款为78000元，增值税进项税额为13260元，货款通过银行转账支付。借：材料采购78000

应交税费-应交增值税（进项税额）13260贷：银行存款91260借：原材料80000贷：材料采购80000借：材料采购2000贷：材料成本差异-原材料2000（10）4月5日，收到3月25购进的原材料并验收入库。该批原材料的计划成本为197000元。借：原材料197000贷：材料采购197000借：材料成本差异-原材料3000贷：材料采购3000注意：在会计实务中，为了简化收入存货和结转存货成本差异的核算手续，企业平时收到存货时，也可以先不记录存货的增加，也不结转形成的存货成本差异；月末时，再将本月已付款或已开出、承兑商业汇票并已验收入库的存货，按实际成本和计划成本分别汇总，一次登记本月存货的增加，并计算和结转本月存货成本差异。

存货的发出及成本差异的分摊差异分摊对象发出存货库存存货差异分摊方法计算差异率：本期差异率差异率解决什么？本期材料成本差异率=×100%

注意：上述计算公式中，节约差异用“—”计算成本差异时，应用本期材料成本差异率本月发出存货应负担的成本差异补充=发出存货的计划成本×材料成本差异率本月发出存货的实际成本=发出存货的计划成本+发出存货应负担的超支差异或=发出存货的计划成本-发出存货应负担的节约差异月末结存存货应负担的成本差异=结存存货的计划成本×材料成本差异率月末结存存货的实际成本=结存存货的计划成本+结存存货应负担的超支差异或=结存存货的计划成本-结存存货应负担的节约差异模式：按计划成本发出原材料：借：生产成本100000管理费用50000贷：原材料150000分摊发出材料应负担的节约差异：借：生产成本1000

管理费用500贷：材料成本差异1500分摊发出材料应负担的超支差异：借：生产成本1000管理费用500贷：材料成本差异1500生产成本管理费用100000500001000500生产成本1000001000管理费用50000500

举例：某企业按计划成本进行核算，期初结存材料100吨，计划成本总额为20000元，期初材料成本差异超支400元，本期购入材料500吨，实际成本为102000元。要求计算：（1）本期收入材料成本差异（2）本期材料成本差异率（3）本月领用300吨材料的实际成本（4）月末结存材料的成本差异（5）月末结存材料的实际成本解：单位计划成本=20000/100=200元/吨（1）102000—200×500=2000（2）（400+2000）/（20000+100000）×100%=2%（3）300吨材料的计划成本=200×300=60000300吨材料材料应负担的成本差异=60000×2%=1200实际成本=计划成本+成本差异=61200（4）成本差异=（100+500—300）×200×2%=1200（5）实际成本=60000+1200=61200举例：某年3月1日，华联实业股份有限公司结存原材料的计划成本为52000元，“材料成本差异——原材料”科目的贷方余额为1000元。3月份的材料采购业务，经汇总，3月份已经付款或已开出、承兑商业汇票并已验收入库的原材料计划成本为498000元，实际成本为510000元，材料成本差异为超支的12000元。3月份领用原材料的计划成本为504000元，其中，基本生产领用350000元，辅助生产领用110000元，车间一般耗用16000元，管理部门领用8000元，对外销售20000元。注意：资料来源前面的例题

（1）按计划成本发出原材料。借：生产成本—基本生产成本350000—辅助生产成110000制造费用 16000管理费用 8000

其他业务成本 20000贷：原材料 504000

（2）计算本月材料成本差异率。本月材料成本差异率=（-1000+12000）÷（52000+498000）×100%=2%

注意：在计算本月材料成本差异率时，本月收入存货的计划成本金额不包括已验收入库但发票等结算凭证月末时尚未到达，企业按计划成本估价入账的原材料金额。（3）分摊材料成本差异。生产成本（基本生产成本）=350000×2%=7000（元）生产成本（辅助生产成本）=110000×2%=2200（元）制造费用=16000×2%=320（元）管理费用=8000×2%=160（元）其他业务成本=20000×2%=400（元）借：生产成本—基本生产成本 7000—辅助生产成本 2200制造费用 320管理费用 160其他业务成本 400贷：材料成本差异—原材料 10080（4）月末，计算结存原材料实际成本，据以编制资产负债表。“原材料”科目期末余额=（52000+498000+80000估价入账）-504000（发出的材料）=126000（元）注意：“80000”为期末估价入账，但结算凭证尚未到达的原材料。“材料成本差异”科目期末余额=（-1000+12000）-10080=920（元）结存原材料实际成本=126000+920=126920（元）注意：月末编制资产负债表时，存货项目中的原材料存货，应当按上列结存原材料实际成本126920元列示。课堂练习：某企业为增值税一般纳税人，采用计划成本进行原材料的核算。10月份发生以下经济业务：（1）月初原材料账面计划成本为200000元，材料成本差异的借方余额3000元。（2）10月份购入原材料，增值税专用发票注明材料价款为190000元，增值税额32300元，外地运杂费3000元，全部款项已通过银行存款支付，本批材料计划成本200000元，已验收入库。（3）10月份领用材料计划成本为300000元，其中生产领用200000元，车间管理部门领用50000元，在建工程领用50000元。要求：

（1）计算10月份原材料的材料成本差异率。（2）计算本月领用原材料应分摊的材料成本差异。（3）编制有关业务的会计分录。

课堂练习：某工业企业属于一般纳税企业，2002年2月初原材料账面计划成本为17500元，材料成本差异账面为借方余额500元，该企业2月发生下列经济业务(该企业材料入库及结转材料成本差异采用逐笔结转)：

（1）购入甲材料一批增值税专用发票记载的买价30000元，增值税5100元，企业开出面额为35100元的商业承兑汇票，付款期为一个月，材料尚未到达。（2）上述材料到达验收入库，计划成本32000元。（3）上述票据到期，企业按期支付票款。（4）企业购入乙材料一批，增值税专用发票上记载的买价为75000元，增值税12750元，货款已经付出。另外用银行存款支付运杂费、保险费500元。材料已验收入库，乙材料的计划成本76000元。（5）购入丙材料一批，增值税专用发票上记载的买价为25000元，增值税4250元，材料尚未到达，货款已支付。（6）上述丙材料验收入库，计划成本24500元。（7）本月领用甲、乙、丙三种原材料计划成本，共计45000元，其中生产领用30000元，企业管理部门10000元，车间管理部门5000元。要求：根据上述资料，编制有关的会计分录，计算本期材料成本差异率，并编制领用材料应分摊的材料成本差异的会计分录。（1）借：材料采购—甲30000

应交税费—应交增值税（进项税额）5100贷：应付票据35100（2）借：原材料—甲32000贷：材料采购—甲32000借：材料采购—甲2000贷：材料成本差异—甲2000（3）借：应付票据35100贷：银行存款35100（4）借：材料采购—乙75000

应交税费—应交增值税（进项税额）12750贷：银行存款87750借：材料采购—乙500贷：银行存款500可以和前一笔分录合并借：原材料—乙76000贷：材料采购—乙76000借：材料采购—乙500贷：材料成本差异—乙500（5）借：材料采购—丙25000

应交税费—应交增值税（进项税额）4250贷：银行存款29250（6）借：原材料—丙24500贷：材料采购—丙24500借：材料成本差异—丙500贷：材料采购—丙500（7）借：生产成本30000管理费用10000制造费