试论稳健性原则在会计中的运用

试论稳健性原则在会计中的运用摘要稳健性原则是针对经济活动中的不确定性因素要求人们在会计核算处理上持谨慎小心的态度，要充分估计到风险和损失，尽量少计或不计可能发生的收益，使会计信息使用者、决策者保持警惕，以应付纷繁复杂的外部经济环境的变化，把风险损失缩小或限制在较小的范围内。因此，稳健性原则的本质是资本保持及以此为核心对企业经营能力和偿债能力加以维护。在财务分析过程中，同一财务分析指标往往有多种计算方法，从而可能得出不同的结果，反映出不同的经济信息。作为企业财务报表使用者在分析企业会计信息时也应该持稳健态度，本文对稳健性原则在当前会计应用现状进行分析，实现优化管理提升的目的。关键词：稳健性原则；会计；应用；注意事项

AbstractConservatismprincipleisaimedattheuncertaintyfactorsineconomicactivityrequirespeopleintheaccountingtreatmenttothecautiousattitude,tofullyestimatetheriskandloss,asdollarsorless,regardlessofthepossiblebenefits,sothatusersofaccountinginformation,decisionmakersremainvigilant,tocopewiththecomplexityoftheexternaleconomicenvironmentchanges,theriskstonarroworlimitlossesinasmallerrange.Therefore,theessenceofconservatismisthecapitalandkeepthisasthecoretomaintainthebusinessabilityandsolvency.Intheprocessoffinancialanalysis,financialanalysisindicatorstendtohavethesamevarietyofcalculationmethods,whichmayresultindifferentresults,reflectthedifferenteconomicinformation.Astheenterpriseusersoffinancialstatementsshouldalsobeintheanalysisofenterpriseaccountinginformationhaveahealthyattitude,thisarticlecarriesontheanalysisoftheconservatismprincipleinthecurrentaccountingapplication,optimizemanagementtoascend.Keywords:accountingconservatismprinciple;application;precautions

处理方法和程序进行会计处理，要求合理核算可能发生的损失和费用。从稳健性原则的运用来看，会计在一定程度上核算经营风险，提供反映风险的信息，有利于企业做出准确的经营决策，有利于保护债权人利益，提高企业在市场上的竞争能力，将稳健性原则规定为会计核算的一般原则具有现实意义。（一）稳健性原则积极影响在市场经济条件下，企业开展业务不可避免地会遇到风险，存货市场价格的变动，应收账款无法收回等等。实施谨慎原则，就能在风险实际发生之前化解风险，并防范风险，有利于企业做出正确的经营决策。同时，公司制企业往往所有权与经营权分离，经营者承担的责任是受托责任，会计的功能在于反映受托责任的完成情况。为了平衡企业不同利益集团的利益，防止会计报表为管理层所控制，要求会计师做账时要遵循稳健性原则是十分必要的。这样更有利于保护所有者和债权人的利益、提高企业在市场上的竞争力。1.有利于实现当前财务会计目标与美国股权高度分散化的公司不同，我国绝大部分企业没有上市，其融资渠道仍主要为直接投资和向银行贷款。即使已经上市的公司，其典型的结构也是国有股、法人股占大头，社会个人股占小头，且国有股及法人股一般不参与流通，与非上市的国有企业没有什么不同。在资本市场还远未发育成熟，无法对企业的经营进行制约、监督和发挥资源配置作用的情况下，资本所有者自然要依赖报表了解其投入企业资本的保值增值情况。也就是说，我国国情决定了反映受托责任的履行情况是财务会计的主要目标，而稳健性原则正是达到此目标应该遵循的。

2.增强企业的发展后劲在市场经济条件下，企业外部环境、企业的生产经营活动与财务活动面临着复杂性，市场中的竞争相当激烈，于是作为独立主体的企业便处于风险和不确定性的笼罩之下，每一个企业都必须对这些风险和不确定性给予足够的重视，否则便极易招至收益的减少和损失的发生。现在我们要建立和完善市场经济体制，企业必须脱离政府，转换经营机制，自主经营、自负盈亏、自主理财、自担风险这就要求企业在会计核算时考虑企业风险。因此，进行财务管理和会计核算时，采用稳健性原则，将一些可预见费用和损失列入成本或支出，提前进行消化处理，就能有效提高企业应付未来风险的能力，若遇到风险时，可藏富于企业，壮大企业的经济实力，增强企业的发展后劲和竞争能力。3.有利于企业资本保全一些企业的经营者为了追求近期利益最大化，粉饰业绩，常采用少提成本，少提折旧，不摊销有问题的商品，不处理坏账损失等不正当手法虚增利润，造成严重潜亏，采用用稳健性原则以后，则可制约这些短期行为，减少或消除企业虚盈实亏的问题。按照资本保全理论的要求，企业的经营目标在于股东权益最大化，保护所有者投资的安全增值。运用稳健性原则，由于对资产和收益的计价从低，对负债和费用损失的计价从高，因而较好地体现了资本保全原则，可以有效地防止资本因无形损耗和通货膨胀等因素的影响而引起的亏损现象。另一方面，运用谨慎性原则，将使企业当期成本、费用增加，利润减少，企业上缴所得税相应减少。从长远的观点来看，实行谨慎性原则推迟了企业上交国家的所得税，利润分配的时间也相应推迟，使企业无形之中享受了国家和投资者提供的无息贷款，这对于企业转移经营风险、实现资本保值增值具有重要意义。（二）稳健性原则局限性目前除对上市公司股权投资及上市债券投资以及少数商品在市场上和有关部门颁布的价格信息外，绝大多数商品及股权难以确定其公允价格，即难以确定资产的可变现价值，包括应收账款的回收率及可能性均是会计人员(包括注册会计师)难以把握的，这往往靠他们的职业判断力。鉴于目前市场价格机制及价格信息披露状况和我国广大会计人员的专业素质，均难以使稳健原则得到适当落实。1.税法现行税法对税前列支的费用规定有别于会计制度的规定，如四项准备金的提取，在计算所得税应税所得额时，超过3‰以上的坏账准备金及提取的其他三项准备金均应调整应税所得额，这就导致企业当期账面利润因四项准备金的提取而减少的同时，还需补交所得税，并直接增大企业当期的现金流出，这不能不使稳健原则的运用受到局限。

2.配股条件现行制度规定，上市公司配股必须三年平均净资产回报率达到10%，年净资产回报率最低不得低于6%，而上市公司发展所需资金的筹资主要渠道便是配股，因而保配股资格便成为许多上市公司(尤其是一些处于配股资格边缘公司)的主要目标之一，而四项准备提取又主要由公司自己决定，故使稳健原则的运用大打折扣，如存货跌价准备的提取是以可变现价与账面价值的差额为依据，而可变现价又主要是以最近的销售价为依据，企业如想不提存货跌价准备，则可以较高价格出售少量此类存货(当然，也许此交易为直接关联交易或间接关联交易)，从而使利润得以保证在配股条件以上，反之亦然，同样其他准备金的提取也存在类似情况，而这些都是会计人员(包括注册会计师)难以界定清楚，使稳健原则难以达到其目的，反而可能成为企业“调节”当期利润的手段。

3.市场价格机制

目前除对上市公司股权投资及上市债券投资以及少数商品在市场上和有关部门颁布的价格信息外，绝大多数商品及股权难以确定其公允价格，即难以确定资产的可变现价值，包括应收账款的回收率及可能性均是会计人员(包括注册会计师)难以把握的，这往往靠他们的职业判断力。鉴于目前市场价格机制及价格信息披露状况和我国广大会计人员的专业素质，均难以使稳健原则得到适当落实。

其他上市公司则只是参照执行，而对于占国民经济主导地位的非上市国有企业，则更未明确，因而稳健原则在我国的运用范围上就存在极大的不均衡性，这对于同为发行A股的公司和在同一市场竞争环境中的企业来说存在着苦乐不均；他们体现出来的业绩更存在着不可比性，因而同样经营效益的企业由于有着A、B股的区别，则有B股的企业不具备配股条件，而无B股只有A股的企业则具备配股条件；同时，它们的市场形象、股票价格及信用等级也大不一样，这不能不说是稳健原则在我国运用的一大局限。三、稳健性原则在会计中的运用情况及分析（一）或有事项处理或有事项发生的费用主要是通过“管理费用”科目来核算；对或有事项的赔偿金额主要是通过“营业外支出”科目来核算。可见新会计准则对或有事项的确认非常谨慎，即使确认也将其合理的计量后计入损益。对或有资产的披露新会计制度就更是如此，第十四条规定：“企业通常不应当披露或有资产。但或有资产很可能会给企业带来经济利益的，应当披露其形成的原因、预计其产生的财务影响等。”值得注意的是，在进行或有资产披露时，企业应当特别注意，不能让会计信息使用者以为所披露的或有资产肯定会实现，体现了谨慎性原则。（二）资产、收入的确认1.从资产角度来看新制度针对我国企业当前普遍存在的资产虚增现象，进一步扩大了稳健性原则的实用范围。借鉴国际会计准则，在原来《股份有限公司会计制度》规定计提的应收账款坏账准备、存货跌价准备、短期投资跌价准备、长期投资跌价准备等四项准备的基础上，又增加了固定资产减值准备、在建工程减值准备、无形资产减值准备和委托贷款减值准备这四项减值准备。而且，在会计政策的选择方面企业自主选择的余地更大，如对于坏账准备，原制度规定必须按国家统一规定的比例计提，已经发生的坏账损失必须经过财政部门批准才能冲销，致使大量呆账、坏账长期挂账。这些都是导致企业资产不实的重要因素。新制度则规定，坏账准备和累计折旧的计提方法及计提比例均由企业自主合理确定。这样就能使会计更加真实地反映资产的有效价值，增强企业抵御风险的能力。从而真正体现出资产必须具有能够给企业带来预期经济利益的属性，借此提供更加真实稳健的会计信息。对于开办费，原制度规定5年内摊销完毕，而新制度则规定，除购建固定资产外，所有筹建期间发生的费用，先在长期待摊费用中归集，在企业开始生产经营当月起一次计入开始生产经营当月的损益。对于待摊费用，原制度规定在1年内分期摊销，而新制度则规定如果待摊费用所应摊销的项目，不能再为企业带来利益，应将尚未摊销的待摊费用全部转入当期成本、费用。对于待处理财产损溢，原制度规定批准前列示于资产方，经过批准后才能结转为当期损益，而新制度规定无论是否经过有关部门批准，均应在年末结账前计入当期损益，不再允许列示于资产方。2.从收益确认的角度来看从稳健性原则出发，不高估收益，不低估负债和费用，主要表现在以下几方面：对于使用借款购置和建造的固定资产，其利息资本化的时间以“达到预定可使用状态”为标准，不再以“固定资产投入使用”为标准。避免了企业以是否办理竣工决算为由，拖长借款利息资本化的时间，虚增了当期资产和利润，从而引起会计信息失真。企业的固定资产可以采用年数总和法、双倍余额递减法等加速折旧法。短期投资所取得的现金股利和利息作为初始投资成本的收回，冲减短期投资账面价值，不再作为投资收益确认当期损益。企业确定被投资单位发生的净亏损，以股权投资账面价值减至零为限。如果被投资单位以后各期实现净利润，企业应在计算的收益分配分享额超过确认的亏损分担额以后，按超过未确认的亏损分担额的金额，恢复投资的账面价值。债务重组收益计入资本公积，而不计入当期损益。在对债务人的会计处理上，《企业会计制度》最大的特点就是债务重组产生的差额收益计入资本公积，而不列作当期损益。对于以低于债务账面价值的现金或非现金资产清偿某项债务的，债务人应将重组债务的账面价值与支付的现金或非现金资产账面价值和相关税费之和的差额，确认为资本公积；若发生债务重组损失，则确认为当期损失。企业对财产清查中所发生的盘亏，于期末前查明原因，并根据企业的管理权限，经股东大会或董事会，或经理（厂长）会议或类似机构批准后，于期末结账前处理完毕。期末结账前尚未经批准的，在对外提供的财务会计报告上先按上述规定进行处理，并在会计报表附注中做出说明；如果其后批准的金额与已处理的金额不一致，调整当期会计报表相关项目的年初数。（三）减值准备的确认企业应当在资产负债日对以公允价值计量且其变动计人当期损益的金融资产以外的金融资产的账面价值进行检查，有客观证据表明该金融资产发生减值的，应当确认减值损失。计提减值准备。根据减值金额，借记“资产减值损失”科目，贷记“可供出售金融资产一公允价值变动”科目。《准则》扩大了计提坏账准备范围，即除应收账款外，其他应收款也列入了计提的范围；计提比例和计提方法均由企业自主合理确定，这就给企业增加了选择的空间，有利于企业抵御坏账损失产生的风险。企业的存货是按照历史成本计价的。但在市场经济条件下，存货的价格不断发生变化，尤其是科技的发展，使得产品的更新速度越来越快，由于存货的市价下跌、陈旧、过时、毁损等原因，导致存货的价值减少。如果仍以历史成本计价，显然不利于企业资金的周转，出现虚夸资产的现象，导致会计信息失真，不符合稳健性原则。因此，《准则》规定，资产负债表中，存货应当按照成本与可变现净值孰低计量，即对期末存货按照成本与可变现净值两者中较低者计价的方法。当成本低于可变现净值时，存货按成本计价；当成本高于可变现净值时，存货按可变现净值计价。按可变现净值低于存货成本部分，计提存货跌价准备。在资产负债表上，存货项目按照减去存货跌价准备后的净额反映。企业应当在期末对长期股权投资、固定资产、无形资产逐项进行检查，如果由于市价持续下跌，被投资单位经营状况恶化，或技术陈旧、损坏、长期闲置等原因，导致其可收回金额低予其账面价值的，企业应当按照所确认的可收回金额低于其账面价值的金额，借记“资产减值损失”科目，贷记“长期股权投资减值准备”、“固定资产减值准备”、“无形资产减值准备”、“商誉减值准备”等科目。在资产负债表上，长期股权投资、无形资产、商誉项目按照减去减值准备后的净额反映，固定资产减值准备作为固定资产净值的减项反映。企业持有至到期投资预计发生减值时，应当根据规定计提资产减值准备。在资产负债表上，“持有至到期投资”项目，应当根据“持有至到期投资”科目期末余额，减去“持有至到期投资减值准备”科目期末余瓿后的金额填列。企业在建工程预计发生减值时，如长期停建并且预计在三年内不会重新开工的在建工程，应当根据规定计提资产减值准备。在资产负债表上，在建工程项目按减去在建工程减值准备后的余额反映。资产减值损失一经确认，在以后会计期间不得转回。由于资产减值准则主要适用于固定资产、无形资产和商誉，这些资产计提减值之后，当以后资产价值回升时不得转回，这就改变了旧准则可以转回的做法，堵住了有些企业通过计提秘密准备来调节利润的做法，减少了利润的波动。四、稳健性原则在会计中运用的注意事项（一）正确处理各种冲突我们在经济活动中，就应该采取一些必要的措施和手段来缓解其冲突，应合理地确定各项会计原则的优先使用顺序。在12条会计原则中，客观性原则居于首要地位，稳健性原则必须在维护客观性原则的基础上加以贯彻和运用。对于其他会计原则的使用顺序，由于各个企业的具体情况不同，我们可以根据实际情况来具体合理的确定。要对冲突情况予以充分披露。由于每个企业所面临的不确定性在不同时间、不同经营环境下有所不同，稳健性原则的应用时间、范围和程度也应有所不同，因此，我们有必要在信息披露中充分说明稳健性原则的应用时间、范围和程度，揭示因与其他会计原则的冲突而对企业财务状况和经营成果的影响程度及其变动情况。再次，我们还要对稳健性原则的应用进行必要的约束。这样就可以在一定程度上减少操作上的随意性和主观性，能有效地预防和避免稳健性原则与其他会计原则的冲突。我们还要加强审计监督，强化内在约束机制，由于稳健性原则在实际操作中有较强的随意性和倾向性，因此，为了避免企业以运用稳健原则为借口，随意变更会计核算方法，高估损失，低估收入，虚列成本费用，歪曲真实的经营成果，把稳健性原则当作成本、利润的调节器，就必须加强审计监督工作，防止滥用和曲解稳健性原则，避免人为的加剧与其他会计原则的冲突。（二）适度适当稳健性原则事实上是一把“双刃剑”，用好了有利于如实反映企业资产的真实状况，提高收益质量，实现资本保全，否则就可能成为企业进行盈余管理的工具。对稳健性原则过度运用或运用不够，都可能降低稳健性原则优点的发挥而扩大其缺点，使企业的财务状况和经营成果得不到准确的揭示,从而使企业会计信息的使用者在决策方面受到误导。在现时会计纷繁复杂的环境下，会计不确定性程度逐步提高，稳健性原则既然体现了人们对会计不确定性因素谨慎小心的态度，就应要求会计人员在进行会计政策方案的选择时切时寻找一个应用稳健性原则的平衡点，以使稳健性原则的优点得到最大限度的发挥，而将其自身的缺陷约束在一个最小的范围内。在把握稳健性原则的“度”时，应将会计信息按其不确定性的大小分为“很可能发生”。“在很大程度上可确定”、“可能性极小”以及介于两者之间的三类。在充分考虑了相关性原则、客观性原则及配比性原则的前提下，将稳健性原则与会计不确定性的分类结合起来，即对于那些“在很大程度上可确定”、“很可能发生”的费用或负债加以确认，并反映在企业的会计报表中。至于对预计的收入和资产只有那些“在很大程度上可确定”的应在企业的报表中加以披露和说明,而对于那些“可能性极小”的,应从谨慎的角度出发，不必在会计报表中及其附注中加以说明和披露，不进行任何处理。但最重要的是,在按上述分类执行稳键性原则时，必须认真合理的考虑权衡相关性、客观性、配比性与稳健性原则之间的成本效益，而不能片面的“教条化”执行，否则仍会犯“度”运用不当的错误。为了保证既体现稳健性原则，又不至于损害会计信息的相关性和可靠性，国家在具体会计准则中做了如下规定：一是要研究和控制操作性较强的“适应运用”的具体标准或规范；二是要建立和完善外部的约束机制；三是要研究和协调会计准则与财务制度、税收法规之间的关系，调整现行企业经营业绩的考核评价方法，以增强企业适度运用稳健性原则的内部动力和承受力;四是要遵循财务报告的充分披露原则。这样才能更合理的运用稳健性原则，使其为企业带来更大的经济效益和社会效益。（三）会计人员人员要具备相应的素质稳健性原则的运用源于会计估计和不确定性。而会计估计离不开会计人员的职业判断，所以稳健性原则的运用也必然离不开会计人员的职业判断。如会计人员在确定坏账准备的计提比例、固定资产的可收回金额时，就需要运用职业判断。因此，企业应该从以下两方面实行人员素质控制制度：一是思想政治控制，加强财务人员的法制教育、职业道德教育和诚信教育，不断提高财务人员的政治素质；二是业务素质控制，建立再教育制度，定期或不定期组织财务人员学习业务知识和管理知识。（四）正确面对亏损问题企业运用稳健性原则，特别是强制企业计提的资产减值准备，这可能使企业暂时面临亏损的局面，但我们必须认识到这是提高企业资产质量，提高收益质量必须迈出的关键一步，从长远看，稳健性原则的运用有利于维护投资者和社会公众的利益，实现资产的增值保值。亏损在一个企业的发展中是不能有效避免的，因此要在实际中采用更为有效的方式进行应对，能够实现相关操作管理有效性的目的，构建一种多样化的现代企业经济利用方式，才能实现稳健性的积极作用。五、结束语稳健性原则是一把双刃剑，会计核算中如果稳健性原则运用恰当，即企业的经营者以稳健的态度来执行会计上的稳健性原则，可以收到增强会计信息真实性、客观性的积极效果。在会计核算中，如果稳健性原则运用得不恰当，不合理，甚至滥用，企业以稳健性为借口故意低估资产或者收益，计提秘密准备故意高估负债或者费用，就会损害会计信息质量，扭曲企业实际的财务状况和经营成果，从而对使用者的决策产生误导，这是企业会计准则所不允许的。

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